Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.1060.2025.2.MC

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystania ze zwolnienia z VAT dostawy nieruchomości nr 1 oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z przygotowaniem ww. nieruchomości do sprzedaży. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismami z 12 grudnia 2025 r. (wpływ 12 grudnia 2025 r.) i z 13 stycznia 2026 r. (wpływ 13 stycznia 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska … jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina jest właścicielem nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków jako działka numer 1, o powierzchni 0,1324 ha, obręb …, zapisana w KW …, położonej przy ul. … . Obszar oznaczony ewidencyjnie jako działka numer 1 nabyty został przez Gminę Miejską … w wyniku komunalizacji mienia Skarbu Państwa zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. 1990 nr 32 poz. 191) oraz między innymi decyzją numer … .

Działka numer 1 powstała w 2023 roku. Od tego roku nie była wykorzystywana przez Gminę na cele działalności zwolnionej z opodatkowania albo w innym zakresie, w tym również na potrzeby własne Gminy, gdyż była przedmiotem umów dzierżawy.

Natomiast należy wskazać, że działki nabyte zgodnie z decyzją komunalizacyjną od 1991 roku wielokrotnie ulegały podziałowi geodezyjnemu, zatem nie można jednoznacznie stwierdzić, czy fragmenty działek sprzed podziału były wykorzystywane przez Gminę na cele działalności zwolnionej z opodatkowania albo w innym zakresie, w tym również na potrzeby własne Gminy.

Fragment działki numer 1, stanowiącej uprzednio również działkę sprzed podziału numer … i numer …, był od 2010 roku również przedmiotem umów dzierżawy.

Od momentu nabycia działki numer 1 minęły 34 lata. Z uwagi na upływ czasu Gmina nie posiada kompletnych dokumentów potwierdzających, na jakiej podstawie działka ta była udostępniana oraz czy były to czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione z VAT, czy niepodlegające opodatkowaniu VAT. Wynika to z faktu, iż część dokumentacji została przekazana do Archiwum Państwowego w …, a część została wybrakowana ze względu na kategorię … . Zarówno naniesienia jak i nasadzenia znajdujące się na działce numer 1 oraz grunt nie będą przez Gminę wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z opodatkowania albo w innym zakresie do momentu sprzedaży.

Gmina podjęła decyzję o sprzedaży nieruchomości.

Nieruchomość zlokalizowana jest na terenie zurbanizowanym, niezagospodarowanym o nieregularnym kształcie. Ukształtowanie terenu o konfiguracji lekko pochylonej w kierunku wschodnim, poprzez zachodnią i środkową część nieruchomości przebiega kanalizacja sanitarna wraz z jedną studzienką, a wzdłuż południowo-zachodniej części nieruchomości przebiega sieć gazowa. Teren jest nieuzbrojony a media są w drodze.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z prawem realizacji usług wbudowanych o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynków zlokalizowanych na działce (6MN). Teren znajduje się w strefie ochrony archeologicznej.

W granicach działek jest obowiązek rekultywacji terenu z możliwością podniesienia rzędnej terenu dla posadowienia budynku o około 0,5 m.

Działy III i IV ww. księgi wieczystej są wolne od obciążeń i zobowiązań.

Na działce numer 1 w momencie sprzedaży będą znajdować się nasadzenia drzew od strony wschodniej i północnej.

Wszystkie naniesienia oraz nasadzenia znajdujące się na działce numer 1 są własnością Gminy i są przedmiotem sprzedaży.

Na terenie nieruchomości znajdowały się pozostałości ogrodzenia stalowego z siatki wraz z fundamentem i fundamenty po budynku gospodarczym.

Ogrodzenie stalowe z siatki wraz z fundamentem stanowi urządzenie budowlane w świetle przepisów ustawy Prawo budowlane (art. 3 ust. 9).

Fundamenty pod ogrodzeniem, ogrodzenie oraz fundamenty po budynku gospodarczym nie stanowiły własności Gminy.

Ogrodzenie stalowe z siatki wraz z fundamentem oraz fundamenty po budynku gospodarczym były trwale związane z gruntem.

Po weryfikacji stanu faktycznego stwierdzono konieczność usunięcia ogrodzenia stalowego z siatki w kątownikach wraz z fundamentem na długości północnej granicy działki numer 1 obr. 15 w ilości 63,5 m oraz 2,5 m na odcinku zachodniej granicy działki numer … oraz likwidację fundamentów po budynku gospodarczym o wymiarach ok. 3,00 m x 4,00 m.

W drodze weryfikacji ujawniono, iż dzierżawcy sąsiadującej działki numer …, zajmujący mieszkania znajdujące się na działkach … i … korzystali bezumownie z terenu działki numer 1, zagospodarowując część obszaru działki numer 1 pod ogródki przydomowe.

Dzierżawcy działek numer … i numer … zostali wezwani przez Gminę w związku z bezumownym korzystaniem z nieruchomości do oczyszczenia terenu działki numer 1. Termin uprzątnięcia terenu został wyznaczony na 30.06.2025 roku. Wyżej wymienieni dzierżawcy nie wywiązali się z tego obowiązku w wyznaczonym terminie. Dopiero oględziny działki numer 1 wykonane w dniu 18.07.2025 roku przez pracowników Urzędu Miasta potwierdziły, iż teren działki numer 1 został przez dzierżawców sąsiadujących działek w większości uprzątnięty.

W roku 2025 Gmina podjęła procedurę przygotowania do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w trybie przetargowym. W wyniku ww. przetargu nie dokonano sprzedaży działki numer 1 ze względu na brak wpłat wadium.

Podjęto działania zmierzające do uporządkowania terenu działki do należytego stanu, celem uatrakcyjnienia jej dla potencjalnych nabywców.

Zgodnie z Ofertą handlową będącą integralną częścią umowy (data oferty 05.06.2025 roku) na likwidację ogrodzenia stalowego z siatki w kątownikach wraz z fundamentem na długości północnej granicy działki nr 1 obr. … w ilości 63,5 m oraz 2,5 m na odcinku zachodniej granicy działki nr … oraz likwidację fundamentów po byłym garażu (budynku gospodarczym) o wymiarach ok. 3,0 + 4,0 za kwotę 32.600 plus podatek VAT.

W dniu 02.07.2025 roku podpisano umowę numer …, która określała czynności mające na celu usunięcie ogrodzenia stalowego wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym znajdujących się na terenie działki przeznaczonej do sprzedaży.

Umowa na rozbiórkę … z dnia 02.07.2025 roku.

Zgodnie z treścią Paragrafu 1 niniejszej umowy jako przedmiot umowy określono: „…wykonanie rozbiórki ogrodzenia i fundamentów w celu przygotowania dz. nr 1 obr. …, przy ul. … w … do sprzedaży.”

W ramach zakresu prac ujęto:

1) Zabezpieczenie i oznakowanie miejsca rozbiórki,

2) Usunięcie elementów stalowych ogrodzenia,

3) Rozbiórkę cokołu oraz wolnostojących fundamentów,

4) Uprzątnięcie terenu po robotach rozbiórkowych,

5) Wywóz i utylizacja materiałów rozbiórkowych,

6) Doprowadzenie miejsca lokalizacji ogrodzenia do stanu pierwotnego, tj. zasypanie i zniwelowanie miejsca po rozbiórce.

Faktura za wykonanie rozbiórki

Za wykonanie rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym wystawiono dnia 15.07.2025 roku fakturę VAT, która zawiera informacje o dacie wykonania usługi w dniu 15.07.2025 roku, terminie zapłaty w ciągu 14 dni za pośrednictwem przelewu.

Opis usługi - Wykonanie rozbiórki ogrodzenia i fundamentów w celu przygotowania dz. nr 1 obręb … przy ulicy … do sprzedaży według umowy nr … (ID …) z dn. 02.07.2025 r.

Stawka VAT 23%

Kwota netto … zł, opodatkowanie stawką VAT 23%, kwota VAT … zł, kwota brutto … zł.

Informacje o przetargu

Informacje o przetargu udostępnione zostały na stronie Biuletynu Informacji Publicznej Gminy Miejskiej … i Urzędu Miasta …

Link do strony www z informacją o przetargu - …

Dotyczy:

Adres nieruchomości - ul. …

Przetarg na działki gruntowe niezabudowane stanowiące własność Gminy Miejskiej …

Typ przetargu - Przetarg ustny nieograniczony

Rodzaj nieruchomości - nieruchomość niezabudowana

Cena wywoławcza - wskazana poniżej w ogłoszeniu (w zależności od lokalizacji) – w przypadku tej nieruchomości cena wywoławcza wynosiła … zł.

Treść ogłoszenia o przetargu

Burmistrz … ogłasza ustny przetarg nieograniczony na sprzedaż nieruchomości niezabudowanych stanowiących własność Gminy Miejskiej … .

Data przetargu 16.05.2025 godz. 10:00

Działka gruntowa niezabudowana nr 1 o pow. … ha, obr. …, zapisana w KW …, położona przy ul. … w … . Nieruchomość zlokalizowana jest na terenie zurbanizowanym, jest niezagospodarowana. Kształt nieruchomości nieregularny, ukształtowanie terenu o konfiguracji lekko pochylonej w kierunku wschodnim. Przez zachodnią i środkową część nieruchomości przebiega kanalizacja sanitarna wraz z jedną studzienką, a wzdłuż południowo-zachodniej części nieruchomości przebiega sieć gazowa.

Uzbrojenia terenu brak (media w drodze).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z prawem realizacji usług wbudowanych o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynków zlokalizowanych na działce (6MN). Teren znajduje się w strefie ochrony archeologicznej.

W granicach działek jest obowiązek rekultywacji terenu z możliwością podniesienia rzędnej terenu dla posadowienia budynku o około 0,5 m.

Działy III i IV ww. księgi wieczystej są wolne od obciążeń i zobowiązań.

Sprzedaż w formie przetargu ustnego nieograniczonego.

Cena wywoławcza … zł netto.

Do ceny nieruchomości ustalonej w przetargu zostanie doliczony podatek VAT w wysokości 23%, wynikającej z obowiązujących przepisów.

Postąpienie wynosi 1% ceny wywoławczej w zaokrągleniu do pełnych dziesiątek złotych: … zł.

Przetarg odbędzie się w dniu 16 maja 2025 r. od godziny 10:00, co 20 minut w sali posiedzeń numer 1 Urzędu Miasta … .

Wadium w wysokości 10% ceny wywoławczej należy wpłacić w pieniądzu przelewem (z zaznaczeniem na jaką nieruchomość jest wpłata) najpóźniej do dnia 13 maja 2025 r. na konto Bank Spółdzielczy Nr … .

Za datę wpłaty wadium przyjmuje się datę uznania środków na rachunku bankowym Urzędu Miasta. Wpłacenie wadium jest równoznaczne z zapoznaniem się z uwarunkowaniami urbanistyczno-architektonicznymi do zabudowy, z uzbrojeniem znajdującym się na terenie objętym przetargiem oraz jest równoznaczne z potwierdzeniem zapoznania się z warunkami przetargu i ich akceptacją.

Wadium wpłacone przez oferenta, który wygra przetarg zostanie zaliczone na poczet ceny nabycia nieruchomości. Pozostałym oferentom wadium zostanie zwrócone nie później niż przed upływem 3 dni od dnia zamknięcia przetargu – warunkiem jest podanie konta, na które powinno być zwrócone wadium. Oferent winien okazać przed rozpoczęciem przetargu dokument potwierdzający tożsamość oraz dowód wpłaty wadium. Jeżeli uczestnik przetargu jest reprezentowany przez pełnomocnika, konieczne jest przedłożenie oryginału pełnomocnictwa upoważniającego do działania na każdym etapie postępowania przetargowego, a w przypadku osoby prawnej, osoba upoważniona do reprezentowania uczestnika powinna przedłożyć do wglądu informację odpowiadającą odpisom aktualnym z rejestru przedsiębiorców (KRS). Przy nabyciu nieruchomości przez cudzoziemca zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców (Dz. U. z 2017 r. poz. 2278). W przypadku zamiaru nabycia nieruchomości w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej wadium winno być wniesione przez obojga małżonków.

Nabywca nieruchomości zostanie zawiadomiony o miejscu i terminie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości najpóźniej w terminie 21 dni od dnia rozstrzygnięcia przetargu. Wyznaczony termin nie może być krótszy niż 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia. Nieprzystąpienie, bez usprawiedliwienia, do zawarcia umowy w miejscu i terminie podanym w zawiadomieniu uprawnia organizatora przetargu do odstąpienia od zawarcia umowy, i zatrzymania zapłaconego wadium. Nabywca, który wygra przetarg będzie zobowiązany do zapłaty ceny uzyskanej w przetargu w terminie trzech dni roboczych przed dniem zawarcia umowy sprzedaży. Koszty notarialne w całości ponosi nabywca.

Burmistrz może odwołać ogłoszony przetarg zgodnie z art. 38 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Rozstrzygnięcie - 16.05.2025 rok.

Ogłoszenie o wyniku przetargu

W wyniku ww. przetargu nie dokonano sprzedaży działki o numerze 1 ze względu na brak wpłat wadium.

Informacje o planowanym ponownym przetargu

Kolejny przetarg będzie ogłaszany na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r.

Gmina będzie podejmowała w przyszłości próby sprzedaży działki numer 1 w formie przetargu ustnego nieograniczonego zgodnie z obowiązującymi przepisami na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r.

W uzupełnieniu wniosku z 12 grudnia 2025 r. podano, że kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką znajdującą się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie jest własnością Gminy.

Właścicielem ww. infrastruktury jest Przedsiębiorstwo … Sp. z o.o. w … .

Sieć gazowa znajdująca się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie jest własnością Gminy.

Właścicielem ww. infrastruktury jest … Sp. z o.o.

Kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką znajdująca się na działce numer 1 nie jest przedmiotem sprzedaży.

Sieć gazowa znajdująca się na działce numer 1 nie jest przedmiotem sprzedaży.

Ponadto wskazano:

·         Kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką znajdująca się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie jest własnością Gminy i nie jest przedmiotem sprzedaży.

Właścicielem ww. infrastruktury jest Przedsiębiorstwo … .

Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/wybudowania ww. naniesień.

Sieć gazowa znajdująca się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie jest własnością Gminy i nie jest przedmiotem sprzedaży.

Właścicielem ww. infrastruktury jest … Sp. z o.o.

Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia/wybudowania ww. naniesienia.

·         Gmina nie posiada informacji na temat wykorzystywania ww. naniesień w całym okresie posiadania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

·         Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) ww. kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką stanowi budowlę.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) ww. sieć gazowa stanowi budowlę.

·         Gmina nie posiada informacji na temat pierwszego zasiedlenia ww. naniesień. Od dnia powstania działki numer 1 do dnia przetargu upłynęły ponad 2 lata.

·         Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie ww. naniesień w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. W stosunku do ww. wydatków na ulepszenie Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

·         Wykonawcą usługi rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym w celu przygotowania działki numer 1, obręb … przy ulicy … do sprzedaży wg umowy numer … (ID …) z dn. 02.07.2025 roku jest … (PESEL …, zamieszkały przy ul. …, …) prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą … . Adres prowadzenia działalności - ul. …, NIP … , REGON … (tel. …).

·         Faktura została wystawiona zgodnie z ww. umową. Na fakturze wskazano zamawiającego (nabywcę i odbiorcę usługi) - Gminę Miejską … (…, ul. … ) oraz wykonawcę (sprzedawcę) … .

Pytania

1.    Czy dostawa nieruchomości opisanej we wniosku, będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT? (dotyczy zdarzenia przyszłego)

2.    Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży tj. usunięciem ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym na działce? (dotyczy zdarzenia przyszłego)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Dostawa towaru (nieruchomości) stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5 , 7 lub 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 775 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)    przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym przepisy ustawy o VAT nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

·         istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

·         wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz odbiorcy,

·         istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

·         odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

·         istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 z późn. zm.) podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten wyjaśnia, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ww. ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle zapisów Konstytucji RP (art. 16 ust. 2, art. 163) oraz ustawy o samorządzie gminnym, gmina jest organem władzy publicznej.

Treść art. 15 ust. 6 ustawy o VAT pozwala na oddzielenie sfery władztwa (imperium), która to działalność jest wyłączona z opodatkowania VAT, od sfery dominium, w ramach której organy władzy publicznej są traktowane jako podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest wobec tego również organ władzy publicznej, jeżeli w relacji do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy.

Przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, stanowi implementację art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy, zmodyfikowanego następnie przez art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112.

Jak wynika z powyższego, gmina może występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o ile dokonuje czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i o ile dokonywanie takich czynności można uznać za samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej.

Zagadnienie występowania gminy w charakterze podatnika podatku od towarów i usług było przedmiotem rozważań w wielu wyrokach sądowych zapadłych w sprawach o podobnym przedmiocie, w tym w wyroku NSA z 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1113/19; w wyroku NSA z 25 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1820/16, w wyroku WSA we Wrocławiu z 13 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 402/19 oraz w wyroku WSA w Warszawie z 29 listopada 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 2040/16. Gmina podziela zaprezentowaną w tych orzeczeniach argumentację.

Stosownie do przywołanych przepisów, gmina może występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o ile dokonuje czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i o ile dokonywanie takich czynności można uznać za samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. Ani z tych przepisów, ani z innych przepisów podatkowych nie wynika, aby ustawodawca uznał, że wykonywanie przez gminę czynności należących do jej zadań własnych, z tego tylko jedynie powodu, wyklucza traktowanie gminy jako podatnika podatku od towarów i usług. Istotne jest natomiast, aby czynności te, nawet jeżeli należą do zadań własnych gminy, były wykonywane na podstawie zawieranych przez gminę czynności cywilnoprawnych.

Zarówno z regulacji krajowych, jak i unijnych wynika, że organy władzy publicznej powinny być traktowane jak podatnicy podatku od towarów i usług wtedy, gdy działają w takich warunkach i w taki sposób jak podmioty gospodarcze. Dotyczy to również podejmowanych przez organy władzy publicznej czynności należących do ich zadań własnych, do których realizacji organy te zostały powołane, a to dlatego, że jak wynika z art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153) gmina wykonuje zadania publiczne. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, a zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zakres zadań własnych gminy został wymieniony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, z tym że określony w przepisie katalog zadań własnych gminy nie jest wyczerpujący. Z treści art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym wynika jasno, że zasadniczą rolą gminy jest zaspokajanie potrzeb zbiorowych społeczności lokalnej, a prowadzenie przez gminę działalności gospodarczej wykraczającej poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, jakkolwiek jest możliwe, to zostało ograniczone i jest traktowane jako sytuacja wyjątkowa.

Z zestawienia przepisów art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 oraz art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1, art. 6 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w zw. z art. 13 ust. 1 Dyrektywy VAT wynika, że gmina także w zakresie czynności wchodzących w zakres jej zadań własnych może występować jako podatnik podatku VAT, a sama okoliczność wykonywania zadań własnych jest prawnie irrelewantna dla określenia tego, czy działa jako podatnik tego podatku, czy też nie. Decydujące natomiast jest to, czy gmina wykonując te zadania działa w charakterze władczym, korzystając ze swoich kompetencji (w ramach imperium) oraz, czy podejmując dane czynności, działa jako uczestnik obrotu na konkurencyjnym rynku i funkcjonuje w warunkach konkurencji (por. A. Bartosiewicz, Zadania własne gminy a status gminy jako podatnika podatku od towarów i usług, Finanse Komunalne, nr 7-8/2014, s. 78-79). Innymi słowy, jednostka samorządu terytorialnego może nawet realizując cel związany z jej zadaniem własnym działać jak przedsiębiorca. Stanowisko to ma oparcie w orzecznictwie, przykładowo w: wyroku TSUE z 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17, uchwale NSA z 26 października 2015 r. sygn. akt I FPS 4/15, wyroku NSA z 1 października 2018 r. sygn. akt I FSK 294/15, powołanych w skardze wyrokach NSA z 22 maja 2014 r. sygn. akt I FSK 758/13 i z 25 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 1820/16.

Należy wskazać, iż stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższego wynika, że ustawa o VAT nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Biorąc pod uwagę, że nieruchomość opisana we wniosku objęta jest zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zaś z zapisów tych wynika, że stanowi ona tereny budowlane - zdaniem Gminy, jej dostawa podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.635.2017.1.JO, w której organ podatkowy wskazał: „Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie działka ewidencyjna nr …, która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przeznaczona jest pod zabudowę. Zatem sprzedawana działka spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, do jej dostawy nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.299.2017.3.AP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił, że „przyjmuje się, że pojęcie tereny budowlane obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy np. mieszkaniowej, zabudowy techniczno-produkcyjnej, zabudowy zagrodowej. Dla opisanej w niniejszej sprawie nieruchomości obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że teren ten przeznaczony jest na cele zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z dopuszczeniem usług. Zatem mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej nieruchomości, stanowiącej tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 23 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podstawową stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy”.

Gmina pragnie przywołać również interpretację indywidualną z dnia 26 października 2016 r., sygn. 2461-IBPP1.4512.615.2016.2.KJ, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stanął na następującym stanowisku: „skoro przedmiotowe działki przeznaczone są pod zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, to działki te spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym planowana dostawa tych działek nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do powołanego wyżej przepisu stwierdzić należy, że dostawa przedmiotowych działek nie może także korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał tych działek do czynności zwolnionych”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca twierdzi, że dostawa nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

Ad 2.

Gminie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na rozbiórkę ogrodzenia wraz z fundamentem i fundamentów po budynku gospodarczym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, występuje bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami, które Gmina poniosła na usunięcie ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym, a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizowana usługa usunięcia ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym jest związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji warunek związku ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi zostanie spełniony i tym samym Gmina będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na rozbiórkę ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym.

W omawianych okolicznościach sprawy będzie występował więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami Gminy, która poniosła wydatki związane z usunięciem pozostałości ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostanie spełniony, ponieważ rozbiórka ogrodzenia wraz z fundamentem i fundamentów po budynku gospodarczym była zrealizowana w związku z przyszłą sprzedażą opodatkowaną Gminy.

Sensem ekonomicznym transakcji sprzedaży nieruchomości jest sprzedaż gruntu, nie ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym znajdujących się na terenie nieruchomości. Gmina podjęła działania mające na celu uzyskanie jak najwyższej ceny sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji uzyskania wyższego podatku należnego VAT.

W tym celu Gmina musiała spełnić warunki, których zrealizowanie umożliwia odliczenie podatku naliczonego VAT od wydatków związanych z przygotowaniem działki do sprzedaży. Należą do nich m.in. :

-        związek przedmiotowych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (nie może się opierać na ustaleniu ścisłego, bezpośredniego związku poniesionych kosztów z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi – należy to rozpatrywać w szerszym kontekście);

-        Gmina wykonuje zadania własne, ale w takim przypadku działa w charakterze podatnika VAT, a nie organu władzy publicznej;

-        Gmina nie poniosłaby tych wydatków, gdyby nie chciała uzyskać wyższej ceny sprzedaży;

-        Gmina nie planuje wykorzystać rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem i fundamentów po budynku gospodarczym w celach innych niż w ramach swojej działalności gospodarczej.

Poniesione w ramach likwidacji ogrodzenia wraz z fundamentem i fundamentów po budynku gospodarczym wydatki były dokumentowane wystawianymi na Gminę przez usługodawców fakturami VAT, na których Gmina została oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z podaniem NIP-u Gminy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)    nabycia towarów i usług,

b)    dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zasada ta wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o  których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest uwarunkowane tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zasada ta wyłącza tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że podstawowym warunkiem, który uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki wystąpi. Jak wynika z okoliczności sprawy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem i fundamentów po budynku gospodarczym ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Przy czym zgodnie z utrwalonym już orzecznictwem, na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, badanie związku między wydatkami a czynnościami opodatkowanymi podatnika powinno być dokonywane w szerszym kontekście, także z uwzględnieniem celu podejmowanych działań (wydatków). To z kolei oznacza, że nie może ono ograniczać się do ustalenia ścisłego, bezpośredniego związku poniesionego kosztu z konkretną czynnością opodatkowaną (por. wyrok NSA z 13 grudnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1995/18). Niewątpliwie zatem badanie związku między wydatkami a czynnościami opodatkowanymi powinno obejmować również cel podejmowanej inwestycji. Zdaniem Gminy, w zakresie analizowanych planowanych transakcji sprzedaży Działek nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty, dokonujące sprzedaży nieruchomości. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż podmioty działające na rynku nieruchomości mają prawo do odliczania podatku od wydatków związanych ze sprzedażą nieruchomości (w przypadku, gdy ich sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT). Jeżeli zatem w analizowanym przypadku Gmina jest podatnikiem VAT na gruncie art. 15 ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT i jednocześnie będzie zobowiązana do odprowadzania VAT należnego z tytułu planowanej sprzedaży Działek (podobnie jak inni przedsiębiorcy), powinna mieć ona prawo do odliczenia VAT naliczonego. Odmienne stanowisko w analizowanej kwestii byłoby sprzeczne z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Analogiczne wnioski sformułował NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2020 r. o sygn. I FSK 1113/19.
NSA wskazał w ww. wyroku, iż: „(...) podstawą podejmowanych przez Gminę działań było uatrakcyjnienie działek poprzez zapewnienie właściwej infrastruktury, a zatem przygotowanie nieruchomości do sprzedaży, by uzyskać jak najwyższą za nie cenę, nie zaś zapewnienie "dóbr publicznych" mieszkańcom. Mimo więc, iż sporne wydatki inwestycyjne mieściły się w kategorii zadań własnych nałożonych ustawą o samorządzie gminnym, to decydujący jest cel, który przyświecał tej inwestycji, a zatem umożliwienie wykonania czynności opodatkowanych w postaci dostawy nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę. Całość inwestycji miała bowiem w istocie przysłużyć się celowi komercyjnemu, bez jej realizacji Gmina nie mogłaby osiągnąć dobrej ceny sprzedaży, a nawet mogłoby w ogóle nie dojść do znalezienia kupca i dokonania zbycia nieruchomości.”.

Pogląd o prawie do odliczenia VAT przysługującym jednostkom samorządu terytorialnego w przypadku realizacji podobnych inwestycji znajduje także potwierdzenie m.in.:

-        w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 lutego 2021 r. o sygn. I SA/Kr 1265/20. WSA wskazał w ww. wyroku, że: „Sam fakt, że wydatki poniesione przez Gminę uznane zostaną za związane z zadaniami własnymi, nie przesądza jeszcze o braku możliwości odliczenia podatku naliczonego. Jeśli zatem inwestycje związane z infrastrukturą techniczną, w tym przypadku drogową, miały na celu zapewnienie stosownej infrastruktury umożliwiającej sprzedaż działek w celu rozwijania się na nich MŚP, to działania te niewątpliwie są związane z czynnościami opodatkowanymi, jakimi była sprzedaż działek tam ulokowanych. W konsekwencji skarżącej Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakwestionowanych przez organ interpretacyjny wydatków jak również pozostałych wydatków, o których była mowa wcześniej.”,

-        w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2021 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.821.2017.11.SKJ, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na budowę Infrastruktury w ramach Projektów Inwestycyjnych w związku z podlegającą opodatkowaniu VAT sprzedażą działek.”,

-        w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2016 r., sygn. ITPP3/4512-563/15/APR, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, organ podatkowy przyznał, że w związku z wydatkami inwestycyjnymi na budowę infrastruktury drogowej w celu dostosowania jej do potrzeb parku inwestycyjnego Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych w tym zakresie wydatków, jako że wydatki te związane są z opodatkowaną VAT sprzedażą nieruchomości na terenie parku inwestycyjnego,

-        w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. ILPP1/443-287/14-5/NS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, ma/będzie miał możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z poniesionymi ww. wydatkami związanymi wyłącznie z konkretnymi działkami przeznaczonymi pod zabudowę, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wskazanych w art. 88 ustawy.”,

-        w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2014 r., sygn. ILPP1/443-849/14-3/HW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, który przyznał, że w związku z wydatkami inwestycyjnymi obejmującymi m.in. budowę dróg dojazdowych, a także doprowadzenie sieci kanalizacyjnych, wodociągowych, gazowych, telekomunikacyjnych ponoszonymi w celu sprzedaży niezabudowanych działek pod budownictwo mieszkaniowe, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego.

-        w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.466.2022.2.RMA, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdzono, że: „Nabywane towary i usługi na uzbrojenie działki oraz przygotowanie jej do sprzedaży takie jak: wydatki na usunięcie drzew i krzewów z działek, roboty ziemne, przygotowanie gruntu pod ewentualne zabudowania, reklamy w prasie, wycenę działek będą bezpośrednio związane z czynnością opodatkowaną polegającą na sprzedaży przedmiotowej działki, które nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Z uwagi zatem na spełnienie przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Gminie przysługiwać prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od ww. wydatków ponoszonych na przygotowanie do sprzedaży nieruchomości - niezabudowanej działki gruntu. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych
w art. 88 ustawy.”

Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, iż:

-        Dostawa towaru (nieruchomości) stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT w rozumieniu art. 5, 7 lub 8 ustawy o VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT.

-        Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym, z uwagi na bezsprzeczny związek ponoszonych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT. Tym samym Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych na realizację usługi rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 ust. 22 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunty niezabudowane, jak i zabudowane spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·         podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·         podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i właścicielem nieruchomości nr 1, o powierzchni … ha. Obszar oznaczony ewidencyjnie jako działka numer 1 nabyty został przez Państwa w wyniku komunalizacji mienia Skarbu Państwa zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. 1990 nr 32 poz. 191) oraz między innymi decyzją numer … .

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działka przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z prawem realizacji usług wbudowanych o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynków zlokalizowanych na działce (6MN).

Na terenie nieruchomości znajdowały się pozostałości ogrodzenia stalowego z siatki wraz z fundamentem i fundamenty po budynku gospodarczym. Fundamenty pod ogrodzeniem, ogrodzenie oraz fundamenty po budynku gospodarczym nie stanowiły Państwa własności. Podali Państwo, że ogrodzenie stalowe z siatki wraz z fundamentem stanowi urządzenie budowlane w świetle przepisów ustawy Prawo budowlane (art. 3 ust. 9).

W 2025 r. podjęli Państwo procedurę przygotowania do sprzedaży ww. nieruchomości w trybie przetargowym. W wyniku ww. przetargu nie dokonano sprzedaży działki nr 1 ze względu na brak wpłat wadium. Stwierdzili Państwo, że konieczne jest usunięcie ogrodzenia stalowego z siatki w kątownikach wraz z fundamentem oraz likwidacja fundamentów po budynku gospodarczym i podjęli Państwo działania zmierzające do uporządkowania terenu działki do należytego stanu, celem uatrakcyjnienia jej dla potencjalnych nabywców.

02.07.2025 r. podpisali Państwo umowę, która określała czynności mające na celu usunięcie ogrodzenia stalowego wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym znajdujących się na terenie działki przeznaczonej do sprzedaży. Za wykonanie rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym wystawiono 15.07.2025 r. fakturę, która zawiera informacje o dacie wykonania usługi 15.07.2025 r. Na fakturze wskazano zamawiającego (nabywcę i odbiorcę usługi) - Gminę Miejską … (…).

Poprzez zachodnią i środkową część nieruchomości przebiega kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką, a wzdłuż południowo-zachodniej części nieruchomości przebiega sieć gazowa.

Kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką znajdujące się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie są Państwa własnością. Właścicielem ww. infrastruktury jest … .

Sieć gazowa znajdująca się na działce numer 1 będącej przedmiotem sprzedaży również nie jest Państwa własnością. Właścicielem ww. infrastruktury jest … Sp. z o.o.

Kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką i sieć gazowa nie są przedmiotem sprzedaży.

Jak Państwo podali - zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418) ww. kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką i sieć gazowa stanowią budowle.

Będziecie Państwo podejmowali w przyszłości próby sprzedaży działki nr 1 w formie przetargu ustnego nieograniczonego zgodnie z obowiązującymi przepisami na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r.

Analiza opisu sprawy oraz powołanych regulacji prowadzi do wniosku, że sprzedaż przez Państwa działki nr 1 będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), nie będzie wykonywana w ramach zadań publicznych. W odniesieniu do dostawy działki nr 1 nie będą działali Państwo jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Dokonując odpłatnego zbycia ww. działki nr 1 będą działali Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem transakcja sprzedaży działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może być albo opodatkowana, albo zwolniona od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418 ze zm.):

Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane

W tym miejscu należy rozstrzygnąć kwestię dotyczącą zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji zbycia nieruchomości gruntowej nr 1, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

W świetle zapisów art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i budowlami trwale z gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży są grunty, na których posadowione są budowle, niestanowiące własności zbywcy, to mimo, iż te obiekty budowlane stanowią w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi obiektami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy są w takim przypadku tylko same grunty (jako grunty zabudowane).

Jak wskazano powyżej, na terenie działki nr 1 znajdowały się pozostałości ogrodzenia stalowego z siatki wraz z fundamentem i fundamenty po budynku gospodarczym. Ww. naniesienia zostały usunięte w lipcu 2025 r. w związku z przeprowadzeniem prac rozbiórkowych mających na celu przygotowanie do sprzedaży ww. nieruchomości. Jednocześnie należy wskazać, że na działce znajduje się kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką i sieć gazowa. Kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką i sieć gazowa znajdujące się na działce nr 1 będącej przedmiotem sprzedaży nie są Państwa własnością i nie są przedmiotem sprzedaży. Jak Państwo podali - zgodnie z przepisami Prawa budowlanego ww. kanalizacja sanitarna wraz ze studzienką i sieć gazowa stanowią budowle.

W związku z powyższym w niniejszej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą przez Państwa działki nr 1, na której znajdują się budowle w postaci kanalizacji sanitarnej wraz ze studzienką i sieć gazowa niebędące Państwa własnością, lecz należące do podmiotów trzecich, tj. właścicielem ww. kanalizacji sanitarnej wraz ze studzienką jest Przedsiębiorstwo … . Z kolei właścicielem sieci gazowej znajdującej się na działce nr 1 będącej przedmiotem sprzedaży jest … Sp. z o.o.

Tak więc, w przypadku planowanej dostawy działki nr 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działce posadowione są budowle, będące własnością podmiotów trzecich.

W związku z powyższym planowana przez Państwa transakcja zbycia nieruchomości gruntowej nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie do dostawy nieruchomości gruntowej nr 1 zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, rozpatrzenia wymaga zastosowanie do dostawy tej działki zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, do dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, obszar oznaczony ewidencyjnie jako działka nr 1 nabyty został przez Państwa w wyniku komunalizacji mienia Skarbu Państwa zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 10 maja 1990 r. Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. 1990 nr 32 poz. 191) oraz między innymi decyzją numer … . W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Jednocześnie wskazali Państwo, że nieruchomość nie będzie przez Państwa wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z opodatkowania albo w innym zakresie do momentu sprzedaży.

Zatem, dostawa przez Państwa nieruchomości gruntowej nr 1 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Ponadto, dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jak wskazano wyżej, w przedmiotowej sprawie dostawą nie będą objęte budowle znajdujące się na działce nr 1. Dostawą objęty jest jedynie grunt. Zatem przedmiot dostawy nie będzie objęty przepisami art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy. Tym samym dostawa nieruchomości gruntowej nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a.

W niniejszej sprawie planowana przez Państwa transakcja zbycia działki nr 1 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości gruntowej nr 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Wobec powyższego, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać je za prawidłowe, bowiem pomimo częściowo odmiennej argumentacji niż wskazałem w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, to wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w postaci podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT i niekorzystania ze zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości gruntowej nr 1.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 2 należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

We wniosku wskazali Państwo, że są zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku ze sprzedażą działki nr 1 podjęli Państwo działania zmierzające do uporządkowania terenu działki, celem uatrakcyjnienia jej dla potencjalnych nabywców. W tym celu zlecili Państwo usunięcie ogrodzenia stalowego z siatki w kątownikach wraz z fundamentem oraz likwidację fundamentów po budynku gospodarczym znajdujących się na tej działce. 15.07.2025 r. za wykonanie rozbiórki ogrodzenia wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym wystawiono fakturę. Na fakturze wskazano Państwa jako zamawiającego (nabywcę i odbiorcę usługi). Ponosząc powyższe wydatki na rozbiórkę w celu uporządkowania terenu działki i przygotowania jej do sprzedaży, działają Państwo jako typowy przedsiębiorca, który dąży do osiągnięcia dochodu, i to na możliwie najwyższym poziomie.

W opisanej sytuacji w związku ze sprzedażą działki nr 1 - jak wskazano powyżej - wystąpią Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (nie będą korzystać z wyłączenia określonego wart. 15 ust. 6 ustawy). Jednocześnie jak rozstrzygnięto w odpowiedzi na pytanie nr 1, dostawa ww. działki nr 1 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zatem wydatki poniesione na rozbiórkę ogrodzenia stalowego z siatki w kątownikach wraz z fundamentem oraz fundamentów po budynku gospodarczym będą bezpośrednio związane z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT polegającą na sprzedaży przedmiotowej działki nr 1, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Z uwagi na spełnienie przesłanek wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości od ww. wydatków ponoszonych na przygotowanie do sprzedaży nieruchomości gruntowej nr 1. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

W świetle powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważam że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, wyjaśniam, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.