Interpretacja 0112-KDSL1-1.4011.65.2026.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 19 stycznia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 marca 2026 r. (wpływ 12 marca 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca od dnia (…) 2011 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania. Działalność prowadzona jest pod nazwą (…), NIP: (…) REGON: (…). Jej głównym przedmiotem działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z).

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

Od (…) 2018 r. Wnioskodawca na podstawie zawartej umowy o współpracę (dalej: umowa) ze spółką (…), nr KRS: (…) (dalej: „spółka”) świadczy usługi programistyczne, jako programista. Przychody z czynności wykonywanych w ramach przywołanej współpracy ze spółką stanowią większość przychodów Wnioskodawcy.

W ramach umowy Wnioskodawca przenosi na spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego i innych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Działalność Wnioskodawcy polega na programowaniu - tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania dedykowanego (…). Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ściślej, Wnioskodawca tworzy nowe funkcjonalności oraz ulepsza już istniejące w programie o nazwie (…). Program ten (…).

Tworząc omawiane oprogramowanie, Wnioskodawca wykorzystuje technologie: (…).

Oprogramowanie powstaje także przy wykorzystaniu (…). Wszystkie wykorzystywane technologie są (…). Ponadto wprowadza nowe technologie, gdy tylko takie stają się dostępne.

Wnioskodawca codziennie wykonuje innowacyjną pracę, polegającą na rozwijaniu nowego oprogramowania lub na dodawaniu nowych funkcjonalności do oprogramowania już istniejącego, na podstawie odpowiedniej, udzielonej mu w tym celu licencji.

Omawiane Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. Prace w tym zakresie nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Ponadto, Wnioskodawca w sposób systematyczny poszerza własną wiedzę i umiejętności z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nieużywanych narzędzi.

Wnioskodawca wykonuje wyżej opisaną pracę osobiście, tj. nie korzysta z pomocy podwykonawców. Wykonywana przez Wnioskodawcę praca jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jest to przy tym praca twórcza, jako iż przedmiotem pracy są zagadnienia i zadania wymagającego innowacyjnych rozwiązań, bowiem każdorazowo rezultatem prac Wnioskodawcy jest unikalny program lub kod komputerowy.

Efekt prac Wnioskodawcy stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i Wnioskodawca posiada względem niego autorskie prawo do programu komputerowego. Ponieważ na podstawie umowy zawartej ze spółką Wnioskodawca przenosił i przenosi na spółkę całość autorskich praw majątkowych do efektów swojej pracy, tj. kodów i programów komputerowych (oprogramowania), opisanych we wniosku, w roku 2026 Wnioskodawca już osiąga i osiągnie dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. A zatem osiągał i osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy).

W konsekwencji Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2026 rozliczyć dochód uzyskany z autorskiego prawa do programu komputerowego w ramach opisanej współpracy ze spółką z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Jednocześnie Wnioskodawca oświadcza, że na potrzeby skorzystania z IP Box prowadzi szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalająca na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że ta szczegółowa ewidencja jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i umożliwia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i zawiera zapisy w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. spełnia wymogi określone w art. 30cb ustawy o PIT.

Wnioskodawca wskazuje, że nie wszystkie koszty, które ponosi na uzyskanie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mają charakter bezpośredni - znaczna część ma charakter pośredni i Wnioskodawca nie jest w stanie określić ich bezpośrednio jako poniesionych na uzyskanie dochodu z kwalifikowane prawa własności intelektualnej (w zakres takich kosztów wchodzą lub wchodzić mogą, m.in.: koszty najmu lokalu i koszty eksploatacyjne, leasing samochodu, koszty paliwa i eksploatacji pojazdu, zakup artykułów biurowych, zakup narzędzi informatycznych, wyjazdy, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach IT, usługi telekomunikacyjne, dzierżawa infrastruktury ICT itp.). Celem alokacji tych kosztów pośrednich do kosztów uzyskania przychodu w związku z obliczeniem dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Wnioskodawca stosuje, w drodze analogii, zasadę wynikają z treści art. 22 ust 3 i ust 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty związane z przychodami z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustalone zostają w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. Innymi słowy, koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej w części, w jakiej są proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, gdzie proporcja jest ustalana jako stosunek przychodów ze zbycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodów ogółem Wnioskodawcy, są one uznane za koszty, o które należy pomniejszyć przychody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca wskazuje, że przychodów z prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, które nie wynikają ze zbywania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. innych niż uzyskiwanych w ramach współpracy ze spółką (...)) nie ma zamiaru rozliczać z uwzględnieniem stawki preferencyjnej.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1)     Jaka formę opodatkowania prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej wybrał Pan w okresie, którego dotyczy wniosek?

Odpowiedź: Wnioskodawca w 2026 r. (okres, którego dotyczy wniosek) wybrał podatek liniowy jako formę opodatkowania prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

2)     Jakie konkretne „oprogramowanie” Pan tworzy/rozwija/ulepsza?

Należy przedstawić jego opis, przeznaczenie oraz funkcje.

Odpowiedź: Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę to (…).

Używane przez Wnioskodawcę pojęcia „program komputerowy”, „kod”, „utwór”, „oprogramowanie” są używane zamiennie.

3)     W odniesieniu do Pana działalności, w ramach której tworzy Pan i rozwija „oprogramowanie” proszę wyjaśnić:

a)    jakimi zasobami wiedzy dysponował Pan przed rozpoczęciem realizacji „oprogramowania”?

Odpowiedź: Przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „oprogramowania” Wnioskodawca posiadał wiedzę wynikającą z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogatego doświadczenia zawodowego w charakterze programisty i wiedzy, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu.

b)    jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystuje i rozwija Pan w ramach tej działalności? Przy użyciu jakich „innowacyjnych technologii” powstały poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają tworzone „oprogramowanie” od już istniejących?

Odpowiedź: W opisanej we wniosku działalności Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę informatyczną i umiejętności programistyczne, jakie wynikają z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogate doświadczenie zawodowe w charakterze programisty i wiedzę, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu, a także wrodzony talent i kreatywność. Każdorazowo tworzone oprogramowanie różni się od już nowo istniejących, w tym wytworzonych przez Wnioskodawcę, z uwagi na to, że tworzone oprogramowanie ma na celu realizację indywidualnych, ujawnionych potrzeb zleceniodawcy. W związku z charakterem pracy Wnioskodawcy, jej koncepcyjnym i każdorazowo indywidualnym wymiarem, nie można zbiorczo wskazać jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniały tworzone/rozwijane/ulepszane oprogramowanie do już istniejących.

c)    jakie produkty, usługi, procesy oferował Pan dotychczas w swojej działalności?

Odpowiedź: Wnioskodawca w ramach dotychczasowej działalności jako programista tworzył - uwzględniające potrzeby Klienta - programy komputerowe, które, z uwagi na ich indywidualny charakter, nie mogą zostać zbiorczo opisane. Bliższe określenie przedmiotu aktualnej specjalizacji Wnioskodawcy zostało przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 2.

d)    na jakich rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych, czy programistycznych oparte są/będą te produkty, usługi, procesy?

Odpowiedź: Produkty, usługi i procesy powstają w wyniku działalności Wnioskodawcy, opierają się i będą się opierać na rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych i programistycznych zależnych od indywidualnego przypadku. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę, każdorazowo uwzględniają indywidualne potrzeby Klienta, zatem nie jest możliwe zbiorcze określenie zastosowanych i odgórnie przyjętych rozwiązań. Wnioskodawca każdorazowo korzysta z nabytej w czasie edukacji i wykonywania działalności wiedzy i doświadczenia, które pozwalają mu znajdować i wprowadzać innowacyjne, indywidualne rozwiązania adekwatne do potrzeb Klienta.

e)    co Pan zaplanował i jakie cele Pan postawił?

Odpowiedź: Wnioskodawca, mając na uwadze przedstawiony charakter swojej działalności, wskazuje, że w znacznej mierze przedstawione do osiągania cele zależą od bieżących potrzeb Spółki - Kontrahenta, jako że Wnioskodawca tworzy i rozwija/ulepsza oprogramowania realizując potrzeby Spółki. Przyjętym celem Wnioskodawcy jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami kontrahenta.

Każdorazowo tworzone oprogramowanie różni się od już nowo istniejących, w tym wytworzonych przez Wnioskodawcę, z uwagi na to, że tworzone oprogramowanie ma na celu realizację indywidualnych, ujawnionych potrzeb zleceniodawcy. W związku z charakterem pracy Wnioskodawcy, jej koncepcyjnym i każdorazowo indywidualnym wymiarem, nie może zbiorczo wskazać, „co zaplanował”. Praca koncepcyjna stanowi istotę pracy Wnioskodawcy, zatem każdorazowe zlecenie wymaga odrębnej pracy koncepcyjnej, która zawiera w sobie element planowania. Nie jest zatem możliwe zbiorcze przedstawienie wyników i założeń pracy Wnioskodawcy w zakresie planowania.

f)     co było efektem działań, tj. jakie nowe zastosowanie powstało przy realizacji opisanego projektu?

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, że każdorazowo tworzone oprogramowanie ma na celu realizację indywidualnych, ujawnionych potrzeb zleceniodawcy. W związku z charakterem pracy Wnioskodawcy, jej koncepcyjnym i każdorazowo indywidualnym wymiarem, nie można zbiorczo wskazać, jakie nowe zastosowania i efekty powstały przy realizacji przedsięwzięć i projektów.

g)    w jaki sposób realizował Pan zaplanowane przedsięwzięcie?

Odpowiedź: Jak wskazano powyżej, praca Wnioskodawcy ma przede wszystkim charakter koncepcyjny i intelektualny, zatem nie jest możliwe „techniczne” przedstawienie sposobu realizacji przedsięwzięć. Wnioskodawca po zaznajomieniu się z założeniami i potrzebami zleceniodawcy, korzystając z umiejętności, wykształcenia, doświadczenia i talentu tworzy (pisze) programy komputerowe, i w ten sposób dochodzi do realizacji przedsięwzięć.

4)    W czym przejawia się twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do „oprogramowania”, którego dotyczy wniosek?

Odpowiedź: Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do oprogramowania, którego dotyczy wniosek, przejawia się zasadniczo w tym, że tworzone lub ulepszane programy (kod, nowe funkcjonalności) stanowią realizację indywidualnych i niepowtarzalnych potrzeb Spółki-Kontrahenta, jaka to realizacja nie może być dokonana poprzez zastosowanie już istniejących rozwiązań, a wymaga rozwiązania twórczego, stworzonego z myślą o tej indywidualnej potrzebie w zakresie funkcjonalności.

Należy wyjaśnić jakie konkretne działania podejmuje Pan w celu opracowania nowego/rozwijanego „oprogramowania”, a w szczególności:

a)    jakie konkretne działania zmierzające do usprawnienia wytworzonego już wcześniej w praktyce gospodarczej „oprogramowania” zostały podjęte w celu realizacji zlecanych zadań?

Odpowiedź: Nie jest możliwe wskazanie zbiorcze i ogólne, jakie „konkretne” działania zmierzające do opracowania i rozwijania, tj. usprawnienia już istniejącego oprogramowania zostały podjęte w celu realizacji poszczególnych projektów, w ramach których Wnioskodawca tworzy i rozwija programy komputerowe. Wnioskodawca do każdej pracy polegającej na tworzeniu lub ulepszeniu programu komputerowego (kodu, nowej funkcjonalności) podchodzi w sposób otwarty na twórcze zastosowanie całości posiadanej wiedzy (wciąż rozwijanej) i doświadczenia w sposób indywidualny, optymalny z punktu widzenia indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby, której realizację stanowi efekt pracy Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje, że ten indywidualny, twórczy charakter uniemożliwia „zbiorcze” przedstawienie, jakie konkretnie działania były podejmowane - działania były twórcze i indywidualne w stosunku do każdej pracy, i nie jest możliwe ich ogólne przedstawienie.

b)    w oparciu o jakie technologie zostało wytworzone/rozwinięte przez Pana „oprogramowanie”? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Pana praktyce gospodarczej zastosowano?

Odpowiedź: Programy komputerowe tworzone lub ulepszane przez Wnioskodawcę dotyczą tworzenia programów typu (…). Wybierane przez Wnioskodawcę do zastosowania narzędzia, koncepcje, technologie i rozwiązania zależą od danej, indywidualnej potrzeby dot. stworzenia/ulepszenia programu komputerowego, zgodnie z potrzebą Klienta, w związku z tym nie jest możliwe zbiorcze i ogólne wskazanie, jakie narzędzia, koncepcje, technologie czy rozwiązania będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane. Wnioskodawca nadto podkreśla, że twórczy charakter jego działalność przejawia się również w tym, że nie jest możliwy „uprzedni” wybór narzędzia, koncepcji czy rozwiązania, gdyż ewentualne ich zastosowanie i sposób ich zastosowania stanowi organiczny element twórczej pracy, która jest odpowiedzią na indywidualną potrzebę Klienta.

Bliższe określenie przedmiotu specjalizacji Wnioskodawcy zostało przedstawione w odpowiedzi na pytanie nr 2.

c)    co powoduje, iż wytworzone nowy „oprogramowanie” różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana? Na czym polegała oryginalność tego „oprogramowania”?

Odpowiedź: Wnioskodawca, tworząc lub ulepszając oprogramowanie, każdorazowo podchodzi do pracy w sposób twórczy i indywidualny, dobierając rozwiązania i stosując powstałe na tle konkretnej potrzeby Klienta koncepcje. Nie jest możliwe określenie jakiejś rutynowej czy powtarzalnej procedury działań Wnioskodawcy, która miałaby skutkować oryginalnym charakterem tworzonego/ulepszanego utworu. Oryginalność wynika z tego właśnie, że każdy utwór jest tworzony indywidualnie, a koncepcja wpływająca na sposób jego tworzenia lub ulepszenia jest niepowtarzalna i odpowiadająca danej potrzebie Klienta.

d)    zastosowanie jakich technologii (rozwiązań, narzędzi) powoduje, iż „oprogramowanie” po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana?

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, że okoliczność, że tworzone lub ulepszane przez niego oprogramowanie różni się od rozwiązań już u niego funkcjonujących, wynika z tego, że każdy program jest wynikiem twórczego działania stanowiącego realizację indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby Klienta, a nie z tego, że stosuje dane technologie informatyczne (rozwiązania, narzędzie). Stosowanie technologie informatyczne są dobierane na potrzeby indywidualnego utworu i są traktowane jako instrument w twórczej pracy Wnioskodawcy.

5)    Wobec wskazania we wniosku, że:

proszę wyjaśnić:

a)    jakie cele na wstępie postawił Pan sobie w zakresie realizowanego „oprogramowania” oraz źródeł finansowania zaplanowanych prac?

Odpowiedź: Wnioskodawca, mając na uwadze przedstawiony charakter swojej działalności, wskazuje, że w znacznej mierze przedstawione do osiągania cele zależą od bieżących potrzeb Spółki - Kontrahenta, jako że Wnioskodawca tworzy i rozwija/ulepsza oprogramowania realizując potrzeby Spółki. Przyjętym celem Wnioskodawcy jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami kontrahenta. Jeśli chodzi o źródło finansowania prac, Wnioskodawca wskazuje, że samo tworzenie i ulepszanie/rozwijanie oprogramowania jest działalnością co do zasady czysto intelektualną, zatem nie wiąże się z tym konieczność ponoszenia istotnych nakładów finansowych.

b)    jakie konkretnie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, że dotychczas wszystkie cele w zakresie realizacji bieżących potrzeb kontrahenta poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania zostały zrealizowane. Realizacja ma miejsce osobiście przez Wnioskodawcę, przy pomocy sprzętu komputerowego. Działalność twórcza Wnioskodawcy obejmuje znaczny zakres rozwiązań realizujących bieżące potrzeby Spółki - Kontrahenta, zatem nie jest możliwe odrębne ich wskazanie. Każdorazowo są to nowo stworzone lub ulepszone/rozwinięte rozwiązania, czyli programy komputerowe, tworzące oprogramowanie finalnie przeznaczone dla (…).

c)    na czym polega systematyczność w odniesieniu do Pana działań w zakresie wykonywanych przez Pana czynności?

Odpowiedź: Działalność, w ramach której Wnioskodawca tworzy, rozwija/ulepsza oprogramowanie, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Wnioskodawca prowadzi działalność w ramach współpracy ze Spółką - Kontrahentem, dla której wykonuje zlecenia w zakresie tworzenia i rozwijania/ulepszania oprogramowania. Jest to działalność stała i wykonywana systematycznie, tj. w ramach stałej umowy współpracy, nie ma charakteru epizodycznego.

d)    jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie?), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego programu komputerowego?

Odpowiedź: Działalność jest planowana w taki sposób, że Wnioskodawca, w zakresie uzgodnionego zakresu współpracy wykonuje zlecenia (tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie), zgodnie z bieżącymi potrzebami Spółki. Harmonogram prac jest wyznaczany przez terminy określone przez Spółkę - Kontrahenta, określające do kiedy dane oprogramowanie ma być stworzone, ulepszone/rozwinięte. Wnioskodawca podaje, że Spółka zleca wykonania czynności i weryfikuje ich efekt końcowy, tj. czy wykonane programy działają prawidłowo. Spółka nie narzuca konkretnego sposobu implementacji rozwiązania, sprawdza jedynie rezultat i termin końcowy.

6)    Czy efekt Pana pracy, który nazywa Pan „oprogramowaniem” zawsze, tj. zarówno w przypadku jego tworzenia, jak i rozwijania, jest utworem w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

·      zawsze odznacza się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze jest kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

·      nie jest efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

·      nie jest jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez kontrahentów?

Odpowiedź: Wnioskodawca podaje, że programy komputerowe/oprogramowanie, będące efektami jego pracy, zarówno w trakcie tworzenia, jak i rozwijania, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:

a.    Zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,

b.    Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mających charakter powtarzalny.

c.    Nie są jedynie „techniczną”, lecz „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

7)    Czy efekt Pana pracy, który nazywa Pan odpowiednio „oprogramowaniem”, zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych? Czy przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tego „oprogramowania”?

Odpowiedź: Efekt prac Wnioskodawcy, które nazywa oprogramowaniem, zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie zgodnie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych przysługują Wnioskodawcy.

8)    Czy w przypadku tworzenia/rozwijania/ulepszenia „oprogramowania” – efekt Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku jego stworzenia, przed implementacją, stanowi nowy, odrębny od tego oprogramowania, utwór w postaci programu komputerowego podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Tak.

9)    Czy sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy?

Odpowiedź: Tak.

10) Czy zmiany wprowadzane przez Pana do tworzonego/rozwijanego/ulepszanego „oprogramowania” mają charakter rutynowych, okresowych zmian?

Odpowiedź: Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawcę do ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

11) Czy działania polegające na rozwijaniu przez Pana oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?

Odpowiedź: Tak.

12) Czy usługi świadczone przez Pana, zgodnie z zawartą umową, wykonuje Pan pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności?

Odpowiedź: Nie. W ramach zawartej umowy zostały zawarte ustalenia, że Wnioskodawca ma w określonych terminach pojawiać się w siedzibie Kontrahenta, ale usługi Wnioskodawcy nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta. Kontrahent wskazuje, na kiedy dane oprogramowanie ma być wytworzone, weryfikuje termin wytworzenia i to, czy odpowiada jego potrzebom, ale nie kieruje pracami, które prowadzi sam Wnioskodawca.

13) Czy wykonując usługi, opisane we wniosku, ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

Odpowiedź: Tak.

14) Czy ponosi Pan odpowiedzialność za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent)?

Odpowiedź: Tak.

15) W jaki sposób umowy z kontrahentami regulują kwestię Pana wynagrodzenia? Czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:

-        wyłącznie z tytułu przenoszenia na kontrahenta praw do „programów komputerowych” (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to prawa);

-        także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich i czy ulgą IP Box zamierza objąć Pan również wynagrodzenie z tego tytułu)?

Odpowiedź: Co do sposobu regulowania kwestii wynagrodzenia i wyodrębniania wartości wynagrodzenia w umowie: Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu przenoszenia praw do kodu i programu komputerowego, wynagrodzenie określane jest przy użyciu stawki godzinowej. Wnioskodawca otrzymuje również dodatkowe wynagrodzenie z tytułu wykonywania czynności organizacyjnych związanych m.in. z rejestrem czasu przeznaczonego na wykonywanie zlecenia i wytworzenie praw autorskich. Czynności tych, niestanowiących prac rozwojowych, w ramach których nie dochodzi do powstania praw autorskich, Wnioskodawca oczywiście nie zamierza opodatkowywać na zasadach preferencyjnych. Umowa ze Spółką nie wyodrębnia wartości wynagrodzenia za poszczególne czynności, wynagrodzenie jest łączną zapłatą.

16) Czy faktury, które Pan wystawia na rzecz Klienta wyodrębniają wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Klienta? Jeśli nie, proszę by Pan wskazał dlaczego i w jaki sposób będzie określał Pan wartość wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich?

Odpowiedź: Umowa ze Spółką nie wyodrębnia wartości wynagrodzenia za poszczególne czynności/efekty prac, wynagrodzenie jest łączną zapłatą. Wynagrodzenie określane jest przy użyciu stawki godzinowej, z uwagi na przyjęty ze Spółką system wynagrodzenia.

17) W jaki sposób poszczególne umowy z kontrahentami regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na kontrahenta praw do konkretnego stworzonego przez Pana „oprogramowania”? W jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „oprogramowania” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na kontrahenta (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i kontrahent)? Co potwierdza przeniesienie tych praw?

Odpowiedź: Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta prawa do programu komputerowego poprzez przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy. Wnioskodawca i Kontrahent zawarli w tym zakresie stosowne pisemne postanowienia umowne, uwzględniające zakres pola eksploatacji. Pisemna umowa potwierdza przeniesienie tych praw.

Co do sposobu wyodrębnienia konkretnego „oprogramowania” („kodu” „programu komputerowego”) oraz przeniesienia praw tego efektu prac Wnioskodawcy na rzecz Kontrahenta: Kontrahent posiada system o nazwie (…) (powszechnie stosowany system służący do zarządzania kodem źródłowym), w obrębie którego następuje przekazanie każdego fragmentu „kodu”.

18) Czy i w jaki sposób oblicza Pan tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Odpowiedź: Co do wskaźnika nexus: dla działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę w 2026 r. (tj. roku, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej), zgodnie z ustawowym obowiązkiem, Wnioskodawca będzie obliczał wskaźnik nexus. Wskaźnik będzie obliczany po zakończeniu roku podatkowego, jako że wówczas Wnioskodawca będzie dysponował danymi do podstawienia do wzoru przewidzianego przez ustawę. Odnośnie do sposobu obliczenia wskaźnika: Wnioskodawca będzie to robił zgodnie z obligatoryjnymi warunkami wskazanymi w ustawie, tj. zgodnie z podanym tam wzorem, i dalszymi przepisami ustawy (w tym m.in., że jeśli wskaźnik będzie wynosił więcej niż 1, należy przyjąć, że wskaźnik wynosi 1, a także z wyłączeniem kosztów wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, itp.).

Wskazuje Pan nadto, że analogiczne stany faktyczne dot. (…) uwzględniane pozytywnie interpretacjami indywidualnymi wydawanych przez tut. Organ, m.in. pod następującymi sygnaturami:

—        0112-KDSL1-2.4011.102.2023.2.JN;

—        0111-KD1B1-1-1.4011.93.2022.2.1S;

—        0115-KDST2-1.4011.150.2024.2.KB.

Pytania

1.    Czy przedstawione w opisie stanu faktycznego prace rozwojowe w zakresie oprogramowania komputerowego, wykonywane przez Wnioskodawcę, spełniają kryteria uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.    Czy dochody ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytwarzanych przez Wnioskodawcę stanowią i stanowić będą dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu wg preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.    W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przypisać koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W świetle art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do (…) oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, w tym do (…) oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie, działalność ta nie ma charakteru rutynowych i okresowych zmian, lecz stanowi tworzenie innowacyjnych rozwiązań. Praca Wnioskodawcy nie jest i nie może być - ze względu na jej przedmiot i cel - wykonywana automatycznie i wg utartych schematów. Wytworzenie utworu wiąże się każdorazowo z wysiłkiem intelektualnym i technologicznym oraz twórczym wkładem Wnioskodawcy w tworzenie utworów oraz ich modyfikowanie. Do wykonywania pracy Wnioskodawca musi posiadać wyspecjalizowaną wiedzę techniczną (nieustannie pogłębianą) i każdorazowo ją aplikować do danego, indywidualnego zadania, co potwierdza, że działania nie są i nie mogą być prowadzone w sposób rutynowy.

Działalność Wnioskodawcy nie ma również charakteru okresowego, jako że określenie to oznacza, że musiałoby chodzić o podejmowanie czynności w jakiś sposób podobnych do siebie, powtarzających się. Działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, gdyż każdy z wytwarzanych przez niego utworów jest unikalny i niepowtarzalny, a jego wytworzenie wymaga podjęcia odmiennych i indywidualnych procesów.

Z uwagi na to, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają kryteria prac rozwojowych w świetle ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią również działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma takie znamiona, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Jest nadto twórcza - przymiot działalności twórczej bez wątpienia można przypisać (i będzie można przypisać) działaniom Wnioskodawcy związanym z wytworzeniem przez niego utworów. Działania te skupiają się (i będą się skupiać w przyszłości) na wytwarzaniu nowych/zmodyfikowanych programów bądź kodów komputerowych, które są unikatowe oraz niepowtarzalne.

Celem działań Wnioskodawcy jest opracowywanie nowych rozwiązań na podstawie aktualnej wiedzy oraz dostępnych na rynku produktów, z których tworzone są (i będą w przyszłości tworzone) nowe utwory. W efekcie powstają (i będą powstawać) nowe rozwiązania - gotowe programy, narzędzia informatyczne, optymalizacje oraz związane z nimi dokumentacje, plany, projekty itp. Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 grudnia 2018 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.423.2018.1.JS: „(…) działania Wnioskodawcy w procesie opracowywania nowego oprogramowania, znaczącego ulepszenia go, oraz przeprowadzania walidacji i testów, jak również innych wymienionych w stanie faktycznym czynności mają charakter prac rozwojowych ze względu na ich wspólny cel: powstanie nowego albo znaczące unowocześnienie produktu”.

Z uwagi na powyższe, podejmowane przez niego prace rozwojowe, podejmowane celem wytworzenia utworów stanowią (i będą stanowić) działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochody ze sprzedaży autorskich praw do utworów stanowią dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu według preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktyczne, Wnioskodawca sam wytwarza utwory i przysługują mu względem nich prawa autorskie, które następnie przenosi na spółkę, za wynagrodzeniem.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.    patent,

2.    prawo ochronne na wzór użytkowy,

3.    prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4.    prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5.    dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6.    prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7.    wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8.    autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, należy uznać, iż wytwarzane przez Wnioskodawcę utwory są chronione autorskim prawem do programu komputerowego na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskich i prawach pokrewnych.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.    z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2.    ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3.    z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4.    z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W celu prawidłowego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (Raport OECD), uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe oraz spełnienia pozostałych wymogów dotyczących m.in. prawidłowej ewidencji projektowej oraz kosztów, dochód generowany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytworzonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu 5% stawką na zasadach określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne indywidualne interpretacje podatkowe wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, m.in.: interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR: „Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu zawartej w cenie zleconej usługi informatycznej należności za prawo do programu komputerowego - autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochody ze sprzedaży praw autorskich do utworów wytwarzanych przez Wnioskodawcę stanowią i stanowić będą dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i tym samym będą podlegały opodatkowaniu wg preferencyjnej stawki wynoszącej 5% zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3.

W przypadku kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy przypisać je do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w stosunku do przychodów ogółem.

W przypadku przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tak jak dla ogólnej działalności gospodarczej) należy uwzględnić koszty pośrednie, jak i bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawe własności intelektualnej.

W opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego zostało przedstawione, że Wnioskodawca uzyskuje przychody z innych jeszcze źródeł aniżeli z czynności wykonywanych na rzecz spółki wchodzących w zakres objęty możliwością opodatkowania na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym ponosi koszty również na czynności, dochodu z których nie ma zamiaru i nie będzie rozliczać z uwzględnieniem stawki preferencyjnej.

Zasadne zatem jest, aby w odpowiedni sposób przypisać dany koszt do przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz przychodu, który nie pochodzi ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wśród kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę istnieją wydatki, których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe (tzn. koszty pośrednie). Z tego też względu zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu.

W takim więc stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) - będzie stanowił koszt podlegając odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższy sposób przypisywania kosztów pośrednich wynika w sposób pośredni z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Wnioskodawca wskazuje, że prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z dnia 31.01.2020 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji skarbowej nr 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że od (…) 2011 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest między innymi działalność związana z wytwarzaniem oprogramowania.

Od (…) 2018 r. na podstawie zawartej umowy o współpracę ze spółką (…), świadczy Pan usługi programistyczne, jako programista. Przychody z czynności wykonywanych w ramach przywołanej współpracy ze spółką stanowią większość Pana przychodów.

W ramach umowy przenosi Pan na spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego i innych utworów, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana to programy komputerowe, mają indywidualną, niepowtarzalną postać i nie jest możliwe ich zbiorcze określenie. Tworzone i ulepszane/rozwijane oprogramowanie przez Pana dedykowane jest (…).

Aby przedstawić zakres przedmiotowy tworzonych i ulepszanych/rozwijanych programów oraz ich przeznaczenie i funkcje, wskazuje Pan, że (…).

Czynności opisane wyżej podejmuje w ramach programu (…). Używane przez Pana pojęcia „program komputerowy”, „kod”, „utwór”, „oprogramowanie” są używane zamiennie.

Tworząc omawiane oprogramowanie, wykorzystuje Pan technologie: (…).

Oprogramowanie powstaje także przy wykorzystaniu (…)

Wskazał Pan również, że efekt Pana prac, które nazywa oprogramowaniem, zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie zgodnie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych przysługują Panu. Efekt Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku jego stworzenia, przed implementacją, stanowi nowy, odrębny od tego oprogramowania, utwór w postaci programu komputerowego podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Sposób „przeniesienia” każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Jak wynika z wniosku, wykonywana przez Pana praca stanowi działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jest to przy tym praca twórcza, jako iż przedmiotem pracy są zagadnienia i zadania wymagającego innowacyjnych rozwiązań, bowiem każdorazowo rezultatem Pana prac jest unikalny program lub kod komputerowy.

W uzupełnieniu doprecyzował Pan, że twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do oprogramowania, którego dotyczy wniosek, przejawia się zasadniczo w tym, że tworzone lub ulepszane programy (kod, nowe funkcjonalności) stanowią realizację indywidualnych i niepowtarzalnych potrzeb Spółki-Kontrahenta, jaka to realizacja nie może być dokonana poprzez zastosowanie już istniejących rozwiązań, a wymaga rozwiązania twórczego, stworzonego z myślą o tej indywidualnej potrzebie w zakresie funkcjonalności. Nie jest możliwe wskazanie zbiorcze i ogólne, jakie „konkretne” działania zmierzające do opracowania i rozwijania, tj. usprawnienia już istniejącego oprogramowania zostały podjęte w celu realizacji poszczególnych projektów, w ramach których tworzy i rozwija Pan programy komputerowe. Do każdej pracy polegającej na tworzeniu lub ulepszeniu programu komputerowego (kodu, nowej funkcjonalności) podchodzi Pan w sposób otwarty na twórcze zastosowanie całości posiadanej wiedzy (wciąż rozwijanej) i doświadczenia w sposób indywidualny, optymalny z punktu widzenia indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby, której realizację stanowi efekt Pana pracy. Wskazuje Pan, że ten indywidualny, twórczy charakter uniemożliwia „zbiorcze” przedstawienie, jakie konkretnie działania były podejmowane - działania były twórcze i indywidualne w stosunku do każdej pracy, i nie jest możliwe ich ogólne przedstawienie.

Programy komputerowe tworzone lub ulepszane przez Pana dotyczą tworzenia programów typu (…), mających znaczenie dla (…). Wybierane przez Pana do zastosowania narzędzia, koncepcje, technologie i rozwiązania zależą od danej, indywidualnej potrzeby dot. stworzenia/ulepszenia programu komputerowego, zgodnie z potrzeba Klienta, w związku z tym nie jest możliwe zbiorcze i ogólne wskazanie, jakie narzędzia, koncepcje, technologie czy rozwiązania będą przez Pana wykorzystywane. Podkreśla Pan, że twórczy charakter Pana działalność przejawia się również w tym, że nie jest możliwy „uprzedni” wybór narzędzia, koncepcji czy rozwiązania, gdyż ewentualne ich zastosowanie i sposób ich zastosowania stanowi organiczny element twórczej pracy, która jest odpowiedzią na indywidualną potrzebę Klienta. Tworząc lub ulepszając oprogramowanie, każdorazowo podchodzi Pan do pracy w sposób twórczy i indywidualny, dobierając rozwiązania i stosując powstałe na tle konkretnej potrzeby Klienta koncepcje. Nie jest możliwe określenie jakiejś rutynowej czy powtarzalnej procedury Pana działań, która miałaby skutkować oryginalnym charakterem tworzonego/ulepszanego utworu. Oryginalność wynika z tego właśnie, że każdy utwór jest tworzony indywidualnie, a koncepcja wpływająca na sposób jego tworzenia lub ulepszenia jest niepowtarzalna i odpowiadająca danej potrzebie Klienta.

Wskazuje Pan, że okoliczność, że tworzone lub ulepszane przez Pana oprogramowanie różni się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących, wynika z tego, że każdy program jest wynikiem twórczego działania stanowiącego realizację indywidualnej i niepowtarzalnej potrzeby Klienta, a nie z tego, że stosuje dane technologie informatyczne (rozwiązania, narzędzie). Stosowanie technologie informatyczne są dobierane na potrzeby indywidualnego utworu i są traktowane jako instrument w Pana twórczej pracy.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wskazał Pan, że omawiane Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Pana w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. Prace w tym zakresie nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Wykonywana przez Pana praca jest podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w znacznej mierze przedstawione do osiągania cele zależą od bieżących potrzeb Spółki - Kontrahenta, jako że tworzy i rozwija/ulepsza Pan oprogramowania realizując potrzeby Spółki. Pana przyjętym celem jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami kontrahenta. Jeśli chodzi o źródło finansowania prac, wskazuje Pan, że samo tworzenie i ulepszanie/rozwijanie oprogramowania jest działalnością co do zasady czysto intelektualną, zatem nie wiąże się z tym konieczność ponoszenia istotnych nakładów finansowych. Dotychczas wszystkie cele w zakresie realizacji bieżących potrzeb kontrahenta poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania zostały zrealizowane. Realizacja ma miejsce osobiście przez Pana, przy pomocy sprzętu komputerowego. Pana działalność twórcza obejmuje znaczny zakres rozwiązań realizujących bieżące potrzeby Spółki - Kontrahenta, zatem nie jest możliwe odrębne ich wskazanie. Każdorazowo są to nowo stworzone lub ulepszone/rozwinięte rozwiązania, czyli programy komputerowe, tworzące oprogramowanie finalnie przeznaczone dla (...).

Działalność, w ramach której tworzy, rozwija/ulepsza Pan oprogramowanie, jest prowadzona systematycznie, w ramach prowadzonej stale działalności gospodarczej, tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Prowadzi Pan działalność w ramach współpracy ze Spółką - Kontrahentem, dla której wykonuje zlecenia w zakresie tworzenia i rozwijania/ulepszania oprogramowania. Jest to działalność stała i wykonywana systematycznie, tj. w ramach stałej umowy współpracy, nie ma charakteru epizodycznego.

Działalność jest planowana w taki sposób, że w zakresie uzgodnionego zakresu współpracy wykonuje Pan zlecenia (tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowanie), zgodnie z bieżącymi potrzebami Spółki. Harmonogram prac jest wyznaczany przez terminy określone przez Spółkę - Kontrahenta, określające do kiedy dane oprogramowanie ma być stworzone, ulepszone/rozwinięte. Podaje Pan, że Spółka zleca wykonania czynności i weryfikuje ich efekt końcowy, tj. czy wykonane programy działają prawidłowo. Spółka nie narzuca konkretnego sposobu implementacji rozwiązania, sprawdza jedynie rezultat i termin końcowy.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że wykonywana przez Pana praca jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Tworząc omawiane oprogramowanie, wykorzystuje Pan technologie: (…). Oprogramowanie powstaje także przy wykorzystaniu (…).

W uzupełnieniu doprecyzował Pan, że przed rozpoczęciem realizacji poszczególnego „oprogramowania” posiadał Pan wiedzę wynikającą z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogatego doświadczenia zawodowego w charakterze programisty i wiedzy, którą uzupełniał samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu. W opisanej we wniosku działalności wykorzystuje Pan wiedzę informatyczną i umiejętności programistyczne, jakie wynikają z wyższego wykształcenia kierunkowego (informatyka), bogate doświadczenie zawodowe w charakterze programisty i wiedzę, którą uzupełniał Pan samodzielnie w trakcie wykonywania zawodu, a także wrodzony talent i kreatywność. Każdorazowo tworzone oprogramowanie różni się od już nowo istniejących, w tym wytworzonych przez Pana, z uwagi na to, że tworzone oprogramowanie ma na celu realizację indywidualnych, ujawnionych potrzeb zleceniodawcy. W związku z charakterem Pana pracy, jej koncepcyjnym i każdorazowo indywidualnym wymiarem, nie można zbiorczo wskazać jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniały tworzone/rozwijane/ulepszane oprogramowanie do już istniejących. Produkty, usługi i procesy powstają w wyniku Pana działalności, opierają się i będą się opierać na rozwiązaniach wiedzowych, technicznych, technologicznych i programistycznych zależnych od indywidualnego przypadku. Programy komputerowe tworzone przez Pana, każdorazowo uwzględniają indywidualne potrzeby Klienta, zatem nie jest możliwe zbiorcze określenie zastosowanych i odgórnie przyjętych rozwiązań. Każdorazowo korzysta Pan z nabytej w czasie edukacji i wykonywania działalności wiedzy i doświadczenia, które pozwalają Panu znajdować i wprowadzać innowacyjne, indywidualne rozwiązania adekwatne do potrzeb Klienta. Mając na uwadze przedstawiony charakter swojej działalności, wskazuje Pan, że w znacznej mierze przedstawione do osiągania cele zależą od bieżących potrzeb Spółki - Kontrahenta, jako że tworzy i rozwija/ulepsza Pan oprogramowania realizując potrzeby Spółki. Pana przyjętym celem jest optymalne i jak najlepsze dostarczanie twórczych rozwiązań kontrahentowi poprzez tworzenie i rozwijanie/ulepszanie oprogramowania, zgodnie z potrzebami kontrahenta. Każdorazowo tworzone oprogramowanie różni się od już nowo istniejących, w tym wytworzonych przez Pana, z uwagi na to, że tworzone oprogramowanie ma na celu realizację indywidualnych, ujawnionych potrzeb zleceniodawcy. W związku z charakterem Pana pracy, jej koncepcyjnym i każdorazowo indywidualnym wymiarem, nie może zbiorczo wskazać, „co zaplanował”. Praca koncepcyjna stanowi istotę Pana pracy, zatem każdorazowe zlecenie wymaga odrębnej pracy koncepcyjnej, która zawiera w sobie element planowania. Nie jest zatem możliwe zbiorcze przedstawienie wyników i założeń pracy Wnioskodawcy w zakresie planowania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-        badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-        prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·      nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·      wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·      nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·      łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·      kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·      wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·      planowaniu (…) oraz

·      projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazuje Pan w opisie sprawy omawiane Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane przez Pana w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy. Prace w tym zakresie nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. W sposób systematyczny poszerza Pan własną wiedzę i umiejętności z dziedziny informatyki oraz uczy się korzystać z nowych, wcześniej nieużywanych narzędzi. Wykonuje Pan wyżej opisaną pracę osobiście, tj. nie korzysta Pan z pomocy podwykonawców. Wykonywana przez Pana praca jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pana praca ma charakter systematyczny, w tym rozumieniu, że nie ma charakteru działań incydentalnych, a celowy, zorganizowany i nakierowany na zwiększenie zasobów wiedzy i ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Jest to przy tym praca twórcza, jako iż przedmiotem pracy są zagadnienia i zadania wymagającego innowacyjnych rozwiązań, bowiem każdorazowo rezultatem Pana prac jest unikalny program lub kod komputerowy. Efekt Pana prac stanowi przedmiot ochrony praw autorskich i posiada Pan względem niego autorskie prawo do programu komputerowego. Ponieważ na podstawie umowy zawartej ze spółką przenosił i przenosi Pan na spółkę całość autorskich praw majątkowych do efektów swojej pracy, tj. kodów i programów komputerowych (oprogramowania).

Programy komputerowe/oprogramowanie, będące efektami Pana pracy, zarówno w trakcie tworzenia, jak i rozwijania, zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mających charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, lecz „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów. Efekt Pana prac, które nazywa oprogramowaniem, zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie zgodnie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych przysługują Panu. W przypadku tworzenia/rozwijania/ulepszenia „oprogramowania” – efekt Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku jego stworzenia, przed implementacją, stanowi nowy, odrębny od tego oprogramowania, utwór w postaci programu komputerowego podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zmiany wprowadzane przez Pana do ulepszanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Działania polegające na rozwijaniu przez Pana oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że działalność prowadzona przez Pana polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie natomiast z ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

-     tworzy Pan oraz rozwija/ulepsza oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-     efekt Pana prac, które nazywa Pan oprogramowaniem, zawsze jest odrębnym programem komputerowym, który podlega ochronie zgodnie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych odrębnych programów komputerowych przysługują Panu;

-     na podstawie umowy zawartej ze spółką przenosił i przenosi Pan na spółkę całość autorskich praw majątkowych do efektów swojej pracy, tj. kodów i programów komputerowych (oprogramowania);

-     prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-     w ewidencji pozaksięgowej dokonuje Pan wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (Prawa IP BOX).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Mając powyższe na uwadze, tworzone przez Pana autorskie prawo do programu komputerowego (oprogramowanie) jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (oprogramowania) będzie stanowić dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, będzie Pan mógł zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, na podstawie przepisów art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za 2026 r.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒        dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒        wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii – w jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w związku z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przypisać koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej wskazać należy, że z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zauważyć przy tym należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dotyczącym IP Box (tj. art. 30ca ust. 7 ustawy) określają zasady ustalania dochodu w przypadku podatników zamierzających korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa wyżej, przy czym dla potrzeb obliczania podstawy opodatkowania ww. stawką odwołują się do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, bowiem dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 9 ust. 2 analizowanej ustawy:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów.

W myśl art. 22 ust. 1 cyt. ustawy:

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy. Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim:

Stosownie do art. 22 ust. 3a ustawy:

Należy zatem zgodzić się z Panem, że w przypadku kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy przypisać je do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w stosunku do przychodów ogółem. Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-        stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz

-        zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Dodatkowo informuję, że interpretacja indywidualna stanowi rozstrzygnięcie tylko i wyłącznie w zakresie objętym pytaniami interpretacyjnymi. A zatem, nie odnosi się do innych kwestii opisanych we wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.