Interpretacja 0112-KDSL2-2.440.353.2025.4.KD

 

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 6 lipca 2025 r. (data wpływu 6 lipca 2025 r.), uzupełnionego pismami z dnia 8 września 2025 r. (data wpływu 9 września 2025 r.) oraz z dnia 22 września 2025 r. (data wpływu 22 września 2025r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

 

Przedmiot wniosku: usługa – grupowe zajęcia taneczne prowadzone dla dzieci w wieku 3-5 lat na podstawie umowy zawartej z przedszkolem

 

Opis usługi: Przedmiotem wniosku są grupowe zajęcia taneczne prowadzone przez Wnioskodawcę w przedszkolu dla dzieci w wieku 3-5 lat na podstawie umowy zawartej z przedszkolem. W zajęciach może wziąć udział każde dziecko uczęszczające do przedszkola bez względu na poziom zaawansowania pod warunkiem dokonania przez rodziców zapisu dziecka na zajęcia, zaakceptowania regulaminu i opłacenia do placówki ustalonej stawki za zajęcia. Zajęcia odbywają się bez określonego planu, gdyż plan ten uzależniony jest od liczby uczestników (nie jest ona stała) oraz od ich potrzeb (dzieci mogą wybrać gry i zabawy). Pierwszym etapem zajęć obok rozgrzewki jest uprzątnięcie sali, w celu zminimalizowania ryzyka wystąpienia kontuzji u uczestników, następnie dzieci mogą wybrać jedną z wielu zabaw ruchowych. Kolejnym etapem są (…). Zajęcia prowadzone są przez instruktora (którego z Wnioskodawcą łączy umowa zlecenie), który przygotowuje przestrzeń do tańca, dba o bezpieczeństwo podczas zajęć i przyjemną atmosferę, przeprowadza rozgrzewkę, prezentuje bezpieczne sposoby wykonywania ćwiczeń, motywuje uczestników do wspólnej zabawy, dobiera podkład muzyczny do prowadzonych zabaw i animacji tanecznych. Instruktor nie przygotowuje choreografii w ramach zajęć, nie wskazuje i nie koryguje błędów, jeżeli nie zagrażają one bezpieczeństwu uczestnika i innych uczestników. Celem zajęć jest rekreacja, poprawa kondycji fizycznej dzieci, ich postury, poprawa samopoczucia i relaks. Dzieci uczestniczące w zajęciach nie otrzymują żadnych zaświadczeń, dyplomów i certyfikatów. Uczestnicy zajęć nie są uczeni określonego „stylu tańca”, ponieważ zajęcia mają charakter ogólnorozwojowy i w efekcie dzieci nie nabywają konkretnych umiejętności tanecznych. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za kontuzje u uczestników zajęć. Zajęcia odbywają się w pomieszczeniu, w którym w ciągu dnia odbywają się zajęcia przedszkolne. Zgodnie z umową zawartą przez Wnioskodawcę z przedszkolem, za wykonaną usługę płaci Zleceniodawca ‒ przedszkole.

 

Rozstrzygnięcie: PKWiU 2015 ‒ 93.2

 

Stawka podatku od towarów i usług: 23%

 

Podstawa prawna: art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy

 

Cel wydania WIS: określenie stawki podatku od towarów i usług

 

UZASADNIENIE

 

W dniu 6 lipca 2025 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 9 września 2025 r. o prawidłowo podpisane pełnomocnictwo, doprecyzowanie opisu usługi oraz stosowne dokumenty, a także w dniu 22 września 2025 r. o doprecyzowanie opisu usługi.

 

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

 

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą oraz czynnym podatnikiem VAT. Przeważającą działalność Wnioskodawcy stanowi PKD (…) .

Przedmiotem wniosku są grupowe zajęcia taneczne prowadzone dla dzieci w przedszkolu na podstawie umowy z (…) przez instruktorów zatrudnionych w przedsiębiorstwie w ramach stosunku umownego. Przedmiotem umowy zawartej z (…) jest prowadzenie grupowych zajęć tanecznych dla dzieci. Na podstawie postanowień umownych Zleceniodawca udostępnia przygotowaną salę, na której odbywają się zajęcia. Umowa określa również czas odbywania się zajęć oraz z uwagi na charakter usługi uzależnia zlecenie podwykonawstwa od zgody Zleceniodawcy. W umowie wyrażona jest również zgoda na przetwarzanie danych osobowych w zakresie niezbędnym do zrealizowania usługi. Osobami uprawnionymi do pojedynczego lub wielokrotnego wejścia na salę są dzieci, których rodzice zdecydują się na zapisanie dziecka na zajęcia. Grupowe zajęcia taneczne są jedyną możliwością realizacji usługi wstępu przez Wnioskodawcę. Celem zajęć jest rekreacja, poprawa kondycji fizycznej dzieci oraz postury, poprawa ich samopoczucia i relaks. Zadaniem instruktora jest czuwanie nad bezpieczeństwem dzieci, dobór muzyki oraz zapewnienie atmosfery zapewniającej dzieciom swobodę wyrażenia się poprzez taniec. Dzieci uczestniczące w zajęciach nie otrzymują zaświadczeń, dyplomów i certyfikatów. Efektem świadczonej usługi jest poprawa kondycji fizycznej dzieci, poprawa ich postury oraz dobra zabawa. Dzieci nie są uczone określonego „stylu tańca”, ponieważ zajęcia mają charakter ogólnorozwojowy i nie są ukierunkowane na naukę określonego stylu tanecznego w efekcie nie nabywają konkretnych umiejętności tanecznych. Usługa jest świadczona na podstawie umowy określającej takie elementy jak czas i miejsce realizowania usługi i osoby uprawnione do wstępu na zajęcia taneczne. Wnioskodawca nie jest właścicielem obiektu, na którym świadczona jest usługa ‒ prawo do obiektu wynika ze stosunku umownego.

W ocenie Wnioskodawcy właściwa stawka VAT dla usługi grupowych zajęć tanecznych to 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 i art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z zm., później VAT) oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „Pozostałe usługi związane z rekreacją ‒ wyłącznie w zakresie wstępu”. Określenie prawidłowości stawki VAT dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług należy zacząć od określenia, czy usługi Wnioskodawcy można zakwalifikować do usług związanych z rekreacją. W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że wstęp na zajęcia taneczne ma na celu szeroko pojętą rekreację. Zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego „rekreacja oznacza różnorodne formy aktywności podejmowane poza obowiązkami codziennego życia dla odpoczynku, rozrywki i rozwoju własnych zainteresowań”. Wstęp i uczestnictwo w zajęciach tanecznych wypełnia każdy element tej definicji: a) jest formą aktywności, b) podejmowaną poza obowiązkami codziennego życia ‒ tak, ponieważ uczestnictwo w zajęciach jest aktywnością dodatkową i dobrowolną podejmowaną przez dzieci za uprzednią zgodą ich rodziców, c) podejmowane dla odpoczynku, rozrywki i rozwoju własnych zainteresowań ‒ zajęcia te są podejmowane w celu zapewnienia dzieciom możliwości aktywnej formy spędzenia wolnego czasu oraz próbą zainteresowania ich tańcem, która może przerodzić się w pasję i chęć kontynuowania zajęć w ramach profesjonalnych usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe zatem jest ustalenie, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi są świadczone „wyłącznie w zakresie wstępu”. Odpowiadając na to pytanie również trzeba odwołać się do definicji słownikowej pojęcia „wstęp”, nie jest to bowiem pojęcie zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego, wstęp oznacza: „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „wstęp” należy więc rozumieć jako prawo do czynnego korzystania z atrakcji (i infrastruktury) oferowanych w ramach usługi wstępu, a nie tylko jako możliwość wejścia gdzieś, gdyż w przeciwnym przypadku przeczyłoby to drugiej części słownikowej definicji mówiącej o prawie uczestnictwa. Za takim stanowiskiem ‒ według Wnioskodawcy ‒ przemawia również wykładnia celowościowa przepisów ustawy o VAT, zgodnie z którą wprowadzając stawki preferencyjne na określone typy usług ustawodawca miał na celu upowszechnienie pewnych postaw konsumenckich. W przypadku usług związanych z rekreacją tym celem było upowszechnienie zdrowego trybu życia, co wiąże się z przyznaniem preferencyjnej stawki VAT nie tylko na samo wejście, ale również i uczestniczenie oraz korzystanie ze świadczeń oferowanych w ramach wstępu. W ocenie Wnioskodawcy ‒ przyjętemu stanowisku nie przeczy również, iż sala jest udostępniana przez zamawiającego usługę, ponieważ udostępnia on tylko infrastrukturę potrzebną do realizacji umowy, samemu jej nie świadcząc.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest zgodne z linią interpretacyjną organów podatkowych oraz sądów administracyjnych ‒ w jego opinii ‒ nie ma możliwości, że wstęp należy pojmować, jako prawo do czynnego uczestnictwa w zajęciach związanych z rekreacją. Wnioskodawca powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2014 r. (sygn. akt I FSK 1371/13), w którym sąd ten stwierdził: „Sformułowanie »usługi związane z rekreacją ‒ wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu do klubu, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów znajdujących się tam. Użyte w tym przepisie sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« oznacza, że wszystkie pozostałe usługi niezwiązane z normalnym i typowym dla tego rodzaju obiektów ich użytkowaniem nic są objęte stawką preferencyjną”. Wnioskodawca wskazał, że analogiczne stanowisko odnajdujemy w wyrokach: NSA z dnia 14 maja 2014 r. (sygn. akt I FSK 943/13) i z dnia 7 marca 2014 r. (sygn. akt I FSK 504/13), w myśl których „wstęp” oznacza również czynne uczestnictwo. Według Wnioskodawcy podobne stanowisko określono w wyrokach NSA z dnia 18 lutego 2014 r. (sygn. akt I FSK 349/13) oraz z dnia 24 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 226/13).

Odnosząc ujęte w ten sposób stanowisko judykatury do przedmiotu wniosku ‒ w przypadku wstępu na zajęcia taneczne, wszystko, co następuje po przekroczeniu progu tj. rozgrzewka i taniec jest normalnym i typowym użytkowaniem obiektu, jakim jest sala taneczna, niezależnie od podmiotu ją udostępniającego, w efekcie winno być objęte preferencyjną stawką. W związku z powyższymi wyrokami, znaczenie pojęcia „wstęp” zdecydował się wyjaśnić Minister Finansów w Interpretacji ogólnej. Minister Finansów wydał interpretację ogólną z 2 grudnia 2014 r., nr PT1/033/32/354/LJU/14), w której w pełni podzielił stanowisko zawarte w jednolitym orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego, powołując się na wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2014 r (sygn. akt I FSK 311/13).

W swojej Interpretacji Minister Finansów stwierdził: „pod pojęciem »wstępu« należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś (...). Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu (...) sali tanecznej ‒ możliwość tańczenia (...). Tym samym nie ma uzasadnienia dla zawężania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (...). Reasumując stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług”. Zdaniem Wnioskodawcy ‒ wskazana linia interpretacyjna dotyczy co prawda uprzednio obowiązującej poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT (aktualnie poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT), niemniej jednak treść pozycji 68 (uprzednio 186) nie uległa zmianie.

W kontekście powyższego ‒ zdaniem Wnioskodawcy ‒ należy dojść do wniosku, że z Interpretacji ogólnej Ministra Finansów jednoznacznie wynika, że usługi Wnioskodawcy, związane ze wstępem na zajęcia taneczne powinny być objęte obniżoną stawką VAT (8%) (poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT). W ramach tych usług ‒ według Wnioskodawcy ‒ dziecko ma bowiem możliwość wejścia na salę taneczną. Dalej Wnioskodawca wskazał, że osoba uczestnicząca w zajęciach może więc korzystać z sali tanecznej, ma zapewnioną odpowiednią atmosferę do tańca, a także opiekę i bezpieczeństwo przez instruktora czuwającego na sali. W ocenie Wnioskodawcy ‒ w ramach usługi nie świadczy on żadnych świadczeń, które mogłyby być uznane za wykraczające poza typowe świadczenia związane ze wstępem na zajęcia taneczne.

 

Pismem z dnia 8 września 2025 r. Wnioskodawca uzupełnił opis usługi o następujące informacje:

Zajęcia polegają na zapewnieniu dzieciom, których rodzice wykupili karnet poprzez różne gry i zabawy taneczne dodatkowego źródła ruchu i zabawy. Zajęcia poprzez ruch są formą wypoczynku i poprawiają samopoczucie uczestników.

Pierwszym etapem zajęć obok rozgrzewki jest uprzątnięcie udostępnianej sali, w celu zminimalizowania ryzyka wystąpienia kontuzji u uczestników oraz zapewnienia im bezpieczeństwa.

Po przeprowadzeniu rozgrzewki dzieci mają do wyboru jedną z wielu zabaw i gier ruchowych, gdyż nie zawsze jest to ta sama zabawa. Wśród nich znajdują się gry:

(…).

Kolejnym etapem są (…), w celu zapewnienia dzieciom jak największej różnorodności i możliwości zabawy, staramy się, aby na każdych zajęciach pojawiała się (…).

Końcowym etapem zajęć są (…).

Zasadą uczestnictwa jest zaakceptowanie regulaminu i opłata karnetu uprawniającego do wstępu na zajęcia przez rodzica dziecka.

Zajęcia mają za zadanie propagować jedną z form aktywności fizycznej, jaką jest taniec w formie rekreacyjnej. Zajęcia mają również zapewnić dzieciom dodatkową aktywność fizyczną podczas ich dnia w przedszkolu.

Nabywca usługi oczekuje przeprowadzenia zajęć tanecznych polegających na tańcu, jako formy zabawy w odstępach tygodniowych.

Zajęcia odbywają się zawsze bez określonego planu, gdyż ten jest uzależniony od liczby uczestników zajęć (możliwość przeprowadzenia określonych zabaw). Plan powstaje w trakcie zajęć przy uwzględnieniu potrzeb uczestników, tj. zapytanie na jakie gry i zabawy mają ochotę.

Zajęcia prowadzone są przez instruktora, którego z Wnioskodawcą łączy umowa zlecenie.

Na potrzebę przeprowadzenia zajęć przedszkole, w którym te zajęcia się odbywają udostępnia jedno z swoich pomieszczeń, gdzie w ciągu dnia odbywają się zajęcia przedszkolne.

Instruktor w ramach przygotowania i prowadzenia zajęć wykonuje szereg czynności, na które składają się:

‒        przygotowanie przestrzeni do tańca i zadbanie o bezpieczeństwo na sali, poprzez usunięcie przedmiotów potencjalnie stanowiących zagrożenie,

‒        przeprowadzenie rozgrzewki,

‒        prezentacja bezpiecznego sposoby wykonania ćwiczeń,

‒        motywacja uczestników i zachęcanie ich do wspólnej zabawy,

‒        stworzenie przyjemnej atmosfery do zabawy,

‒        zakończenie zajęć,

‒        dbanie o bezpieczeństwo w trakcie zajęć.

Instruktor czuwa nad bezpieczeństwem uczestników, pilnuje porządku oraz gospodaruje czasem uczestników, poprzez przeprowadzanie zabaw i animacji tanecznych, do których dobiera podkład muzyczny.

Instruktor nie przygotowuje choreografii w ramach zajęć, gdyż ich celem nie jest nauka tańca. Dla dzieci, które chcą nauczyć się tańczyć skierowane są inne usługi świadczone przez Wnioskodawcę. Instruktor nie wskazuje i nie koryguje błędów, jeżeli nie zagrażają one bezpieczeństwu uczestnika i uczestników.

Instruktor ukończył odpowiedni kurs przygotowujący go do prowadzenia zajęć i animacji tanecznych.

Na salę nie można wejść pod nieobecność instruktora.

Instruktor jest obecny przez całość trwania zajęć.

Uczestnikami zajęć są dzieci w przedziale 3 do 5 lat.

W zajęciach uczestniczyć może każde dziecko uczęszczające do przedszkola bez względu na poziom zaawansowania pod warunkiem dokonania zapisu na zajęcia i opłacenia wstępu przez rodziców.

Ilość uczestników jest zmienna, z uwagi na czynniki chorobowe, obecności dzieci, a także możliwą rezygnację dziecka z zajęć.

Zajęcia nie znajdują się w grafiku zajęć tanecznych oferowanym przez Wnioskodawcy.

Za wystąpienie kontuzji u uczestników zajęć odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca, jako podmiot prowadzący zajęcia. Wnioskodawca posiada wykupione ubezpieczenie od nieszczęśliwych wypadków i kontuzji.

Wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy wynika z postanowień umownych i należne jest na podstawie wystawionej faktury. Zgodnie z postanowieniami umownymi za wykonaną usługę płaci Zleceniodawca - Przedszkole (…).

 

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że Przedszkole (…) nie posiada postanowień w zakresie odpowiadającym regulaminowi sali, w której odbywają się zajęcia, a jedynym dostępnym dokumentem, który reguluje te kwestie jest statut Przedszkola.

 

(…).

 

Z kolei pismem z dnia 22 września 2025 r., będącym uzupełnieniem wniosku, Wnioskodawca oświadczył, że:

„1. Usługa będąca przedmiotem wniosku jest/będzie realizowana zawsze na tych samych zasadach/ warunkach, jakie zostały wskazane w przesłanym wzorze umowy.

2.  Mocodawca potwierdza, że usługa będzie realizowana w oparciu o nadesłany regulamin: (…).

 

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 2 października 2025 r. nr 0112-KDSL2-2.440.353.2025.3.KD tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 16 października 2025 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Wnioskodawca nie skorzystał.

 

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

 

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. - Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

 

Jak wynika z art. 42a ustawy – wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a)   określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b)   stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

 

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

 

Zdaniem Wnioskodawcy, „(…) właściwa stawka VAT dla usługi grupowych zajęć tanecznych to 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146ea pkt 2 i art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z zm., później VAT) oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT”.

 

W poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano bez względu na symbol PKWiU ‒ „Pozostałe usługi związane z rekreacją ‒ wyłącznie w zakresie wstępu”.

 

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, natomiast „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”. Natomiast w Encyklopedii PWN (https://encyklopedia.pwn.pl) wskazano, że rekreacja to forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania i dla odpoczynku, rozrywki lub rozwoju własnej osobowości; podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społecznymi i domowymi, w czasie wolnym od pracy.

 

Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności dobrowolnie wybrane przez człowieka, mające służyć wypoczynkowi, rozrywce czy zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny.

 

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienione w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy usługi, jednakże tylko w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

 

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

 

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

 

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

 

Przedmiotem wniosku są grupowe zajęcia taneczne prowadzone przez Wnioskodawcę w przedszkolu dla dzieci w wieku 3-5 lat na podstawie umowy zawartej z przedszkolem. W zajęciach może wziąć udział każde dziecko uczęszczające do przedszkola bez względu na poziom zaawansowania pod warunkiem dokonania przez rodziców zapisu dziecka na zajęcia, zaakceptowania regulaminu i opłacenia do placówki ustalonej stawki za zajęcia. Zajęcia odbywają się bez określonego planu, gdyż plan ten uzależniony jest od liczby uczestników (nie jest ona stała) oraz od ich potrzeb (dzieci mogą wybrać gry i zabawy). Pierwszym etapem zajęć obok rozgrzewki jest uprzątnięcie sali, w celu zminimalizowania ryzyka wystąpienia kontuzji u uczestników, następnie dzieci mogą wybrać jedną z wielu zabaw ruchowych. Kolejnym etapem są (…). Zajęcia prowadzone są przez instruktora (którego z Wnioskodawcą łączy umowa zlecenie), który przygotowuje przestrzeń do tańca, dba o bezpieczeństwo podczas zajęć i przyjemną atmosferę, przeprowadza rozgrzewkę, prezentuje bezpieczne sposoby wykonywania ćwiczeń, motywuje uczestników do wspólnej zabawy, dobiera podkład muzyczny do prowadzonych zabaw i animacji tanecznych. Instruktor nie przygotowuje choreografii w ramach zajęć, nie wskazuje i nie koryguje błędów, jeżeli nie zagrażają one bezpieczeństwu uczestnika i innych uczestników. Celem zajęć jest rekreacja, poprawa kondycji fizycznej dzieci, ich postury, poprawa samopoczucia i relaks. Dzieci uczestniczące w zajęciach nie otrzymują żadnych zaświadczeń, dyplomów i certyfikatów. Uczestnicy zajęć nie są uczeni określonego „stylu tańca”, ponieważ zajęcia mają charakter ogólnorozwojowy i w efekcie dzieci nie nabywają konkretnych umiejętności tanecznych. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za kontuzje u uczestników zajęć. Zajęcia odbywają się w pomieszczeniu, w którym w ciągu dnia odbywają się zajęcia przedszkolne. Zgodnie z umową zawartą przez Wnioskodawcę z przedszkolem, za wykonaną usługę płaci Zleceniodawca ‒ przedszkole.

 

Jak wskazano powyżej, określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem obiektu, w którym są świadczone przez Wnioskodawcę, nie są objęte stawką obniżoną. W analizowanej sprawie ‒ świadczenie przez Wnioskodawcę usługi grupowych zajęć tanecznych prowadzonych dla dzieci nie ma miejsca w obiekcie, dla którego typowa jest tego rodzaju aktywność. Sam Wnioskodawca wskazuje, że „Pierwszym etapem zajęć obok rozgrzewki jest uprzątnięcie sali, w celu zminimalizowania ryzyka wystąpienia kontuzji u uczestników (…)”. Ponadto nabywcą usługi w analizowanej sprawie jest przedszkole, które zleca Wnioskodawcy realizację zajęć tanecznych we własnej placówce. Wnioskodawca za przeprowadzone zajęcia otrzymuje od przedszkola rozliczenie w wysokości wskazanej w umowie zawartej z tym przedszkolem (stawka ustalona z (...)). Wnioskodawca nie pobiera zatem opłat bezpośrednio od uczestników zajęć (rodziców dzieci) za wstęp na grupowe zajęcia taneczne dla dzieci, opłaty te pobiera placówka. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca rozlicza się zatem bezpośrednio z przedszkolem na podstawie zawartej umowy, a nie z rodzicami uczestników zajęć, które w przedszkolu przeprowadza.

 

Nie można przy tym zgodzić się z Wnioskodawcą ‒ w odniesieniu do zajęć będących przedmiotem wniosku ‒ że „w przypadku wstępu na zajęcia taneczne, wszystko, co następuje po przekroczeniu progu tj. rozgrzewka i taniec jest normalnym i typowym użytkowaniem obiektu, jakim jest sala taneczna (…)”. Jak wskazano powyżej pomieszczenie, w którym odbywają się zajęcia będące przedmiotem wniosku nie jest „salą taneczną”, lecz salą w której odbywają się zajęcia przedszkolne. Z opisu sprawy wynika, że pomieszczenie, w którym odbywają się zajęcia taneczne jest przygotowywane przez instruktora poprzez przygotowanie przestrzeni do tańca („uprzątnięcie udostępnianej sali”) i zadbanie o bezpieczeństwo poprzez usunięcie przedmiotów stanowiących potencjalne zagrożenie. Ponadto, wynagrodzenie pobierane przez Wnioskodawcę na podstawie umowy od przedszkola za wykonywaną usługę nie jest opłatą za „wstęp” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

 

Podsumowując ‒ charakter usługi, okoliczności jej świadczenia, w szczególności miejsce świadczenia usługi (przedszkole) wskazują jednoznacznie, że w opisanym przypadku nie mamy do czynienia ze wstępem na zajęcia taneczne. Powtórzyć bowiem należy, że ze wstępem w rozumieniu przepisów uprawniających do zastosowania stawki VAT obniżonej związane jest określone świadczenie ‒ co istotne ‒ typowe dla danego obiektu. W rezultacie należy uznać, że usługa prowadzenia przez Wnioskodawcę w przedszkolu grupowych zajęć tanecznych dla dzieci w wieku 3-5 lat na podstawie umowy zawartej z przedszkolem nie stanowi ‒ wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy ‒ usługi wstępu na zajęcia taneczne objętej, zgodnie z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy 8% stawką podatku VAT.

 

W związku z brakiem możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie obniżonej stawki podatku, należy dokonać prawidłowej klasyfikacji statystycznej usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę.

 

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

 

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

 

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

 

Natomiast schemat klasyfikacji ‒ jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych - stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

-    symbole grupowań,

-    nazwy grupowań.

 

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

 

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

‒   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

‒   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

‒   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

 

W zajęciach będących przedmiotem wniosku może wziąć udział każde dziecko uczęszczające do przedszkola bez względu na poziom zaawansowania. Zajęcia odbywają się bez określonego planu, gdyż plan ten uzależniony jest od liczby uczestników (nie jest ona stała) oraz od ich potrzeb (dzieci mogą wybrać gry i zabawy). Pierwszym etapem zajęć obok rozgrzewki jest uprzątnięcie sali, w celu zminimalizowania ryzyka wystąpienia kontuzji u uczestników, następnie dzieci mogą wybrać jedną z wielu zabaw ruchowych. Kolejnym etapem (…). Instruktor nie przygotowuje choreografii w ramach zajęć, nie wskazuje i nie koryguje błędów, jeżeli nie zagrażają one bezpieczeństwu uczestnika i innych uczestników. Celem zajęć jest rekreacja, poprawa kondycji fizycznej dzieci, ich postury, poprawa samopoczucia i relaks. Dzieci uczestniczące w zajęciach nie otrzymują żadnych zaświadczeń, dyplomów i certyfikatów. Uczestnicy zajęć nie są uczeni określonego „stylu tańca”, ponieważ zajęcia mają charakter ogólnorozwojowy i w efekcie dzieci nie nabywają konkretnych umiejętności tanecznych. Cena za usługę wykonywaną przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zawartej z przedszkolem wynika z ustaleń z dyrekcją przedszkola i wskazana jest w określonej kwocie w umowie.

 

Zgodnie z tytułem, sekcja R Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI KULTURALNE, ROZRYWKOWE, SPORTOWE I REKREACYJNE”.

Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja R obejmuje:

‒   szeroki zakres usług kulturalnych, rozrywkowych i rekreacyjnych, włączając usługi świadczone przez artystów wykonawców, muzea, biblioteki i archiwa, usługi związane z grami losowymi i zakładami wzajemnymi, usługi związane ze sportem, rozrywką i rekreacją.

 

Sekcja ta nie obejmuje:

‒      usług sprzedaży i organizowania wystaw świadczonych przez handlowe galerie sztuki, sklasyfikowanych w 47.00.69.0,

‒      usług agentów i agencji artystycznych, występujących w imieniu indywidualnych artystów, sklasyfikowanych w 74.90.20.0,

‒      usług wypożyczania książek, sklasyfikowanych w 77.29.19.0,

‒      usług agencji biletowych, sklasyfikowanych w 79.90.39.0,

‒      usług indywidualnych nauczycieli, zawodowych instruktorów sportowych, trenerów, sklasyfikowanych w 85.51.10.0.

 

W sekcji R zawarty jest m.in. dział 93 „USŁUGI ZWIĄZANE ZE SPORTEM, ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”, który obejmuje:

‒   usługi w zakresie rekreacji, rozrywki i sportu, z wyłączeniem działalności muzeów, ochrony miejsc historycznych, działalności ogrodów botanicznych i zoologicznych oraz rezerwatów przyrody, działalności w zakresie gier losowych i zakładów wzajemnych.

 

Z kolei w ww. dziale została wymieniona grupa 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.

 

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupą PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ”.

 

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

 

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

 

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

 

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. z 2024 r. poz. 248, z późn. zm.) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110, art. 120 ust. 3a i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

 

Wykonywana przez Wnioskodawcę usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 93.2 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROZRYWKĄ I REKREACJĄ” i nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania tej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy.

 

Informacje dodatkowe

 

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

 

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

 

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

-   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

-   usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).    

 

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia (art. 42ha ust. 1 ustawy).

 

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1)    następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2)    wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

-        w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

 

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do usługi będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

-        klasyfikacja usługi, lub

-        stawka podatku właściwa dla usługi lub

-        podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

 

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia

29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

 

POUCZENIE 

 

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

 

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

 

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).