Interpretacja 0113-KDIPT1-1.4012.1107.2025.2.ŻR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 listopada 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 13 listopada 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, usług masażu świadczonych przez Panią i współpracujących z Panią na podstawie umowy zlecenia techników masażystów i fizjoterapeutów,
• zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, usług masażu świadczonych przez współpracujących z Panią na zasadzie współpracy B2B techników masażystów i fizjoterapeutów.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 grudnia 2025 r. (data wpływu 7 stycznia 2026 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni prowadzi studio masażu, w ramach którego wykonuje działalność gospodarczą w zakresie usług kosmetycznych oraz masażu. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem VAT.

Spektrum usług obejmuje w szczególności:

1.      Masaże twarzy - spersonalizowana terapia obejmująca twarz, szyję, kark, głowę i dekolt.

Dostępne są następujące warianty: (...)

2.      Masaże relaksacyjne.

Masaże różnią się produktami, na których wykonuje się masaż i częściami ciała.

Zakres obszarów zależnie od wariantu: (...)

3.      „Masaż gorącymi kamieniami”,

4.      „Masaż stóp”,

5.      „Masaż głowy”,

6.      „Masaż klasyczny”,

7.      „Drenaż limfatyczny”,

8.      „Masaż terapeutyczny”,

9.      „Masaż sportowy”,

10.   „Masaż antycellulitowy”,

11.  „Maderoterapia” - łączy manualny drenaż limfatyczny i masaż z użyciem drewnianych narzędzi.

Każdy zabieg jest poprzedzany wywiadem, kwalifikacją i doborem technik do potrzeb zdrowotnych danej osoby. Przed każdym rodzajem masażu prowadzony jest wywiad, omawiane są wskazania, przeciwwskazania oraz cele zdrowotne wizyty. Zabieg jest personalizowany w pierwszej kolejności pod kątem potrzeb zdrowotnych konkretnej osoby. Wnioskodawczyni podkreśla, że każdy masaż, niezależnie od nazwy handlowej (oznaczony), jest planowany z bezpośrednim zamiarem osiągnięcia efektu zdrowotnego (profilaktyka, zachowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia), a ewentualne skutki estetyczne mają charakter wtórny i nie możliwe w oderwaniu od kontekstu zdrowotnego.

W praktyce stosowany jest zestaw technik obejmujący m.in. masaż tkanek głębokich, manualny drenaż limfatyczny, masaż klasyczny, masaż izometryczny, terapia punktów spustowych, elementy akupresury, techniki narzędziowe typu IASTM oraz inne metody (w tym Gua Sha, maderoterapia, masaż próżniowy).

Zabiegi te ukierunkowane są na przywracanie prawidłowego napięcia tkanek, redukcję dolegliwości bólowych i napięciowych, zmniejszanie obrzęków, usprawnienie krążenia i odpływu chłonki, a także poprawę zakresu ruchu, jakości snu i ogólnego dobrostanu. Terapie te mają również istotny wpływ na układ nerwowy przyczyniają się do wyciszenia, redukcji poziomu stresu oraz regulacji napięcia emocjonalnego, wspierając naturalne procesy regeneracyjne organizmu.

W szczególności masaże twarzy mają charakter spersonalizowanej terapii obejmującej twarz, szyję, kark, głowę i dekolt, z naciskiem na rozluźnianie mięśni mimicznych i żucia (co służy profilaktyce i łagodzeniu dolegliwości napięciowych, bruksizmu, bólów głowy i szyi), poprawę mikrokrążenia skóry, elastyczności naczyń oraz drenażu żylno-limfatycznego.

Także w wariantach antycellulitowych cel zdrowotny wyraża się przede wszystkim w poprawie mikrokrążenia i pracy układu limfatycznego.

Wnioskodawczyni wykonuje zabiegi osobiście jako technik masażysta, część usług będzie wykonywana przez współpracujących techników masażystów bądź fizjoterapeutów na podstawie umów cywilnoprawnych oraz na zasadzie współpracy B2B.

Poniżej szczegółowe opisy i uzasadnienie celów zdrowotnych dla poszczególnych masaży:

1.      Masaże twarzy

Wszystkie masaże twarzy to spersonalizowana terapia obejmująca twarz, szyję, kark, głowę i dekolt. Łączy techniki masażu tkanek głębokich, drenażu limfatycznego, masażu klasycznego, elementy akupresury, techniki narzędziowe IASTM oraz metody takie jak Gua Sha, Kobido, masaż podciśnieniowy, masaż transbukalny, maderoterapia.

Głównym celem jest normalizacja napięcia mięśniowo-powięziowego, poprawa mikrokrążenia i drenażu, wyciszenie układu nerwowego. Ewentualna poprawa wyglądu jest efektem wtórnym, wynikającym z poprawy kondycji zdrowotnej tkanek.

W masażach twarzy przede wszystkim skupia się na rozluźnianiu mięśni szyi i karku, napiętych mięśni mimicznych, żwaczy, co ma kluczowe znaczenie w profilaktyce i łagodzeniu napięciowych bólów głowy, migren, dolegliwości związanych z bruksizmem oraz przy napięciach mięśniowych przy założonym aparacie ortodontycznym (profilaktyka, przywracanie, poprawa zdrowia).

Masaż stymuluje mikrokrążenie skórne (układ krwionośny), poprawiając koloryt, dotlenienie i odżywienie skóry (poprawa, zachowanie). Techniki drenażowe wspomagają odpływ limfy, przeciwdziałając obrzękom (profilaktyka, przywracanie). Masaże wpływają również relaksująco na układ nerwowy, redukując objawy stresu (poprawa). Lepsze odżywienie i dotlenienie mózgu, naczynia krwionośne stają się bardziej elastyczne (profilaktyka, przywracanie, poprawa). Profilaktyka i poprawa przy opadających powiekach, co może przeszkadzać w widzeniu.

Masaże twarzy zapewniają kompleksowe działanie profilaktyczne, zachowujące, przywracające i poprawiające zdrowie tego obszaru.

2.      Masaże relaksacyjne

Powolne, rytmiczne techniki ukierunkowane na wyciszenie układu nerwowego i redukcję napięcia psychofizycznego (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia). Masaże relaksacyjne oparte są na technikach masażu klasycznego, drenażu limfatycznego, masażu tkanek głębokich.

Mechaniczne działanie masażu redukuje napięcie mięśniowe, szczególnie to o podłożu stresowym (przywracanie), wspomaga prawidłowe funkcjonowanie układu krążenia (normalizacja tętna, ciśnienia, profilaktyka obrzęków i żylaków) i odpornościowego, (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia).

Zwiększa się ruchomość stawów, aparat więzadłowy staje się bardziej elastyczny, zwiększa się zakres ruchów (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia).

3.      Masaż gorącymi kamieniami

Głębokie ciepło kamieni bazaltowych penetruje tkanki, powodując znaczące rozszerzenie naczyń krwionośnych i intensyfikację przepływu krwi, co przyspiesza metabolizm i usuwanie toksyn (poprawa zdrowia). Ciepło to jest wysoce efektywne w redukowaniu głębokiego napięcia mięśniowego i bólu, zwłaszcza w obrębie kręgosłupa (przywracanie, poprawa). Masaż kamieniami usprawnia również przepływ limfy. Całość ma silne działanie uspokajające na układ nerwowy (poprawa, profilaktyka stresu).

4.      Masaż stóp

Poprzez stymulację licznych zakończeń nerwowych i receptorów, masaż stóp wywiera działanie odruchowe na cały organizm, prowadząc do głębokiej relaksacji i redukcji stresu (profilaktyka, poprawa zdrowia). Bezpośrednio poprawia krążenie krwi w stopach i łydkach (profilaktyka, poprawa). Wspomaga przepływ limfy, pomagając redukować obrzęki stóp i kostek (przywracanie). Rozluźnia napięte mięśnie i powięź stopy, łagodząc ból i poprawiając komfort chodzenia (przywracanie, poprawa).

5.      Masaż głowy

Masaż skupia się na obszarze głowy, szyi i karku, łagodzi napięcia i zmęczenie psychiczne, poprawia krążenie, przynosi ulgę przy napięciowych bólach głowy i migrenach, bruksizmie, napięciach w karku i uczuciu przeciążenia, poprawia jakość snu. Praca na obszarze głowy, szyi i karku pozwala rozluźnić nadmiernie spięte mięśnie, zmniejszyć dolegliwości bólowe i wspomóc naturalną regenerację organizmu (profilaktyka, poprawa zdrowia). Dzięki stymulacji mikrokrążenia w skórze głowy poprawia się jej dotlenienie i odżywienie oraz stymulacja mieszków włosowych, profilaktyka i wsparcie przy wypadaniu włosów (profilaktyka, poprawa zdrowia).

6.      Masaż klasyczny

Wykorzystuje techniki takie jak głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, oklepywanie i wibracje. Techniki te bezpośrednio oddziałują na tkankę mięśniową, redukując wzmożone napięcie wynikające np. z przeciążeń statycznych (praca siedząca) czy dynamicznych (wysiłek fizyczny), co przywraca prawidłową funkcję mięśni, łagodzi ból i przyspiesza procesy regeneracyjne (przywracanie, poprawa zdrowia). Stanowi to również profilaktykę powstawania przewlekłych zespołów bólowych i wad postawy. Masaż pobudza receptory w skórze i tkankach głębszych, co drogą odruchową wpływa na centralny układ nerwowy, obniżając poziom stresu i poprawiając samopoczucie. Zmniejsza objawy stresu, takie jak bóle głowy, napięcia czy bezsenność (poprawa, zachowanie zdrowia). Mechaniczne oddziaływanie na tkanki usprawnia krążenie krwi, co prowadzi do lepszego dotlenienia i odżywienia komórek oraz szybszego usuwania metabolitów (poprawa, przywracanie). Jednocześnie stymulowany jest przepływ limfy, co zapobiega obrzękom i wspomaga usuwanie toksyn (profilaktyka, przywracanie, poprawa).

7.      Drenaż limfatyczny

Manualny drenaż limfatyczny to zabieg, który usprawnia przepływ limfy, redukuje obrzęki i zastoje limfatyczne. Dzięki specjalistycznym, delikatnym technikom manualnym wspomaga pracę układu limfatycznego, przyspiesza detoksykację organizmu i wspiera jego naturalne procesy regeneracyjne (profilaktyka, przywracanie, poprawa).

Polecany jest szczególnie osobom z tendencją do zastojów limfatycznych, przewlekłego zmęczenia oraz w okresie rekonwalescencji po urazach czy zabiegach chirurgicznych, stany po mastektomii, wsparcie pracy układu limfatycznego (profilaktyka, przywracanie, poprawa). Może być stosowany profilaktycznie lub jako element terapii wspierającej odporność i oczyszczanie organizmu, przy spowolnionym metabolizmie, we wspomaganiu procesu odchudzania (profilaktyka, przywracanie, poprawa).

8.      Masaż terapeutyczny

Jest to forma terapii manualnej, gdzie techniki masażu (masaż tkanek głębokich, masaż poprzeczny, techniki powięziowe, terapia punktów spustowych, terapia blizn, masaż klasyczny i funkcyjny, techniki terapii narzędziowej tkanek miękkich IASTM (ang. Instrument Assisted Soft Tissue Mobilization), techniki podciśnieniowe (masaż próżniowy) są dobierane i stosowane celowo w leczeniu konkretnych schorzeń lub dysfunkcji narządu ruchu.

Ma na celu bezpośrednie przywracanie prawidłowej funkcji tkanek - rozluźnianie nadmiernie napiętych mięśni, zwiększanie ruchomości w stawach, redukcję bólu, zmniejszenie ryzyka przeciążeń (przywracanie, poprawa, ratowanie zdrowia). Intensywnie wpływa na krążenie krwi, przyspieszając procesy gojenia (przywracanie). Często zawiera elementy drenażu limfatycznego w celu likwidacji obrzęków towarzyszących stanom zapalnym czy urazom (przywracanie, ratowanie). Stosowany jest również w profilaktyce wtórnych zmian i powikłań oraz zachowaniu osiągniętej sprawności.

9.      Masaż sportowy

Adaptuje techniki masażu klasycznego i terapeutycznego do potrzeb osób aktywnych fizycznie. Stosuje się go przed wysiłkiem (przygotowanie mięśni, profilaktyka urazów), po wysiłku (przyspieszenie regeneracji, przywracanie równowagi mięśniowej) oraz w okresie międzytreningowym (zachowanie sprawności). Intensywne techniki redukują napięcie mięśniowe, zwiększają elastyczność, poprawiają ukrwienie (lepsze odżywienie, szybsze usuwanie metabolitów) i wspomagają przepływ limfy, co jest kluczowe dla przywracania zdrowia po wysiłku i poprawy wydolności, (przywracanie, poprawa, profilaktyka zdrowia).

10.  Masaż antycellulitowy

Stosuje intensywne techniki manualne, takie jak techniki masażu klasycznego - ugniatanie, rozcieranie, powięziowego, masażu izometrycznego, stretching, techniki terapii narzędziowej tkanek miękkich IASTM (ang. Instrument Assisted Soft Tissue Mobilization), techniki podciśnieniowe (masaż próżniowy).

Celem jest rozluźnienie napięć mięśniowych, które mogą zaburzać przepływ płynów, intensywne pobudzenie mikrokrążenia krwi, poprawa przepuszczalności naczyń włosowatych oraz mechaniczne usprawnienie przepływu limfy w obszarach dotkniętych lipodystrofią (cellulitem) (przywracanie, poprawa zdrowia). Poprawa krążenia i drenażu pomaga zredukować zastoje płynów, obrzęki oraz usunąć toksyny, co jest istotne, gdyż cellulit jest zaburzeniem metabolicznym i krążeniowym tej tkanki. Masaż może również rozluźniać zwłóknienia tkanki łącznej (przywracanie). Działania te mają charakter profilaktyczny wobec pogłębiania się zmian. Jest też formą profilaktyki w przypadku tendencji do zastojów, uczucia ciężkości czy żylaków.

Masaż próżniowy powoduje silne przekrwienie tkanek (stymulacja układu krwionośnego), co znacząco poprawia ich odżywienie i metabolizm (poprawa zdrowia). Jest to jedna z najskuteczniejszych metod mechanicznej stymulacji przepływu limfy i redukcji zastojów (przywracanie, poprawa). Podciśnienie pomaga również w rozluźnianiu głębokich napięć mięśniowych i powięziowych, często trudnych do osiągnięcia innymi technikami (przywracanie, poprawa). Może działać profilaktycznie wobec bólów pleców czy zastojów limfatycznych.

11.  Maderoterapia

Maderoterapia ma podobne założenia jak masaż antycellulitowy, tylko wykorzystuje nieco inne narzędzia. To holistyczna metoda pracy z ciałem łącząca manualny drenaż limfatyczny z intensywnym masażem za pomocą specjalnych anatomicznie zaprojektowanych drewnianych narzędzi. Łączy techniki drenażu limfatycznego z głęboką pracą na tkance podskórnej i powięzi, dzięki czemu skutecznie poprawia krążenie, redukuje cellulit i ujędrnia ciało (profilaktyka, przywracanie, poprawa zdrowia).

Zabieg wspiera naturalną detoksykację organizmu, pobudza krążenie i metabolizm, a przy tym pomaga zredukować cellulit, zmniejszyć obrzęki i rozluźnić napięcia mięśniowe (profilaktyka, przywracanie, poprawa zdrowia).

W uzupełnieniu wniosku na pytania zawarte w wezwaniu wskazała Pani odpowiednio:

1.      Czy jest Pani podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.)?

Wnioskodawczyni nie jest podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.)

2.      Czy opisane we wniosku usługi masażu są/będą świadczone przez Panią w ramach działalności leczniczej?

Opisane we wniosku usługi masażu nie są i nie będą świadczone przez Wnioskodawczynię w ramach działalności leczniczej. Wnioskodawczyni chciałaby podkreślić, iż są to usługi z zakresu opieki medycznej.

3.      Jakie usługi masażu nabywa/będzie Pani nabywała od współpracujących techników masażystów lub fizjoterapeutów, a jakie świadczy/będzie Pani świadczyła osobiście?

Każdy rodzaj masażu wymieniony we wniosku jest/będzie nabywany od współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów oraz świadczony przez Wnioskodawczynię osobiście.

4.      Czy nabywane usługi od współpracujących techników masażystów bądź fizjoterapeutów stanowią/będą stanowiły usługi w zakresie opieki medycznej, które mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia?

Tak, nabywane usługi od współpracujących techników masażystów bądź fizjoterapeutów stanowią/będą stanowiły usługi w zakresie opieki medycznej, które mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia.

5.      Czy usługi masażu objęte zakresem wniosku, świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B nabywa/będzie Pani nabywała we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej?

Usługi masażu objęte zakresem wniosku, świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B Wnioskodawczyni nabywa/będzie nabywała we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, tj. w modelu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT (tj. usługi objęte zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN).

Wnioskodawczyni chciałaby jednak podkreślić, iż w ramach usług masażu objętych zakresem wniosku, świadczonych przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia (poza schematem B2B), zastosowanie miałby art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT (usługi objęte zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN), a nie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT.

6.      Czy ww. usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są/będą przez nich świadczone w Pani imieniu i na Pani rachunek?

Wyżej wskazane usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia są/będą przez nich świadczone w imieniu Wnioskodawczyni i na jej rachunek, tj. w modelu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT (usługi objęte zakresem pytania nr 1 wniosku ORD-IN).

Wnioskodawczyni chciałaby jednak podkreślić, iż w ramach usług masażu objętych zakresem wniosku, świadczonych przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B, zastosowanie miałby art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT (tj. usługi objęte zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN), a nie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT.

Przy tym, Wnioskodawczyni wołałaby podkreślić, iż odpowiada na niniejsze pytanie z punktu widzenia zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, a nie schematu współpracy ze współpracownikami.

Schemat współpracy jest następujący: klient nabywa usługę od Wnioskodawczyni, rezerwuje wizytę, uiszcza opłatę. Współpracownicy nie zawierają umów z klientami, nie pobierają zapłaty od klientów i nie dokumentują sprzedaży na rzecz klientów we własnym imieniu; wykonują czynności zabiegowe jako osoby działające na zlecenie (poza schematem B2B) oraz na zasadzie współpracy B2B w ramach organizacji usługi prowadzonej przez Wnioskodawczynię. W zakresie współpracy B2B współpracownicy świadczą usługę na rzecz Wnioskodawczyni (faktury są wystawiane na Wnioskodawczynię), natomiast wobec klienta usługę świadczy Wnioskodawczyni.

7.      Czy ww. usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są/będą świadczone w ramach prowadzonej przez nich własnej działalności gospodarczej?

Tak, wyżej wskazane usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B są/będą świadczone w ramach prowadzonej przez nich własnej działalności gospodarczej. Należałoby jednak zaznaczyć, iż odpowiedź ta dotyczy wyłącznie usług masażu objętych zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN, tj.: „Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni nabywa, we własnym imieniu, lecz na rzecz klienta, opisane usługi masażu, świadczone przez techników masażystów i fizjoterapeutów, a następnie odsprzedaje je klientowi w niezmienionym zakresie, odsprzedaż ta korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT?”

W zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN, tj.:

„Czy opisane usługi masażu wykonywane przez Wnioskodawczynię samodzielnie w ramach zawodu technika masażysty oraz przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia każdorazowo z bezpośrednim celem terapeutycznym w rozumieniu profilaktyki, zachowania, przywracania lub poprawy zdrowia mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT?”, współpraca z technikami masażystami i fizjoterapeutami odbywa się na podstawie umów zlecenia poza formatem B2B (umowy zlecenia z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczych).

8.      Czy współpracujący na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B technicy masażyści i fizjoterapeuci wystawiają/będą wystawiali dla Pani faktury VAT dokumentujące wykonane dla Pani czynności, czy też inne dokumenty (proszę wskazać jakie)?

Tak, współpracujący na zasadzie współpracy B2B technicy masażyści i fizjoterapeuci wystawiają/będą wystawiali dla Wnioskodawczyni faktury VAT dokumentujące wykonane czynności. Należałoby jednak zaznaczyć, iż odpowiedź ta dotyczy wyłącznie usług masażu objętych zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN, tj.:

„Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni nabywa, we własnym imieniu, lecz na rzecz klienta, opisane usługi masażu, świadczone przez techników masażystów i fizjoterapeutów, a następnie odsprzedaje je klientowi w niezmienionym zakresie, odsprzedaż ta korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT?”

W zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN, tj.:

„Czy opisane usługi masażu wykonywane przez Wnioskodawczynię samodzielnie w ramach zawodu technika masażysty oraz przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia każdorazowo z bezpośrednim celem terapeutycznym w rozumieniu profilaktyki, zachowania, przywracania lub poprawy zdrowia mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT?”, współpracujący na podstawie umów zlecenia poza formatem B2B (umowy zlecenia z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczych) technicy masażyści i fizjoterapeuci wystawiają dla Wnioskodawczyni pisemne rachunki.

9.      Czy ww. usługi masażu objęte zakresem wniosku, nabywa/będzie nabywała Pani od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i/lub pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i  usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.)? Jeśli tak, proszę wskazać, czy są/będą to podmioty określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 czy  też w pkt 19 ustawy?

Wyżej wskazane usługi masażu objęte zakresem wniosku (tj. objętych zakresem pytania nr 2 wniosku ORD-IN), Wnioskodawczyni nabywa/będzie nabywała od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.).

10.  Czy (jeśli tak, to które) ww. usługi masażu, o których mowa we wniosku są/mogą być wykonywane wyłącznie w celu estetycznym, poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta (proszę wskazać odrębnie dla każdej usługi masażu objętej zakresem wniosku)?

Nie, wyżej wskazane usługi masażu, o których mowa we wniosku nie są/nie mogą być wykonywane wyłącznie w celu estetycznym, poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta.

11.  Czy usługi masażu objęte zakresem wniosku, świadczy/będzie Pani świadczyć w  ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej? Jeśli tak, to proszę wskazać na podstawie jakiego przepisu?

Tak, usługi masażu objęte zakresem wniosku, Wnioskodawczyni świadczy/będzie świadczyć w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (tekst jedn.: Dz. U. Z 2018 r. poz. 227 z późn. zm.) Zawód technika masażysty został ujęty w grupie 3254 - "Technicy fizjoterapii i masażyści" kod zawodu 325402 - technik masażysta. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 10 lipca 2023 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1515), wymagane kwalifikacje do uzyskania tytułu technik masażysta to: rozpoczęcie po 31 sierpnia 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej i uzyskanie dyplomu zawodowego w zawodzie technik masażysta albo rozpoczęcie przed dniem 1 września 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie technik masażysta. W myśl rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 31 marca 2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 860 z późn. zm.), absolwent szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do wykonywania następujących zadań zawodowych:

a.      wykonywania masażu medycznego;

b.      wykonywania masażu sportowego;

c.       wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;

d.      prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.

Zatem, technik masażysta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji i jest zawodem medycznym uprawnionym również do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby podkreślić, iż została wpisana do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 i n. ustawy o niektórych zawodach medycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1730)).

12.  Czy wszyscy technicy masażyści i fizjoterapeuci współpracujący z Panią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B świadczą/będą świadczyć ww. usługi masażu objęte zakresem wniosku, w  ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa  w ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej? Jeśli tak, to proszę wskazać przepisy, na  podstawie których fizjoterapeuci oraz  technicy masażyści współpracujący z Panią zarówno na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są/będą uprawnieni do udzielania świadczeń zdrowotnych?

Tak, wszyscy technicy masażyści i fizjoterapeuci współpracujący z Wnioskodawczynią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B świadczą/będą świadczyć ww. usługi masażu objęte zakresem wniosku, w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 227 z późn. zm.). Zawód technika masażysty został ujęty w grupie 3254 – "Technicy fizjoterapii i masażyści" kod zawodu 325402 - technik masażysta. Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 10 lipca 2023 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1515), wymagane kwalifikacje do uzyskania tytułu technik masażysta to: rozpoczęcie po 31 sierpnia 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej i uzyskanie dyplomu zawodowego w zawodzie technik masażysta albo rozpoczęcie przed dniem 1 września 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie technik masażysta. W myśl rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z 31 marca 2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (tekst jedn.: Dz. U. z 2017 r. poz. 860 z późn. zm.), absolwent szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do wykonywania następujących zadań zawodowych:

a.      wykonywania masażu medycznego;

b.      wykonywania masażu sportowego;

c.       wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;

d.      prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.

Zatem, technik masażysta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji i jest zawodem medycznym uprawnionym również do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Jednocześnie Wnioskodawczyni chciałaby podkreślić, iż wszyscy technicy masażyści współpracujący z nią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są wpisani do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 i n. ustawy o niektórych zawodach medycznych (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1730)).

Jednocześnie należy wskazać, iż zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1213 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodzie fizjoterapeuty. Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

„Świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ust. 2, udziela samodzielnie fizjoterapeuta posiadający tytuł:

1.      magistra uzyskany w sposób, o którym mowa wart. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a;

2.      magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7, oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

3.      licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

4.      zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 8, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.”

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta. Zatem osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty są osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych (art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213)).

Wnioskodawczyni chciałaby podkreślić, iż wszyscy fizjoterapeuci współpracujący z nią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są wpisani do Krajowego Rejestru Fizjoterapeutów zgodnie z art. 29 ust. 3 i n. ustawy o zawodzie fizjoterapeuty (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213).

Pytania

1.  Czy opisane usługi masażu wykonywane przez Wnioskodawczynię samodzielnie w ramach zawodu technika masażysty oraz przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na podstawie umów zlecenia każdorazowo z bezpośrednim celem terapeutycznym w rozumieniu profilaktyki, zachowania, przywracania lub poprawy zdrowia mogą korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT?

2.  Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni nabywa, we własnym imieniu, lecz na rzecz klienta, opisane usługi masażu, świadczone przez techników masażystów i fizjoterapeutów, a następnie odsprzedaje je klientowi w niezmienionym zakresie, odsprzedaż ta korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi masażu świadczone w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawczyni oraz realizowane zarówno przez Wnioskodawczynię, jak i przez zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia w całości wypełniają przesłanki zwolnienia przedmiotowego określone w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT. Zgodnie z regulacją wyżej powołanego przepisu:

„Zwalnia się od podatku ... usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637).”

Niniejszy przepis wprowadza zwolnienie o charakterze podmiotowo-przedmiotowym, dotyczy ono bowiem określonego rodzaju usług, które powinny być wykonywane przez określony krąg podmiotów. Niespełnienie chociażby jednego elementu niniejszego przepisu przesądza o niezajściu warunków jego zastosowania.

Przechodząc do rozpatrzenia poszczególnych przesłanek, należałoby zacząć od jego części przedmiotowej. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, zwalnia się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Przytoczony przepis krajowy stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c). Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Dana regulacja unijna podkreśla, iż zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. O ile w przypadku pojęć: „profilaktyka”, „zachowanie”, „ratowanie”, „przywracanie” oraz „poprawa zdrowia” należy zastosować wykładnię językową o tyle pojęcie „opieka medyczna” powinno być ustalone na gruncie orzecznictwa unijnego. Zgodnie bowiem z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że:

„... to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Zgodnie z wyrokiem L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” odnosi się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia.

Próbę definicji podjęto też w wyroku w sprawie d'Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi masażu świadczone w ramach prowadzonego salonu są usługami w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Należy uznać, iż przesłanka przedmiotowa jest spełniona, gdyż, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienie obejmuje świadczenia, których bezpośrednim celem jest diagnoza, leczenie lub profilaktyka, a o kwalifikacji rozstrzyga cel terapeutyczny danego świadczenia, nie zaś jego nazwa handlowa czy forma organizacyjna podmiotu. W szczególności w sprawie d’Ambrumenil (C-307/01) TSUE podkreślił, że wyznacznikiem jest cel medyczny świadczenia. To stanowisko jest konsekwentnie przyjmowane w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych.

Mając na względzie, iż w opisanym modelu każdy masaż jest poprzedzony wywiadem, kwalifikacją i doborem technik z zamiarem osiągnięcia efektu zdrowotnego (zniesienie dolegliwości bólowych i napięciowych, redukcja obrzęków, usprawnienie krążenia i odpływu chłonki, poprawa zakresu ruchu, jakości snu, funkcji narządu żucia oraz funkcji układu nerwowego), świadczenia te stanowią usługi opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT i korzystają ze zwolnienia.

Należy jednocześnie podkreślić, iż w wyniku wykonywanych usług masażu może wystąpić również efekt estetyczny, przejawiający się m.in. poprawą wyglądu skóry, ujędrnieniem tkanek, redukcją obrzęków czy zmianą rysów twarzy wskutek rozluźnienia mięśni mimicznych. Efekty te mają jednak charakter wtórny i uboczny wobec zasadniczego celu zabiegu, jakim jest oddziaływanie terapeutyczne na układ mięśniowo-powięziowy, limfatyczny oraz krążenia obwodowego. W ocenie Wnioskodawcy, świadczone usługi masażu są projektowane i wykonywane przede wszystkim w celu osiągnięcia konkretnych korzyści zdrowotnych, takich jak profilaktyka schorzeń, zachowanie sprawności, przywracanie prawidłowych funkcji organizmu oraz poprawa stanu zdrowia. Chociaż określone techniki masażu mogą pośrednio wpływać na poprawę wyglądu (np. poprzez lepsze ukrwienie skóry czy redukcję obrzęków) lub bezpośrednio na poprawę samopoczucia (np. poprzez relaksację, zmniejszenie bólu czy obniżenie poziomu stresu), nie stanowi to ich głównego ani zamierzonego celu w rozumieniu usług o charakterze czysto estetycznym lub wyłącznie rekreacyjnym. Ewentualna poprawa wyglądu jest konsekwencją poprawy kondycji zdrowotnej tkanek, natomiast poprawa samopoczucia pozostaje integralnie związana z osiąganiem celów terapeutycznych, takich jak redukcja bólu, napięcia mięśniowego czy stresu, które same w sobie mają charakter zdrowotny.

Przechodząc do części podmiotowej, warto zwrócić uwagę na ograniczony krąg osób, który mógłby skorzystać z przedstawionego zwolnienia. Zgodnie z regulacją art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT, należy stwierdzić, iż ze zwolnienia mogą skorzystać jedynie podmioty świadczące wyżej opisane usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2025 r. poz. 450, 620 i 637). Zgodnie z powyższym przepisem: „...osoba wykonująca zawód medyczny - osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny...”

Wnioskodawczyni organizuje świadczenie usług masażu w ramach wykonywania zawodów medycznych samodzielnie (będąc technikiem masażystą), za pomocą techników masażystów oraz fizjoterapeutów zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych oraz współpracy na zasadzie B2B. Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód technika masażysty został ujęty w grupie 3254 - „Technicy fizjoterapii i masażyści” kod zawodu 325402 - technik masażysta.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1515) wymagane kwalifikacje do uzyskania tytułu technik masażysta to: rozpoczęcie po dniu 31 sierpnia 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej i uzyskanie dyplomu zawodowego w zawodzie technik masażysta albo rozpoczęcie przed dniem 1 września 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i uzyskanie tytułu zawodowego technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie technik masażysta.

W myśl natomiast rozporządzenia MEN z 7 lutego 2012 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 184 ze zm.) absolwent szkoły kształcącej w zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do wykonywania następujących zadań zawodowych:

1.      wykonywania masażu medycznego;

2.      wykonywania masażu sportowego;

3.      wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;

4.      prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.

Zatem technik masażysta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Jednocześnie należy wskazać, że zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1213 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodzie fizjoterapeuty. Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

„Świadczeń zdrowotnych, o których mowa w ust. 2, udziela samodzielnie fizjoterapeuta posiadający tytuł:

1.      magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 1 i 1a;

2.      magistra uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2-7, oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

3.      licencjata uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 2 lub 3, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty;

4.      zawodowy technika fizjoterapii uzyskany w sposób, o którym mowa w art. 13 ust. 3 pkt 8, oraz co najmniej 6-letnie doświadczenie w zawodzie fizjoterapeuty.”

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.). Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Zatem osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty są osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Uzupełniając powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie, w jakim Wnioskodawczyni nabywa usługi od osób wykonujących zawody medyczne we własnym imieniu (współpraca na podstawie B2B), lecz na rzecz klienta, a następnie odsprzedaje je w tożsamym zakresie - sprzedaż na rzecz klienta również korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT, który wprost rozciąga zwolnienie z pkt 18 i 19 na przypadki takiego nabycia. Należy przyjąć, że zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy nabyta we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej usługa pierwotnie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 albo 19 ustawy o VAT i jest wykonywana przez podmioty wskazane w tych przepisach. W takim przypadku jej odsprzedaż w niezmienionym zakresie pozostaje zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w jej sytuacji wszystkie te przesłanki są spełnione.

Reasumując, należy przyjąć, iż w opisanym stanie faktycznym wystąpiły zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c oraz pkt 19a ustawy o VAT. 

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.  j.  Dz. U. z  2025 r. poz. 775 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy:

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w  przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

Powyższe zwolnienie od podatku, adresowane jest do podmiotów leczniczych, które świadczą usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dokonują dostawy towarów i świadczenia usług ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy:

Ww. przepisy art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w  zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i  poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w  ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że  wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do  zastosowania zwolnienia od podatku. Przy czym zwolnienie ma zastosowanie również do podatników zatrudniających osoby świadczące usługi opieki medycznej w ramach wykonywania zawodu określonego w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy bądź też podatników nabywających te usługi od podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i pkt 19 we  własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) oraz lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego  polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się  do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż  postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Ani przepisy Dyrektywy, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do  tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger v Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 stwierdził, że:

Jednocześnie z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które  mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź  dla  instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Dodatkowo jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt  19 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

• przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub  inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,
• przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w  zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i  poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ustawodawca odwołał się do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj.  przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub  w  określonej dziedzinie medycyny, ma  na  celu zapewnienie, aby zwolnienie od  podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku – zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach  prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które  nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do  udzielania świadczeń zdrowotnych.

W odniesieniu do zawodu masażysty zauważenia wymaga, że choć zawód masażysty nie został dotychczas objęty unormowaniami odrębnych aktów prawnych, to jednak inne przepisy określające m.in. zasady ich wykonywania, zasady związane z uzyskiwaniem kwalifikacji do wykonywania zawodu, zasady i formy wykonywania zawodu, wskazują, że  osoba, która  zdobyła tytuł technika masażysty jest osobą uprawnioną do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do  udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i  Polityki Społecznej z 21 października 2025 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1534). Zawód technika masażysty został ujęty w grupie 3254 – „Technicy fizjoterapii i masażyści” kod zawodu 325402 – technik masażysta.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 20 lipca 2011 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1515) wymagane kwalifikacje do  uzyskania tytułu technik masażysta to: rozpoczęcie po dniu 31  sierpnia 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub  niepublicznej i uzyskanie dyplomu zawodowego w zawodzie technik masażysta albo  rozpoczęcie przed dniem 1 września 2019 r. i ukończenie technikum albo szkoły policealnej publicznej lub niepublicznej o uprawnieniach szkoły publicznej i  uzyskanie tytułu  zawodowego technik masażysta lub dyplomu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe w zawodzie technik masażysta.

Natomiast w myśl rozporządzenia MEN z 7 lutego 2012 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 184 ze zm.) absolwent szkoły kształcącej w  zawodzie technik masażysta powinien być przygotowany do  wykonywania następujących zadań zawodowych:

1)   wykonywania masażu medycznego;

2)   wykonywania masażu sportowego;

3)   wykonywania masażu kosmetycznego i profilaktycznego;

4)   prowadzenia działalności profilaktycznej, popularyzującej zachowania prozdrowotne.

Zatem technik masażysta jest osobą legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Natomiast zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1213 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zawodzie fizjoterapeuty. 

W myśl art. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Na podstawie art. 4 ust. 4 ustawy o zawodzie fizjoterapeuty:

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 21 października 2025 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Zatem osoby wykonujące zawód fizjoterapeuty są osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach działalność gospodarczą świadczy Pani usługi masażu. W szczególności są to:

1.      Masaże twarzy,

2.      Masaże relaksacyjne,

3.      Masaż gorącymi kamieniami,

4.      Masaż stóp,

5.      Masaż głowy,

6.      Masaż klasyczny,

7.      Drenaż limfatyczny,

8.      Masaż terapeutyczny,

9.      Masaż sportowy,

10.  Masaż antycellulitowy,

11.  Maderoterapia - łączy manualny drenaż limfatyczny i masaż z użyciem drewnianych narzędzi.

Zabiegi wykonuje Pani osobiście jako technik masażysta, a część usług będzie wykonywana przez współpracujących techników masażystów bądź fizjoterapeutów na podstawie umów cywilnoprawnych oraz na zasadzie współpracy B2B. Przy czym współpraca z technikami masażystami i fizjoterapeutami odbywa się na podstawie umów zlecenia poza formatem B2B (umowy zlecenia z  osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczych). Natomiast wyżej wskazane usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B są/będą świadczone w ramach prowadzonej przez nich własnej działalności gospodarczej.

Usługi masażu objęte zakresem wniosku, świadczy/będzie Pani świadczyć w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej. Również  wszyscy technicy masażyści i fizjoterapeuci współpracujący z Panią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B świadczą/będą świadczyć ww. usługi masażu objęte zakresem wniosku, w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Potwierdzeniem statusu technika masażysty jako zawodu medycznego jest:

• aktualna, obowiązująca od 1 stycznia 2015 r. klasyfikacja określona w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania,
• rozporządzenie Ministra Zdrowia z 10 lipca 2023 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami,
• rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z 31 marca 2017 r. w sprawie podstawy programowej kształcenia w zawodach.

Natomiast zawód fizjoterapeuty został unormowany w ustawie z 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty. Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również klasyfikacja określona w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania.

Dodatkowo wskazała Pani, że została Pani wpisana do Centralnego Rejestru Osób Uprawnionych do Wykonywania Zawodu Medycznego (zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 6 i n. ustawy o niektórych zawodach medycznych, a wszyscy fizjoterapeuci współpracujący z Panią na podstawie umów zlecenia oraz na zasadzie współpracy B2B są wpisani do Krajowego Rejestru Fizjoterapeutów zgodnie z art. 29 ust. 3 i n. ustawy o zawodzie fizjoterapeuty.

Biorąc zatem pod uwagę wskazane wyżej okoliczności sprawy oraz przepisy prawa stwierdzenia  wymaga, że dla ww. usług masażu objętych zakresem wniosku świadczonych przez Panią oraz współpracujących z Panią na podstawie umowy zlecenia techników masażystów lub fizjoterapeutów w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, zostanie spełniona przesłanka podmiotowa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy wynika, że  dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze  zwolnienia będą generalnie korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyło profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie  będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze fakt, że na podstawie ww.  przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jeśli nie odpowiada ono  koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku.

We wniosku wskazała Pani:

1.      Masaże twarzy

Wszystkie masaże twarzy to spersonalizowana terapia obejmująca twarz, szyję, kark, głowę i dekolt. Głównym celem jest normalizacja napięcia mięśniowo-powięziowego, poprawa mikrokrążenia i drenażu, wyciszenie układu nerwowego. Ewentualna poprawa wygłądu jest efektem wtórnym, wynikającym z poprawy kondycji zdrowotnej tkanek. W masażach twarzy przede wszystkim skupia się na rozluźnianiu mięśni szyi i karku, napiętych mięśni mimicznych, żwaczy, co ma kluczowe znaczenie w profilaktyce i łagodzeniu napięciowych bólów głowy, migren, dolegliwości związanych z bruksizmem oraz przy napięciach mięśniowych przy założonym aparacie ortodontycznym (profilaktyka, przywracanie, poprawa zdrowia). Masaż stymuluje mikrokrążenie skórne (układ krwionośny), poprawiając koloryt, dotlenienie i odżywienie skóry (poprawa, zachowanie). Techniki drenażowe wspomagają odpływ limfy, przeciwdziałając obrzękom (profilaktyka, przywracanie). Masaże wpływają również relaksujące na układ nerwowy, redukując objawy stresu (poprawa). Lepsze odżywienie i dotlenienie mózgu, naczynia krwionośne stają się bardziej elastyczne (profilaktyka, przywracanie, poprawa). Profilaktyka i poprawa przy opadających powiekach, co może przeszkadzać w widzeniu. Masaże twarzy zapewniają kompleksowe działanie profilaktyczne, zachowujące, przywracające i poprawiające zdrowie tego obszaru.

2.      Masaże relaksacyjne

Powolne, rytmiczne techniki ukierunkowane na wyciszenie układu nerwowego i redukcję napięcia psychofizycznego (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia). Mechaniczne działanie masażu redukuje napięcie mięśniowe, szczególnie to o podłożu stresowym (przywracanie), wspomaga prawidłowe funkcjonowanie układu krążenia (normalizacja tętna, ciśnienia, profilaktyka obrzęków i żylaków) i odpornościowego, (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia). Zwiększa się ruchomość stawów, aparat więzadłowy staje się bardziej elastyczny, zwiększa się zakres ruchów (poprawa, profilaktyka, przywracanie, zachowanie zdrowia).

3.      Masaż gorącymi kamieniami

Głębokie ciepło kamieni bazaltowych penetruje tkanki, powodując znaczące rozszerzenie naczyń krwionośnych i intensyfikację przepływu krwi, co przyspiesza metabolizm i usuwanie toksyn (poprawa zdrowia). Ciepło to jest wysoce efektywne w redukowaniu głębokiego napięcia mięśniowego i bólu, zwłaszcza w obrębie kręgosłupa (przywracanie, poprawa). Masaż kamieniami usprawnia również przepływ limfy. Całość ma silne działanie uspokajające na układ nerwowy (poprawa, profilaktyka stresu).

4.      Masaż stóp

Poprzez stymulację licznych zakończeń nerwowych i receptorów, masaż stóp wywiera działanie odruchowe na cały organizm, prowadząc do głębokiej relaksacji i redukcji stresu (profilaktyka, poprawa zdrowia). Bezpośrednio poprawia krążenie krwi w stopach i łydkach (profilaktyka, poprawa). Wspomaga przepływ limfy, pomagając redukować obrzęki stóp i kostek (przywracanie). Rozluźnia napięte mięśnie i powięź stopy, łagodząc ból i poprawiając komfort chodzenia (przywracanie, poprawa).

5.      Masaż głowy

Masaż skupia się na obszarze głowy, szyi i karku, łagodzi napięcia i zmęczenie psychiczne, poprawia krążenie, przynosi ulgę przy napięciowych bólach głowy i migrenach, bruksizmie, napięciach w karku i uczuciu przeciążenia, poprawia jakość snu. Praca na obszarze głowy, szyi i karku pozwala rozluźnić nadmiernie spięte mięśnie, zmniejszyć dolegliwości bólowe i wspomóc naturalną regenerację organizmu (profilaktyka, poprawa zdrowia). Dzięki stymulacji mikrokrążenia w skórze głowy poprawia się jej dotlenienie i odżywienie, oraz stymulacja mieszków włosowych, profilaktyka i wsparcie przy wypadaniu włosów, (profilaktyka, poprawa zdrowia).

6.      Masaż klasyczny

Wykorzystuje techniki takie jak głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, oklepywanie i wibracje. Techniki te bezpośrednio oddziałują na tkankę mięśniową, redukując wzmożone napięcie wynikające np. z przeciążeń statycznych (praca siedząca) czy dynamicznych (wysiłek fizyczny), co przywraca prawidłową funkcję mięśni, łagodzi ból i przyspiesza procesy regeneracyjne (przywracanie, poprawa zdrowia). Stanowi to również profilaktykę powstawania przewlekłych zespołów bólowych i wad postawy. Masaż pobudza receptory w skórze i tkankach głębszych, co drogą odruchową wpływa na centralny układ nerwowy, obniżając poziom stresu i poprawiając samopoczucie. Zmniejsza objawy stresu, takie jak bóle głowy, napięcia czy bezsenność(poprawa, zachowanie zdrowia). Mechaniczne oddziaływanie na tkanki usprawnia krążenie krwi, co prowadzi do lepszego dotlenienia i odżywienia komórek oraz szybszego usuwania metabolitów (poprawa, przywracanie). Jednocześnie stymulowany jest przepływ limfy, co zapobiega obrzękom i wspomaga usuwanie toksyn (profilaktyka, przywracanie, poprawa).

7.      Drenaż limfatyczny

Manualny drenaż limfatyczny to zabieg, który usprawnia przepływ limfy, redukuje obrzęki i zastoje limfatyczne. Dzięki specjalistycznym, delikatnym technikom manualnym wspomaga pracę układu limfatycznego, przyspiesza detoksykację organizmu i wspiera jego naturalne procesy regeneracyjne (profilaktyka, przywracanie, poprawa). Może być stosowany profilaktycznie lub jako element terapii wspierającej odporność i oczyszczanie organizmu, przy spowolnionym metabolizmie, we wspomaganiu procesu odchudzania(profilaktyka, przywracanie, poprawa).

8.      Masaż terapeutyczny

Ma na celu bezpośrednie przywracanie prawidłowej funkcji tkanek - rozluźnianie nadmiernie napiętych mięśni, zwiększanie ruchomości w stawach, redukcję bólu, zmniejszenie ryzyka przeciążeń (przywracanie, poprawa, ratowanie zdrowia). Intensywnie wpływa na krążenie krwi, przyspieszając procesy gojenia (przywracanie). Często zawiera elementy drenażu limfatycznego w celu likwidacji obrzęków towarzyszących stanom zapalnym czy urazom (przywracanie, ratowanie). Stosowany jest również w profilaktyce wtórnych zmian i powikłań oraz zachowaniu osiągniętej sprawności.

9.      Masaż sportowy

Stosuje się go przed wysiłkiem (przygotowanie mięśni, profilaktyka urazów), po wysiłku (przyspieszenie regeneracji, przywracanie równowagi mięśniowej) oraz w okresie międzytreningowym (zachowanie sprawności). Intensywne techniki redukują napięcie mięśniowe, zwiększają elastyczność, poprawiają ukrwienie (lepsze odżywienie, szybsze usuwanie metabolitów) i wspomagają przepływ limfy, co jest kluczowe dla przywracania zdrowia po wysiłku i poprawy wydolności, (przywracanie, poprawa, profilaktyka zdrowia).

10.  Masaż antycellulitowy

Celem jest, rozluźnienie napięć mięśniowych, które mogą zaburzać przepływ płynów, intensywne pobudzenie mikrokrążenia krwi, poprawa przepuszczalności naczyń włosowatych oraz mechaniczne usprawnienie przepływu limfy w obszarach dotkniętych lipodystrofią (cellulitem) (przywracanie, poprawa zdrowia). Poprawa krążenia i drenażu pomaga zredukować zastoje płynów, obrzęki oraz usunąć toksyny, co jest istotne, gdyż cellulit jest zaburzeniem metabolicznym i krążeniowym tej tkanki. Masaż może również rozluźniać zwłóknienia tkanki łącznej (przywracanie). Działania te mają charakter profilaktyczny wobec pogłębiania się zmian. Jest też formą profilaktyki w przypadku tendencji do zastojów, uczucia ciężkości czy żylaków. Masaż próżniowy powoduje silne przekrwienie tkanek (stymulacja układu krwionośnego), co znacząco poprawia ich odżywienie i metabolizm (poprawa zdrowia). Jest to jedna z najskuteczniejszych metod mechanicznej stymulacji przepływu limfy i redukcji zastojów (przywracanie, poprawa). Podciśnienie pomaga również w rozluźnianiu głębokich napięć mięśniowych i powięziowych, często trudnych do osiągnięcia innymi technikami (przywracanie, poprawa). Może działać profilaktycznie wobec bólów pleców czy zastojów limfatycznych.

11.  Maderoterapia

Zabieg wspiera naturalną detoksykację organizmu, pobudza krążenie i metabolizm, a przy tym pomaga zredukować cellulit, zmniejszyć obrzęki i rozluźnić napięcia mięśniowe (profilaktyka, przywracanie, poprawa zdrowia).

Dodatkowo we wniosku wskazała Pani, że każdy masaż, niezależnie od nazwy, jest planowany z bezpośrednim zamiarem osiągnięcia efektu zdrowotnego (profilaktyka, zachowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia), a ewentualne skutki estetyczne mają charakter wtórny i nie możliwe w oderwaniu od kontekstu zdrowotnego. Wyżej wskazane usługi masażu, o których mowa we wniosku nie są/nie mogą być wykonywane wyłącznie w celu estetycznym, poprawy wyglądu bądź samopoczucia pacjenta.

Skoro więc wskazane we wniosku usługi masażu, ze względu na swój cel stanowią/będą stanowiły usługi w  zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to dla świadczeń tych zostanie spełniona również przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt  19 lit. c ustawy.

W konsekwencji powyższego, usługi masażu objęte zakresem wniosku:

• świadczone przez Panią oraz współpracujących z Panią na podstawie umowy zlecenia techników masażystów lub fizjoterapeutów w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej,
• będące usługami w  zakresie opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i  poprawie zdrowia,

korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Zatem Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika również, że usługi masażu objęte zakresem wniosku, nabywa/będzie Pani nabywała we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich od współpracujących z Panią techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B. Wyżej wskazane usługi masażu świadczone przez współpracujących techników masażystów i fizjoterapeutów na zasadzie współpracy B2B są/będą świadczone w ramach prowadzonej przez nich własnej działalności gospodarczej. Współpracujący na zasadzie współpracy B2B technicy masażyści i fizjoterapeuci wystawiają/będą wystawiali dla Pani faktury VAT dokumentujące wykonane czynności.

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, ze zwolnienia od podatku od podatku od towarów i usług korzystają usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i lekarza dentysty, pielęgniarki i położnej i innych zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, a także psychologów – również w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniodawcą usługi, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa ją osobie trzeciej.

Wskazać ponownie należy, że zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W sytuacji, o której mowa w opisie sprawy zastosowanie znajduje art. 8 ust. 2a ustawy, co oznacza, że Pani (jako podmiot pośredniczący) obowiązana jest/będzie dokonywać w tym zakresie tzw. „refakturowania” świadczeń nabywanych na rzecz klientów. Fakt, że faktycznie nie jest/nie będzie Pani konsumentem nabywanych usług nie oznacza, że w świetle obowiązujących przepisów ustawy, nie wystąpi jako nabywca świadczeń. W niniejszej sprawie wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy, w świetle której wystąpi Pani w roli odsprzedającego ww. usługi masażu nabyte we własnym imieniu, lecz na rzecz Pani klientów. Zatem, na  gruncie ustawy od towarów i usług, jest/będzie Pani traktowana najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi.

W opisie sprawy wskazała Pani, że nabywane usługi od współpracujących techników masażystów bądź fizjoterapeutów stanowią/będą stanowiły usługi w zakresie opieki medycznej, które mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawę zdrowia.Wyżej wskazane usługi masażu objęte zakresem wniosku nabywa/będzie Pani nabywała od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. Wszyscy technicy masażyści i fizjoterapeuci współpracujący z Panią na zasadzie współpracy B2B świadczą/będą świadczyć ww. usługi masażu objęte zakresem wniosku, w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa
w ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Zatem, w zakresie usług świadczonych w ramach prowadzonej przez Panią działalności przez współpracujących na zasadzie współpracy B2B techników masażystów i fizjoterapeutów wypełnia/będzie Pani wypełniała przesłanki do korzystania ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy, tj. świadczy/będzie Pani świadczyła usługi masażu, które zostaną nabyte w Pani imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (na rzecz Pani klientów), od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy oraz świadczone usługi będą służyły profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W konsekwencji powyższego, skoro nabywane przez Panią we własnym imieniu, ale na rzecz podmiotów trzecich usługi masażu/służą będą służyły profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i są/będą one wykonywane bezpośrednio przez osoby wykonujące zawody medyczne wymienione w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, to korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku od  towarów i  usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy.

Zatem Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w  tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.