Interpretacja 0112-KDSL1-2.4011.616.2025.3.BR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 16 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 2 grudnia 2025 r. (wpływ 2 grudnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną. Posiada polskie obywatelstwo i ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako PIT) zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako PdofU).

Od 24 maja 2021 r. Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważającą działalność gospodarczą stanowiła działalność w zakresie specjalistycznego projektowania (PKD 74.10.Z).

Działalność ta polegała na:

·         skanowaniu 3D obiektów fizycznych (np. (...));

·         modelowaniu 3D na komputerze ((...));

·         druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D.

W druku 3D Wnioskodawca wykorzystywał własne materiały (…).

Gotowe wyroby były następnie przekazywane klientom. Klientami Wnioskodawcy były osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa. Nie była prowadzona sprzedaż masowa ani produkcja seryjna.

Pozostała działalność gospodarcza stanowiła produkcję wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (PKD 22.23.Z), produkcja pozostałych wyrobów z tworzyw sztucznych (PKD 22.29.Z), produkcja pozostałych wyrobów, gdzie indziej niesklasyfikowana (PKD 32.99.Z), sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet (PKD 47.91.Z), działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (PKD 71.12.Z).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę opodatkowana była zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, który to uregulowany jest ustawą z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej jako ZpdofU).

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy od 31 sierpnia 2023 r. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej ma status zawieszonej.

Podatnik zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w odniesieniu do elementów stanu faktycznego przeszłego, bowiem w świetle art. 14b § 5 Op nie ma przeszkód prawnych do wydania interpretacji indywidualnej w odniesieniu do elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które w dniu złożenia wniosku o interpretację nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej, albo gdy w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego albo uzgodniona w porozumieniu podatkowym, o którym mowa w art. 20zb, albo porozumieniu inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1, w zakresie art. 20zt pkt 5.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2017 r. wydanym w sprawie o sygn. akt II FSK 3847/14. Powoływane jest ono również w literaturze przedmiotu (M. Niezgódka-Medek, M. Szubiakowski, art. 14b. [interpretacje podatkowe indywidualne. stwierdzenie bezprzedmiotowości wniosku] [w:] M. Niezgódka-Medek, M. Szubiakowski, Ordynacja podatkowa. Orzecznictwo. Piśmiennictwo, Warszawa 2023.).

W uzupełnieniu udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1.  Za jaki okres oczekuje Pan wydania interpretacji indywidualnej, tj. czy za okres od rozpoczęcia działalności (24 maja 2021 r.) do jej zawieszenia (31 sierpnia 2023 r.)?

Odp. Interpretacja ma dotyczyć okresu od momentu rozpoczęcia działalności (24 maja 2021 r.) do momentu jej zawieszenia (31 sierpnia 2023 r.).

2.  Czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza była działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843)?

3.  Jak są sklasyfikowane – według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.) – faktycznie wykonywane przez Pana czynności, których dotyczy wniosek. Proszę podać podstawowy symbol grupowania, który jest siedmiocyfrowy, zapisywany w blokach po dwa znaki oddzielone kropką – dla wykonywanych czynności będących przedmiotem wniosku.

Odp. Odpowiedź na 2 i 3 podpunkt wezwania dotyczące klasyfikacji do działalności Wnioskodawcy do konkretnych kodów PKWiU jest niemożliwa, bowiem uzupełnienie stanu faktycznego interpretacji indywidualnej o te informacje wypaczyłoby jej „wynik”, a w istocie sprawiło, że stałaby się ona bezużyteczna – Wnioskodawca dokonałby pośrednio samodzielnej odpowiedzi na zadane przez siebie pytanie.

Jak wskazuje się w doktrynie i orzecznictwie, przyporządkowanie konkretnych czynności do właściwego grupowania klasyfikacji jest wyłączną kompetencją Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego (art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej [dalej jako UsP]), której dokonują jej w jego imieniu urzędy statystyczne (art. 25 ust. 3 i 4 UsP). Wnioski o przypisanie wyrobu lub usługi do właściwej pozycji PKWiU rozpoznaje Ośrodek Klasyfikacji i Nomenklatur Urzędu Statystycznego. Interpretacje te nie stanowią przepisów prawa, a wyłącznie akt wiedzy organu statystycznego dokonującego specyficznej subsumcji indywidualnego stanu faktycznego pod grupowanie wynikające ze standardu klasyfikacyjnego.

Sam Wnioskodawca, nie ma żadnych kompetencji, aby dokonywać klasyfikacji w tym zakresie, co więcej jasno wskazuje się w doktrynie, że

Naczelny Sąd Administracyjny4 wyraźnie natomiast stwierdza, że

Identycznie wskazuje się również w doktrynie, gdzie zauważa się, że gdy strona nie podaje w stanie faktycznym symbolu PKWiU, to przyjęcie za prawidłowe możliwości żądania przez organ podania tego symbolu jako uzupełnienia stanu faktycznego, gdy strona nie ma pewności co do tego, jaki symbol jest właściwy, powoduje, że postępowanie interpretacyjne mijałoby się z celem i w praktyce ograniczało do odczytania treści przepisu ustawy podatkowej.

W piśmiennictwie i orzecznictwie zauważa się równie że nie należą natomiast do elementów stanu faktycznego, niezbędnych do wydania interpretacji, klasyfikacje budynków według PKOB, czy też symbole poszczególnych towarów i usług (także zestawów towarów) według PKWiU, co oznacza, że żądanie ich podania przez organ interpretacyjny pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia jest pozbawione podstaw prawnych.

Słowem, jako że podpunkty 2 i 3 dotyczą w istocie uzupełnienia stanu faktycznego w zakresie klasyfikacji działalności Wnioskodawcy względem według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), Wnioskodawca chcąc dostać użyteczną i efektywnie chroniącą jego interesy interpretację indywidualną po prostu klasyfikacji takiej nie może dokonać. Sam organ interpretacyjny zaś nie jest umocowany do wzywania do uzupełnienia wniosku (stanu faktycznego) w tym zakresie.

4.  Jakie były oczekiwania klienta w odniesieniu do świadczenia będącego przedmiotem wniosku?

Odp. Oczekiwanie klienta dotyczyły tego, iż Wnioskodawca wytworzy część potrzebną zamawiającemu.

5.  Jak wyglądał cały proces tworzenia modeli 3D? Jakie czynności w tym zakresie Pan wykonywał (od pomysłu, projektu, zakupu materiałów itd. – czy każdy etap był wykonywany przez Pana samodzielnie czy zlecał innym podmiotom, komu?). Proszę szczegółowo opisać.

Odp. Tworzenie modeli 3D polegało w pierwszej kolejności na przedstawieniu wymogów przez zamawiającego (ewentualnie na zeskanowaniu przedmiotu podobnego, który np. posiadał poszczególną część nie z tej strony, z której zamawiający potrzebował), następnie na modelowaniu 3D w programach do tego przeznaczonych, np. (…) zgodnie z wymogami klienta, następnie samodzielne wykonanie wymodelowanych wcześniej, elementów w drukarce 3D z samodzielnie nabytych materiałów (surowca). Cały proces dokonywany był kompletnie samodzielnie, przy pomocy własnych urządzeń (np. suwmiarka, skaner 3D, czy drukarka 3D).

6.  Czy był Pan autorem (twórcą) stworzonego modelu 3D?

Odp. Wnioskodawca był autorem (twórcą) modeli 3D, w głównej mierze na tym polegały świadczone przez niego usługi – tworzył on model 3D na podstawie wymagań zamawiającego, następnie zaś dokonywał druku 3D na podstawie tego modelu.

7.  Czy tworzył Pan modele 3D na podstawie własnego pomysłu, czy na podstawie pomysłu klienta i zgodnie z jego indywidualnym zamówieniem?

Odp. Modele 3D tworzone były na podstawie wymogów danego klienta, zgodnie z jego indywidualnym zamówieniem.

8.  Czy w efekcie druku 3D z wykorzystywanych przez Pana własnych materiałów powstawały nowe wyroby, o cechach odmiennych od użytych do ich wytworzenia materiałów?

Odp. Tak, jest to istota drukowania 3D.

9.  Jakie produkty powstawały w wyniku drukowania 3D?

Odp. W wyniku drukowania 3D powstawały produkty zgodne z wymogami klienta, Wnioskodawca nie zawsze był w stanie określić ich przeznaczenie (nie dostawał żadnego oświadczenia w tym zakresie), były to np. (...) – zasadniczo Wnioskodawca był w stanie wytworzyć dowolny plastikowy element zgodny z wymogami (wymiary, kształt, itp.) przedstawionymi przez danego klienta.

10.  Czy gotowe produkty powstałe w wyniku drukowania 3D, były przez Pana sprzedawane klientowi?

Odp. Cała świadczona przez Wnioskodawcę usługa polegała na stworzeniu modelu 3D, za pomocą danych podanych przez klienta i/lub skanera 3D oraz wytworzenia za pomocą drukarki 3D takiej części dla zamawiającego. Wnioskodawca nie sprzedawał wcześniej wytworzonych (nie na podstawie indywidualnego zamówienia, tylko „masowo”) produktów. Każda usługa polegała na wytworzeniu elementu dla klienta zgodnie z jego indywidualnym wymogiem.

11.  Czy prowadził Pan ewidencję w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju prowadzonej przez Pana działalności odrębnie?

Odp. Opisywana działalność była jedyną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, nie było więc potrzeby wyodrębniania poszczególnych przychodów. Wnioskodawca nie prowadził ewidencji poszczególnych rodzajów działań w ramach wykonywanej przez siebie działalności (skanowanie, modelowanie, drukowanie).

Pytania

1.    Czy działalność, która była prowadzona przez Wnioskodawcę aż do jej zawieszenia, polegająca na skanowaniu 3D obiektów fizycznych, modelowaniu 3D na komputerze i druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D i własnych materiałów, mogła być uznana za działalność wytwórczą, o której jest mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ZpdofU?

2.    Jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy przychody ze wskazanej w pytaniu 1 działalności mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5%? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1a)

Pana stanowisko w sprawie

W zakresie pytania 1 – zdaniem Wnioskodawcy, działalność, którą prowadził Wnioskodawca, która to polegała na skanowaniu 3D obiektów fizycznych, modelowaniu 3D na komputerze i druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D i własnych materiałów, mogła być uznana za działalność wytwórczą, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ZpdofU.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1:

Jak stanowi art. 1 pkt 1 ZpdofU ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ZpdofU użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie zaś z art. 5a pkt 6 lit. a PdofU

„Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)           wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, (...)

-     prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9”.

Na podstawie art. 5b ust. 1 PdofU

„1. Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością”.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ZpdofU

„Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e-1g, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej »spółką«. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a”.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ZpdofU Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a)  uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b)  uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Jak natomiast stanowi art. 6 ust. 4 pkt 2 ZpdofU Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Aby powstała możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie mogą zaistnieć przesłanki negatywne, które zostały określone w art. 8 ZpdofU. Stanowi on następująco:

„1. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1)  opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2)  korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3)  osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a)  prowadzenia aptek,

b)  (uchylona),

c)  działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d)  (uchylona),

e)  (uchylona),

f)   działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4)  wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5)  podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a)  samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b)  w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c)  samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka – jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach;

6)  (uchylony).

2.  Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

-      w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

3.  Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach”.

Następnym warunkiem, który należy spełnić aby móc skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Warunek ten został ustanowiony w art. 9 ust. 1 ZpdofU. Zgodnie z nim sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie natomiast z definicją legalną przedstawioną w art. 4 ust. 1 pkt 4 ZpdofU działalnością wytwórczą jest działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

W przypadku działalności, która była prowadzona przez Wnioskodawcę, a która to polegała na skanowaniu 3D obiektów fizycznych, modelowaniu 3D na komputerze i druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D, jej efektem było powstanie nowego fizycznego produktu (wydrukowanego obiektu), który nie istniał wcześniej w formie materialnej.

Wnioskodawca samodzielnie skanował 3D obiekty fizyczne, modelował 3D na komputerze, a następnie drukował 3D modele przy wykorzystaniu własnych specjalistycznych drukarek 3D.

Proces ten, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia kryteria działalności wytwórczej, ponieważ obejmuje on wytworzenie nowego wyrobu. Działalność Wnioskodawcy polegająca na ww. czynnościach kwalifikowała się jako działalność wytwórcza. Ponadto Wnioskodawca spełniał wszystkie pozostałe warunki, które pozwalały na opodatkowanie jego działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych.

W zakresie pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 1a) – zdaniem Wnioskodawcy, jeśli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to przychody ze wskazanej w pytaniu 1 działalności mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 5,5%.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2 (oznaczonego we wniosku nr 1a):

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały uregulowane w art. 12 ZpdofU. Zależą one od rodzaju działalności, z której podatnik uzyskuje swoje przychody.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ZpdofU:

„Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1)  ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2)  ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3)  ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4)  ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%”.

Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym według różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ZpdofU Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowalnych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 pkt 1 ZpdofU działalność usługowa oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Zgodnie zaś z art. 4 ust. 1 pkt 4 ZpdofU użyte w ustawie określenia oznaczają działalność wytwórcza – działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Z zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wynika, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, pod pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi:

·      wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie.

·      usługi stanowią:

-     wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

-     wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje zatem czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Należy jednocześnie zauważyć, że ZpdofU nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy zatem posłużyć się definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, zgodnie z którą „wytwarzać” to, m.in.: zrobić, wyprodukować coś.

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje zatem przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Ma on mieć cechy nowości.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (Tak też A. Bartosiewicz, R. Kubacki [w:] A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Komentarz, Warszawa 2011, art. 4).

Również w literaturze (S. Bogucki, A. Cudak, A. Wrzesińska-Nowacka [w:] S. Bogucki, A. Cudak, A. Wrzesińska-Nowacka, Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Komentarz, wyd. III, Warszawa 2023, art. 4.) wskazuje się, iż za działalność wytwórczą prawodawca uznał taki rodzaj czynności, w wyniku których powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji prowadzoną przez podatnika (Por. Wyrok WSA w Gliwicach z 5 października 2022 r., I SA/Gl 666/22, LEX nr 3425125.). Podobnie zatem jak w przypadku działalności gastronomicznej, sprzedaż wyrobów nabytych w sposób pierwotny uznawana jest za część działalności podstawowej (wytwórczej). Rezultatem działalności wytwórczej ma być nowy wyrób.

Zwrot „powstawać” („powstają”), o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 4 ZpdofU, oznacza: zacząć istnieć w przestrzeni, czasie, w rzeczywistości, w czyjejś świadomości, tworzyć się, stawać się, zaczynać (Słownik języka polskiego PWN).

Działalnością wytwórczą jest w związku z tym wytworzenie (produkowanie) nowych (w znaczeniu niedawno zrobionych, do tego czasu nieistniejących jako rezultat finalny produkcji) produktów i ich sprzedaż przez wytwórcę. Działalność wytwórcza dotyczyć może wyłącznie dóbr materialnych: rzeczy, energii. Wytwórczość to bowiem inaczej wytwarzanie dóbr materialnych, produkcja (S. Bogucki, A. Cudak, A. Wrzesińska-Nowacka [w:] S. Bogucki, A. Cudak, A. Wrzesińska- Nowacka, Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Komentarz, wyd. III, Warszawa 2023, art. 4.).

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą polegającą na skanowaniu 3D obiektów fizycznych (np. (...)), modelowaniu 3D na komputerze (tworzenie modeli cyfrowych na zamówienie klientów) oraz druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D.

Należy w tym miejscu również zaznaczyć, iż w druku 3D Wnioskodawca wykorzystywał własne materiały (…).

Wskutek czego powstawały nowe wyroby, wcześniej jeszcze nieistniejące. Wnioskodawca samodzielnie skanował 3D obiekty fizyczne, modelował 3D na komputerze, a następnie drukował 3D modele przy wykorzystaniu własnych specjalistycznych drukarek 3D.

Proces ten, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia kryteria działalności wytwórczej, ponieważ obejmowała ona wytworzenie nowego wyrobu. Działalność Wnioskodawcy polegająca na ww. czynnościach kwalifikowała się jako działalność wytwórcza.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przychody z działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem od przychodów ewidencjonowanych z zastosowaniem stawki 5,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ZpdofU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Przy czym według art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Według art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 6 ust. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Według ww. przepisu:

Kolejnym warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z kolei w świetle art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy:

Przy czym art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne stanowi, że:

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wynika, że Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) jest klasyfikacją produktów pochodzenia krajowego oraz z importu, przy czym, pod pojęciem produktów rozumie się wyroby i usługi:

·      wyroby stanowią: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie.

·      usługi stanowią:

-     wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

-     wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Należy jednocześnie zauważyć, że ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy więc posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Podkreślić także należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju wykonywanych w ramach tej działalności czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że od 24 maja 2021 r. prowadził Pan jednoosobową działalność gospodarczą do momentu jej zawieszenia, tj. do 31 sierpnia 2023 r. Działalność ta polegała na: skanowaniu 3D obiektów fizycznych (np. (...)); modelowaniu 3D na komputerze (tworzenie modeli cyfrowych na zamówienie klientów); druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D. W druku 3D wykorzystywał Pan własne materiały (…). Gotowe wyroby były następnie przekazywane klientom. Pana klientami były osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa. Nie była prowadzona sprzedaż masowa ani produkcja seryjna. Działalność prowadzona przez Pana opodatkowana była zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Oczekiwanie klienta dotyczyły tego, iż wytworzy Pan część potrzebną zamawiającemu. Tworzenie modeli 3D polegało w pierwszej kolejności na przedstawieniu wymogów przez zamawiającego (ewentualnie na zeskanowaniu przedmiotu podobnego, który np. posiadał poszczególną część nie z tej strony, z której zamawiający potrzebował), następnie na modelowaniu 3D w programach do tego przeznaczonych, np. (…) zgodnie z wymogami klienta, następnie samodzielne wykonanie wymodelowanych wcześniej, elementów w drukarce 3D z samodzielnie nabytych materiałów (surowca). Cały proces dokonywany był kompletnie samodzielnie, przy pomocy własnych urządzeń (np. suwmiarka, skaner 3D, czy drukarka 3D). Był Pan autorem (twórcą) modeli 3D, w głównej mierze na tym polegały świadczone przez Pana usługi – tworzył Pan model 3D na podstawie wymagań zamawiającego, następnie zaś dokonywał druku 3D na podstawie tego modelu. Modele 3D tworzone były na podstawie wymogów danego klienta, zgodnie z jego indywidualnym zamówieniem. W efekcie druku 3D z wykorzystywanych przez Pana własnych materiałów powstawały nowe wyroby, o cechach odmiennych od użytych do ich wytworzenia materiałów – jest to istota drukowania 3D. W wyniku drukowania 3D powstawały produkty zgodne z wymogami klienta, nie zawsze był Pan w stanie określić ich przeznaczenie (nie dostawał żadnego oświadczenia w tym zakresie), były to np. (...) – zasadniczo był Pan w stanie wytworzyć dowolny plastikowy element zgodny z wymogami (wymiary, kształt, itp.) przedstawionymi przez danego klienta. Cała świadczona przez Pana usługa polegała na stworzeniu modelu 3D, za pomocą danych podanych przez klienta i/lub skanera 3D oraz wytworzenia za pomocą drukarki 3D takiej części dla zamawiającego. Nie sprzedawał Pan wcześniej wytworzonych (nie na podstawie indywidualnego zamówienia, tylko „masowo”) produktów. Każda usługa polegała na wytworzeniu elementu dla klienta zgodnie z jego indywidualnym wymogiem. Opisywana działalność była jedyną Pana działalnością gospodarczą, nie było więc potrzeby wyodrębniania poszczególnych przychodów. Nie prowadził Pan ewidencji poszczególnych rodzajów działań w ramach wykonywanej przez siebie działalności (skanowanie, modelowanie, drukowanie).

Odnosząc się do opisu stanu faktycznego będącego przedmiotem wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, działalnością wytwórczą jest działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzona przez podatnika.

Opisane czynności, które Pan wykonuje w celu realizacji zlecenia, powodują w efekcie wytworzenie nowych dóbr materialnych (nowych, fizycznych produktów – które nie istniały wcześniej w formie materialnej), a zatem spełniają definicję działalności wytwórczej, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wobec powyższego działalność prowadzona przez Pana aż do jej zawieszenia, polegająca na skanowaniu 3D obiektów fizycznych, modelowaniu 3D na komputerze i druku 3D modeli z wykorzystaniem własnych, specjalistycznych drukarek 3D i własnych materiałów stanowiła działalność wytwórczą, w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i tym samym uzyskane przychody z tej działalności mogły być opodatkowane stawką 5,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych oraz zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.