Ustalenie źródła przychodów - działalność wykonywana osobiście.
Podatnik jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie inżynierii, budownictwa i edukacji, opodatkowaną na zasadach ogólnych. Jednocześnie zawiera umowy o dzieło z podmiotem X na przygotowanie opinii, ekspertyz technicznych i badań laboratoryjnych. Zakres czynności z umów o dzieło pokrywa się z przedmiotem działalności gospodarczej. W umowach tych X ponosi odpowiedzialność…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
14 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 14 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Jest Pan polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163; dalej: „Ustawa o PIT”).
Działalność jest opodatkowana w formie skali podatkowej (zasady ogólne).
Prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie: 71.12.B Pozostała działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne, 42.12.Z Roboty związane z budową dróg szynowych i kolei podziemnej, 71.20.C Pozostałe badania i analizy techniczne, 85.59.D Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.
Jednocześnie zawiera Pan umowy o dzieło z X (dalej: „X”) na wydanie opinii i badania szczegółowych aspektów technicznych np. (...). Procedura i okoliczności zawierania ww. umów o dzieło są następujące: dostaje Pan zapytanie z X o możliwość przygotowania opinii, ekspertyz technicznych, badań laboratoryjnych oraz innych opracowań o charakterze B+R lub eksperckim, następnie negocjowane jest Pana wynagrodzenie za sporządzenie zlecanych opracowań. Po formalnym przyjęciu zlecenia przez X od podmiotu zewnętrznego (w ramach prawa zamówień publicznych) X składa wniosek o konkretne zamówienie/umowę o dzieło dla osób opracowujących temat, a następnie jest sporządzana i zawierana przez Pana z X Umowa o dzieło.
Zakres czynności wynikających z umów o dzieło pokrywa się/jest zbieżny z przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.
Oświadcza Pan, że z treści każdej z umów o dzieło wynika, że:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, czyli X;
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, czyli X;
3) wykonujący czyli Pan nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Pytanie
Czy przychody uzyskiwane przez Pana z tytułu opisanych umów o dzieło zawartej poza ramami prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, stanowią przychód ze źródła działalność wykonywana osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem przychody uzyskiwane na podstawie umów o dzieło stanowią przychód ze źródła działalność wykonywana osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT, odrębnymi źródłami przychodów są m.in.: działalność wykonywana osobiście (pkt 2) oraz pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3). Przepisy ustawy o PIT traktują oba źródła jako rozłączne i niezależne, co ma bezpośrednie przełożenie na sposób opodatkowania, możliwość zastosowania zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów oraz obowiązki płatnika.
Stosownie do art. 13 pkt 8 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
c) przedsiębiorstwa w spadku
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Kluczowym zatem dla oceny źródła przychodu jest ustalenie, czy umowy o dzieło zostały zawarte w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, czy też poza nią.
W orzecznictwie organów podatkowych utrwalony jest pogląd, że samo pokrywanie się zakresu czynności objętych umową o dzieło z przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej nie jest wystarczającą przesłanką do kwalifikacji uzyskanego przychodu jako przychodu z działalności gospodarczej.
Jak wprost wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2023 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.313.2023.3.MG):
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 17 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.313.2023.3.MG: Nie w każdym przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych przez podatnika w ramach umowy zlecenia jest identyczny z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, przychód uzyskany z tytułu tej umowy stanowi przychód z działalności gospodarczej. Ostateczna kwalifikacja do właściwego źródła przychodu będzie uzależniona od spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ust. 1 ustawy o PIT.
Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 września 2020 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.512.2020.1):
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 14 września 2020 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.512.2020.1: Jeżeli podatnik zawiera umowę zlecenia w celu świadczenia usług, których zakres pokrywa się z przedmiotem jego działalności gospodarczej, i z treści umowy nie wynika, że jest ona zawarta w ramach działalności gospodarczej, to przychody można kwalifikować jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.
Przepisy podatkowe nie wprowadzają ograniczenia ani zakazu wykonywania w ramach działalności wykonywanej osobiście tych samych czynności, które są przedmiotem działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-183/16-3/AA) stwierdził:
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, 24 maja 2016 r., sygn. ILPB1/4511-1-183/16-3/AA: Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z zawartej umowy zlecenia ustawodawca pozostawił stronie tej umowy. Tym samym, jeżeli podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą zawiera umowę zlecenia, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, a z treści umowy nie wynika, aby była ona zawarta w ramach tej działalności, wówczas przychody z tytułu takiej umowy mogą być kwalifikowane jako pochodzące ze źródła przychodów, jakim jest działalność wykonywana osobiście.
Pana zdaniem, opierając się na interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 listopada 2013 r., nr IPPB1/415-984/13-2/KS wskazać należy, że podstawowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma okoliczność, czy umowa zlecenia/o dzieło zostanie zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotna jest przy tym treść umowy zlecenia/o dzieło, a zgodnie z zasadą swobody umów strony mogą dowolnie ułożyć stosunek cywilnoprawny. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z zawartej umowy zlecenia ustawodawca pozostawił stronie tej umowy.
Tym samym, jeżeli podatnik, prowadzący pozarolniczą działalności gospodarczą, zawiera umowę zlecenia/o dzieło, której zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, a z treści umowy nie wynika, aby była ona zawarta w ramach tej działalności, wówczas przychody z tytułu takiej umowy mogą być kwalifikowane jako pochodzące ze źródła przychodów, jakim jest działalność wykonywana osobiście.
Aby przychód z umowy zlecenia/umowy o dzieło mógł być zakwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 8 ustawy o PIT), spełnione muszą być łącznie następujące przesłanki wynikające z art. 5b ust. 1 ustawy o PIT (a contrario):
- zlecona usługa jest wykonywana przez podatnika osobiście, tj. bez udziału osób zatrudnionych, które wykonywałyby czynności związane z istotą tej usługi;
- umowa zlecenia została zawarta z osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, osobą prawną lub jej jednostką organizacyjną;
- umowa zlecenia nie została zawarta w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.
W niniejszej sprawie wszystkie wskazane przesłanki są spełnione.
Mając na względzie przedstawiony stan faktyczny oraz powołane interpretacje indywidualne organów podatkowych, stoi Pan na stanowisku, że przychody uzyskiwane z tytułu zawieranych umów o dzieło – zawartej poza ramami prowadzonej działalności gospodarczej i wykonywanej osobiście – stanowią przychód ze źródła działalność wykonywana osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 8 ustawy o PIT.
Stanowisko to znajduje pełne oparcie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych, w tym w interpretacjach:
- Dyrektora KIS z 17.05.2023 r. (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.313.2023.3.MG);
- Dyrektora KIS z 14.09.2020 r. (sygn. 0115-KDIT1.4011.512.2020.1);
- Dyrektora IS w Poznaniu z 24.05.2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-183/16-3/AA);
- Dyrektora IS w Poznaniu z 16.02.2017 r. (sygn. 3063-ILPB1-3.4511.18.2017.1.KP);
- Dyrektora IS w Warszawie z 14.11.2013 r. (sygn. IPPB1/415-984/13-2/KS);
- Dyrektora IS w Bydgoszczy z 17.06.2016 r. (sygn. ITPB4/4511 -353/16/MP);
- Dyrektora IS w Łodzi z 26.02.2014 r. (sygn. IPTPB1 /415-7/14-2/DS).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 22 ust. 9b pkt 8 ww. ustawy:
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy:
Odrębnymi źródłami przychodów są:
- działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2),
- pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3).
Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstawy opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje działalności wykonywanej osobiście przez określenie jej cech, lecz wskazuje w art. 13 jakiego rodzaju przychody kwalifikują się do tej działalności.
Przepis art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 , uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
c) przedsiębiorstwa w spadku
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Definicję działalności gospodarczej dla celów podatku dochodowego zawiera natomiast art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Uzupełnieniem definicji działalności gospodarczej są przesłanki negatywne, których łączne spełnienie wyklucza możliwość zaliczenia przychodów z działalności podatnika do źródła przychodów – działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Z treści wyżej cytowanego przepisu wynika, że wyłączenie określonych czynności z pozarolniczej działalności gospodarczej może nastąpić tylko w przypadku, gdy spełnione są wszystkie trzy przesłanki w nim wymienione.
W konsekwencji, co do zasady, do przychodów z działalności wykonywanej osobiście nie można zaliczyć przychodów uzyskanych przez podatnika na podstawie umów zlecenia/o dzieło w warunkach określonych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których zakres pokrywa się z przedmiotem prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. Nie oznacza to jednak, że w każdym przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy zlecenia/o dzieło jest identyczny z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej przychód uzyskany z tytułu tej umowy stanowi przychód z działalności gospodarczej.
Ostateczne przesądzenie do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody podatnika ze świadczenia usług na podstawie umowy zlecenia/o dzieło, które pokrywają się z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, możliwe jest tylko w konkretnym stanie faktycznym z uwzględnieniem przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 oraz w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy przypadek podlega w tym względzie odrębnej ocenie, albowiem nawet niewielkie różnice w przedstawionym opisie sprawy mogą powodować odmienność skutków podatkowych jakie wywierają one na gruncie prawa podatkowego.
Przepisy prawa podatkowego, co do zasady, nie zabraniają, czy też nie ograniczają podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą możliwości równoczesnego uzyskiwania przychodów z tytułu umów zlecenia czy umów o dzieło, kwalifikowanych jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wskazano we wniosku, prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą. Działalność jest opodatkowana w formie skali podatkowej (zasady ogólne). Jednocześnie zawiera Pan umowy o dzieło z X. Zakres czynności wynikających z umów o dzieło pokrywa się/jest zbieżny z przedmiotem prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Z treści każdej z umów o dzieło wynika, że:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, czyli X;
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, czyli X;
3) wykonujący czyli Pan nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące uregulowania prawne stwierdzić należy, że skoro przedmiotowa umowa o dzieło nie będzie zawarta w ramach działalności gospodarczej, to przychody osiągane z tego tytułu należy zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo