Interpretacja 0112-KDIL3.4012.694.2025.2.KFK

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-     prawidłowe – w zakresie uznania, że dokonywanie sprzedaży wody z Urządzenia spowoduje utratę zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o ww. rozporządzenia i utrata zwolnienia nastąpi od 1 kwietnia 2027 r.,

-     nieprawidłowe – w zakresie uznania, że doładowanie karty do Urządzenia należy potraktować jako zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży wody i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy doładowanie karty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego oraz sposobu dokumentowania w rejestrach sprzedaży VAT sprzedaży doładowanych kart do Urządzenia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

-     uznania, że dokonywanie sprzedaży wody z Urządzenia spowoduje utratę zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o ww. rozporządzenia, a utrata zwolnienia nastąpi od 1 kwietnia 2027 r.,

-     uznania, że doładowanie karty do Urządzenia należy potraktować jako zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży wody i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy doładowanie karty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego oraz sposobu dokumentowania w rejestrach sprzedaży VAT sprzedaży doładowanych kart do Urządzenia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 listopada 2025 r. (wpływ 21 listopada 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Są Państwo Spółką prawa handlowego. Działają Państwo pod nazwą (…), dalej jako „Spółka”.

Są Państwo Spółką komunalną, świadczącą usługi w zakresie uzdatniania i dostarczania wody pitnej, odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz wytwarzania i dostarczania energii cieplnej. Właścicielem Spółki jest Gmina (…). Posiada ona 100% udziałów o wartości (…).

(…).

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Obecnie Miasto (…) wybudowało urządzenie do sprzedaży wody (dalej Urządzenie) ze środków pochodzących z dotacji.

Urządzenie zostało podłączone do sieci wodociągowej i założony został przez Spółkę licznik – wodomierz. Urządzenie wyposażone jest w dwa podajniki, z czego jeden umożliwia napełnianie butelek, a drugi, zakończony wężem strażackim, umożliwia pobieranie większej ilości wody.

Spółka pierwotnie miała odczytywać licznik i co miesiąc na podstawie zużycia miała wystawiać fakturę na Miasto (…), natomiast Miasto miało bezpośrednio obsługiwać Urządzenie i ujmować w swojej ewidencji sprzedaży, sprzedaż wody z Urządzenia.

Obecnie, po zakończeniu zadania inwestycyjnego, Miasto (…) zamierza przekazać Urządzenie Spółce i to Spółka będzie zmuszona obsługiwać Urządzenie i ewidencjonować sprzedaż z Urządzenia.

Urządzenie działa na kartę lub na bilon, przy czym płatność gotówką będzie uzależniona od wcześniejszego wykupienia karty, która każdorazowo aktywuje proces płatniczy.

W ramach obsługi Urządzenia Spółka będzie dysponować kartami, które po opłaceniu i doładowaniu przez Klientów na dowolną, wskazaną przez nich kwotę, będą Im wydawane w celu poboru wody. Karta umożliwia zakup wody w dowolnym czasie i dowolnej ilości, ograniczonej jedynie środkami na karcie.

Po wyczerpaniu środków na karcie Klient może ponownie doładować kartę lub kupować wodę wrzucając bilon do Urządzenia. Wykorzystanie środków z karty nie jest obligatoryjne – Klient może ją wykupić i w ogóle nie pobrać wody. Raz doładowana karta jest bezterminowa. Spółka zakłada, że sprzedaż wody z Urządzenia korzystać będzie ze stawki VAT właściwej dla regularnej sprzedaży wody z wodociągów, tj. 8%. Według Państwa wiedzy, będzie to sprzedaż z § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o.

Obecnie Spółka korzysta ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody, odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, dostarczaniem pary wodnej i gorącej wody na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych na podstawie § 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2024 roku w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (dalej: Rozporządzenie), z którego treści wynika, że zwolnienie dotyczy czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia. Usługi, które Spółka świadczy, zostały wymienione w pozycji 6, 7 i 8 tegoż załącznika. W przypadku wystąpienia innej sprzedaży na rzecz osób fizycznych oraz rolników ryczałtowych, która nie jest wymieniona w załączniku do ww. rozporządzenia, ale też nie jest wymieniona w § 4 tegoż rozporządzenia, a która występuje sporadycznie, Spółka korzysta ze zwolnienia z § 3 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia, który brzmi: „Zwalnia się z obowiązku prowadzenia ewidencji w danym roku podatkowym, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2027 roku: pkt 3) podatników, którzy dokonują dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych z obowiązku prowadzenia ewidencji, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w przypadku gdy udział sprzedaży z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku prowadzenia ewidencji, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w całkowitej sprzedaży podatnika dokonanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, zwany dalej «udziałem procentowym sprzedaży», w poprzednim roku podatkowym był wyższy niż 80%”.

Pismem z 21 listopada 2025 r. (wpływ 21 listopada 2025 r.) uzupełnili Państwo opis sprawy, udzielając odpowiedzi na poniższe pytania:

1.  W jaki sposób i na podstawie jakiej umowy (najem, dzierżawa, użyczenie, aport, inna) otrzymają Państwo od Miasta Urządzenie do sprzedaży wody oraz czy sprzedaży wody będzie dokonywało Miasto czy Spółka?

Odpowiedź: Urządzenie zostanie przekazane przez Miasto na rzecz Spółki poprzez zawarcie umowy ustanowienia nieodpłatnego użytkowania na czas nieoznaczony, które daje prawo nie tylko do używania rzeczy, ale również pobierania z niej pożytków. Sprzedaż wody będzie dokonywana przez Spółkę.

2.  Czy Klient może dokonać płatności za wodę za pomocą karty płatniczej, gotówki lub za pomocą wcześniej opłaconej i doładowanej karty przeznaczonej do obsługi Urządzenia?

Odpowiedź: Klient może dokonać płatności za wodę za pomocą monet: 10 gr, 20 gr, 50 gr, 1 zł, 2 zł, 5 zł lub za pomocą wcześniej opłaconej i doładowanej karty przeznaczonej do obsługi Urządzenia. Urządzenie nie obsługuje bankowych kart płatniczych.

3.  Kiedy zamierzają Państwo rozpocząć dokonywanie sprzedaży wody z Urządzenia?

Odpowiedź: Zgodnie z informacją uzyskaną w Mieście (…), przewiduje się rozpoczęcie sprzedaży wody z Urządzenia od 1 kwietnia 2026 r.

4.  Czy sprzedaż wody odbywać się będzie przy użyciu urządzenia obsługiwanego przez Klienta, za pomocą którego Klient będzie mógł nabyć wodę w systemie bezobsługowym i dokonać płatności w bilonie, banknotach lub innej formie (bezgotówkowej)?

Odpowiedź: Tak, sprzedaż wody odbywać się będzie przy użyciu urządzenia obsługiwanego przez Klienta (przy użyciu Urządzenia), za pomocą którego Klient będzie mógł nabywać wodę w systemie bezobsługowym i dokonywać płatności w bilonie lub innej formie bezgotówkowej, tj. za pomocą karty opłaconej i doładowanej, przeznaczonej wyłącznie do obsługi Urządzenia.

5.  Czy istnieje Regulamin, zgodnie z którym Klient dokonujący zakupu/doładowania karty do Urządzenia będzie informowany o warunkach zakupu/doładowania karty, z którego będzie wynikało, w jaki sposób i na jakie towary/usługi karta będzie mogła być wykorzystana?

Odpowiedź: Nie, z informacji, jakie przekazało Miasto (…), nie został do tej pory opracowany regulamin w tym zakresie. Spółka na dzień dzisiejszy nie jest w posiadaniu Urządzenia, w związku z czym również nie opracowała takiego regulaminu. Jednakże Klient, który będzie chciał opłacić i doładować kartę, będzie informowany, że karta będzie mogła być wykorzystana wyłącznie do zakupu wody w Urządzeniu.

6.  Czy doładowana na konkretną wartość karta do Urządzenia będzie mogła być wykorzystana tylko w celu zakupu wody w Urządzeniu?

Odpowiedź: Tak, doładowana na konkretną wartość karta do Urządzenia będzie mogła być wykorzystana tylko i wyłącznie do zakupu wody w Urządzeniu.

7.  Czy w momencie wydania (emisji) doładowanej karty do Urządzenia będzie wiadomo, na jaką usługę i jak opodatkowaną, zostanie ona wymieniona?

Odpowiedź: Tak. W momencie wydania doładowanej karty do Urządzenia będzie wiadomo, na jaką usługę i jak opodatkowaną zostanie ona wymieniona. Będzie to tylko i wyłącznie zakup wody w Urządzeniu. Państwa zdaniem, będzie to usługa ze stawką 8%, PKWiU 36.00.20.0 – Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych. Urządzenie jest podłączone do sieci wodociągowej Państwa Spółki.

Pytania

1.  Czy przyjęcie Urządzenia od Miasta do obsługi i wystąpienie sprzedaży wody z tego Urządzenia spowoduje utratę zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o ww. rozporządzenia, a jeżeli Spółka utraci zwolnienie, to czy nastąpi to od pierwszej sprzedaży wody z Urządzenia, czy też dopiero od 1 kwietnia 2027 r.?

2.  Czy doładowanie karty do Urządzenia można potraktować jako zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży wody i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług uznać, że nie rodzi ono obowiązku podatkowego i w związku z tym Spółka powinna ujmować w rejestrach sprzedaży VAT faktyczną sprzedaż wody dokumentem wewnętrznym, w oparciu o odczyt z wodomierza zamontowanego przy Urządzeniu?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Państwa zdaniem, w przypadku przyjęcia przez (...) od Miasta do obsługi Urządzenia pojawi się w Spółce sprzedaż wymieniona w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o. Paragraf ten brzmi: „Zwolnień, o których mowa w § 2 i § 3 (a więc tych, z których Spółka korzysta) nie stosuje się w przypadku: ust. 1 pkt 2 świadczenia usług: lit. o) przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie, banknotach lub innej formie (bezgotówkowej)”.

Zatem bezpośrednio z treści § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o wynika, że wystąpienie takiej sprzedaży spowoduje utratę przez Spółkę możliwości korzystania ze zwolnienia z § 2 i § 3, czyli całej sprzedaży Spółki na rzecz osób fizycznych oraz rolników ryczałtowych.

Jednakże, zgodnie z przepisami przejściowymi rozporządzenia w sprawie zwolnień z ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących § 8 ust. 4 pkt 1, przedłużenie zwolnienia sprzedaży, o której mowa § 4 ust. 1 pkt. 2 lit. o obowiązuje do dnia 31 marca 2027 r.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, utrata zwolnienia z obowiązku ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych oraz rolników ryczałtowych za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 Rozporządzenia nastąpi od 1 kwietnia 2027 r., tj. równolegle z datą utraty zwolnienia dla sprzedaży z § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o.

2.  Państwa zdaniem, doładowanie karty do Urządzenia należy traktować jak zaliczkę na zakup wody z Urządzenia i w związku z tym na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług uznać, że ta czynność nie rodzi obowiązku podatkowego, a sprzedaż należy ujmować dokumentem wewnętrznym w tym miesiącu, w którym faktycznie wystąpiła dostawa wody, tj. pobranie wody z Urządzenia, na podstawie odczytu z wodomierza.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-     prawidłowe – w zakresie uznania, że dokonywanie sprzedaży wody z Urządzenia spowoduje utratę zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o ww. rozporządzenia i utrata zwolnienia nastąpi od 1 kwietnia 2027 r.,

-     nieprawidłowe – w zakresie uznania, że doładowanie karty do Urządzenia należy potraktować jako zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży wody i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy doładowanie karty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego oraz sposobu dokumentowania w rejestrach sprzedaży VAT sprzedaży doładowanych kart do Urządzenia.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

Zgodnie z tym przepisem:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Wskazany wyżej przepis art. 111 ust. 1 ustawy określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Jeżeli nabywcą danej usługi lub towaru jest podmiot inny niż wymieniony w art. 111 ust. 1, to taka sprzedaż w ogóle nie jest objęta obowiązkiem ewidencjonowania jej przy użyciu kasy rejestrującej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 111 ust. 8 ustawy:

Kwestie dotyczące zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2024 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2024 r. poz. 1902), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

Na mocy § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia:

Powyższe zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej ma charakter podmiotowy, tj. dotyczy podmiotu.

Natomiast w myśl § 2 ust. 1 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 ust. 2 rozporządzenia:

W załączniku do rozporządzenia, stanowiącym wykaz czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wskazano m.in. w poz. 6, 7 i 8:

Powyższe zwolnienia są zwolnieniami przedmiotowymi, tzn. że dotyczą konkretnych czynności.

Jednocześnie zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w przepisie § 2 i § 3 ww. rozporządzenia nie stosuje się w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług, które zostały wymienione w § 4 rozporządzenia. Zatem bezwzględnemu obowiązkowi ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących, podlegają czynności wymienione w § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, dokonywane na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia:

Natomiast w myśl § 8 ust. 3 rozporządzenia:

Na podstawie § 8 ust. 4 rozporządzenia:

Stosownie do treści § 8 ust. 5 rozporządzenia:

Na podstawie § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2023 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2023 r. poz. 2605 ze zm.), obowiązującego do 31 grudnia 2024 r., zwanego dalej „rozporządzeniem poprzedzającym”:

I tak, w poz. 39 załącznika do rozporządzenia poprzedzającego jako czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących zostały wskazane:

W poz. 40 załącznika do rozporządzenia poprzedzającego jako czynności zwolnione z ww. obowiązku ewidencjonowania zostały wskazane:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo Spółką komunalną, świadczącą usługi w zakresie uzdatniania i dostarczania wody pitnej, odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz wytwarzania i dostarczania energii cieplnej. Właścicielem Spółki jest Gmina Miejska. Są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto, ze środków pochodzących z dotacji, wybudowało na terenie Miasta Urządzenie do sprzedaży wody, które zostało podłączone do sieci wodociągowej i założony został przez Spółkę licznik – wodomierz.

Urządzenie zostanie przekazane przez Miasto na rzecz Spółki poprzez zawarcie umowy ustanowienia nieodpłatnego użytkowania na czas nieoznaczony, które daje prawo nie tylko do używania rzeczy, ale również pobierania z niej pożytków. Sprzedaż wody będzie dokonywana przez Spółkę.

Sprzedaż wody odbywać się będzie przy użyciu urządzenia obsługiwanego przez Klienta (…), za pomocą którego Klient będzie mógł nabywać wodę w systemie bezobsługowym i dokonywać płatności w bilonie lub innej formie bezgotówkowej, tj. za pomocą karty opłaconej i doładowanej, przeznaczonej wyłącznie do obsługi Urządzenia. Klient będzie mógł dokonać płatności za wodę za pomocą monet lub wcześniej opłaconej i doładowanej karty przeznaczonej do obsługi urządzenia. Urządzenie nie będzie obsługiwało bankowych kart płatniczych.

Obecnie Spółka korzysta ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie usług związanych z uzdatnianiem i dostarczaniem wody, odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, dostarczaniem pary wodnej i gorącej wody na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych na podstawie § 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2024 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących. Usługi, które Spółka świadczy, zostały wymienione w pozycji 6, 7 i 8 załącznika.

Spółka zakłada, że sprzedaż wody z Urządzenia korzystać będzie ze stawki VAT właściwej dla regularnej sprzedaży wody z wodociągów i wg Państwa wiedzy, będzie to sprzedaż, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o rozporządzenia.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania, że dokonywanie sprzedaży wody z Urządzenia spowoduje utratę zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o ww. rozporządzenia, a utrata zwolnienia nastąpi od 1 kwietnia 2027 r.

Jak Państwo wskazali, sprzedaż wody odbywać się będzie przy użyciu Urządzenia, które jest urządzeniem obsługiwanym przez Klienta, za pomocą którego będzie mógł On nabywać wodę w systemie bezobsługowym i dokonywać płatności w bilonie lub innej formie bezgotówkowej, tj. za pomocą karty opłaconej i doładowanej, przeznaczonej wyłącznie do obsługi Urządzenia.

Spółka zakłada, że sprzedaż wody z Urządzenia korzystać będzie ze stawki VAT właściwej dla regularnej sprzedaży wody z wodociągów, tj. 8%. Wskazali Państwo, że będzie to sprzedaż z § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w związku ze świadczeniem na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych usług polegających na dostarczaniu wody przy użyciu Urządzenia – zastosowanie znajdzie przepis § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o rozporządzenia, zgodnie z którym zwolnień, o których mowa w § 2 i § 3, nie stosuje się w przypadku świadczenia usług przy użyciu urządzeń, w tym wydających bilety, obsługiwanych przez klienta, które również w systemie bezobsługowym przyjmują należność w bilonie, banknotach lub innej formie (bezgotówkowej).

Wskazali Państwo również, że rozpoczęcie sprzedaży wody z Urządzenia planowane jest od 1 kwietnia 2026 r. Tym samym, ze względu na treść § 8 ust. 4 rozporządzenia, w przypadku niewystąpienia przesłanek przewidzianych w § 8 ust. 5 rozporządzenia, będą mogli Państwo korzystać ze zwolnienia z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących dla świadczenia ww. usług dostarczania wody do 31 marca 2027 r. Zatem będą Państwo zobowiązani ewidencjonować świadczenie ww. usług dostarczania wody za pomocą Urządzenia przy zastosowaniu kasy rejestrującej od 1 kwietnia 2027 r.

Podsumowując stwierdzam, że w związku z dokonywaniem sprzedaży wody z Urządzenia utracą Państwo prawo do zwolnienia z obowiązku ewidencji za pomocą kas rejestrujących z § 2 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących od dnia 1 kwietnia 2027 r., z uwagi na wystąpienie sprzedaży, o której mowa w § 4 ust. 1 pkt 2 lit. o rozporządzenia. Będą Państwo zobowiązani ewidencjonować świadczenie ww. usług dostarczania wody za pomocą Urządzenia przy zastosowaniu kasy rejestrującej od 1 kwietnia 2027 r.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również uznania, że doładowanie karty do Urządzenia należy potraktować jako zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży wody i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy, doładowanie karty nie powoduje powstania obowiązku podatkowego oraz uznania, że właściwym sposobem dokumentowania w rejestrach sprzedaży VAT sprzedaży doładowanych kart do Urządzenia będzie ujmowanie faktycznej sprzedaży wody dokumentem wewnętrznym.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy:

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Z ww. przepisów wynika, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług w zakresie uzdatniania i dostarczania wody pitnej, odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz wytwarzania i dostarczania energii cieplnej powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie później niż z chwilą upływu terminu płatności. O tym, kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczenia powyższych usług decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Stosownie natomiast do art. 19a ust. 8 ustawy:

Z art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej faktycznie kwoty.

Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. O faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy definicji zaliczki.

W takiej sytuacji należy się zatem odnieść do wykładni językowej.

Zgodnie z definicją wskazaną w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (dostępnego na stronie: https://sjp.pwn.pl/), zaliczka to część należności wpłacanej lub wypłacanej z góry na poczet tej należności. Zatem zapłatę (zaliczkę) wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą towarów lub faktycznym wykonaniem usługi.

Tym samym, zaliczka, jako zapłata na poczet przyszłej należności, musi być powiązana z konkretną transakcją, tj. dostawą określonych towarów lub świadczeniem określonych usług. W związku z tym istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone i jasno sprecyzowane.

Wobec powyższego, otrzymanie zaliczki dotyczącej konkretnej dostawy towaru lub konkretnej usługi wiąże się generalnie z powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT u podatnika otrzymującego wpłatę – w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jeśli natomiast otrzymana wpłata ma charakter nieskonkretyzowany, dotyczy wzajemnych rozliczeń między partnerami, to jej otrzymanie jest neutralne podatkowo, tj. nie skutkuje obowiązkiem wykazania VAT należnego.

W zaistniałej sytuacji, w odniesieniu do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w związku ze sprzedażą doładowanych kart do Urządzenia, należy jednak zwrócić uwagę na uregulowania dotyczące bonów.

W myśl art. 2 pkt 41-45 ustawy:

Wskazać w tym miejscu należy, że wprowadzenie definicji bonu na towary i usługi jest nie tylko istotne ze względu na potrzebę harmonizacji opodatkowania podatkiem VAT w odniesieniu do transakcji z wykorzystaniem bonów w Unii Europejskiej, lecz także ze względu na potrzebę unikania zakłóceń konkurencji. Celem tej definicji jest również rozróżnienie pomiędzy bonami, które można wymienić na towary i usługi, a instrumentami płatniczymi, które służą wyłącznie do realizacji płatności, gdyż opodatkowanie bonów podatkiem VAT, jako specyficznego środka płatniczego i instrumentów płatniczych, jest różne.

Z uwagi na fakt, że bony w praktyce mogą nabierać coraz więcej cech, które charakteryzują instrumenty płatnicze, w każdym przypadku należy badać, czy płatności, przy których skorzystać można z takiego instrumentu, dotyczą ograniczonej liczby oznaczonych co do nazwy towarów lub usług lub czy tożsamość potencjalnych oferentów dostaw towarów lub usług jest znana z góry – wówczas taki instrument zachowuje swój charakter bonu. Należy przy tym podkreślić, że bon może mieć formę materialną lub elektroniczną.

Zasady dotyczące opodatkowania transferu bonów zostały przedstawione w dziale II, rozdziale 2a ustawy „Opodatkowanie w przypadku stosowania bonów”.

Zgodnie z art. 8a ustawy:

Stosownie do art. 8b ustawy:

W zakresie bonów wprowadza się dwie normy. Pierwsza z nich odnosi się do bonów jednego przeznaczenia (tzw. SPV), czyli bonów, które dotyczą konkretnej dostawy lub usługi i tylko w danym państwie członkowskim, co pozwala w chwili emisji bonu (przekazania bonu pierwszemu posiadaczowi) określić miejsce świadczenia, jak i kwoty podatku należnego. Transfer bonów SPV (emisja i ich dalsze przekazanie) został zrównany ze świadczeniem usługi albo dostawą towarów (w zależności, jakiego uprawnienia dany bon dotyczy), a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Druga zaś norma odnosi się do bonów różnego przeznaczenia (MPV), które zostały zdefiniowane przez definicję negatywną, jako bony, które nie posiadają cech bonów SPV. Zatem są to bony, które nie dotyczą konkretnej dostawy lub usługi lub nie wskazują, w którym państwie mogą być zrealizowane. Transfer tych bonów nie podlega opodatkowaniu, albowiem w momencie ich emisji nie sposób określić stawki podatku VAT lub miejsca świadczenia. W przypadku tych bonów do opodatkowania dochodzi w momencie ich realizacji.

Wyłączeniem od zasady ogólnej, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, jest art. 19a ust. 1a ustawy, w myśl którego:

Z kolei stosownie do art. 19a ust. 4a ustawy:

Z powyższych przepisów art. 19a ust. 1a i 4a ustawy wynika, że obowiązek podatkowy dla stosowania bonów jednego przeznaczenia jest wyłączony z opodatkowania na zasadach ogólnych. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, do których dochodzi na skutek transferu bonu jednego przeznaczenia, powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Momentem, w którym ww. dostawę towarów/świadczenie usług należy uznać dla celów VAT za dokonane, jest w każdym przypadku moment dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia.

Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, karty do obsługi Urządzenia, opłacone i doładowane wskazaną przez Klienta kwotą, będą Im wydawane w celu poboru wody. Karta umożliwia zakup wody w dowolnym czasie i dowolnej ilości, ograniczonej jedynie środkami na karcie. Co istotne w analizowanej sprawie, wykorzystanie środków z karty nie jest obligatoryjne – Klient może wykupić kartę i w ogóle nie pobrać wody. Raz doładowana karta jest bezterminowa. Klient, który będzie chciał opłacić i doładować kartę, będzie informowany, że karta będzie mogła być wykorzystana wyłącznie do zakupu wody w Urządzeniu. Doładowana na konkretną wartość karta do Urządzenia będzie mogła być wykorzystana tylko i wyłącznie do zakupu wody w Urządzeniu. W momencie wydania doładowanej karty do Urządzenia będzie wiadomo, na jaką usługę i jak opodatkowaną zostanie ona wymieniona. Będzie to tylko i wyłącznie zakup wody w Urządzeniu.

Te okoliczności wskazują, że doładowana karta do Urządzenia nosi cechy bonu wskazane w art. 2 pkt 41 ustawy. Jednocześnie, w momencie wydania doładowanej karty do Urządzenia będzie wiadomo, na jaką usługę i jak opodatkowaną zostanie ona wymieniona. Będzie to tylko i wyłącznie zakup wody w Urządzeniu, stanowiące usługę ze stawką podatku VAT 8%. W momencie doładowania karty do Urządzenia będzie można zatem określić miejsce opodatkowania usługi oraz wysokość podatku należnego, co wskazuje, że mamy do czynienia z bonem jednego przeznaczenia, o którym mowa w art. 2 pkt 43 ustawy.

W świetle art. 8a ust. 1 ustawy, transfer bonu SPV jest traktowany jako świadczenie usług lub dostawa towarów, których dotyczy dany bon.

Z powołanych wyżej przepisów art. 19a ust. 1a i 4a ustawy wynika, że obowiązek podatkowy dla stosowania bonów jednego przeznaczenia jest wyłączony z opodatkowania na zasadach ogólnych. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług, do których dochodzi na skutek transferu bonu jednego przeznaczenia, powstaje z chwilą dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Momentem, w którym ww. dostawę towarów/świadczenie usług należy uznać dla celów VAT za dokonane, jest w każdym przypadku moment dokonania transferu bonu jednego przeznaczenia. Tym samym, obowiązek podatkowy powstaje już w momencie transferu (tj. emisji oraz każdego kolejnego przekazania) bonu jednego przeznaczenia.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie opisane doładowanie karty do Urządzenia stanowi w rzeczywistości transfer bonu jednego przeznaczenia, stosownie do art. 8a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, skoro doładowanie karty do Urządzenia następuje w ramach bonu jednego przeznaczenia, to obowiązek podatkowy powstanie na zasadach przewidzianych w art. 19a ust. 1a ustawy – w momencie emisji lub przekazania bonu, tj. w momencie doładowania karty do Urządzenia.

Odnosząc się z kolei do kwestii dokumentowania sprzedaży doładowanych kart do Urządzenia należy wskazać, że w myśl art. 99 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 99 ust. 7c ustawy:

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Zgodnie z art. 99 ust. 11c ustawy:

Według art. 99 ust. 13a ustawy:

Natomiast w myśl art. 99 ust. 13b ustawy:

Od 1 października 2020 r. kwestie danych, jakie należy wykazywać w składanych deklaracjach, reguluje rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2019 r. poz. 1988 ze zm.).

Zatem, od 1 października 2020 r. dotychczasowe deklaracje VAT-7 i VAT-7K i informacja o ewidencji zostały zastąpione przez przesyłany łącznie jeden dokument elektroniczny JPK_VAT, w formie JPK_V7M lub JPK_V7K. Oznacza to, że za okresy od 1 października 2020 r. nie ma możliwości składania deklaracji VAT-7 i VAT-7K oraz ewidencji w inny sposób niż w formie nowego JPK_VAT. Elementy nowego JPK_VAT określa rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z 1 kwietnia 2020 r. (Dz. U. poz. 576) oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z 25 czerwca 2020 r. (Dz. U. poz. 1127) oraz opracowane na jego podstawie wzory struktury logicznej JPK_VAT, w formie JPK_V7M i JPK_V7K.

W rozporządzeniu w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodano załączniki będące objaśnieniami co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposób wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy.

W pkt I załącznika „Objaśnienia do deklaracji”, w pkt 4.1. wskazano, iż:

Jak rozstrzygnięto wyżej, doładowanie karty do Urządzenia następuje w ramach bonu jednego przeznaczenia, a obowiązek podatkowy w tym zakresie powstanie na zasadach przewidzianych w art. 19a ust. 1a ustawy – w momencie emisji lub przekazania bonu, tj. w momencie doładowania karty do Urządzenia. Tym samym, sprzedaż doładowanych kart do Urządzenia będą Państwo zobowiązani wykazywać i rozliczać w składanej deklaracji JPK_VAT – miesięcznej lub kwartalnej – w zależności od sposobu rozliczania.

Podsumowując stwierdzam, że nieprawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym doładowanie karty do Urządzenia należy traktować jak zaliczkę na zakup wody z Urządzenia i w związku z tym, na podstawie art. 19a ust. 8 pkt 2 ustawy, czynność nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, a sprzedaż należy ujmować dokumentem wewnętrznym w tym miesiącu, w którym faktycznie wystąpiła dostawa wody, tj. pobranie wody z Urządzenia, na podstawie odczytu z wodomierza. Wskazuję, że w związku ze sprzedażą doładowanych kart do Urządzenia obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług należy rozpoznać stosownie do art. 19a ust. 1a ustawy, tj. w momencie doładowania karty do Urządzenia, a sprzedaż doładowanych kart do Urządzenia należy wykazywać i rozliczać w składanej deklaracji JPK_VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.