Interpretacja 0112-KDSL2-1.440.638.2025.2.SG

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

 

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 grudnia 2025 r. (data wpływu 3 grudnia 2025 r.), uzupełnionego pismem z dnia 21 stycznia 2026 r. (data wpływu 21 stycznia 2026 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

 

Przedmiot wniosku: towar – gorąca czekolada przygotowywana na miejscu w mobilnym punkcie gastronomicznym (...) do bezpośredniego spożycia

 

Opis: Przedmiotem wniosku jest gorąca czekolada przygotowywana na miejscu w mobilnym punkcie gastronomicznym (...) do bezpośredniego spożycia w parkach publicznych. Proces przygotowania napoju polega na (…). Gotowa czekolada przelewana jest do kubeczka lub filiżanki i serwowana klientowi. Napój przygotowywany jest na miejscu do bezpośredniego spożycia. Klient podchodzi do mobilnego punktu gastronomicznego i składa zamówienie na gorącą czekoladę. Usługodawca przygotowuje napój na miejscu zgodnie ze specyfikacją a następnie podaje przygotowaną gorącą czekoladę w kubku jednorazowym. Klient zabiera napój i spożywa go poza punktem sprzedaży. Gorąca czekolada sprzedawana jest bez dodatkowych akcesoriów w standardzie – do napoju nie są automatycznie dołączane żadne serwetki, słomki, mieszadełka ani inne dodatki. Jeżeli klient ma takie życzenie może samodzielnie pobrać serwetkę lub słomkę. Przy mobilnym punkcie gastronomicznym brak jest stałych miejsc do siedzenia. Towar sprzedawany jest konsumentom indywidualnym (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej).

 

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 – 56

 

Stawka podatku od towarów i usług: 8%

 

Podstawa prawna: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

 

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

 

UZASADNIENIE

 

W dniu 3 grudnia 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 21 stycznia 2026 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

 

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis

 

Wnioskodawca prowadzi (…), w których oferuje klientom m.in. gorącą czekoladę przygotowaną na miejscu do bezpośredniego spożycia. Produkt sprzedawany jest w kubkach papierowych jednorazowych naczyniach na wynos.

Gorąca czekolada powstaje (…), serwowanego bezpośrednio klientom jako gotowy do spożycia napój.

Sprzedaż gorącej czekolady świadczona w mobilnym punkcie gastronomicznym (...) zlokalizowanym w parku publicznym dla klientów detalicznych – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

 

Szczegółowe okoliczności dostawy towaru:

Miejsce dostawy towaru: park publiczny, skwer.

Sposób dostawy: mobilny punkt gastronomiczny (...).

Odbiorca usługi: osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej (klient detaliczny).

 

Proces świadczenia dostawy:

Klient podchodzi do mobilnego punktu gastronomicznego.

Składa zamówienie na gorącą czekoladę.

Usługodawca przygotowuje napój na miejscu zgodnie ze specyfikacją.

Podaje przygotowaną gorącą czekoladę w kubku jednorazowym.

Klient zabiera napój i spożywa poza punktem sprzedaży.

Charakterystyka usługi: kompleksowa usługa gastronomiczna obejmująca przygotowanie, podanie i obsługę klienta.

Infrastruktura: brak stałych miejsc do siedzenia przy mobilnym punkcie.

 

Skład Produktu (Surowce).

Składnik Producent Zawartość.

(…).

Wymiary produktu:

(…).

 

Na bazie etykiety produktu:

(…).

 

Informacje dodatkowe:

(…).

 

Proces przygotowania napoju:

(…).

 

Cechy procesu:

(...).

 

Warunki sprzedaży:

Kto kupuje:

1. Osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (konsumenci indywidualni).

2. Organizatorzy eventów (podmioty prowadzące działalność gospodarczą).

 

Gdzie sprzedawany jest produkt:

1. W parkach.

2. Na skwerach.

3. Podczas organizowanych eventów.

 

Warunki sprzedaży:

1. Na wynos w większości przypadków.

2. Możliwość spożycia na miejscu (w parku na ławkach, pod drzewem).

 

Czynności towarzyszące sprzedaży:

Nalewanie napoju:

Tak – Sprzedawca przygotowuje napój.

Porcjowanie:

Tak – Ustalona porcja: (…).

Dekorowanie:

Na życzenie: klient sam korzysta jeżeli ma takie życzenie; dodatki ogólnodostępne.

Doradztwo:

Tak – Sprzedawca informuje i radzi przy wyborze.

Konwersacja:

Tak – Barista skraca czas przygotowania pogawędką.

 

Forma sprzedaży i dostarczenia:

1. Pojemnik: kubek papierowy z pokrywką (…).

2. Opakowanie: kubek jednorazowy.

3. Transport napoju: w ręce klienta (do spożycia poza lokalem lub w parku).

4. Lokalizacja podania: „U baru” (zamówienie składane przy barze, napój odbierany „u baru”).

 

Inne informacje:

- Brak karty charakterystyki produktu – czekolada jest produktem spożywczym standardowym;

- Brak możliwości dokładnego pomiaru procentów w warunkach event-owych (...);

- Wzorcowa ilość: (…);

- Zmienność składu: naturalna zmienność objętości z powodu spieniania podczas podgrzewania.

 

Opisany produkt – płynna czekolada (napój) przygotowana z (…) – jest klasyfikowany jako napój bezalkoholowy zawierający tłuszcz mlekowy.

Właściwy kod CN to 2202 99 99.

 

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

(…).

 

W piśmie z dnia 21 stycznia 2026 r., stanowiącym odpowiedź na zadane przez tut. organ pytania z wezwania nr 0112-KDSL2-1.440.638.2025.1.SG, z dnia 12 stycznia 2026 r., Wnioskodawca poinformował, iż zakres wniosku został ograniczony wyłącznie do sprzedaży gorącej czekolady na rzecz konsumentów indywidualnych (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) w parkach publicznych, z wyłączeniem sprzedaży na rzecz podmiotów gospodarczych (organizatorów eventów) oraz sprzedaży podczas eventów lub w innych miejscach.

 

Ponadto, Wnioskodawca wskazał następujące informacje:

„1. Skład gorącej czekolady: (…).

1.  Odbiorcy (grupa klientów): Przedmiotowa gorąca czekolada sprzedawana jest wyłącznie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, czyli konsumentów indywidualnych. Tym samym odbiorcami świadczenia są jednoznacznie i wyłącznie konsumenci indywidualni, co oznacza, że wniosek dotyczy jednej, konkretnej grupy klientów wskazanej powyżej.

2.  Miejsce sprzedaży: Sprzedaż gorącej czekolady odbywa się wyłącznie na terenie parków publicznych. Produkt jest oferowany z mobilnego punktu gastronomicznego (...) zlokalizowanego w parku publicznym. Miejsce świadczenia zostało zatem jednoznacznie ograniczone do publicznych parków.

3.  Dodatkowe akcesoria (serwetki, słomki itp.): Gorąca czekolada sprzedawana jest bez dodatkowych akcesoriów w standardzie – do napoju nie są automatycznie dołączane żadne serwetki, słomki, mieszadełka ani inne dodatki. Napój podawany jest w kubku jednorazowym, ale wszelkie akcesoria są dostępne. Oznacza to, że jeżeli ma takie życzenie może samodzielnie pobrać serwetkę lub słomkę. Jednak nie stanowi on integralnej części świadczenia i nie jest dodawany bez wyraźnej prośby. W praktyce bowiem przy stoisku są dostępne podstawowe akcesoria (np. serwetki, ew. mieszadełka do napojów), z których klient może samodzielnie skorzystać według potrzeb. Żadne dodatkowe elementy nie są jednak obligatoryjnie dodawane do sprzedawanego napoju.

4.  Wyjaśnienie terminu »dodatki ogólnodostępne«: Określenie to oznacza, że ewentualne dodatki lub akcesoria są powszechnie dostępne dla wszystkich klientów w miejscu sprzedaży. Innymi słowy, są to dodatki dostępne ogółowi – typowe, podstawowe akcesoria, z których każdy klient może swobodnie skorzystać według własnego uznania. W kontekście sprzedaży gorącej czekolady przez Wnioskodawcę, »dodatki ogólnodostępne« odnoszą się do takich rzeczy jak np. serwetki, słomki, mieszadełka czy podobne drobne akcesoria, które są wystawione przy stoisku i które klienci mogą samodzielnie wziąć, jeśli wyrażają taką potrzebę. Termin ten podkreśla, że nie chodzi o żadne specjalne, dodatkowo płatne czy limitowane składniki napoju, lecz o zwyczajne, ogólnie dostępne dla każdego klienta dodatki zapewnione dla wygody konsumentów.

5.  Niniejszy wniosek – zgodnie z powyższym doprecyzowaniem – nie dotyczy świadczenia realizowanego na rzecz konkretnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, lecz sprzedaży detalicznej na rzecz osób fizycznych. W związku z tym Wnioskodawca nie załącza umowy z organizatorem eventu.

 

Wnioskodawca nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla świadczenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku. W świetle powyższego Wnioskodawca wnosi o dalsze procedowanie wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej w oparciu o przedstawiony, jednoznaczny i wyczerpujący opis świadczenia. Uprzejmie proszę o uznanie powyższych informacji za wyczerpujące uzupełnienie wniosku. Jednocześnie potwierdzam, że opis przedmiotu wniosku został ograniczony do jednego, konkretnego świadczenia realizowanego w jasno określonych okolicznościach (sprzedaż gorącej czekolady dla konsumentów indywidualnych w parkach publicznych). W razie potrzeby przekazania dalszych wyjaśnień pozostaję do dyspozycji”.

 

Uzasadnienie sposobu zidentyfikowania świadczenia na potrzeby podatku od towarów i usług

 

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

 

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

 

W świetle przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Uwzględniając zatem powyższe przepisy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy w przypadku sprzedaży gorącej czekolady, w okolicznościach wskazanych we wniosku, mamy do czynienia ze sprzedażą towaru, czy też usługą w rozumieniu ustawy. W tym celu należy posiłkować się orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który w licznych wyrokach odniósł się do kwestii klasyfikacji czynności jako świadczenia usług, czy dostawy towarów.

 

Jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 27 października 2005 r., nr C-41/04, w sprawie Levob Verzekeringen i OV Bank (pkt 19) (ECLI:EU:C:2005:649) oraz wyroku z dnia 29 marca 2007 r., nr C-111/05 w sprawie Aktiebolaget NN (pkt 21) (ECLI:EU:C:2007:195), w przypadku gdy transakcja składa się z szeregu świadczeń i czynności, należy brać pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze czy chodzi o dwa, czy więcej świadczeń odrębnych, czy też o świadczenie jednolite, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku owo jednolite świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług.

 

Natomiast w wyroku z dnia 10 marca 2005 r., nr C-491/03 w sprawie Ottmar Hermann (pkt 22) (ECLI:EU:C:2005:157), TSUE wskazał, że: „Ponieważ sprzedaży jakiegoś towaru zawsze towarzyszy świadczenie jakiejś minimalnej usługi (takiej jak wyłożenie towarów na stoiskach, wydanie faktury, itd.), jedynie usługi inne niż te, które towarzyszą nieodłącznie sprzedaży jakiegoś towaru, mogą być wzięte pod uwagę przy ocenie udziału świadczenia usług w odniesieniu do całości złożonej czynności, obejmującej również dostawę jakiegoś towaru”.

 

Zatem tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

 

W wyroku z dnia 2 maja 1996 r., nr C-231/94 w sprawie Faaborg-Gelting Linien (ECLI:EU:C:1996:184) w pkt 14 TSUE orzekł, że działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Świadczenie takie należy zatem uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 6 ust. 1 szóstej dyrektywy. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach. Stąd w odniesieniu do działalności restauracyjnej prowadzonej na promie TSUE podkreślił, że sprzedaż gotowych artykułów żywnościowych i napojów do spożycia na miejscu jest wynikiem świadczenia szeregu usług, od przygotowania posiłku do jego podania, i że wiąże się z zapewnieniem klientom infrastruktury obejmującej salę jadalną z pomieszczeniami przyległymi (szatnia itd.) oraz meble i nakrycia. W niektórych przypadkach osoby fizyczne, które zawodowo realizują świadczenia wchodzące w skład działalności restauracyjnej, nakrywają do stołu, służą poradą klientom i udzielają im wyjaśnień w przedmiocie oferowanych artykułów żywnościowych i napojów, podają te produkty do stołu i wreszcie sprzątają stoły po konsumpcji (pkt 13 tego wyroku).

 

Zgodnie z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.3.2011, str. 1, z późn. zm.) – usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie.

 

Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

 

Ustalenie, czy świadczenie należy zakwalifikować jako dostawę towarów, czy jako świadczenie usług, wymaga wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem – w ramach całościowej oceny – wagi jakościowej (a nie tylko ilościowej) elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

 

Sprzedaży towaru zawsze towarzyszy minimalny zakres świadczonych usług, takich jak umieszczenie towaru na półkach sklepowych czy wystawienie rachunku, w związku z czym tylko usługi odrębne od usług nierozerwalnie związanych ze sprzedażą towarów można brać pod uwagę w celu określenia udziału świadczenia usług w świadczeniu złożonym, obejmującym również dostawę towarów.

 

Z kolei działalność restauracyjną charakteryzuje wiele elementów i czynności, wśród których dostawa gotowej żywności i napojów przeznaczonych do spożycia przez ludzi jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi.

 

Ustalenie, z jaką kategorią świadczenia gastronomicznego mamy do czynienia, zależy od wielu zmiennych. Nie jest nią jedynie wola konsumenta skorzystania z infrastruktury lokalu, ale całokształt „otoczenia”, okoliczności towarzyszących danemu świadczeniu.

 

Z wniosku wynika, że napój – gorąca czekolada – sprzedawany jest w mobilnym punkcie gastronomicznym (...) w parkach publicznych. Proces przygotowania napoju polega na (…). Gotowa czekolada przelewana jest do kubeczka lub filiżanki i serwowana klientowi. Napój przygotowywany jest na miejscu do bezpośredniego spożycia. Klient podchodzi do mobilnego punktu gastronomicznego i składa zamówienie na gorącą czekoladę. Usługodawca przygotowuje napój na miejscu zgodnie ze specyfikacją a następnie podaje przygotowaną gorącą czekoladę w kubku jednorazowym. Klient zabiera napój i spożywa go poza punktem sprzedaży. Gorąca czekolada sprzedawana jest bez dodatkowych akcesoriów w standardzie – do napoju nie są automatycznie dołączane żadne serwetki, słomki, mieszadełka ani inne dodatki. Jeżeli klient ma takie życzenie może samodzielnie pobrać serwetkę lub słomkę. Przy mobilnym punkcie gastronomicznym brak jest stałych miejsc do siedzenia. Towar sprzedawany jest konsumentom indywidualnym (osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej).

 

Z przedstawionych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że sprzedaży przedmiotowego towaru – gorącej czekolady z mobilnego punktu gastronomicznego (...) nie towarzyszą usługi przesądzające, że mamy do czynienia z usługą restauracyjną. W analizowanym przypadku nie występują bowiem usługi charakterystyczne dla działalności restauracyjnej, takie jak: zamawianie posiłku przy stoliku u kelnera, nakrywanie do stołu, podawanie produktów do stołu, czy też sprzątanie po posiłku, które w takiej sytuacji miałyby przeważające znaczenie.

 

W wyroku z dnia 10 maja 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (ECLI:EU:C:2011:135, pkt 62) TSUE wskazał, że trzeba też dodać, że element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta [zob. podobnie ww. wyroki: w sprawie Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV, pkt 22; w sprawie Everything Everywhere (dawniej T-Mobile UK), pkt 26] oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

 

Mając na uwadze powyższą analizę oraz opis podany przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że – dla celów stosowania podatku od towarów i usług – sprzedaż gorącej czekolady z mobilnego punktu gastronomicznego (...), będącej przedmiotem wniosku, należy uznać za dostawę towaru. Natomiast czynności dodatkowe polegające na przygotowaniu przedmiotowego napoju (poprzez (…)), przelaniu do kubeczka lub filiżanki, a następnie wydanie klientowi stanowią usługi wspomagające związane z tą dostawą.

 

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

 

W myśl art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

 

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług – do dnia 31 grudnia 2027 r. – stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556).

 

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

 

Symbole statystyczne i Nomenklatura scalona wykorzystywane w ustawie służą wyłącznie stosowaniu odpowiednich przepisów, w tym określeniu właściwej stawki podatku od towarów i usług. Nie przesądzają natomiast o tym, czy w świetle przepisów ustawy mamy do czynienia z towarem lub też usługą.

 

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

-     niniejszych zasad metodycznych,

-     uwag do poszczególnych sekcji,

-     schematu klasyfikacji.

 

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

-     symbole grupowań,

-     nazwy grupowań.

 

W sekcji I PKWiU zawarty jest m.in. dział 56 „USŁUGI ZWIĄZANE Z WYŻYWIENIEM”.

 

W przypadku towarów spożywczych w pierwszej kolejności należy wykluczyć możliwość ich klasyfikacji do działu 56 w PKWiU 2015. Dopiero gdy okaże się, że przedmiot wniosku o wydanie WIS nie może być zaklasyfikowany do tego działu, należy przejść do jego sklasyfikowania według Nomenklatury scalonej albo PKWiU. Końcowym etapem w procesie ustalania stawki podatku dla towaru w ramach WIS jest weryfikacja czy tak sklasyfikowany towar mieści się w jednej z pozycji załącznika nr 3 bądź nr 10 do ustawy.

 

Tutejszy Organ ponownie wskazuje, że klasyfikacja towaru według Nomenklatury scalonej ma miejsce, jeśli sprzedawanym towarom spożywczym nie towarzyszą żadne usługi wykonywane przez sprzedającego, przetwarzające ten towar (z wyjątkiem nierozerwalnie związanych z dostawą tych towarów, np. wystawienie rachunku, umieszczenie towaru na półkach).

 

Klasyfikacja świadczenia do grupowania 56 w PKWiU 2015 ma zasadniczo miejsce jeśli:

·     dostawie towarów spożywczych towarzyszą „usługi (czynności) dodatkowe” wspomagające, wykonywane przez podatnika, nadające temu towarowi cechy umożliwiające natychmiastowe (bezpośrednie) spożycie, które to usługi nie mają jednak charakteru przeważającego lecz podporządkowany (tracąc tym samym swą odrębność);

·     towary spożywcze są wydawane w ramach usług restauracyjnych i cateringowych, tj. dostawie towarów towarzyszy szereg usług (czynności) mających charakter przesądzający (w świadczeniu przeważa element usługowy).

 

Wspólnym mianownikiem towarów i usług zaliczanych do grupowania 56 w PKWiU 2015 są zatem elementy usługowe, które mają na celu przygotowanie towaru do natychmiastowego (bezpośredniego) spożycia.

 

Zgodnie z Wyjaśnieniami do PKWiU 2015 dział 56 „Usługi związane z wyżywieniem” obejmuje:

·     usługi związane z zapewnianiem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia.

 

Przy czym nie jest istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

 

Natomiast klasa 56.10 „Usługi restauracji i innych placówek gastronomicznych” obejmuje:

·     usługi przygotowywania i podawania posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane w miejsce przez nich wyznaczone.

 

Z kolei grupowanie 56.10.19.0 „Pozostałe usługi podawania posiłków” obejmuje:

·     pozostałe usługi związane z podawaniem przygotowywanych posiłków i napojów świadczone przez punkty zazwyczaj nieposiadające miejsc do siedzenia ani obsługi kelnerskiej, takie jak: bufety, punkty sprzedaży frytek i ryb, kioski z gotową żywnością, punkty sprzedaży posiłków na wynos,

·     sprzedaż z automatów żywności przygotowywanej na miejscu,

·     usługi lodziarni i ciastkarni,

·     usługi ruchomych placówek gastronomicznych, przygotowujących żywność i napoje do bezpośredniej konsumpcji.

 

Mając na uwadze powyższe wskazania klasyfikacyjne, należy podkreślić, że w celu zaklasyfikowania środka spożywczego do działu 56 PKWiU 2015 konieczne jest zidentyfikowanie takich czynności podatnika, które składają się na przygotowanie i podanie oferowanego posiłku do bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji. Swoistym aspektem kategorii środków spożywczych klasyfikowanych do działu 56 jest to, że są one przygotowane i podane do bezpośredniej i natychmiastowej konsumpcji (co nie oznacza, że musi ona nastąpić zaraz na miejscu zakupu).

 

A zatem, przy dostawie towarów spożywczych – posiłków (wspomaganych elementami usługowymi) klasyfikowanych do działu 56, najistotniejszym jest fakt przygotowania wydawanych posiłków do bezpośredniego spożycia, co nie oznacza, że ich przygotowanie musi następować zawsze na życzenie konkretnego klienta i na jego oczach.

 

W przedmiotowej sprawie sprzedawana jest gorąca czekolada z mobilnego punktu gastronomicznego (...). Proces przygotowania przedmiotowego napoju polega na (…). Gotowa czekolada przelewana jest do kubeczka lub filiżanki i serwowana klientowi. Napój przygotowywany jest na miejscu do bezpośredniego spożycia.

Opisanej dostawie towaru – gorącej czekolady – towarzyszą zatem usługi wspomagające (nie mające charakteru dominującego) polegające na: (…)), przelaniu do kubeczka lub filiżanki, a następnie wydaniu klientowi. Zatem dostawa takiego towaru nie może być klasyfikowana jako towar według kodu Nomenklatury scalonej, ponieważ do tego grupowania klasyfikuje się towary, którym nie towarzyszą żadne usługi wspomagające ich wydanie do natychmiastowego spożycia, a tym samym towary, które nie podlegają klasyfikacji do PKWiU 56.

Wobec powyższego, dostawę wyżej opisanego produktu spożywczego, któremu towarzyszą wyłącznie usługi wspomagające jego dostawę, należy uznać za dostawę towaru sklasyfikowaną do PKWiU 56 „Usługi związane z wyżywieniem”, przy czym – przyporządkowanie danego towaru spożywczego do ww. grupowania PKWiU 56 nie zmienia charakteru tego świadczenia jako towaru w świetle ustawy.

 

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

 

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

 

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

 

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r., poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2)  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3)  stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4)  stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

 

Stosownie do art. 41 ust. 12f ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:

1)     napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;

2)     towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;

3)     posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.

 

Powyższy przepis wskazuje, że niezależnie od tego, jak dana czynność będzie traktowana w świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług (tj. czy jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług), jeżeli będzie sklasyfikowana w dziale 56 PKWiU z 2015 r. będzie do niej miała zastosowanie stawka tego podatku w wysokości 8% (pod warunkiem braku wyłączenia wynikającego z art. 41 ust. 12f ustawy).

 

Jak już wcześniej wskazano dostawa towaru – gorącej czekolady – klasyfikowana jest według PKWiU 2015 w grupowaniu 56 – Usługi związane z wyżywieniem.

 

Rozstrzygając kwestię stawki podatku w niniejszej sprawie należy przeanalizować wyłączenia wskazane w art. 41 ust. 12f ustawy, w szczególności pkt 1, zgodnie z którym stawkę podatku w wysokości 8% stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania. W sprawie nie znajdą zastosowania wyłączenia z art. 41 ust. 12f pkt 2 i 3 ustawy, jednakże aby wykluczyć wyłączenie z art. 41 ust. 12f pkt 1 ustawy konieczne jest ustalenie, czy będący przedmiotem niniejszej decyzji Produkt jest napojem wymienionym w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie.

 

Dla wyżej wskazanego towaru – gorącej czekolady będącej przedmiotem złożonego wniosku, Wnioskodawca wskazał, że właściwy kod CN to 2202 99 99.

 

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Nomenklatura scalona obejmuje:

a)    nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;

b)    wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;

c)    przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

 

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

 

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednego i tego samego działu, pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

 

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

 

Zgodnie z tytułem działu 22 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje „Napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet”.

 

Pozycja CN 2202 obejmuje: „Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych i warzywnych, objętych pozycją 2009”.

 

Ponadto, w załączniku nr 10 do ustawy w poz. 17 wskazano ex. 2202 Wody, włącznie z wodami mineralnymi i wodami gazowanymi, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego, lub wody aromatyzowane i pozostałe napoje bezalkoholowe, z wyłączeniem soków owocowych, z orzechów i warzywnych, objętych pozycją CN 2009 – wyłącznie produkty:

1)    jogurty, maślanki, kefiry, mleko nieobjęte działem CN 04 – z wyłączeniem produktów zawierających kawę oraz jej ekstrakty, esencje lub koncentraty,

2)    napoje bezalkoholowe, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego,

3)    preparaty do początkowego żywienia niemowląt, w tym mleko początkowe, preparaty do dalszego żywienia niemowląt, w tym mleko następne, mleko i mleko modyfikowane dla dzieci, o których mowa w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia,

4)    niezawierające produktów objętych pozycjami od CN 0401 do CN 0404 lub tłuszczu uzyskanego z produktów objętych pozycjami od CN 0401 do CN 0404:

a)    napoje na bazie soi o zawartości białka 2,8% masy lub większej (CN 2202 99 11),

b)    napoje na bazie soi o zawartości białka mniejszej niż 2,8% masy; napoje na bazie orzechów objętych działem CN 08, zbóż objętych działem CN 10 lub nasion objętych działem CN 12 (CN 2202 99 15)

 

Jeśli chodzi o napoje bezalkoholowe, to Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (Dz. Urz. UE C 327 z dnia 17.09.2018 r.) precyzują zakres pozycji 2202. Zgodnie z tymi Notami napoje bezalkoholowe objęte tą pozycją, to płyny bezpośrednio nadające się i przeznaczone do spożycia przez ludzi poprzez wypicie, niezależnie od ilości, w jakiej są one wchłaniane, lub od szczególnych celów, w jakich różne rodzaje płynów mogą być spożywane, o ile nie są one objęte inną bardziej szczegółową pozycją. Czysto subiektywne, zmienne czynniki, takie jak sposób, w jaki takie napoje są przyjmowane, lub cel, w jakim są one spożywane, np. w celu ugaszenia pragnienia lub poprawy zdrowia, nie mają znaczenia przy ich klasyfikacji (zob. wyrok TSUE w sprawie 114/80). Zgodnie z tytułem Działu 22 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje: „Napoje bezalkoholowe, alkoholowe i ocet”.

 

Zgodnie z brzmieniem Not do CN 2202, „Niniejsza pozycja obejmuje napoje bezalkoholowe zdefiniowane w uwadze 3 do niniejszego działu, nie objęte innymi pozycjami, a w szczególności pozycją 2009 lub 2201.

(A) Wody, włączając wody mineralne i wody gazowane, zawierające dodatek cukru lub innego środka słodzącego lub aromatyzowanego.

Niniejsza grupa obejmuje, między innymi:

(1) Słodzone lub aromatyzowane wody mineralne (naturalne lub sztuczne).

(2) Napoje, takie jak lemoniada, oranżada, cola, składające się ze zwykłej wody pitnej, nawet słodzonej, aromatyzowanej sokami owocowymi lub esencjami, lub złożonymi ekstraktami, do których czasami jest dodawany kwas cytrynowy lub winowy. Są one często gazowane ditlenkiem węgla i generalnie są w butelkach lub innych hermetycznych pojemnikach”.

 

Uwzględniając powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowy towar – gorąca czekolada – spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych pozycją CN 2202. Klasyfikacja do tej pozycji jest zgodna z ww. postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

 

Wśród towarów – na podstawie załącznika nr 3 do ustawy – objętych stawką VAT w wysokości 8%, nie zostały wymienione towary sklasyfikowane do CN 2202.

 

Natomiast po analizie treści załącznika nr 10 do ustawy stwierdzić należy, że napój sklasyfikowany do CN 2202, o którym mowa we wniosku, spełnia warunki, o których mowa w poz. 17 pkt 1 załącznika nr 10 do ustawy, w której wymienione zostały jogurty, maślanki, kefiry, mleko nieobjęte działem CN 04 – z wyłączeniem produktów zawierających kawę oraz jej ekstrakty, esencje lub koncentraty.

 

W związku z tym, sprzedaż gorącej czekolady – w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę we wniosku oraz uzupełnieniu – jest klasyfikowana do działu PKWiU 56 – Usługi związane z wyżywieniem, przy czym nie jest objęta wyłączeniami, o których mowa w art. 41 ust. 12f ustawy (przedmiotowy towar jest napojem wymienionym w załączniku nr 10 do ustawy), dlatego też podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12f ustawy oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy.

 

Informacje dodatkowe

 

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

 

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

 

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

-     podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

-     towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).    

 

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

 

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

-        w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

 

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

-        klasyfikacja towaru, lub

-        stawka podatku właściwa dla towaru, lub

-        podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

 

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy). 

 

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

 

POUCZENIE

 

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

 

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym korzystając z formularza Pismo WIS. Następnie należy wybrać rodzaj pisma Odwołanie w sprawie WIS.

 

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).