Interpretacja 0112-KDSL2-1.440.476.2025.1.MK

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., 775, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Gminy (…) z dnia 21 sierpnia 2025 r. (data wpływu 21 sierpnia 2025 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – jednorazowe udostępnienie kortu tenisowego osobom fizycznym wraz z wypożyczeniem (...)

Opis świadczenia:

Gmina jest właścicielem kortu tenisowego, który oddała w administrowanie na rzecz jej jednostki budżetowej (OSiR). Kort tenisowy jest obiektem sportowym. Zatem kort tenisowy jest gminnym obiektem użyteczności publicznej o charakterze sportowo-rekreacyjnym. Kort tenisowy wyposażony jest w odpowiednią infrastrukturę, tj. posiada taśmę centralną do siatki tenisowej, podpórki do siatki tenisowej, linie kortu tenisowego, piłki oraz ławki do siedzenia. Wnioskodawca odpłatnie udostępnia … wraz z niezbędną infrastrukturą. Przedmiotowe świadczenie obejmuje jednorazowe wejście na kort tenisowy przez osoby fizyczne (korzystanie z infrastruktury) wraz z wypożyczeniem (…). Wypożyczenie sprzętu sportowego (…) jest nierozerwalnie związane z usługą wstępu na kort tenisowy. Nie jest możliwe wypożyczenie (...) nie korzystając jednocześnie z usługi wynajęcia kortu. … udostępniane są wyłącznie na czas wynajęcia kortu. Na wskazane świadczenie Wnioskodawca nie zawiera umów w postaci pisemnej. Celem ww. świadczenia jest wykorzystanie kortu tenisowego zgodnie z jego przeznaczeniem i charakterem, tj. uprawiania sportu – (…). Nabywca oczekuje możliwości gry w (…) przy wykorzystaniu do tego profesjonalnego miejsca oraz profesjonalnych (…) (jeśli takich nie posiada). Wysokość wynagrodzenia zależy od czasu, na jaki kort tenisowy jest udostępniany, ilości wypożyczonych (…) i nie jest uzależniona od liczby osób z niego korzystających. Wynagrodzenie za wypożyczenie (…) zostało ustalone oddzielnie od odpłatnego udostępnienia kortu tenisowego.

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 93.11.10.0

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 55 załącznika nr 3 do ustawy

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia

Gmina (...) (dalej: „Gmina”) jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina jest w posiadaniu zmodernizowanego kortu tenisowego (dalej: „kort tenisowy”) znajdującego się obok budynku Centrum Sportu w (…). Kort tenisowy jest obiektem sportowym. Zatem, kort tenisowy jest gminnym obiektem użyteczności publicznej o charakterze sportowo-rekreacyjnym, przez który rozumie się samodzielny zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych.

Właścicielem kortu tenisowego jest Gmina (…). Gmina oddała w administrowanie kort tenisowy na rzecz jej jednostki budżetowej – Ośrodka Sportu i Rekreacji w (…) (OSiR).

Przedmiotem niniejszego wniosku jest odpłatne udostępnianie kortu tenisowego wraz z niezbędną infrastrukturą – świadczenie kompleksowe składające się z jednorazowego wejścia na kort tenisowy przez osoby fizyczne (korzystanie z infrastruktury) wraz z wypożyczeniem (…). Osoby fizyczne zainteresowane grą w (…) na profesjonalnym korcie często nie są w posiadaniu specjalistycznych (…) do gry. Niemniej jednak bez nich – … do gry – nie są w stanie uprawiać sportu jakim jest (…). Wypożyczanie sprzętu sportowego do tenisa (…) jest nierozerwalnie związane z usługą wstępu na kort tenisowy. Gmina nie wypożycza sprzętu Klientowi, który to nie wykupił wcześniej wstępu na kort tenisowy, jak i nie wypożycza sprzętu dla jakichkolwiek innych celów niż dla celów gry w (…) na korcie, na który wstęp zainteresowany wykupił. Klient nie może wypożyczyć w obiekcie (...) i udać się z nimi do innego kortu tenisowego, czy korzystać z tego sprzętu na własnym korcie tenisowym. Usługa wypożyczania sprzętu sportowego może być zatem świadczona przez Wnioskodawcę tylko w obiekcie sportowym jako integralny element wstępu na kort tenisowy. W konsekwencji Gmina w ramach jednej usługi udostępnia zainteresowanym kort tenisowy oraz wypożycza (…) do gry. Celem ww. świadczenia kompleksowego jest wykorzystanie kortu tenisowego zgodne z jego przeznaczeniem i charakterem, tj. uprawianie sportu – (…). Kort tenisowy jest przeznaczony do (…). Kort tenisowy wyposażony jest w odpowiednią infrastrukturę, tj. posiada taśmę centralną do siatki tenisowej, podpórki do siatki tenisowej, linie kortu tenisowego, piłki oraz ławki do siedzenia. Infrastruktura ta jest również udostępniana w ramach odpłatnego udostępnienia kortu tenisowego.

Na ww. czynności OSiR nie zawiera umów w postaci pisemnej.

Zasady korzystania z kortu tenisowego określa załączony do niniejszego wniosku regulamin korzystania z kortu tenisowego. Gmina planuje odpłatnie udostępniać kort tenisowy (zgodnie z jogo przeznaczeniom, charakterem) w celach sportowych, tj. w celu uprawiania sportu – gry w (…). Gmina planuje świadczyć usługę udostępniania ww. w ramach zawartej umowy ustnej udostępniania na rzecz osób fizycznych. W konsekwencji tego, osoby fizyczne będą każdorazowo zobowiązane do dokonania rezerwacji kortu, zawarcia umowy ustnej udostępnienia kortu tenisowego i wypożyczenia (...). Ponadto, warunkiem przebywania na terenie kortu tenisowego jest zapoznanie się z Regulaminem i przestrzeganie zawartych w nim zasad.

Regulamin korzystania z kortu tenisowego w (…) określa wynagrodzenie za korzystanie z kortu w części „Opłaty za korzystanie z kortu tenisowego w (…)”. Regulamin przewiduje stawkę za 1 godzinę i inną stawkę za 1,5 godziny wynajęcia kortu, przy czym stawki te są zróżnicowane dla młodzieży do lat 18 i pozostałych osób. Dla dzieci i młodzieży Wnioskodawca zapewnił niższą cenę niż dla osób dorosłych. Dodatkowo jest odpłatność za udostępnienie (…) liczona od jednej sztuki udostępnionej (…). Możliwe jest udostępnienie samego kortu wraz z niezbędną infrastrukturą, jeżeli usługobiorca posiada swoje (…) do gry – taka usługa nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku. Przedmiotem niniejszego wniosku jest jak już wskazano udostępnienie kortu wraz z niezbędną infrastrukturą oraz wypożyczenie (…). Nie jest możliwe wypożyczenie (…) nie korzystając jednocześnie z usługi wynajęcia kortu. (…) udostępniane są wyłącznie na czas wynajęcia kortu. Korzystający decyduje na jaki czas i w jakim terminie chce korzystać z obiektu i w przypadku, gdy obiekt nie jest zajęty w określonym terminie obiekt jest udostępniany. W przypadku korzystania z obiektu na dłuższy czas niż jedna godzina/półtorej godziny, wynagrodzenie podatnika stanowi suma iloczynu ustalonej opłaty i czasu za udostępnienie kortu oraz iloczyn ustalonej opłaty i ilości wypożyczonych sztuk (…) do gry (można korzystać z własnych na korcie). W zamian za ustalone wynagrodzenie podatnik udostępnia do korzystania kort tenisowy. Wysokość wynagrodzenia zależy od czasu, na jaki kort tenisowy jest udostępniany, ilości wypożyczonych (...) i nie jest uzależniona od liczby osób z niego korzystających.

Wynagrodzenie za wypożyczenie (…) zostało ustalone oddzielnie od świadczenia głównego – odpłatnego udostępnienia kortu tenisowego. Nie ponosi się więc odpłatności za osobę. Odpłatność jest za wynajem kortu bez względu na to, ile osób wejdzie na teren obiektu. Druga odpłatność jest od liczby sztuk udostępnionych (…). W przypadku osób fizycznych odpowiedzialność za jej działania w czasie korzystania z obiektu ponosi osoba korzystająca z kortu.

Celem usługi udostępnienia kortu tenisowego wraz z wypożyczeniem (…) jest więc wykorzystanie go przez osoby fizyczne na cele zgodne z jego przeznaczeniem i charakterem, tj. do (…).

Oczekiwaniem Nabywcy – osób fizycznych – w odniesieniu do wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi jest (…), przy wykorzystaniu miejsca do tego przeznaczonego, tj. profesjonalnego kortu tenisowego oraz przy wykorzystaniu profesjonalnych (…) do gry, jeżeli korzystający nie jest w posiadania takowych.

Ponadto, Wnioskodawca informuje, iż nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla usługi będącej przedmiotem wniosku.

(...)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast, aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, stwierdzając, że wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27).

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Podkreślić należy, że w przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla nabywcy całość, nie należy jej dzielić na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie złożone. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną.

Biorąc pod uwagę tezy wynikające z powołanych wyroków TSUE oraz uwzględniając przedstawiony przez Wnioskodawcę opis świadczenia należy wskazać, że usługa wypożyczenia sprzętu (…) jest świadczeniem specyficznym, związanym nierozerwalnie ze wstępem na kort tenisowy. Wypożyczenie sprzętu (…) nie będzie bowiem możliwe bez skorzystania z usługi wstępu na kort tenisowy. Powyższe potwierdza sam Wnioskodawca wskazując m.in., że „Osoby fizyczne zainteresowane … na profesjonalnym korcie często nie są w posiadaniu specjalistycznych … do gry. Niemniej jednak bez nich – … do gry – nie są w stanie uprawiać sportu jakim jest tenis. Wypożyczenie sprzętu sportowego do tenisa (…) jest nierozerwalnie związane z usługą wstępu na kort tenisowy. Gmina nie wypożycza sprzętu Klientowi, który to nie wykupił wcześniej wstępu na kort tenisowy, jak i nie wypożycza sprzętu dla jakichkolwiek innych celów niż dla celów (…) na korcie, na który wstęp zainteresowany wykupił. Klient nie może wypożyczyć w obiekcie (…) i udać się z nimi do innego kortu tenisowego, czy korzystać z tego sprzętu na własnym korcie tenisowym. Usługa wypożyczenia sprzętu sportowego może być zatem świadczona przez Wnioskodawcę tylko w obiekcie sportowym jako integralny element wstępu na kort tenisowy. (…) Nie jest możliwe wypożyczenie (…) nie korzystając jednocześnie z usługi wynajęcia kortu”. Stwierdzić zatem należy, że zarówno usługa wypożyczenia sprzętu, jak i usługa wstępu na kort tenisowy są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca „oczekiwaniem Nabywcy – osób fizycznych – w odniesieniu do wykonywanej przez Wnioskodawcę usługi jest (…), przy wykorzystaniu miejsca do tego przeznaczonego, tj. profesjonalnego kortu tenisowego oraz przy wykorzystaniu profesjonalnych (…) do (…)”.

Wobec powyższego, świadczone przez Wnioskodawcę usługi: usługa wypożyczenia sprzętu (…) oraz usługa wstępu na kort tenisowy, stanowią – z uwagi na swoją nierozerwalność – jedno świadczenie gospodarcze (świadczenie kompleksowe).

Charakter dominujący w przedmiotowym świadczeniu ma usługa wstępu na kort tenisowy, zasadniczo bowiem w celu możliwości wypożyczenia sprzętu (…) klient musi nabyć wstęp na kort tenisowy. Usługa wypożyczenia sprzętu (…) nie jest zatem usługą samodzielną. Jej specyfika powoduje, że usługa ta nie może być świadczona odrębnie tylko łącznie z usługą wstępu na kort tenisowy, bowiem Wnioskodawca nie wypożycza sprzętu do tenisa osobom, które nie wykupią wstępu na kort, wypożyczenie jest wyłącznie na określony czas, gdy klient korzysta z kortu tenisowego. W związku z tym, nie jest możliwe skorzystanie z usługi wypożyczenia sprzętu (…) bez wykupienia wstępu na kort tenisowy. Zatem, usługa wypożyczenia sprzętu (…) jest czynnością pomocniczą do czynności głównej.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczoną przez Wnioskodawcę usługę wstępu na kort tenisowy w celu (…) wraz z wypożyczeniem sprzętu (…), należy uznać za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp na kort tenisowy w …, a wypożyczenie ww. sprzętu stanowi usługę pomocniczą – niezbędną do realizacji usługi głównej.

W związku z powyższym, w dalszej części decyzji tutejszy organ określi klasyfikację i stawkę podatku dla usługi polegającej na wstępie na kort tenisowy w …. (usługi dominującej).

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

- niniejszych zasad metodycznych,

- uwag do poszczególnych sekcji,

- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

- symbole grupowań,

- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”.

Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja R obejmuje:

- szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

Sekcja ta nie obejmuje:

- usług sprzedaży i organizowania wystaw świadczonych przez handlowe galerie sztuki, sklasyfikowanych w 47.00.69.0,

- usług agentów i agencji artystycznych, występujących w imieniu indywidualnych artystów, sklasyfikowanych w 74.90.20.0,

- usług wypożyczania książek, sklasyfikowanych w 77.29.19.0,

- usług agencji biletowych, sklasyfikowanych w 79.90.39.0,

- usług indywidualnych nauczycieli, zawodowych instruktorów sportowych, trenerów, sklasyfikowanych w 85.51.10.0.

W sekcji R zawarty jest m.in. dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”, który obejmuje:

- usługi w zakresie rekreacji, rozrywki i sportu, z wyłączeniem działalności muzeów, ochrony miejsc historycznych, działalności ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz rezerwatów przyrody, działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych.

Natomiast w klasie PKWiU 93.11 obejmującej „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH” zostało wyszczególnione grupowanie 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH”, które obejmuje:

- usługi związane z działalnością obiektów sportowych na otwartym powietrzu lub halowych obiektów sportowych, takich jak: stadiony i areny sportowe, lodowiska, baseny, boiska sportowe, pola golfowe, tory do gry w kręgle, korty tenisowe, ujeżdżalnie, itp.,

- usługi związane z działalnością torów wyścigowych dla samochodów, psów i koni,

- usługi związane z organizowaniem i przeprowadzaniem imprez sportowych dla sportowców zawodowych lub amatorów z wykorzystaniem własnych, otwartych lub zamkniętych obiektów sportowych.

Grupowanie to nie obejmuje:

- usług związanych z działalnością wyciągów narciarskich, sklasyfikowanych w 49.39.20.0,

- usług zarządzania nieruchomościami niemieszkalnymi świadczonych na zlecenie, sklasyfikowanych w 68.32.13.0,

- wypożyczania i dzierżawy sprzętu rekreacyjnego i sportowego, sklasyfikowanych w 77.21.10.0,

- usług świadczonych w centrach fitness, sklasyfikowanych w 93.13.10.0,

- usług związanych z działalnością parków rekreacyjnych i plaż, sklasyfikowanych w 93.29.11.0.

Przez obiekt sportowy rozumieć należy zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (www.stat.gov.pl).

Zatem grupowanie PKWiU 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH” obejmuje usługi polegające na udostępnianiu obiektu sportowego lub jego części (np. całości lub części hali sportowej) – osobom fizycznym lub podmiotom gospodarczym, na zasadzie wykupienia biletu wstępu uprawniającego do korzystania z obiektu zgodnie z jego charakterem, niezależnie czy celem wstępu jest uprawianie sportu czy rekreacja.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca jest właścicielem kortu tenisowego, który jest gminnym obiektem użyteczności publicznej o charakterze sportowo-rekreacyjnym stanowiącym obiekt sportowy. Gmina udostępnia kort tenisowy wraz z niezbędną infrastrukturą osobom fizycznym w (…).

Uwzględniając powyższe, usługa kompleksowa będąca przedmiotem analizy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupowaniem PKWiU 93.11.10.0 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ OBIEKTÓW SPORTOWYCH”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

W załączniku nr 3 do ustawy, zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 55 wskazano PKWiU 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”.

W związku z powyższym, dla usługi kompleksowej będącej przedmiotem analizy, która mieści się w grupowaniu PKWiU 93.11.10.0 – „Usługi związane z działalnością obiektów sportowych”, ustawodawca w ustawie przewidział preferencyjną stawkę podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy w zw. z poz. 55 załącznika nr 3 do ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczeń kompleksowych tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

- świadczenie kompleksowe będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

– w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do świadczenia kompleksowego będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

- klasyfikacja towaru/usługi, lub

- stawka podatku właściwa dla towaru/usługi, lub

- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).