Interpretacja 0112-KDSL1-2.4011.619.2025.1.AP

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 20 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(1) Wnioskodawca w 2025 r. zawarł dwie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Jedna umowa sprzedaży dotyczy sprzedaży działki niezabudowanej nr 1, położonej w (…)  – dalej jako „Nieruchomość 1”, która znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje obecnie żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego.

Druga umowa sprzedaży dotyczy sprzedaży działki niezabudowanej nr 2, położonej w (…) – dalej jako „Nieruchomość 2”, która znajduje się na terenie, dla którego nie obowiązuje obecnie żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy, dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego.

(2) „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy i zostały nabyte częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia (akt poświadczenia dziedziczenia z (…) maja 2019 r.) po Z (matka Wnioskodawcy – zmarła (…)  2019 r.) w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. oraz częściowo w drodze umowy zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów).

Zgodnie z zapisem w akcie notarialnym: „(…)”. Zniesienie współwłasności było ekwiwalentne i nie wystąpiło u Wnioskodawcy przysporzenie majątkowe. Wartość „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku wspólnym. W przedmiotowej sprawie nie miał miejsca dział spadku.

(3) Sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” związana była ze zmianami zachodzącymi w otoczeniu gospodarczym, w tym trwającym konfliktem zbrojnym na terytorium Ukrainy z udziałem Rosji oraz sytuacją gospodarczą w Polsce, która spowodowała nagły wzrost kosztów życia (m.in. wysokie koszty jedzenia, energii, paliw, inflacja), co spowodowało pogorszenie sytuacji finansowej z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy i przez niego niezawinionych.

(4) Podkreślić należy, iż „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach gospodarczych. „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nigdy nie były przedmiotem umowy najmu i dzierżawy, umowy leasingu bądź innych umów o korzystanie z Nieruchomości lub z jej części. Nieruchomości te przez cały okres użytkowania przez Wnioskodawcę były wykorzystywane wyłącznie na cele prywatne (nigdy na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub w wykonaniu działalności gospodarczej). Wnioskodawca nie poniósł też żadnych wydatków na ulepszenie „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”.

(5) Dodać należy, iż Wnioskodawca nie zajmuje się zarobkowo działalnością deweloperską czy budowlaną, nie jest też agentem nieruchomości (nie jest specjalistą w tym zakresie) i tym samym prowadzone przez niego działania związane z „Nieruchomością 1” i „Nieruchomością 2” miały wyłącznie charakter czynności prywatnych. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca przy transakcji sprzedaży „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” opisanych złożonym wnioskiem nie angażował żadnych dodatkowych (ponadstandardowych) środków charakterystycznych dla profesjonalnej działalności handlowej lub usługowej w segmencie obrotu nieruchomościami.

(6) Wnioskodawca oprócz sprzedanych w 2025 r. przedmiotowych nieruchomości posiada także inną działkę niezabudowaną nr 3, położoną w (...). Nieruchomość ta nie jest przeznaczona do zbycia i wykorzystywana będzie na własny cel mieszkaniowy. Nieruchomość ta została nabyta na wyłączność w 2023 r. na podstawie umowy zniesienie współwłasności, a pierwotnie udział w prawie własności tej nieruchomości Wnioskodawca nabył częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z (matka Wnioskodawcy) w 2019 r., która nabyła ją ok. 1955 r. Wnioskodawca nie sprzedał wcześniej innych nieruchomości. Wnioskodawca nigdy nie nabywał nieruchomości w celach handlowych i nie zamierza w przyszłości nabywać innych nieruchomości w celu późniejszej sprzedaży.

(7) Ponadto Wnioskodawca udziela następujących odpowiedzi na pytania, które mogą się pojawić w związku z przedmiotowym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej:

1)    Czy został przeprowadzony dział spadku po Pana matce?

Odp. Nie.

Jeśli tak, to kiedy (proszę podać datę) i czy w wyniku działu spadku po matce uzyskał Pan większy udział w masie spadkowej niż wynikający pierwotnie z nabycia spadku? Czy dział spadku odbył się bez spłat i dopłat?

Odp. Nie dotyczy.

2)    Czy prowadzi/prowadził Pan jakąkolwiek działalność gospodarczą.

Odp. Nie.

W szczególności czy jest to działalność w zakresie obrotu nieruchomościami?

Odp. Nie.

3)    Czy oprócz przedmiotowych nieruchomości posiada Pan także inne nieruchomości.

Odp. Tak.

W tym takie, które przeznaczone są do zbycia?

Odp. Nie.

4)    Jeśli posiada Pan jeszcze inne nieruchomości (oprócz wymienionych we wniosku), proszę żeby wskazał Pan:

a)    kiedy zostały nabyte, w jakim celu i w drodze jakiej czynności cywilnoprawnej (zakup, darowizna, zamiana itd.)?

Odp. Działka niezabudowana nr 3, położona w (...), o pow. (…) ha. Nieruchomość ta nie jest przeznaczona do zbycia i wykorzystywana będzie na własny cel mieszkaniowy. Nieruchomość ta została nabyta na wyłączność w 2023 r. na podstawie umowy zniesienia współwłasności, a pierwotnie udział w prawie własności tej nieruchomości Wnioskodawca nabył częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z (matka Wnioskodawcy) w 2019 r., która nabyła ją ok. 1955 r.

b)    jakie to nieruchomości (lokale mieszkalne, lokale użytkowe, nieruchomości zabudowane, nieruchomości niezabudowane itp.)?

Odp. Działka niezabudowana.

c)    w jaki sposób wykorzystywał i wykorzystuje Pan te nieruchomości?

Odp. Będzie wykorzystywana na własny cel mieszkaniowy.

5)    Czy sprzedawał Pan wcześniej inne nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku?

Odp. Nie.

Jeśli tak, proszę żeby wskazał Pan:

a)    kiedy dokonał Pan transakcji (data zbycia)?

Odp. Nie dotyczy.

b)    ilu nieruchomości i jakich dotyczyły transakcje?

Odp. Nie dotyczy.

6)    Czy zamierza Pan w przyszłości nabywać inne nieruchomości w celu późniejszej sprzedaży?

Odp. Nie.

(8) Wnioskodawca ma wątpliwość, czy czynność sprzedaży w 2025 r. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, na rzecz osób fizycznych, w opisanym stanie faktycznym stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie

Czy w opisanej sytuacji zawarcia umowy sprzedaży w 2025 r. dwóch działek niezabudowanych – „Nieruchomość 1” oraz „Nieruchomość 2”, czynność taka będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

(1) W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji sprzedaży w 2025 r. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” uprzednio nabytych częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z (matka Wnioskodawcy) w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. oraz częściowo w drodze umowy zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów, do majątku prywatnego (osobistego), czynność taka:

a)    nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 u.PIT, ponieważ „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” zostały nabyte ponad 5 lat temu, a więc zbycie nie podlega opodatkowaniu zgodnie z tzw. „klauzulą pięcioletnią”. Do nabycia udziałów w ww. nieruchomościach doszło w dwóch datach: ok. 1955 r. oraz w 2009 r., w wyniku czterech odrębnych czynności prawnych, tj.:

·    ok. 1955 r. w spadku po matce Wnioskodawcy,

·    w drodze umowy sprzedaży w 2009 r.,

·    w drodze umowy darowizny w 2009 r. ,

·    ok. 1955 r. to jest data pierwotnego nabycia udziału w nieruchomościach (umowa o zniesienie współwłasności z 2023 r. – zniesienie współwłasności było ekwiwalentne w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty – pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów.)

b)    nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej, gdyż:

·         nieruchomość była elementem majątku prywatnego i nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej,

·         nie wystąpił zespół zorganizowanych, powtarzalnych działań ukierunkowanych na osiąganie zysku,

·         ma charakter okazjonalny, pojedynczy, nieregularny,

·         czynności podejmowane przez Wnioskodawcę mieszczą się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym,

·         uzyskane przychody są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8.

(2) Na kwalifikację prawnopodatkową stanowiska Wnioskodawcy ma także wpływ okoliczność, iż posiadał on w swoich aktywach „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2”, nabyte w spadku po zmarłej matce w 2019 r. Zatem nabycie ww. nieruchomości objętych złożonym wnioskiem w wyniku dziedziczenia – w sensie obiektywnym – nie miało charakteru działań handlowych i nie było związane ze świadczeniem usług w branży budowlanej lub deweloperskiej.

Sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” związana była ze zmianami zachodzącymi w otoczeniu gospodarczym, w tym trwającym konfliktem zbrojny na terytorium Ukrainy z udziałem Rosji oraz sytuacją gospodarczą w Polsce, która spowodowała nagły wzrost kosztów życia (m.in. wysokie koszty jedzenia, energii, paliw, inflacja), co spowodowało pogorszenie sytuacji finansowej z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy i przez niego niezawinionych. Wnioskodawca przy transakcji sprzedaży „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” opisanych złożonym wnioskiem nie angażował żadnych dodatkowych (ponadstandardowych) środków charakterystycznych dla profesjonalnej działalności handlowej lub usługowej w segmencie obrotu nieruchomościami.

(3) Biorąc zatem pod uwagę charakter czynności oraz charakter prawny, w jakim Wnioskodawca uczestniczył w transakcji opisanej wnioskiem, czynność prawna sprzedaży przez Wnioskodawcę „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, winna być rozpoznana jako:

a)    nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 u.PIT, ponieważ „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” zostały nabyte ponad 5 lat temu, a więc zbycie nie podlega opodatkowaniu zgodnie z tzw. „klauzulą pięcioletnią”. Do nabycia udziałów w ww. nieruchomościach doszło w dwóch datach: ok. 1955 r. oraz w 2009 r., w wyniku czterech odrębnych czynności prawnych, tj.:

·    ok. 1955 r. w spadku po matce Wnioskodawcy,

·    w drodze umowy sprzedaży w 2009 r.,

·    w drodze umowy darowizny w 2009 r.,

·    ok. 1955 r. to jest data pierwotnego nabycia udziału w nieruchomościach (umowa o zniesienie współwłasności z 2023 r. – zniesienie współwłasności było ekwiwalentne w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, wartość „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku wspólnym – pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów.)

UZASADNIENIE PRAWNE STANOWISKA

(4) Sprzedaż w 2025 r. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” uprzednio nabytych częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z (matka Wnioskodawcy) w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. oraz częściowo w drodze umowy o zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów), do majątku prywatnego (osobistego), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to wprost z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 u.PIT. Przepis ten wyłącza z opodatkowania dochód ze sprzedaży nieruchomości, o ile transakcja nie została dokonana w ramach działalności gospodarczej i od końca roku nabycia minęło co najmniej pięć lat.

(5) W przedstawionym stanie faktycznym nie sposób uznać, by planowana sprzedaż miała charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.PIT. Przepis ten definiuje działalność gospodarczą jako zorganizowaną, prowadzoną w sposób ciągły i nakierowaną na zysk aktywność o charakterze wytwórczym, handlowym lub usługowym, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, uprzednio nabytych częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z (matka Wnioskodawcy) w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. oraz częściowo w drodze umowy o zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów) i nieużywanej w ramach żadnej działalności zarobkowej, nie spełnia tych kryteriów.

(6) Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych oraz licznymi interpretacjami organów podatkowych, o uznaniu danej czynności za działalność gospodarczą decydują konkretne okoliczności towarzyszące transakcji – w szczególności jej profesjonalny, powtarzalny i zorganizowany charakter. Sprzedaż prywatnego majątku, nawet jeśli przynosi zysk, nie oznacza automatycznie działalności gospodarczej. Kluczowe jest, czy podatnik wielokrotnie nabywał i sprzedawał nieruchomości, podejmował działania wykraczające poza zwykłe zarządzanie majątkiem, i czy traktował te działania jako źródło regularnego dochodu.

(7) Okolicznościami tymi są: z góry założony cel zarobkowy oraz ustalenie, czy do zbycia dochodzi w warunkach zorganizowania, o których mowa w art. 5a pkt 6 u.PIT. Taki pogląd został utrwalony w orzecznictwie sądowo-administracyjnym; wyrażono go m.in. w wyrokach NSA: z 3 października 2017 r., II FSK 2346/15; z 10 kwietnia 2013 r., II FSK 1686/11; z 30 maja 2012 r., II FSK 2230/10 i II FSK 2243/10; z 1 kwietnia 2010 r., II FSK 1933/08; z 2 kwietnia 2009 r., II FSK 1937/07; z 16 kwietnia 2009 r., II FSK 28/08. Cechą działalności gospodarczej jest „działanie zarobkowe”, co oznacza, że osiągnięcie zysku jest podstawowym celem podejmowanych czynności, a nie ubocznym efektem decyzji o zbyciu prywatnego majątku. Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji (tak np. w interpretacji DKIS z 21 września 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP).

Wykonywanie działalności w sposób ciągły to prowadzenie jej w sposób stały, nie okazjonalny. Pod tym pojęciem rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Ciągłość działania w znaczeniu nadanym przepisem art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. zawsze wiąże się z planowanym charakterem i realizacją poszczególnych zamierzeń.

Tak więc o tym, czy sprzedaż nieruchomości jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej decyduje podejmowanie przez podatnika zespołu powiązanych ze sobą działań polegających na:

1)    wielokrotnym nabywaniu nieruchomości,

2)    ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem),

3)    wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym przygotowanych w ten sposób do zbycia nieruchomości oraz

4)    dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym

(tak przykładowo w prawomocnym wyroku WSA w Poznaniu z 31 marca 2021 r., I SA/Po 851/20 i przywołanym w nim orzecznictwie).

(8) Podobny pogląd wyrażono w interpretacji z 21 września 2021 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.475.2021.4.MP, wskazując, że: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej”. Dla oceny, czy planowana sprzedaż powinna zostać zaklasyfikowana jako działalność gospodarcza istotne znaczenie ma więc przede wszystkim ustalenie, czy zamiarem zbywcy jest uczynienie z odpłatnego zbycia gruntów stałego i powtarzalnego źródła zarobkowania.

(9) W orzecznictwie podkreśla się, że działania incydentalne nie mogą zostać zaliczone do działalności gospodarczej (tak np. w wyrokach: z 30 stycznia 2014 r., II FSK 867/12; z 13 czerwca 2013 r., II FSK 1987/11; z 2 październik 2013 r., II FSK 2729/11). Wprowadzenie przez ustawodawcę kryterium zorganizowania i ciągłości miało bowiem na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. W orzecznictwie wskazuje się, że o działalności gospodarczej można mówić jedynie wtedy, gdy skala podjętych przez podatnika działań dotyczących nieruchomości (w tym formalnych, inwestycyjnych) wykracza w sposób oczywisty poza normalne czynności, jakie podejmuje rozsądnie działający właściciel, dążący do uzyskania optymalnego – z jego punktu widzenia – przychodu ze zbycia poszczególnych składników majątku osobistego, a ponadto działania te nacechowane są ciągłym (trwałe źródło zarobkowania), nieamatorskim i nieokazjonalnym charakterem (tak w wyrokach NSA z 11 lipca 2019 r., II FSK 2617/17; z 3 lipca 2018 r., II FSK 1892/16 oraz II FSK 1836/16 i II FSK 2299/16).

W związku z powyższym, w celu zakwalifikowania sprzedaży opisanej we wniosku nieruchomości do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem tych nieruchomości, ponieważ sprzedaż majątku prywatnego, który nie jest związany z działalnością gospodarczą oraz nie został nabyty w celu odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

(10) Potwierdzenie takiego stanowiska można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacjach DKIS z 8 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT2-3.4011.216.2019.4.JS oraz nr 0115-KDIT2-3.4011.202.2019.4.PS, w których DKIS stwierdza, że: „Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie gospodarczym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 ustawy z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarniej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt okoliczności faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstawy, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.”.

(11) W orzecznictwie od dawna sygnalizowane są problemy związane ze stosowaniem przywołanych wyżej przepisów, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Podkreśla się, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi zarząd majątkiem prywatnym, a tym co należy rozpoznawać jako czynności profesjonalne związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak to zauważył NSA w wyroku z 12 lipca 2023 r., II FSK 177/21: „Każda transakcja związana ze sprzedażą nieruchomości (a także innych praw na nieruchomościach wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.), powinna być rozpatrywana indywidualnie, z uwzględnieniem całokształtu okoliczności z nią związanych, w tym czynności podjętych przez sprzedającego przed dokonaną sprzedażą, a którą to transakcję cechują przymioty charakterystyczne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Znaczenie dla oceny zdarzenia mogą mieć również indywidualne cechy przedmiotu transakcji, bądź okoliczności życiowe, w jakich znajdował się podatnik dokonujący transakcji, a które miały wpływ na jego decyzje. Należy bowiem każdorazowo rozstrzygać, czy dana transakcja była wynikiem zorganizowania i ciągłości podporządkowanych celom prowadzenia działalności gospodarczej, czy też w aspekcie sytuacji życiowej, ekonomicznej, rodzinnej, bądź zdrowotnej nie wykazywała tych cech”.

Jak to zauważył DKIS w interpretacji z 4 czerwca 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.87.2019.4.DS: „(...) działalność gospodarcza powinna cechować się stałością i powtarzalnością jej wykonywania, bowiem jest związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dodać należy, iż sprzedaż majątku własnego – zwłaszcza podyktowana w jakiejś mierze okolicznościami losowymi (...) – nie jest działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy i zorganizowany, polega jedynie na wykorzystaniu posiadanych składników majątku osobistego w sposób pozwalający na korzystne ich upłynnienie”.

Podobnie orzekł WSA w Gorzowie Wielkopolskim w prawomocnym wyroku z 7 czerwca 2017 r., I SA/Go 156/17: „O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatnika czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane zwykłe transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości. Istotne znaczenie ma wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji opodatkowanych”.

(12) Należy mieć na uwadze, że nie ma podstaw, aby do działalności gospodarczej kwalifikować czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem – normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy bowiem z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4025/14 oraz z 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 855/14).

W podobnym stanie faktycznym DKIS – w interpretacji z 19 lipca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.376.2022.3.MK – uznał, że samo udzielenie pełnomocnictwa nie oznacza, że sprzedaż wykracza poza zarząd majątkiem prywatnym. Podejmowane czynności wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

(13) W opisanym stanie faktycznym nie występują takie przesłanki. Sprzedaż w 2025 r. nastąpiła po upływie 5 lat licząc od daty nabycia, bez podejmowania przez sprzedającego czynności inwestycyjnych lub przygotowawczych. Do nabycia udziałów w ww. nieruchomościach doszło w dwóch datach ok. 1955 r. oraz w 2009 r., w wyniku czterech odrębnych czynności prawnych, tj.:

·    ok. 1955 r. w spadku po matce Wnioskodawcy,

·    w drodze umowy sprzedaży w 2009 r.,

·    w drodze umowy darowizny w 2009 r. ,

·    ok. 1955 r. to jest data pierwotnego nabycia udziału w nieruchomościach (umowa o zniesienie współwłasności z 2023 r. – zniesienie współwłasności było ekwiwalentne w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty, wartość „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku wspólnym. Wnioskodawca wyjaśnił, że „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę w celach gospodarczych. „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nigdy nie były przedmiotem umowy najmu i dzierżawy, umowy leasingu bądź innych umów o korzystanie z Nieruchomości lub z jej części. Nieruchomości te przez cały okres użytkowania przez Wnioskodawcę były wykorzystywane wyłącznie na cele prywatne (nigdy na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub w wykonaniu działalności gospodarczej). Wnioskodawca nie poniósł też żadnych wydatków na ulepszenie „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”. Wnioskodawca nie zajmuje się zarobkowo działalnością deweloperską czy budowlaną, nie jest też agentem nieruchomości (nie jest specjalistą w tym zakresie) i tym samym prowadzone przez niego działania związane z „Nieruchomością 1” i „Nieruchomością 2” miały wyłącznie charakter czynności prywatnych. Wnioskodawca przy transakcji sprzedaży „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” opisanych złożonym wnioskiem nie angażował żadnych dodatkowych (ponadstandardowych) środków charakterystycznych dla profesjonalnej działalności handlowej lub usługowej w segmencie obrotu nieruchomościami.

(14) Z tego też względu sprzedaż przez Wnioskodawcę posiadanych „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, których nie nabył w celach zarobkowych, które nie były przedmiotem obrotu handlowego ani składnikiem działalności gospodarczej, nie powinna być kwalifikowana jako działalność gospodarcza. W konsekwencji, skoro minęło więcej niż pięć lat od ich nabycia, sprzedaż ta – zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.PIT – nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

(15) Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)    nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)    spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)    prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)    innych rzeczy,

-    jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Skutki podatkowe zbycia udziału w nieruchomości nabytego w spadku

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.) stanowi, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Na mocy art. 925 powołanej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Przepis art. 1035 Kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o nabyciu spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Wskazać zatem należy, że w przypadku zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku – pięcioletni termin liczony jest od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, przy czym jeżeli nieruchomość była nabyta przez spadkodawcę również w drodze spadku, wówczas moment nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę określany jest zgodnie z przepisami kodeksu cywilnego, tj. z chwilą śmierci spadkodawców spadkodawcy.

Wnioskodawca wyjaśnił, że część „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” nabył w spadku po matce w 2019 r. Zatem, w odniesieniu do tych części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, które zostały nabyte przez Wnioskodawcę w drodze spadku po matce, pięcioletni okres o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ww. ustawy, liczony jest od końca roku kalendarzowego – ok. 1955 r., w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę, tj. przez matkę Wnioskodawcy – który niewątpliwie już upłynął.

Wobec tego dokonana w 2025 r. sprzedaż części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, częściowo nabytych w drodze spadku po matce, nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie tej części nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez spadkodawcę, tj. matki Wnioskodawcy.

(16) Skutki podatkowe zbycia części nieruchomości nabytego w drodze umowy sprzedaży i umowy darowizny

Z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny wynika, że, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone, jako nieodpłatne.

Wnioskodawca wyjaśnił, że część „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, nabył w drodze umowy sprzedaży i umowy darowizny w 2009 r. Zatem dokonana w 2025 r. sprzedaż części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, w części odpowiadającej udziałowi, który Wnioskodawca nabył w drodze umowy sprzedaży i darowizny w 2009 r. nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jej zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

(17) Skutki podatkowe zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy – o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu, bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W myśl art. 196 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Na mocy art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1)    podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

2)    wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Wnioskodawca wyjaśnił, że część „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” nabył w drodze umowy o zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów, do majątku prywatnego (osobistego)). Zniesienie współwłasności nastąpiło nieodpłatnie na rzecz spadkobierców po matce Wnioskodawcy. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat, a wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał Wnioskodawcy w majątku wspólnym. W rezultacie, w wyniku takiego podziału (zniesienia współwłasności) Wnioskodawca nie uzyskał przysporzenia majątku kosztem jego poprzednich współwłaścicieli. Wobec tego, dla celów podatku dochodowego, bieg terminu pięcioletniego dla części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, w części odpowiadającej udziałowi, który nabył Wnioskodawca, w wyniku zniesienia współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło pierwotnego nabycia udziałów przez współwłaścicieli, tj. ok. 1955 r.

Wobec tego dokonana w 2025 r. sprzedaż części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, częściowo nabytych w drodze umowy o zniesienie współwłasności nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.PIT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne zbycie tego udziału nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez współwłaścicieli, tj. ok. 1955 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Z w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r. – data pierwotnego nabycia udziałów).

PODSUMOWANIE

(18) Wnioskodawca przywołuje przytoczone w złożonym Wniosku orzecznictwo sądów administracyjnych jako własne stanowisko w zdarzeniu przyszłym opisanym Wnioskiem.

Jak wskazał WSA we Wrocławiu w wyroku z 9 listopada 2017 r., sygn. I SA/Wr 403/17: „Dorobek orzeczniczy TSUE powinien być uwzględniany przez organy w procesie stosowania prawa, jako element krajowego porządku prawnego (por. wyrok NSA z 12 września 2017r., I FSK 323/17, CBOSA). Co więcej organy podatkowe nie mogą przyjmować interpretacji odmiennej od tej, która została dokonana wcześniej przez Trybunał, bo wtedy przywłaszczałyby sobie wyłączną kompetencję TSUE do dokonania wykładni prawa unijnego (takiego uprawnienia nie mają też sądy krajowe)” – pkt.3.4. Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się natomiast w zakresie trwałości orzecznictwa sądowego w procesie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W wyroku z 10 maja 2012 r. sygn. I FSK 1010/11 sąd wskazał, iż: „wprawdzie z art. 170 w zw. z art. 171 prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, iż prawomocne wyroki sądów administracyjnych wiążą strony danego postępowania, sąd który je wydał, inne sądy i organy, jedynie co do przedmiotu rozstrzygnięcia, w którym został on wydany, zatem nie mają one charakteru wiążącego tak dla sądów administracyjnych jak i organów podatkowych w przypadku rozpoznawania innych spraw i to pomimo możliwego podobieństwa zaistniałych stanów faktycznych, to jednak art. 14e Ordynacji podatkowej stanowi wskazówkę do dokonywania wykładni prawa z uwzględnieniem tego orzecznictwa także przy udzielaniu interpretacji, a nie tylko przy jej zmianie. W szczególności istotnym dla realizacji zasady zaufania, określonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, jest ustosunkowanie się przez organ w uzasadnieniu interpretacji do orzeczeń, na które strona powołała się we wniosku o interpretację”. W podsumowaniu powyższego wywodu – odwołując się do poglądów doktryny i orzecznictwa – NSA w wyroku sygn. I FSK 1010/11 zwrócił uwagę, iż odwołanie się przez stronę we wniosku o wydanie interpretacji do argumentacji sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją samego podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej. „Jeżeli więc organ podatkowy nie podziela wspomnianej argumentacji, powinien szczegółowo odnieść się do uzasadnienia wyroku sądowego i ustosunkować się do wyrażonych tam poglądów, wyjaśniając szczegółowo, dlaczego je odrzuca”.

(19) W tym stanie rzeczy Wnioskodawca oczekuje, iż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej dokona pogłębionej analizy przywołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, co pozwoli na prawidłową kwalifikację planowanej transakcji opisanej złożonym wnioskiem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c powołanej ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

-        odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

-        zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolnicza działalność gospodarcza.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w cytowanym powyżej przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

‒        po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

‒        po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz

‒        po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie”, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać”, „zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły”, „wprowadzać porządek”.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r. sygn. I SA/Po 919/14:

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio określone czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji) angażując środki wykraczające poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego.

Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy). Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma istotne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania, możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodu, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp.

Podkreślić należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, podjęcie działań marketingowych, korzystanie z usług podmiotów w zakresie pośrednictwa nieruchomościami, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2025 r. zawarł Pan dwie umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego dotyczące sprzedaży „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”. Obie nieruchomości znajdują się na terenie, dla którego nie obowiązuje obecnie żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz dla obu została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego wolnostojącego. „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” stanowiły Pana majątek osobisty i zostały nabyte częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Pana matce w 2019 r. (która nabyła je ok. 1955 r.) oraz częściowo w drodze umowy zniesienie współwłasności w 2023 r. Sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” związana była ze zmianami zachodzącymi w otoczeniu gospodarczym, w tym trwającym konfliktem zbrojnym na terytorium Ukrainy z udziałem Rosji oraz sytuacją gospodarczą w Polsce, która spowodowała nagły wzrost kosztów życia (m.in. wysokie koszty jedzenia, energii, paliw, inflacja), co spowodowało pogorszenie sytuacji finansowej z przyczyn od Pana niezależnych i przez Pana niezawinionych. „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nie były wykorzystywane przez Pana w celach gospodarczych, nigdy nie były przedmiotem umowy najmu i dzierżawy, umowy leasingu bądź innych umów o korzystanie z Nieruchomości lub z jej części. Nieruchomości te przez cały okres użytkowania przez Pana były wykorzystywane wyłącznie na cele prywatne (nigdy na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą lub w wykonaniu działalności gospodarczej). Nie poniósł też Pan żadnych wydatków na ulepszenie „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”. Nie zajmuje się Pan zarobkowo działalnością deweloperską czy budowlaną, nie jest Pan też agentem nieruchomości (nie jest specjalistą w tym zakresie) i tym samym prowadzone przez Pana działania związane z „Nieruchomością 1” i „Nieruchomością 2” miały wyłącznie charakter czynności prywatnych. Nigdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami. Przy transakcji sprzedaży „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” nie angażował Pan żadnych dodatkowych (ponadstandardowych) środków charakterystycznych dla profesjonalnej działalności handlowej lub usługowej w segmencie obrotu nieruchomościami. Oprócz sprzedanych w 2025 r. przedmiotowych Nieruchomości posiada Pan także inną nieruchomość – działkę niezabudowaną nr 3, położona w (...). Nieruchomość ta nie jest przeznaczona do zbycia i wykorzystywana będzie na własny cel mieszkaniowy. Została ona nabyta na wyłączność w 2023 r. na podstawie umowy zniesienie współwłasności, a pierwotnie udział w prawie własności tej nieruchomości nabył Pan częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Z w 2019 r., która nabyła ją ok. 1955 r. Nie sprzedawał Pan wcześniej innych nieruchomości niż te, o których mowa we wniosku. Nie zamierza Pan również w przyszłości nabywać innych nieruchomości w celu późniejszej sprzedaży.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy ma Pan wątpliwości, czy zawarcie umowy sprzedaży w 2025 r. dwóch działek niezabudowanych, tj. „Nieruchomość 1” oraz „Nieruchomość 2”, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Są to czynności polegające na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości.

Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym opisie sprawy, nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż przez Pana w 2025 r. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej sprawie czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przez Pana przedmiotowych działek, tj. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całokształt okoliczności, a w szczególności sposób nabycia nieruchomości, zakres, stopień zaangażowania i cel Pana działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Nie nabył Pan przedmiotowych nieruchomości w celu sprzedaży. Nie poniósł Pan nakładów na ulepszenie nieruchomości. Nie prowadził Pan w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży. Istotą Pana działań nie było prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami, lecz zwykły zarząd majątkiem.

Pana działań nie można uznać również za działania zarobkowe. Jak już wcześniej wyjaśniono, zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny.

Zatem kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowych dwóch działek niezabudowanych – „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” – nie stanowi przychodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, skutki podatkowe planowanej transakcji sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Pana „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy ich odpłatne zbycie miało miejsce po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego, może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym.

Aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym został określony zgodnie w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu Cywilnego (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.), w myśl którego:

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Zatem, za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć dzień, w którym darowizna nastąpiła.

Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

Według art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie zaś do art. 211 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z powyższych przepisów wynika, że zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a)    podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b)    wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Jeżeli jednak na skutek dokonanego zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

W przedmiotowej sprawie kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło faktyczne nabycie przez Pana poszczególnych udziałów w zbytych w 2025 r. nieruchomościach, tj. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe dwie działki niezabudowane, tj. „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” nabył Pan częściowo w drodze umowy sprzedaży w 2009 r., umowy darowizny w 2009 r. oraz częściowo w drodze dziedziczenia po Pana matce w 2019 r. (która nabyła je ok. 1955 r.) oraz częściowo w drodze umowy zniesienie współwłasności w 2023 r. (pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Pana zmarłej matce w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r.).

Przystępując do oceny skutków podatkowych sprzedaży w 2025 r. opisanych we wniosku „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, zauważyć należy, że do nabycia przez Pana udziału w tych nieruchomościach doszło najpierw w drodze umowy sprzedaży i umowy darowizny w 2009 r. Zatem datą nabycia przez Pana udziałów w „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” jest rok 2009.

Wobec tego – w odniesieniu do ww. części nabytych w drodze umowy sprzedaży i umowy darowizny – pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie upłynął, a sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” w tej części nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie nabycia przez Pana udziałów w „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” w drodze spadku po zmarłej w 2019 r. matce, datą nabycia przez Pana tych udziałów w „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, jest data nabycia udziałów w tych nieruchomościach przez Pana zmarłą matkę, czyli ok. 1955 r.

Zatem – w odniesieniu do ww. części nabytych w drodze spadku po zmarłej matce – pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych także upłynął i sprzedaż nieruchomości w tej części nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei, uwzględniając dokonaną w 2023 r czynność zniesienia współwłasności „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, która nastąpiła bez spłat i dopłat, a wartość otrzymanych udziałów w nieruchomościach mieściła się w udziale, jaki przysługiwał Panu w majątku wspólnym oraz w wyniku takiego podziału (zniesienia współwłasności) nie uzyskał Pan przysporzenia majątku kosztem jego poprzednich współwłaścicieli wskazuję, że dla celów podatku dochodowego, bieg terminu pięcioletniego dla tych części „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło pierwotne nabycie udziałów w tych nieruchomościach przez współwłaścicieli, tj. ok. 1955 r.

Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w odniesieniu do ww. części nabytych w drodze zniesienia współwłasności – również już upłynął. W rezultacie sprzedaż „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2” w tej części nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, do nabycia udziałów w ww. nieruchomościach doszło w dwóch datach: ok. 1955 r. oraz w 2009 r., w wyniku czterech odrębnych czynności prawnych, tj.:

·    ok. 1955 r. w spadku po Pana matce,

·    w drodze umowy sprzedaży w 2009 r.,

·    w drodze umowy darowizny w 2009 r. ,

·    ok. 1955 r. w dacie pierwotnego nabycia udziałów w nieruchomościach przez pozostałych współwłaścicieli (w drodze umowy zniesienie współwłasności z 2023 r. – pozostali współwłaściciele nabyli udziały w nieruchomościach po Pana zmarłej matce w 2019 r., która nabyła je ok. 1955 r.).

W konsekwencji, odpłatne zbycie (sprzedaż) w 2025 r. dwóch działek niezabudowanych, tj. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”, miało miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Zatem, sprzedaż ta nie skutkuje powstaniem po Pana stronie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy stwierdzam, że z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu sprzedaży w 2025 r. dwóch działek niezabudowanych, tj. „Nieruchomości 1” i „Nieruchomości 2”.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnośnie powołanych przez Pana orzeczeń sądów administracyjnych podkreślić należy, że są to rozstrzygnięcia wydane w konkretnych sprawach, osadzone w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.