Interpretacja 0113-KDIPT1-1.4012.307.2025.2.MG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒ prawidłowe w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 oraz działek nr 2, nr 3, nr 4 i nr 5 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 i w konsekwencji podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działek jako dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy,

‒ prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działek nr 6, nr 12 oraz działek nr 3 i nr 4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13, a także działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie oznaczonym w MPZP symbolem 37 RZ oraz na terenie Parku ...,

‒ nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego,

‒ prawidłowe w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy dla dostawy działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13,

‒ prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 8 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒ uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 oraz działek nr 2, nr 3, nr 4 i nr 5 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 i w konsekwencji podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działek jako dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy,

‒ zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10 ustawy dostawy ww. działek.

Uzupełnił go Pan pismami z 14 kwietnia 2025 r. (data wpływu 14 kwietnia 2025 r.), 17 kwietnia 2025 r. (data wpływu 17 kwietnia 2025 r.), 20 maja 2025 r. (data wpływu 20 maja 2025 r.), 26 maja 2025 r. ( data wpływu 26 maja 2025 r.) i 28 maja 2025 r. (data wpływu 28 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan A.A. (dalej: Wnioskodawca) od 1986 r. prowadzi gospodarstwo rolne w miejscowości B (Gmina ..., Powiat ..., Województwo ...). Gospodarstwo to jest jego własnością. Do listopada 2024 r. Wnioskodawca hodował bydło mięsne, ale ze względu na wiek podjął decyzję o zakończeniu hodowli. W 2025 r. nabędzie on uprawnienia emerytalne, podjął więc decyzję o sprzedaży części posiadanych gruntów, które wchodzą w skład prowadzonego przez niego gospodarstwa rolnego. Na nieruchomościach, których Wnioskodawca nie planuje zbywać nadal będzie prowadzić działalność rolniczą.

Planowana sprzedaż działek nie dotyczy całego gospodarstwa rolnego jako zorganizowanego przedsiębiorstwa (nie będzie dotyczyła na przykład maszyn i innych ruchomych środków trwałych czy zobowiązań).

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 2011 r. z tytułu prowadzonej działalności rolniczej. W ramach czynności opodatkowanych VAT dokonywał sprzedaży odsadów (młode bydło w wieku 7-9 miesięcy; sprzedaż opodatkowana stawką VAT 8%), a także sprzedaż wybrakowanych ze stada krów-matek, które osiągnęły wiek wykluczający ich przydatność w hodowli lub uległy kontuzji (sprzedaż opodatkowana stawką VAT 8%). Taka rotacja w stadzie jest rzeczą naturalną, na miejsce wybrakowanych krów Wnioskodawca pozostawiał własne odsady wówczas sprzedaż tych odsadów była niższa. Poza tym na żadnej z działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy nie była prowadzona inna działalność niż hodowla bydła.

Przedmiotem planowanej sprzedaży są nieruchomości gruntowe stanowiące działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 (obręb ewidencyjny: …, B) o łącznej powierzchni 19,6250 ha położone w miejscowości B, Gmina ..., Powiat ..., Województwo ..., dla których Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą o numerze ….

Wnioskodawca wskazuje, że od momentu zakupu do chwili obecnej wszystkie sprzedawane działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 są wykorzystywane w gospodarstwie rolnym Wnioskodawcy na potrzeby wypasu i hodowli bydła, w szczególności siano z nieruchomości służyło zasileniu w pokarm krów (matek) oraz młodego bydła w wieku 7-9 miesięcy (odsadów). Dzięki krowom matkom Wnioskodawca mógł dbać o określony poziom pogłowia krów, które służyły do rozpłodu i tym samym pomnażania odsadów, podlegających sprzedaży opodatkowanej VAT.

Na terenie działki nr 13 znajdują się trzy budynki związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością rolniczą, tj. obora drewniana, obora murowana, stodoła drewniana. Wszystkie te trzy budynki są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.). Do pierwszego zasiedlenia tych budynków doszło po ich wybudowaniu, tj. dla obory drewnianej 15.10.1988 r., dla obory murowanej 01.10.1991 r., dla stodoły murowanej – 01.07.1991 r. Od momentu pierwszego zasiedlenia tych trzech budynków minęło więcej niż 2 lata. Od momentu wybudowania przedmiotowych budynków Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków, których wartość przekroczyła 30% ich wartości początkowej.

Wnioskodawca nie wykonywał żadnych remontów ww. obór i stodoły od momentu pierwszego zasiedlenia poza bieżącym utrzymaniem tych budynków jak wymiana żarówek, naprawa stanowisk, bielenie ścian. Od 2011 r. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na ww. budynki.

Na terenie działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 nie znajdują się żadne budynki, budowle lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.), w szczególności przez działki te nie przebiegają jakiekolwiek sieci uzbrojenia, np. wod-kan, energetyczna itd., nie ma na nich żadnych urządzeń.

Działki nr 6, 7, 8 i 12 są objęte zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określonego Uchwałą … z dnia (...) w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miejscowości B (Dz. Urz. Woj. ...) – dalej: „MPZP”. Zgodnie z mapą MPZP (stanowiącą integralną część MPZP) działki są zlokalizowane na terenie oznaczonym symbolem „37 RZ”, przy czym zgodnie z legendą oznaczenie „RZ” to „tereny łąk, tereny łąk z dużym udziałem zadrzewień”.

Stosownie do § 55 ww. MPZP:

1. Jako przeznaczenie podstawowe terenu 37 RZ ustala się łąki.

2. Należy zachować istniejący na przedmiotowym terenie drzewostan.

3. Ustala się zakaz zabudowy w granicach terenu 37 RZ.

4. Dla części terenu w granicach wydzielonych na rysunku planu liniami podziału wewnętrznego i oznaczonego symbolem W, obowiązują ustalenia § 7 ust. 4 niniejszej uchwały.

5. Dla części terenu w obszarze pola elektromagnetycznego w pasie o szerokości 10 m (2x5m) od napowietrznej linii elektroenergetycznej 20kV, w granicach oznaczonych na rysunku planu, obowiązują ustalenia § 7 ust. 5 niniejszej uchwały.

6. Dla części terenu w granicach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego obowiązują ustalenia § 6 ust. 3 niniejszej uchwały.

7. Teren w granicach obszaru Parku ..., obowiązują ustalenia § 7 ust. 1, 2 i 3 niniejszej uchwały.

W zakresie ww. postanowień MPZP Wnioskodawca wskazuje, że:

‒ działki nr 6, 7, 8 i 12 nie znajdują się na terenie oznaczonym symbolem „W”,

‒ działki nr 6, 7, 8 i 12 znajdują się na terenie w graniach obszaru Parku ..., gdyż jak wynika z § 7 ust. 1, 2 i 3 ww. MPZP:

1. Obszar objęty planem w całości podlega obowiązującym zasadom zagospodarowania i wykorzystania terenu określonym w: rozporządzeniu nr … Wojewody ... z dnia 29 grudnia 1998 r. w sprawie utworzenia Parku ... oraz rozporządzeniu nr … Wojewody ... zmieniającym rozporządzenie nr … Wojewody ...z dnia ….

2. Dla zachowania i ochrony walorów przyrodniczych, krajobrazowych i kulturowych Parku ... na obszarze ... obowiązują w granicach opracowania planu następujące wymogi:

1) ustala się zakaz lokalizacji lub rozbudowy jakichkolwiek inwestycji szczególnie szkodliwych dla środowiska albo mogących pogorszyć jego stan w rozumieniu obowiązujących przepisów szczególnych,

2) ruch zmotoryzowany może odbywać się wyłącznie w ciągach dróg udostępnionych na terenie Parku dla ruchu kołowego,

3) obowiązuje zakaz umieszczania wszelkich tablic poza granicami terenów zabudowanych, z wyjątkiem tablic informacyjnych związanych z funkcjonowaniem i ochroną parku,

4) w obszarze Parku obowiązuje wymóg ochrony istniejącej fauny i flory,

5) istniejący na terenie Parku pomnik przyrody – (...) objęty jest ochroną na podstawie przepisów szczególnych,

6) ustala się zakaz likwidowania istniejących zadrzewień i zakrzewień śródpolnych, przydrożnych i nawodnych oraz wycinania drzew na gruntach leśnych, z wyjątkiem przypadków uzasadnionych potrzebami gospodarki rolnej i leśnej.

3. Dla wszelkich działań inwestycyjnych na terenie Parku, obowiązują następujące wymogi:

1) przepisy zawierające warunki ustalone w celu ochrony przyrody i środowiska oraz ochrony krajobrazu mają pierwszeństwo nad działalnością inwestycyjną,

2) w obszarze Parku objętym planem obowiązuje zakaz lokalizowania zabudowy, w tym mieszkaniowej i letniskowej wraz z inwestycjami towarzyszącymi, poza miejscami do tego wyznaczonymi ustaleniami planu,

3) należy każdorazowo uzgadniać z Wojewódzkim Konserwatorem Przyrody lokalizację i rozbudowę wszelkich inwestycji które w rozumieniu obowiązujących ustaw szczególnych mogą pogorszyć stan środowiska,

4) należy każdorazowo uzgadniać z Wojewódzkim Konserwatorem Przyrody lokalizację i rozbudowę wszelkich inwestycji mogących wpłynąć na walory krajobrazowe Parku,

5) należy każdorazowo uzgadniać z Wojewódzkim Konserwatorem Przyrody projekty prowadzenia w granicach Parku wszelkich prac ziemnych mogących trwale zniekształcić rzeźbę terenu,

6) należy uzgadniać z Wojewódzkim Konserwatorem Przyrody wszelkie projekty programów gospodarki turystycznej, leśnej, łowieckiej i rybackiej w granicach Parku.

Zgodnie z mapą ww. MPZP działka nr 7 w części znajduje się na obszarze, który stanowi – zgodnie z legendą – obszar pola elektromagnetycznego w pasie o szerokości 10 m (2x5) od napowietrznej linii elektroenergetycznej 20kV. Zatem, należy wskazać, że stosownie do § 7 ust. 5 MPZP: w zakresie ochrony przed polami elektromagnetycznymi wzdłuż napowietrznych linii elektroenergetycznych 20 kV ustala się:

1) obszar pola elektromagnetycznego w pasie o szerokości 10 m tj. po 5 m z każdej strony od napowietrznej linii elektroenergetycznej 20 kV, w której zasady i warunki zagospodarowania określają przepisy szczególne, a wszelkie działania należy uzgadniać z właściwym zarządcą.

2) ustalenia zawarte w punkcie 1) tracą moc po skablowaniu w/w napowietrznych linii elektroenergetycznych.

Zgodnie z mapą ww. MPZP działki nr 7 i 8 w części znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego, dla którego w myśl § 6 ust. ww. MPZP: w granicach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego obowiązują następujące wymogi:

1) obowiązuje procedura uzyskiwania opinii Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków odnośnie wszelkich zamierzeń inwestycyjnych,

2) przy wszelkich działaniach inwestycyjnych należy zachować historyczny układ formy i sposoby użytkowania terenów w postaci zachowanych elementów przestrzennych takich jak: drogi miedze, aleje, szpalery, cieki wodne itp.,

3) obowiązuje wymóg harmonijnego wpisania się skalą i usytuowaniem nowej zabudowy w zabytkowe otoczenie i w sylwetę miejscowości.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z § 5 ww. Uchwały:

1. Na terenach wydzielonych na rysunku planu liniami rozgraniczającymi ustala się przeznaczenie podstawowe, a w uzasadnionych przypadkach określa się przeznaczenie dopuszczalne poszczególnych terenów, z zastosowaniem symboli zgodnych z § 4 ust. 2 pkt 2) niniejszej uchwały.

2. Jeśli w symbolach towarzyszących numerom terenów wydzielonych na rysunku planu liniami rozgraniczającymi funkcje terenów przedzielone są ukośnikiem – znakiem „/” – to funkcja wymieniona na pierwszym miejscu jest przeznaczeniem podstawowym, a pozostałe wymienione funkcje oznaczają przeznaczenie dopuszczalne.

3. Wszystkie przeznaczenia dopuszczalne należy traktować jako przeznaczenia równoprawne z podstawowym.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że dla działek nr 6, 7, 8 i 12 MPZP nie przewiduje przeznaczenia dopuszczalnego.

Działki nr 9, 10 oraz 11 są objęte zapisami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określonego Uchwałą … z dnia ... w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta i gminy ... (Dz. Urz. Woj. …) – dalej: „MPZP”. Zgodnie z mapą MPZP (stanowiącą integralną część MPZP) działki są zlokalizowane na terenie oznaczonym symbolem „R”, przy czym zgodnie z legendą oznaczenie „R” to „tereny polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych”.

W myśl (...) ww. Uchwały: określa się poniżej wymienione zasady lokalizacji następujących obiektów, w uzupełnieniu innych regulacji niniejszej uchwały oraz innych przepisów:

6. Nowe obiekty służące produkcji rolnej mogą być lokalizowane wyłącznie na terenach oznaczonych symbolami „MP” i „MR”, a wymienione w § 62 także na terenach oznaczonych symbolem „R”. Dla lokalizacji gospodarstw rybackich wskazuje się także tereny oznaczone symbolem „RW”, a gospodarstwa ogrodnicze mogą być również lokalizowane na terenach o symbolu „MU”, „MN” i „ZD”.

Na podstawie (...) ww. Uchwały:

1. Tereny, oznaczone na rysunkach planu symbolem R, przeznacza się dla polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych.

2. Na terenach, o których mowa w ust. 1, zakazuje się lokalizacji budynków, w tym tymczasowych, z wyjątkiem szklarni i namiotów foliowych.

3. Na terenach, o których mowa w ust. 1, dopuszcza się wprowadzanie dróg dojazdowych do gruntów rolnych, śródpolnych zadrzewień oraz stawów rybnych i innych zbiorników, służących wyłącznie dla potrzeb rolnictwa.

4. Na terenach, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, dopuszcza się ponadto, na gruntach pochodzenia mineralnego oraz na wyłączonych z użytkowania rolnego:

1) poszerzenie dróg publicznych oraz przeprowadzenie innych niż wymienione w ust. 3 dróg dojazdowych, według zasad określonych w § 3 ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ciągów pieszych i rowerowych;

2) organizowanie miejsc postojowych dla rowerów oraz przy drogach publicznych miejsc postojowych dla pojazdów samochodowych;

3) przeprowadzanie sieci infrastruktury technicznej oraz lokalizację obiektów i urządzeń towarzyszących tym sieciom, w sposób określony w § 22.

5. Użytkowanie, o którym mowa w ust. 4, nie powinno zająć łącznie więcej niż 20% powierzchni terenu.

6. Zwarty obszar przeznaczony dla obiektów i urządzeń, o których mowa w ust. 4, nie może przekraczać:

1) 0,49 ha na użytkach rolnych klasy I-III;

2) 0,99 ha na użytkach rolnych klasy IV.

7. Na terenach, o których mowa w ust. 1, zachowuje się istniejące enklawy leśne.

8. Powierzchnia terenów biologicznie czynnych na obszarze nieruchomości (w granicach jednostki terenowej) nie może wynosić mniej niż 90% jej powierzchni.

Wnioskodawca nadmienia, że dotychczas nie podejmował żadnych działań mających wpływ na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla którejkolwiek z nieruchomości objętych przedmiotem planowanej sprzedaży.

W odniesieniu do działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 nie została dotychczas wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie takiej decyzji. Do momentu sprzedaży działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 Wnioskodawca nie będzie występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Sprzedaż działek nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 nie była w jakikolwiek sposób reklamowana i Wnioskodawca nie korzystał z usług pośrednika nieruchomości w celu zbycia tych działek. Na działki te nie były ponoszone jakiekolwiek nakłady, których celem byłoby uatrakcyjnienie sprzedaży działek jak np. ogrodzenie, podział działki, doprowadzenie mediów.

Wnioskodawca nie szukał nabywcy, potencjalny nabywca dotarł do niego sam z pytaniem czy jest zainteresowany sprzedażą całości lub części gruntów.

Działki nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 od momentu nabycia nie były nikomu wydzierżawiane bądź użyczane. Z kolei działka nr 13 na podstawie umowy nr … została czasowo (16.11.2023 r. - 31.12.2023 r.) i odpłatnie udostępniona na rzecz Nadleśnictwa ... z/s w … pod podwóz drewna. W ramach tej umowy Wnioskodawca wyraził zgodę na wykonanie na gruncie prac z zakresu składowania drewna i zrywki drewna pozyskanego w oddziale leśnym nr … w leśnictwie B. Transakcja ta została udokumentowana fakturą VAT na kwotę … zł netto + podatek VAT.

Wszystkie sprzedawane działki zostały uwzględnione przez Wnioskodawcę w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez niego działalności rolniczej. Nie były one wykorzystywane przez sprzedającego (Wnioskodawcę) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Na działkach tych nie była prowadzona inna działalność niż hodowla bydła.

Wnioskodawca, będąc stanu wolnego, nabył prawo własności nieruchomości gruntowych stanowiących:

1) działkę nr 13 od … w imieniu Skarbu Państwa na podstawie Umowy sprzedaży z dnia 13 grudnia 1985 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. … w celu prowadzenia działalności rolniczej. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie został wówczas naliczony podatek od towarów i usług.

2) działki nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 od … w imieniu Skarbu Państwa na podstawie Umowy sprzedaży z dnia 29 marca 1991 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. … w celu prowadzenia działalności rolniczej. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie został wówczas naliczony podatek od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu działek nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12. Wnioskodawca nie dokonał odliczenia VAT naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku z 14 kwietnia 2025 r. wskazał Pan:

Wnioskodawca zamierza dokonać podziału działki nr 13 na trzy odrębne nieruchomości. Wnioskodawca pozostanie właścicielem jednej z działek powstałych po podziale.

Na tej działce znajduje się ujęcie wody (studnia) oraz wodociąg, który jest połączony z domem i gospodarstwem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pozostanie w posiadaniu nieruchomości rolnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem rolnym, o powierzchni przekraczającej 1 ha, co umożliwi mu zachowanie statusu rolnika.

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z 17 kwietnia 2025 t. wskazał Pan:

Zgodnie z zapisami MPZP (miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego) na działce nr 13 wyznaczone są dwa rodzaje użytkowania terenu. Wnioskodawca zatwierdził propozycję nabywcy o konieczności wydzielenia terenu przeznaczonego pod zabudowę. W wyniku takiego wydzielenia powstanie pięć, a nie trzy działki jak wskazano w piśmie uzupełniającym z 14 marca 2025 r.

Pozostały opis uzupełniający Wnioskodawcy w myśl, którego:

‒ pozostanie on właścicielem jednej z działek powstałych po podziale,

‒ na tej działce znajduje się ujęcie wody (studnia) oraz wodociąg, który jest połączony z domem i gospodarstwem Wnioskodawcy,

‒ Wnioskodawca pozostanie w posiadaniu nieruchomości rolnej, podlegającej opodatkowaniu podatkiem rolnym o powierzchni przekraczającej 1 ha, co umożliwi mu zachowanie statusu rolnika,

pozostają bez zmian.

Jednocześnie, w uzupełnieniu wniosku z 17 maja 2025 r., wskazał Pan:

Zgodnie z zapisami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego ..., na działkach nr ew. 6, 7, 8, 12 nie ma możliwości zabudowy mieszkaniowej i letniskowej wraz z inwestycjami towarzyszącymi.

Na działce ew. nr 7 nie ma żadnych słupów energetycznych, ponadto nad działką nie przebiegają żadne napowietrzne linie przesyłowe.

Na żadnej działce będącej własnością Wnioskodawcy nie ma słupów energetycznych i sieci przesyłowych.

Na działkach nr ew. 9, 10, 11 nie znajdują się żadne naniesienia, są to w całości TUZ (trwałe użytki zielone) bez wytyczonych dróg, tras rowerowych lub spacerowych.

Na pytanie Organu o treści: W związku z informacjami zawartymi we wniosku oraz uzupełnieniach wniosku, z których wynika, że z działki nr 13 zostanie podzielone pięć działek, proszę o jednoznaczne wskazanie:

a) które działki (powstałe w wyniku podziału działki nr 13) będą przedmiotem sprzedaży?

b) które działki (powstałe w wyniku podziału działki nr 13) są objęte zakresem pytań przedstawionych we wniosku?

c) jakie naniesienia będą znajdowały się na poszczególnych działkach, będących przedmiotem sprzedaży, powstałych w wyniku podziału działki nr 13? Odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej działki powstałej w wyniku podziału działki nr 13 będącej przedmiotem sprzedaży.

odpowiedział Pan:

W wyniku podziału działki powstanie pięć nowych, które roboczo Wnioskodawca w ramach jasności informacji niezbędnych we wniosku, a więc potrzeb wniosku, oznacza numerami: od 1 do 5. Na ten moment Wnioskodawca nie otrzymał jeszcze przypisanych przez geodetów numerów.

Wnioskodawca wyjaśnia, że taki podział wynika z potrzeby wydzielenia działki, na której znajduje się wodociąg oraz potrzeby oddzielenia terenu przeznaczonego w MPZP ... pod zabudowę od terenów rolnych. Grunty rolne podlegają innym zasadom sprzedaży niż pozostałe.

W wyniku podziału działki 13 powstaną działki, które jak wskazano wyżej, Wnioskodawca oznaczył dla potrzeb niniejszego wniosku samodzielnie numerami od 1 do 5.

‒ nr 1 działka:

a) działka nie będzie przedmiotem sprzedaży;

b) działka nie jest objęta zakresem pytań we wniosku;

c) naniesienia to: wodociąg i studnia,

‒ nr 2 działka, obejmująca teren przeznaczony pod zabudowę, po zachodniej stronie „wodociągu”:

a) działka będzie przedmiotem sprzedaży;

b) działka jest objęta zakresem pytań we wniosku;

c) naniesienia: brak;

‒ nr 3 działka obejmująca teren rolny po zachodniej stronie „wodociągu”,

a) działka będzie przedmiotem sprzedaży;

b) działka jest objęta zakresem pytań we wniosku;

c) naniesienia: brak;

‒ nr 4 działka obejmująca tereny rolne po wschodniej stronie „wodociągu”

a) działka będzie przedmiotem sprzedaży;

b) działka jest objęta zakresem pytań we wniosku;

c) naniesienia: brak;

‒ nr 5 obejmująca teren przeznaczony pod zabudowę po wschodniej stronie „wodociągu”

a) działka będzie przedmiotem sprzedaży;

b) działka jest objęta zakresem pytań we wniosku;

c) naniesienia: na działce znajdują się obiekty inwentarskie (dwie obory i stodoła).

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z 28 maja 2025 r. wskazał Pan, że (…) w związku z (…) informacją dotyczącą opisu zdarzenia wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, poniżej przesyła Pan dodatkowe informacje dotyczące działki nr 13 dzielonej na 5 działek, dla których na poczet jasności informacji zawartych we wniosku oznaczono nr 1 do nr 5, z czego nr 2 do nr 5 przeznaczone zostają do sprzedaży, zgodnie z MPZP ... (miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego):

‒ część działki oznaczonej jako działka nr 2 w ww. MPZP przeznaczona jest pod zabudowę,

‒ część działki oznaczonej jako nr 3 w ww. MPZP przeznaczona jest pod działalność rolniczą, łąki i pastwiska - oznaczenie w planie 37RZ,

‒ część działki oznaczonej jako nr 4 w ww. MPZP przeznaczona jest pod działalność rolniczą, łąki i pastwiska - oznaczenie w planie 37RZ,

‒ część działki oznaczonej jako nr 5 w ww. MPZP przeznaczona jest pod zabudowę.

Pytania

1. Czy w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości Wnioskodawca będzie występować w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT?

2. Czy planowana sprzedaż nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9 i pkt 10 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 28 maja 2025 r.):

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości gruntowych stanowiących działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 będzie on występować w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym czynność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 z późn. zm.; jako: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym – w świetle art. 2 pkt 1 ustawy o VAT – przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT. Dana czynność jest opodatkowana tym podatkiem, jeśli zostanie wykonana przez podatnika VAT, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 15 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 15 ust. 5 ustawy o VAT, przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach.

W świetle powyższych przepisów dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika VAT, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zasadne jest więc wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie jest więc podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że aby uznać daną nieruchomość za majątek osobisty muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych w całym okresie jej posiadania.

Należy więc wskazać, że w myśl art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o działalności rolniczej - rozumie się przez to produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Z uwagi na definicję działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT należy uznać, że działalność rolnicza zdefiniowana w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Natomiast rolnik, który dokona rejestracji i uzyska status podatnika VAT czynnego – w świetle przepisów ustawy o VAT – prowadzi działalność gospodarczą (działalność rolniczą) opodatkowaną VAT według właściwej stawki tego podatku.

Istotne jest zatem, że Wnioskodawca prowadzi gospodarstwo rolne, z tytułu którego jest on zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W ramach opodatkowanej opodatkowanych VAT dokonuje sprzedaży odsadów (młode bydło 7-9 miesięcy, stawka VAT 8%), a także sprzedaży wybrakowanych ze stada krów-matek, które osiągnęły wiek wykluczający ich przydatność w hodowli lub uległy kontuzji (stawką VAT 8%). Nieruchomości gruntowe stanowiące działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12, wchodzące w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego, były wykorzystywane na potrzeby wypasu i hodowli bydła, w szczególności siano z nieruchomości służyło zasileniu w pokarm krów (matek) oraz młodego bydła w wieku 7-9 miesięcy (odsadów).

Dzięki krowom matkom Wnioskodawca mógł dbać o określony poziom pogłowia krów, które służyły do rozpłodu i tym samym pomnażania odsadów, podlegających sprzedaży opodatkowanej VAT. Na działkach tych nie była prowadzona inna działalność niż hodowla bydła.

Zatem dostawa nieruchomości gruntowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tj. działalności rolniczej, z tytułu, której Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, nie będzie dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym, tylko będzie dokonywana przez podatnika VAT w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do planowanej sprzedaż nieruchomości gruntowych stanowiących działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 będzie on działać w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc sprzedaż tych nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż nieruchomości stanowiącej:

1) niezabudowane działki gruntu nr: 6, 7, 8 i 12 oraz niezabudowana część działki gruntu nr 13, oznaczonej roboczo przez Wnioskodawcę jako działki nr 3 i nr 4, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT;

2) niezabudowane działki gruntu nr 9, 10 i 11 nie będzie korzystać ze zwolnień od VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9 ustawy o VAT. Zatem dostawa tych działek będzie podlegać opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla towaru będącego przedmiotem tej czynności;

3) zabudowaną część działki gruntu nr 13, oznaczonej roboczo przez Wnioskodawcę jako działka nr 5, będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT;

4) niezabudowaną część działki gruntu nr 13, oznaczonej roboczo przez Wnioskodawcę jako działki nr 2 nie będzie korzystać ze zwolnienia od VAT.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Według regulacji z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że opodatkowane VAT są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione z VAT. Natomiast przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku – w oparciu o decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że w odniesieniu do niezabudowanych działek gruntu nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 oraz niezabudowana część działki nr 13 oznaczonej nr 3 i nr 4, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie takiej decyzji, a do momentu zbycia działek nie zamierza występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Niemniej jednak wszystkie niezabudowane działki gruntu nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 oraz niezabudowana część działki nr 13 oznaczonej nr 3 i nr 4 znajdują się na terenach objętych miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego (MPZP).

Niezabudowane działki gruntu nr 6, 7, 8 i 12 – zgodnie z obowiązującym dla nich MPZP opisanym w stanie faktycznym wniosku – są zlokalizowane na terenie oznaczonym symbolem „37 RZ” – tereny łąk, tereny łąk z dużym udziałem zadrzewień. Przy czym, stosownie do § 55 ust. 1 MPZP jako przeznaczenie podstawowe terenu 37 RZ ustala się łąki, a zgodnie z § 55 ust. 3 MPZP – ustala się zakaz zabudowy w granicach terenu 37 RZ. Podobnie niezabudowana część działki 13 oznaczonej nr 3 i nr 4 zgodnie z ww. MPZP są zlokalizowane na terenie oznaczonym symbolem „37RZ” - przeznaczone jest pod działalność rolniczą, łąki i pastwiska.

Zapisy MPZP nie przewidują innego dopuszczalnego przeznaczenia dla tak oznaczonego terenu. Zatem skoro dla przedmiotowych działek zapisy MPZP przewidują przeznaczenie inne niż pod zabudowę i nie są one objęte decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, to w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT nie będą one terenami budowlanymi.

W związku z powyższym, planowana sprzedaż niezabudowanych działek gruntu nr 6, 7, 8 i 12 oraz części niezabudowanej działki nr 13 oznaczonej nr 3 i nr 4, jako terenów innych niż tereny budowlane będzie korzystać ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Niezabudowane działki gruntu nr 9, 10 i 11 – zgodnie z obowiązującym dla nich MPZP opisanym w stanie faktycznym wniosku – są zlokalizowane na terenie oznaczonym symbolem „R” – tereny polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych. Natomiast zgodnie z § 62 ust. 1-4 MPZP: Tereny, oznaczone na rysunkach planu symbolem R, przeznacza się dla polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych.

Na terenach, o których mowa w ust. 1, zakazuje się lokalizacji budynków, w tym tymczasowych, z wyjątkiem szklarni i namiotów foliowych.

Na terenach, o których mowa w ust. 1, dopuszcza się wprowadzanie dróg dojazdowych do gruntów rolnych, śródpolnych zadrzewień oraz stawów rybnych i innych zbiorników, służących wyłącznie dla potrzeb rolnictwa.

Na terenach, o których mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5 i 6, dopuszcza się ponadto, na gruntach pochodzenia mineralnego oraz na wyłączonych z użytkowania rolnego:

1) poszerzenie dróg publicznych oraz przeprowadzenie innych niż wymienione w ust. 3 dróg dojazdowych, według zasad określonych w § 3 ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ciągów pieszych i rowerowych;

2) organizowanie miejsc postojowych dla rowerów oraz przy drogach publicznych miejsc postojowych dla pojazdów samochodowych;

3) przeprowadzanie sieci infrastruktury technicznej oraz lokalizację obiektów i urządzeń towarzyszących tym sieciom, w sposób określony w § 22.

Wobec powyższego, w związku z tym, że MPZP dla terenu oznaczonego symbolem „R” – polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych dopuszcza możliwość lokalizacji na tym terenie obiektów, m.in. tj. budynki szklarni, drogi dojazdowe, ciągi pieszych i rowerowych, sieci infrastruktury technicznej, to tym samym niezabudowane działki nr 9, 10 i 11 znajdujące się na wskazanym terenie klasyfikują się jako tereny przeznaczone pod zabudowę. Te niezabudowane działki stanowią więc tereny budowalne w świetle art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, których sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zatem, skoro do planowanej sprzedaży niezabudowanych działek nr 9, 10 i 11 nie zostaną spełnione przesłanki zwolnienia od VAT z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT to należy przeanalizować możliwość zwolnienia od VAT tej czynności w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem, dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady: „państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176”.

NSA w wyroku z dnia 28.02.2013 r. sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT. Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana VAT.

W związku z powyższym należy wskazać, że nabycie niezabudowanych działek gruntu nr 9, 10 i 11 nie zostało dokonane w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, nie został wówczas naliczony VAT. Z tego względu nie można więc uznać, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo mu nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem i przy nabyciu nie wystąpił VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Ponadto, działki te w całym okresie ich posiadania nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej od VAT. Służyły one sprzedającemu do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tj. działalności rolniczej, z tytułu której jest on zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i były wykorzystywane do sprzedaży bydła opodatkowanej efektywną stawką VAT.

Zatem sprzedaż niezabudowanych działek gruntu nr 9, 10 i 11 nie będzie korzystać ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostały spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia z tego przepisu. Sprzedaż działek podlega więc opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla towaru będącego przedmiotem tej czynności.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Przez pierwsze zasiedlenie – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Z kolei kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym: w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższe oznacza, że przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Do dostawy gruntu stosuje się więc analogiczną stawkę VAT, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W związku z powyższym – jak zostało wskazane w stanie faktycznym wniosku – do pierwszego zasiedlenia budynków obory drewnianej, obory murowanej i stodoły posadowionych na działce nr 13 oznaczonej przez Wnioskodawcę w związku z podziałem nr 5 doszło po ich wybudowaniu, tj. dla obory drewnianej 15.10.1988 r., dla obory murowanej 01.10.1991 r., dla stodoły murowanej – 01.07.1991 r., a więc od momentu pierwszego zasiedlenia przedmiotowych budynków upłynęło więcej niż 2 lata. Od momentu ich wybudowania przez Wnioskodawcę nie ponosił on wydatków na ulepszenie budynków, których wartość przekroczyła 30% ich wartości początkowej, skutkując jednocześnie ponownym pierwszym zasiedleniem tych budynków. Należy więc wskazać, że okoliczności te przemawiają za uznaniem, iż spełnione zostały warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do planowanej sprzedaży budynków znajdujących się na działce nr 13.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, planowana sprzedaż nieruchomości stanowiącej zabudowaną część działki nr 13 oznaczonej przez Wnioskodawcę jako działka nr 5 będzie korzystać ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Z kolei, część działki nr 13 oznaczonej przez Wnioskodawcę jako działka nr 2 nie będzie korzystać ze zwolnienia od VAT. Ww. część wskazanej działki jest niezabudowana, ale przeznaczona pod zabudowę. Wobec powyższego nie stanowi ona terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, o którym mowa w art. 2 pkt. 33) ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z definicją legalną terenu budowlanego pod tym pojęciem rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym część działki nr 13 oznaczonej przez Wnioskodawcę jako działka nr 2 nie spełnia przesłanki pozwalającej do zastosowania w stosunku do niej zwolnienia określonego art. 43 ust. 1 pkt. 9) ustawy o VAT.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

‒ prawidłowe w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 oraz działek nr 2, nr 3, nr 4 i nr 5 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 i w konsekwencji podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży ww. działek jako dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy,

‒ prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działek nr 6, nr 12 oraz działek nr 3 i nr 4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13, a także działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie oznaczonym w MPZP symbolem 37 RZ oraz na terenie Parku ...,

‒ nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dostawy działki nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego,

‒ prawidłowe w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy dla dostawy działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13,

‒ prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dostawy działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami budynki oraz grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 15 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku osobistego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy – co do zasady – posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Co istotne, w sytuacji gdy rolnik dokona rejestracji i uzyska status czynnego podatnika podatku VAT, oznacza to, że prowadzi on działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT według właściwej stawki tego podatku.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zaznaczenia wymaga, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że od 1986 r. prowadzi Pan gospodarstwo rolne. Jest Pan zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od 2011 r. z tytułu prowadzonej działalności rolniczej. Przedmiotem planowanej sprzedaży są działki nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 oraz część działek powstałych w wyniku podziału działki nr 13, które dla potrzeb niniejszego wniosku oznaczył Pan samodzielnie numerami od 2 do 5. Działki nr 2-4 powstałe w wyniku podziału działki nr 13 są niezabudowane, natomiast działka nr 5 powstała w wyniku podziału działki nr 13 jest zabudowana obiektami inwentarskimi (dwiema oborami i stodołą). Działki nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 są niezabudowane. Od momentu zakupu do chwili obecnej wszystkie sprzedawane działki nr 13, 6, 7, 8, 9, 10, 11 oraz 12 są wykorzystywane w Pana gospodarstwie rolnym na potrzeby wypasu i hodowli bydła. Wszystkie sprzedawane działki zostały uwzględnione przez Pana w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Pana działalności rolniczej. Nie były one wykorzystywane przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Na działkach tych nie była prowadzona inna działalność niż hodowla bydła.

W związku z powyższym, zbycie działek niezabudowanych nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 i nr 2-4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 oraz działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 wraz z posadowionymi na niej obiektami inwentarskimi (dwiema oborami i stodołą). będzie stanowiło zbycie składników majątku Pana przedsiębiorstwa. Zatem przy dostawie ww. nieruchomości spełnione będą przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W konsekwencji, dostawa przez Pana działek niezabudowanych nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 i działek nr 2-4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 oraz działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 wraz z posadowionymi na niej obiektami inwentarskimi (dwiema oborami i stodołą) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznałem za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia od podatku dostawy niezabudowanych działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 i działek nr 2-4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 oraz działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 wraz z posadowionymi na niej obiektami inwentarskimi (dwiema oborami i stodołą), wskazania wymaga, że ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy gruntów oraz budynków/budowli spełniających określone warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu wskazania wymaga, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z opisu sprawy wynika, że zamierza Pan dokonać sprzedaży działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 i nr 2 - 5 powstałych w wyniku podziału działki nr 13. Na terenie działek nr 6, nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11, nr 12 nie znajdują się żadne budynki, budowle lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane. W szczególności przez działki te nie przebiegają jakiekolwiek sieci uzbrojenia, np. wod-kan, energetyczna itd., nie ma na nich żadnych urządzeń. Na działkach nr 2 - 4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13 nie znajdują się naniesienia. Dla wszystkich ww. działek obowiązują miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego:

‒ działki nr 6, nr 12 oraz działki nr 3 i nr 4 powstałe w wyniku podziału działki nr 13 zlokalizowane są na terenie oznaczonym symbolem „37 RZ” - tereny łąk, tereny łąk z dużym udziałem zadrzewień. Ustala się zakaz zabudowy w granicach terenu 37 RZ. Działki nr 6 i nr 12 znajdują się na terenie w graniach obszaru Parku .... Na działkach nie ma możliwości zabudowy mieszkaniowej i letniskowej wraz z inwestycjami towarzyszącymi;

‒ działki nr 7 i nr 8 zlokalizowane są na terenie oznaczonym symbolem „37 RZ” - tereny łąk, tereny łąk z dużym udziałem zadrzewień. Ustala się zakaz zabudowy w granicach terenu 37 RZ. Działki nr 7 i nr 8 znajdują się na terenie w graniach obszaru Parku .... Na działkach nie ma możliwości zabudowy mieszkaniowej i letniskowej wraz z inwestycjami towarzyszącymi. W części działki znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego, dla którego w myśl MPZP m.in. obowiązuje procedura uzyskiwania opinii Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków odnośnie wszelkich zamierzeń inwestycyjnych, obowiązuje wymóg harmonijnego wpisania się skalą i usytuowaniem nowej zabudowy w zabytkowe otoczenie i w sylwetę miejscowości;

‒ działki nr 9, nr 10 i nr 11 zlokalizowane są jest na terenie oznaczonym symbolem „R” - tereny polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych. Tereny, oznaczone na rysunkach planu symbolem R, przeznacza się dla polowej gospodarki rolnej oraz upraw ogrodniczych. Na terenach tych zakazuje się lokalizacji budynków, w tym tymczasowych, z wyjątkiem szklarni i namiotów foliowych. Na terenach tych dopuszcza się wprowadzanie dróg dojazdowych do gruntów rolnych, śródpolnych zadrzewień oraz stawów rybnych i innych zbiorników, służących wyłącznie dla potrzeb rolnictwa. Na terenach tych dopuszcza się ponadto, na gruntach pochodzenia mineralnego oraz na wyłączonych z użytkowania rolnego: poszerzenie dróg publicznych oraz przeprowadzenie innych niż wymienione w ust. 3 dróg dojazdowych, według zasad określonych w § 3 ust. 2 pkt 2 i 3 oraz ciągów pieszych i rowerowych; organizowanie miejsc postojowych dla rowerów oraz przy drogach publicznych miejsc postojowych dla pojazdów samochodowych; przeprowadzanie sieci infrastruktury technicznej oraz lokalizację obiektów i urządzeń towarzyszących tym sieciom, w sposób określony w § 22;

‒ działka nr 2 powstała w wyniku podziału działki nr 13 w MPZP przeznaczona jest pod zabudowę.

Na działce ew. nr 7 nie ma żadnych słupów energetycznych, ponadto nad działką nie przebiegają żadne napowietrzne linie przesyłowe. Na żadnej działce będącej własnością Wnioskodawcy nie ma słupów energetycznych i sieci przesyłowych. Na działkach nr ew. 9, 10, 11 nie znajdują się żadne naniesienia, są to w całości TUZ (trwałe użytki zielone) bez wytyczonych dróg, tras rowerowych lub spacerowych.

Zatem, niezabudowane działki nr 6, nr 12 oraz działki nr 3 i nr 4 powstałe w wyniku podziału działki nr 13, a także działki nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie oznaczonym w MPZP symbolem 37 RZ oraz na terenie Parku ..., nie będą spełniały definicji terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym sprzedaż prawa własności działek nr 6, nr 12 oraz działek nr 3 i nr 4 powstałych w wyniku podziału działki nr 13, a także działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie oznaczonym w MPZP symbolem 37 RZ oraz na terenie Parku ... będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast niezabudowane działki nr 9, nr 10, nr 11 i działka nr 2 powstała w wyniku podziału działki nr 13 oraz działki nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego, gdzie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza realizację zabudowy, będą spełniały definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym sprzedaż prawa własności działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 oraz działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Skoro dla sprzedaży działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 oraz działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒ towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒ przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wskazano we wniosku, transakcje nabycia działek nr 7, nr 8, nr 9, nr 10, nr 11 oraz nr 13 nie były opodatkowane podatkiem od towarów i usług, nie został wówczas naliczony podatek od towarów i usług. Tym samym, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu nieruchomości lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa ww. działek na Pana rzecz nie była objęta tym podatkiem. Ponadto, sprzedawane działki nie były wykorzystywane przez Pana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Oznacza to, że nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy niezabudowanych działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 oraz działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem, sprzedaż prawa własności niezabudowanych działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 oraz działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wobec powyższego, sprzedaż prawa własności niezabudowanych działek nr 9, nr 10, nr 11 i działki nr 2 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 oraz działek nr 7 i nr 8 w częściach, w jakich znajdują się na terenie w graniach strefy „K” ochrony krajobrazu kulturowego będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 wraz z posadowionymi na niej obiektami inwentarskimi (dwiema oborami i stodołą) wskazania wymaga, że m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków i budowli spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jednocześnie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Jak wynika z opisu sprawy na terenie działki nr 13 znajdują się trzy budynki związane z prowadzoną przez Pana działalnością rolniczą, tj. obora drewniana, obora murowana, stodoła drewniana. Wszystkie te trzy budynki są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. Do pierwszego zasiedlenia tych budynków doszło po ich wybudowaniu, tj. dla obory drewnianej 15.10.1988 r., dla obory murowanej 01.10.1991 r., dla stodoły murowanej – 01.07.1991 r. Od momentu pierwszego zasiedlenia tych trzech budynków minęło więcej niż 2 lata. Od momentu wybudowania przedmiotowych budynków nie ponosił Pan wydatków na ulepszenie budynków, których wartość przekroczyła 30% ich wartości początkowej. W wyniku podziału działki 13 powstanie m.in. działka nr 5, na której będą znajdowały się naniesienia w postaci obiektów inwentarskich, tj. dwóch obór i stodoły.

Zatem stwierdzam, że dostawa obiektów inwentarskich w postaci dwóch obór i stodoły znajdujących się na działce nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynków upłyną co najmniej 2 lata. Ponadto, nie ponosił Pan nakładów na ulepszenie ww. budynków w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej budynków.

W konsekwencji powyższego, dla dostawy obiektów inwentarskich w postaci dwóch obór i stodoły znajdujących się na działce nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 zostaną spełnione warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano wyżej, również grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki na nim posadowione. W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13, na której ww. budynki są posadowione, będzie zwolniona od podatku.

Tym samym, analiza powołanych wyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy prowadzi do stwierdzenia, że zbycie działki nr 5 powstałej w wyniku podziału działki nr 13 zabudowanej obiektami inwentarskimi w postaci dwóch obór i stodoły będzie korzystało ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tut. Organ zauważa, że publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wskazany przez Pana, tj. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 z późn. zm., jest nieaktualny. Obecnie tekst jednolity ww. ustawy opublikowany został w Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Z tytułu złożenia niniejszego wniosku wniósł Pan opłatę w wysokości 640 zł. Analiza wniosku wskazuje, iż dotyczy on 12 zdarzeń przyszłych. Zatem opłata należna od Pana wniosku wynosi 480 zł (40 zł x 12 zdarzeń przyszłych). W związku z tym, opłata w wysokości 160 zł zostanie zwrócona – stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bankowy, z którego dokonano opłaty za wniosek, tj. ….

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.