Interpretacja 0113-KDIPT1-1.4012.1071.2025.2.WL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy dla dostawy nieruchomości zabudowanej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 stycznia 2026 r. (data wpływu 14 stycznia 2026 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r., poz. 1153) Gmina może posiadać mienie komunalne. Składnikiem mienia komunalnego są w szczególności nieruchomości stanowiące własność Gminy.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę o numerze ewidencyjnym 1 obręb ..., położonej przy ul. ... w ... (dalej: „Nieruchomość”), którą zamierza w najbliższym czasie sprzedać.

Nieruchomość została nabyta przez Gminę w drodze spadku w … r., w konsekwencji przy jej nabyciu Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana w stosunku do niej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nieruchomość zabudowana jest budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczo-garażowym w zabudowie bliźniaczej (dalej łącznie: „Budynki”). Budynki zostały wybudowane przed … r., jednakże do chwili obecnej pozostają w stanie niewykończonym (tj. brak schodów prowadzących do drzwi głównych budynku, brak tynków elewacji i opaski oraz balustrad przy schodach i tarasach, brak stolarki okiennej i posadzek na poddaszu). Brak nakładów wykończeniowych i prac konserwacyjnych doprowadził do stopniowej degradacji Budynków. Niemniej pomimo ich niewykończonego stanu technicznego, Budynki stanowią budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”) – zarówno budynek mieszkalny jak i budynek gospodarczo-garażowy są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach.

Budynki, od momentu nabycia przez Gminę Nieruchomości, nie były i do czasu sprzedaży Nieruchomości nie będą w żaden sposób użytkowane, tj. nie były / nie będą one wykorzystywane przez Gminę ani podmiot trzeci do jakichkolwiek czynności. Jednocześnie, Wnioskodawca nie posiada informacji oraz nie jest w stanie aktualnie posiąść wiedzy czy Budynki od momentu ich wybudowania do nabycia Nieruchomości przez Gminę były zamieszkiwane bądź wykorzystywane w jakikolwiek sposób przez poprzednich właścicieli, w szczególności Gmina nie posiada informacji czy Budynki zostały kiedykolwiek oddane do użytkowania.

Nieruchomość jest uzbrojona w podstawowe media, tj. sieci wodno-kanalizacyjne oraz energetyczne.

W tym miejscu Gmina pragnie zaznaczyć, iż wszystkie wskazane wyżej naniesienia znajdujące się na Nieruchomości zostały wzniesione w okresie wcześniejszym niż dwa lata przed momentem jej planowanej sprzedaży. Dodatkowo w okresie dwóch lat poprzedzających sprzedaż, Gmina nie ponosiła / nie poniesie żadnych wydatków na przedmiotowe obiekty (tj. ani na posadowione na tej Nieruchomości Budynki, ani na sieci wodno-kanalizacyjne i energetyczne).

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo odpowiednio:

1)    W związku z informacją zawartą we wniosku, iż:

Nieruchomość jest uzbrojona w podstawowe media, tj. sieci wodno-kanalizacyjne oraz energetyczne.

proszę wskazać:

a)    czy ww. sieci znajdują się na działce nr 1, czy są doprowadzone tylko do jej granicy?

b)    jeżeli ww. sieci są doprowadzone tylko do granicy działki nr 1, to proszę wskazać czy na działce nr 1 znajdują się przyłącza do ww. sieci?

„Łączna odpowiedź Gminy na pytania 1a oraz 1b:

Gmina pragnie doprecyzować, że na działce o numerze ewidencyjnym 1 obręb ..., położonej przy ul. ... w ... (dalej: „Nieruchomość”) znajdują się:

‒     sieć kanalizacyjna wraz ze studzienką,

‒     sieć energetyczna,

dalej łącznie: „Sieci”;

‒     przyłącze do sieci energii elektrycznej (dalej: „Przyłącze”).

Gmina pragnie jednocześnie sprostować, że na Nieruchomości nie znajduje się sieć wodociągowa – najbliższa względem Nieruchomości sieć wodociągowa położona jest na drodze gminnej, w ciągu ulicy ..., niemniej infrastruktura ta nie zachodzi na teren Nieruchomości ani nie jest doprowadzona do jej granicy (tj. brak zamontowanych przyłączy wodociągowych). Dodatkowo, na Nieruchomości nie znajduje się przyłącze kanalizacyjne do sieci kanalizacyjnej.

c)    kto jest właścicielem ww. sieci? tj. czy sieć energetyczna i sieci wodno-kanalizacyjne są Państwa własnością czy są własnością przedsiębiorstw, które dostarczają te media?

„Gmina informuje, że właścicielem sieci kanalizacyjnej na Nieruchomości jest podmiot trzeci – Zakład Gospodarki Komunalnej w ... Sp. z o.o.

Jednocześnie, właścicielem sieci oraz przyłącza energii elektrycznej jest podmiot zewnętrzny – przedsiębiorstwo dostarczające energię elektryczną.”

d)    czy ww. sieci będą przedmiotem sprzedaży?

„Gmina wskazuje, że ww. sieci ani Przyłącze nie będą przedmiotem transakcji sprzedaży Nieruchomości.”

e)    czy na działce znajdują się konstrukcje wsporcze, słupy, będące elementami sieci energetycznej?

„Gmina informuje, że na Nieruchomości nie znajdują się konstrukcje wsporcze (w tym słupy) będące elementami sieci energetycznej.”

f)     czy sieć energii elektrycznej i sieci wodno-kanalizacyjne lub przyłącza do tych sieci stanowią budowle lub ich części, w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.) bądź urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9) ustawy Prawo budowlane?

g)    jeśli ww. sieci stanowią urządzenia budowlane, to proszę wskazać z jakim budynkiem/budowlą są one powiązane?

„Łączna odpowiedź Gminy na pytania 1f oraz 1g:

Gmina wskazuje, iż w jej ocenie, Sieci oraz Przyłącze stanowią budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).”

2)    Jeśli ww. sieci lub przyłącza do tych sieci stanowią budowle lub ich części oraz są Państwa własnością, to proszę wskazać:

a)    Czy ww. sieci lub przyłącza do tych sieci zostały także nabyte przez Państwa Gminę w drodze spadku, czy były wybudowane przez Państwa Gminę?

b)    Jeśli ww. sieci lub przyłącza do tych sieci zostały wybudowane przez Państwa Gminę, to proszę wskazać, czy przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu budowy ww. budowli?

c)    Czy doszło do pierwszego zasiedlenia poszczególnych budowli? Jeśli tak, to kiedy?

d)    Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem poszczególnych budowli a dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

e)    Czy wykorzystywali Państwo ww. budowle wyłącznie na cele działalności zwolnionej? Jeśli tak, to jaką działalność zwolnioną od podatku, do której były wykorzystywane ww. budowle wykonywali Państwo?

„Zgodnie z udzielonymi przez Gminę odpowiedziami na pytanie nr 1 niniejszego Wezwania, Sieci oraz Przyłącze znajdujące się na Nieruchomości nie stanowią własności Gminy oraz nie będą stanowiły przedmiotu transakcji sprzedaży. Tym samym, rzeczone pytanie staje się bezprzedmiotowe.”

Pytanie

Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, aczkolwiek korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, aczkolwiek korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Mając na uwadze, że umowa sprzedaży jest umową cywilnoprawną (uregulowaną w art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t.j. z dnia 6 sierpnia 2025 r., Dz.U.2025.1071) Gmina będzie podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części oraz wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Mając na uwadze, iż Gmina zamierza dokonać sprzedaży Nieruchomości za wynagrodzeniem i działać będzie jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tej transakcji, przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT.

W tym miejscu Gmina pragnie ponadto zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia budynku czy budowli. Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”) – na podstawie art. 3 pkt 2 oraz pkt 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, znajdujące się na Nieruchomości Budynki stanowią budynki w rozumieniu Prawa budowlanego - rzeczone naniesienia w pełni spełniają bowiem cechy budynku, o których mowa w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, tj. są one trwale związane z gruntem, wydzielone za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach.

Ponadto, stanowiące ww. naniesienia Budynki stanowić będą przedmiot planowanej transakcji – w ramach sprzedaży dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym).

Sposób opodatkowania VAT dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Na podstawie tego przepisu uznaje się, że w przypadku transakcji, które mają za przedmiot dostawę nieruchomości zabudowanych sposób opodatkowania ustala się w oparciu o zasady przewidziane do posadowionych na tym gruncie budynków lub budowli.

Zważywszy zatem, że w analizowanym przypadku przedmiotem sprzedaży będzie grunt zabudowany, transakcja ta powinna zostać opodatkowana według zasad przewidzianych dla posadowionych na nim obiektów. W związku z tym, zdaniem Gminy, przedmiotową transakcję na gruncie VAT Gmina powinna rozpatrywać jako czynność stanowiącą de facto dostawę budynków, budowli lub ich części wraz z przynależnym do nich gruntem.

Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 10 sierpnia 2011 r., sygn. I FSK 1232/10. NSA stwierdził mianowicie, że tego rodzaju dostawę należy traktować jako dostawę budynku lub budowli, a do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku właściwa dla dostawy budynku lub budowli. Jak wskazano w uzasadnieniu wyroku: w świetle unormowań zawartych w Kodeksie cywilnym niemożliwe jest istnienie własności budynku całkowicie oderwanej od prawa do gruntu. Związanie budynku z gruntem przewidziane jest najwyraźniej w art. 47 § 1 i 2 oraz art. 48 k.c. Z unormowań powyższych wynika jednoznacznie, że budynki są częściami składowymi gruntu i mogą istnieć tylko w sytuacjach przewidzianych w Kodeksie cywilnym lub też w przepisach szczególnych (…) Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma również wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten reguluje szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej cześć) ten jest trwale związany. Treść tego przepisu, nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. (…) Niezasadne w świetle przepisów prawa cywilnego jest zatem dzielenie dostawy gruntu zabudowanego na dwie samodzielne i odrębne transakcje dostawy gruntu oraz dostawy budynku. Trudno jest również znaleźć uzasadnienie dla takiego podziału na gruncie regulacji ustawy o podatku od towarów i usług. (…) przyjęta przez organ konstrukcja dzieląca jedną transakcję na dostawę niezabudowanego gruntu i nieodpłatną dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie, to wciąż grunt zabudowany, do dostawy którego należy stosować treść tak art. 29 ust. 5, jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia z tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)    wybudowaniu lub

b)    ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W rezultacie, w zależności od tego czy od momentu pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części zgodnie z ww. definicją do momentu sprzedaży minęły dwa lata, działka wraz z zabudowaniami będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (jeśli ten okres upłynął), albo nie będzie kwalifikować się na to zwolnienie z VAT (jeśli od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż 2 lata).

Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Budynki, od momentu nabycia przez Gminę Nieruchomości, nie były i do czasu sprzedaży Nieruchomości nie będą w żaden sposób użytkowane, tj. nie były / nie będą one wykorzystywane przez Gminę ani podmiot trzeci do jakichkolwiek czynności. Jednocześnie, Wnioskodawca nie posiada informacji oraz nie jest w stanie aktualnie posiąść wiedzy czy Budynki od momentu ich wybudowania do nabycia przez Gminę były zamieszkiwane bądź wykorzystywane w jakikolwiek sposób przez poprzednich właścicieli, w szczególności Gmina nie posiada informacji czy Budynki zostały kiedykolwiek oddane do użytkowania.

Z uwagi na brak informacji w powyższym zakresie, Gmina nie jest w stanie jednoznacznie określić czy doszło w przeszłości do pierwszego zasiedlenia Budynków. Wobec tego, w ocenie Gminy, z ostrożności należałoby przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia Budynków nie doszło. W konsekwencji, zdaniem Gminy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem Gmina nie jest w stanie wskazać czy między pierwszym zasiedleniem ww. naniesień a planowaną dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)    w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)    dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak Gmina wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość została przez Gminę nabyta w drodze spadku, w konsekwencji czego z uwagi na brak podatku VAT na tej transakcji Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jej nabyciu. Ponadto, od czasu wejścia w posiadanie Nieruchomości, Gmina nie wykorzystywała i do czasu sprzedaży nie będzie wykorzystywała jej do żadnych czynności, w tym do czynności opodatkowanych VAT, a ponadto Gmina nie ponosiła / nie będzie ponosić żadnych wydatków na Nieruchomość tj. ani na posadowione na tej Nieruchomości Budynki, ani na sieci wodno-kanalizacyjne i energetyczne.

W związku z powyższym Gmina stoi na stanowisku, że w analizowanym przypadku zostały spełnione obie przesłanki warunkujące zwolnienie od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, tj. przy nabyciu Nieruchomości Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz Gmina nie ponosiła i do momentu sprzedaży nie poniesie wydatków na jej ulepszenie. Tym samym, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT, aczkolwiek korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

‒     podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

‒     podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza opisu sprawy oraz powołanych regulacji prowadzi do wniosku, że sprzedaż przez Państwa Gminę działki nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami (budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczo-garażowym w zabudowie bliźniaczej) będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), nie będzie wykonywana w ramach zadań publicznych. W odniesieniu do dostawy działki nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami nie będą działali Państwo jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Dokonując odpłatnego zbycia ww. działki zabudowanej objętej wnioskiem będą działali Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem transakcja sprzedaży działki nr 1 wraz z posadowionymi na niej budynkami będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)    dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)    pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)    wybudowaniu lub

b)    ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji,

w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)    w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)    dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.).

Według art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

W opisie sprawy wskazali Państwo, że na nieruchomości znajdują się również: sieć kanalizacyjna wraz ze studzienką, sieć energetyczna, przyłącze do sieci energii elektrycznej. Właścicielem ww. elementów są podmioty trzecie. Nie będą one przedmiotem transakcji sprzedaży. Zatem, w tym miejscu należy przywołać przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i 2 ustawy Kodeks cywilny:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Według art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiące własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Zatem, skoro na działce nr 1 znajdują się ww. sieci i przyłącze, które nie stanowią Państwa własności, to należy zgodzić się z Państwem, że nie będą one przedmiotem dostawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że zamierzają Państwo sprzedać Nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczo-garażowym w zabudowie bliźniaczej. Budynki zostały wybudowane przed … r., jednakże do chwili obecnej pozostają w stanie niewykończonym (tj. brak schodów prowadzących do drzwi głównych budynku, brak tynków elewacji i opaski oraz balustrad przy schodach i tarasach, brak stolarki okiennej i posadzek na poddaszu). Niemniej pomimo ich niewykończonego stanu technicznego, Budynki stanowią budynki w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane - zarówno budynek mieszkalny jak i budynek gospodarczo-garażowy są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach. Naniesienia znajdujące się na Nieruchomości zostały wzniesione w okresie wcześniejszym niż dwa lata przed momentem jej planowanej sprzedaży. Dodatkowo w okresie dwóch lat poprzedzających sprzedaż, Gmina nie ponosiła / nie poniesie żadnych wydatków na przedmiotowe obiekty.

Odnosząc się do zwolnienia sprzedaży budynku mieszkalnego oraz budynku gospodarczo-garażowego w zabudowie bliźniaczej, które jak wskazali Państwo w opisie sprawy są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, należy stwierdzić, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znajdzie zastosowania, gdyż opis prawy nie wskazuje, iż ww. budynki zostały zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

Zatem, w odniesieniu do sprzedaży tych budynków należy przeanalizować zastosowanie zwolnienia na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy – nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości oraz nie ponosili/nie będą Państwo ponosili nakładów na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym budynków położonych na działce nr 1. W związku z tym, w odniesieniu do tych budynków, zostaną spełnione przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym, sprzedaż budynku mieszkalnego oraz budynku gospodarczo-garażowego w zabudowie bliźniaczej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazano wyżej, grunt na którym są położone ww. budynki będzie podlegał opodatkowaniu według tych samych regulacji jak ww. budynki.

Tym samym, dostawa działki nr 1, na której położone są ww. budynki, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Zatem, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)    z zastosowaniem art. 119a;

2)    w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)    z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.