Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.1174.2025.1.AM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej określenia czy świadczone przez Państwa Usługi nie stanowią usług związanych z nieruchomościami i tym samym miejsce ich opodatkowania należy ustalić na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy o VAT. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka posiada siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako podatnik VAT czynny. Spółka nie posiada poza Polską siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka specjalizuje się w mechanicznym i elektrycznym montażu systemów (…). Spółka świadczy usługi między innymi na rzecz przedsiębiorców z siedzibą za granicą.

Usługi Spółki obejmują montaż:

• systemów (…);

• systemów (…);
• (…).

Świadczone przez Spółkę usługi elektryczne związane z systemami obsługującymi zautomatyzowane magazyny obejmują: (…).

Opisane powyżej usługi montażowe i elektryczne są dalej określane łącznie jako „Usługi”.

Stan faktyczny objęty niniejszym wnioskiem dotyczy przypadku, w którym Usługi są świadczone na rzecz przedsiębiorcy posiadającego siedzibę za granicą („Kontrahent”), w nieruchomości położonej za granicą, ale w innym kraju niż kraj siedziby Kontrahenta. Przy czym w kraju, w którym znajduje się nieruchomość i świadczone są Usługi Kontrahent nie ma siedziby, oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Kontrahent jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a pkt 1 lit. a) Ustawy VAT.

Urządzenia, maszyny lub sprzęt wchodzące w skład systemów obsługujących zautomatyzowane magazyny, których dotyczą świadczone przez Spółkę Usługi (dalej: „Urządzenia”), w tym urządzenia wymienione powyżej z nazwy, nie stanowią integralnej części jakiegokolwiek budynku lub konstrukcji, bez której budynek lub konstrukcja byłyby niepełne czy też bezużyteczne zarówno z perspektywy konstrukcyjnej, jak i funkcjonalnej. Budynek, w którym umieszczone są Urządzenia po ich demontażu pozostaje budynkiem, a co więcej, uwzględniając pozostałe wyposażenie - pozostaje budynkiem o funkcji magazynowej.

Urządzenia nie są instalowane w budynkach na stałe – mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany zarówno budynku, jak i nich samych. Instalacja Urządzeń nie ingeruje w strukturę budynków. Urządzenia nie posiadają własnych fundamentów, są przytwierdzane do posadzki budynku za pomocą śrub. Urządzenia są montowane w istniejących już budynkach. Wszystkie Urządzenia nadają się do demontażu (co też niejednokrotnie ma miejsce w przypadku modernizacji magazynów) bez uszkodzenia budynku czy samego Urządzenia. Proces przywracania budynku do stanu pierwotnego po tego rodzaju demontażu wymaga jedynie prac wykończeniowych w postaci wypełnienia otworów po śrubach mocujących lub innych podobnych. Urządzenia nie są nierozerwalnie związane technicznie ani funkcjonalnie z konkretnym budynkiem – możliwa jest ich relokacja do innego obiektu (co często ma miejsce w praktyce). Po takim ewentualnym przeniesieniu Urządzenia nie tracą wartości użytkowych i mogą służyć temu samemu celowi po powtórnym zamontowaniu w nowej lokalizacji.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym Usługi opisane w stanie faktycznym nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e Ustawy VAT i art. 31a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, a miejsce ich świadczenia (opodatkowania) należy ustalać na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 28b ust. 1 Ustawy VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi opisane w stanie faktycznym nie stanowią usług związanych z nieruchomościami, o których mowa w art. 28e Ustawy VAT i art. 31a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, a miejsce ich świadczenia (opodatkowania) należy ustalać na zasadach ogólnych, tj. na podstawie art. 28b ust. 1 Ustawy VAT.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego

Zasada ogólna sformułowana w art. 28b ust. 1 Ustawy VAT stanowi, że w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, z pewnymi wyjątkami, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Pierwszym z wymienionych w przepisie wyjątków od zasady ogólnej jest sytuacja, w której usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej – wówczas miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 Ustawy VAT). Wyjątek ten nie znajduje jednak w niniejszej sprawie zastosowania, jako że Kontrahent nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w kraju, w którym znajduje się nieruchomość i gdzie faktycznie wykonywane są Usługi. Biorąc pod uwagę, że Kontrahent posiada za granicą siedzibę i nabywa usługi w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, nie mają też zastosowania przypadki wskazane w art. 28b ust. 3 i ust. 4 Ustawy VAT.

Kolejnym ze wskazanych powyżej wyjątków jest art. 28e Ustawy VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e Ustawy VAT stanowi implementację art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, a zatem musi być interpretowany i stosowany z uwzględnieniem przepisów art. 31a i art. 13b Rozporządzenia 282/2011.

Jak stanowi art. 31a ust. 1 Rozporządzenia 282/2011, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a)  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b)  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Natomiast zgodnie z art. 13b Rozporządzenia 282/2011 za „nieruchomość” uznaje się:

a)  każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b)  każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c)  każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d)  każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 wymieniono niektóre świadczenia, które uznaje się za posiadające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością. W myśl art. 31a ust. 2 lit. m i n Rozporządzenia 282/2011 są to w szczególności usługi:

• instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
• utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość.

Z kolei przepis art. 31a ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 wymienia niektóre świadczenia, które uznaje się za nieposiadające wystarczająco bezpośredniego związku z nieruchomością. W myśl art. 31a ust. 3 lit. f Rozporządzenia 282/2011 są to między innymi usługi instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości.

Jak wskazano w punktach 139 i 140 opracowanych przez Komisję Europejską „Objaśnień dotyczących unijnych przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami” (dalej: „Objaśnienia”), „artykuł 31a(1)(a) stanowi, że usługi związane z nieruchomością muszą być świadczone z konkretnej nieruchomości, która stanowi element składowy, centralny i niezbędny dla świadczenia usługi. Nie jest możliwe wykonanie takiej usługi bez nieruchomości, co oznacza, że usługa musi być świadczona w odniesieniu do konkretnej nieruchomości. Rezultat usługi musi pochodzić z tej nieruchomości. Innymi słowy, usługa jest świadczona z nieruchomości, gdy nieruchomość jest wykorzystywana do świadczenia usługi, pod warunkiem że nieruchomość ta stanowi główny i dominujący element świadczenia. Usługi uznaje się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, jeżeli są świadczone na rzecz nieruchomości lub są do niej skierowane, a ich celem jest zmiana stanu prawnego lub fizycznego tej nieruchomości. Innymi słowy, muszą one koncentrować się na zmianie statusu prawnego i/lub cech fizycznych tej nieruchomości.”

Podsumowując, z powołanych przepisów prawa, w szczególności z art. 31a Rozporządzenia 282/2011 wynika, że dla uznania usługi za związaną z nieruchomością istotne są następujące cechy:

-     usługa powinna odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości, czyli takiej, która jest identyfikowalna co do jej indywidualnego położenia;

-     przedmiotem usługi powinna być skonkretyzowana nieruchomość lub usługa powinna być świadczona na/wobec konkretnej nieruchomości, a nie jakiejkolwiek;

-     ta konkretna nieruchomość powinna być wpisana w istotę świadczonej usługi, być jej centralnym elementem, nadając główny sens usłudze i determinować jej treść, co należy rozumieć w ten sposób, że usługa może być wykonana tylko i wyłącznie w bezpośrednim związku z tą a nie inną nieruchomością;

-     zmiana takiego miejsca, polegająca na ukierunkowaniu usługi na inną nieruchomość, powinna niweczyć istotę i sens pierwotnie świadczonej usługi;

Przy czym jako że „nieruchomością” w rozumieniu Rozporządzenia 282/2011 może być również sprzęt lub maszyna zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, katalog usług związanych z nieruchomościami sformułowany w art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011 obejmuje między innymi instalację lub montaż takich maszyn lub sprzętu, a także ich utrzymanie i naprawę oraz kontrolę lub nadzór nad nimi, o ile ten sprzęt lub maszyny są uznawane za nieruchomość.

Jak zostało wskazane powyżej, maszyny lub sprzęt mogą stanowić nieruchomość, jeżeli są zainstalowane w budynku lub konstrukcji na stałe i nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji. Szersze wskazówki interpretacyjne w odniesieniu do tej kwestii przedstawiono w punkcie 2.2.4.2 Objaśnień, gdzie czytamy, że „sprzęt, maszyna lub jakikolwiek inny przedmiot może być trwale zainstalowany w budynku lub konstrukcji, ale kluczowym pytaniem dotyczącym jego trwałości jest to, czy można go usunąć bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji, w którym jest zainstalowany. Konieczne jest zatem wyjaśnienie znaczenia terminów „niszczenie” i „zmiana”. (…) „Zmiana” to mniej drastyczna modyfikacja. Zazwyczaj oznacza zmianę charakteru lub składu, zazwyczaj stosunkowo niewielką, ale znaczącą. Wszystko, co jest przymocowane, a następnie odłączone od budynku lub konstrukcji, technicznie rzecz biorąc, jest równoznaczne z przeróbką. Jednakże, niewielkie uszkodzenie lub zmiana nie wystarczają, aby zastosować Artykuł 13b(d). Zamiast tego, budynek lub konstrukcja musiałaby zostać zmieniona w znaczący sposób. Zmiana będzie oczywiście nieistotna w przypadku przedmiotów po prostu wiszących na ścianie, przybitych gwoździami lub przykręconych do podłoża lub do ścian, których usunięcie pozostawia jedynie ślady lub znaki na ziemi lub ścianach (np. otwory montażowe), które można łatwo ukryć lub naprawić. Na przykład, maszyna przykręcona do podłogi fabryki, aby zapobiec jej przesuwaniu się podczas produkcji, może zostać usunięta poprzez proste wykręcenie śrub z podłogi. Naturalnie, po wykręceniu śrub nastąpi pewne uderzenie w podłogę, ale nie spowoduje to znaczącego uszkodzenia budynku.”

Cytowany fragment Objaśnień można wprost odnieść do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku. Urządzenia, których dotyczą realizowane przez Spółkę Usługi niejednokrotnie są instalowane w budynkach. Jednak sposób zainstalowania pozwala na ich przeniesienie bez zniszczenia lub zmiany budynku. Urządzenia są przytwierdzane do posadzki budynku, ale w razie potrzeby mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszkodzenia budynku i samych Urządzeń. Przywrócenie budynku do stanu poprzedniego po tego rodzaju demontażu wymaga jedynie drobnych prac wykończeniowych polegających na wypełnieniu otworów montażowych. Zatem Urządzenia nie stanowią „nieruchomości” w rozumieniu art. 13b lit. d) Rozporządzenia 282/2011. Urządzenia nie stanowią też integralnej części budynków, która wpływałaby na ich kompletność z perspektywy konstrukcyjnej czy funkcjonalnej. Bez urządzeń budynek nadal pozostałby budynkiem, a przy tym uwzględniając jego pozostałe wyposażenie nadal pozostawałby budynkiem magazynowym. Zatem Urządzenia nie stanowią również „nieruchomości” w rozumieniu art. 13b lit. c) Rozporządzenia 282/2011.

Biorąc pod uwagę, że Urządzenia nie mogą być uznane za „nieruchomość” w rozumieniu art. 13b Rozporządzenia 282/2011, w analizowanym stanie faktycznym zastosowanie znajduje przepis art. 31a ust. 3 lit. f) Rozporządzenia 282/2011, zgodnie z którym kategoria „usług związanych z nieruchomościami” nie obejmuje usług instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości. W konsekwencji, realizowane przez Spółkę Usługi nie mieszczą się także w kategorii usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy VAT.

Stanowisko Spółki znajduje oparcie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego w podobnych sprawach. Przykładowo w interpretacji z 02.09.2024 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.338.2024.2.AP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „usługi serwisowe Systemów magazynowych nie mają bezpośredniego związku z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy. Choć Systemy magazynowe montowane są na nieruchomości, tzn. są przytwierdzane do ścian i posadzki hali magazynowej za pomocą śrub, kotew i haków to należy zauważyć, że nie są trwale zespolone z halą magazynową. Gdyby zaistniała taka potrzeba Systemy magazynowe mogłyby zostać zdemontowane i ponownie zamontowane w innej lokalizacji. Ewentualny demontaż Systemów magazynowych nie spowoduje uszkodzenia tych urządzeń ani istotnej zmiany lub uszkodzenia hali magazynowej. Nie sposób więc uznać, że Systemy magazynowe stanowią integralną część nieruchomości. Tym samym serwisowanie tych Systemów magazynowych nie stanowi usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Jednocześnie do przedmiotowych usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy”.

Podobna argumentacja została zastosowana w interpretacji z 04.12.2023 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.386.2023.3.RM, gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odniósł się do systemów magazynowych złożonych z wielopoziomowych regałów, programowanych transporterów, przenośników, specjalistycznych układnic i dźwignic regałowych, które nie stanowiły elementów konstrukcyjnych budynku. Organ uznał w odniesieniu do takiego systemu, że „Co prawda są one przytwierdzone do posadzki, ścian i sufitu przy pomocy śrub, kotew i haków, ale w każdej chwili mogą być zdemontowane i złożone w innym miejscu. Pomimo, że taki sposób instalacji regałów cechuje się względną stałością, to jednak regałów i budynku magazynu nie łączy trwała i bezpośrednia więź. Demontaż regałów nie powoduje istotnego uszkodzenia konstrukcji budynku magazynowego ani samych systemów wysokiego składowania. Montaż regałów wysokiego składowania w magazynach innych niż silosy magazynowe odnosi się do konkretnej lokalizacji, która jest identyfikowalna co do jej położenia (regały są montowane w określonymi budynku/budowli), ale nie stanowi integralnej części nieruchomości. System wysokiego składowania jest elementem wyposażenia, który można zdemontować, przebudować, usunąć bez naruszenia samego budynku. Regały nie są zamontowane w magazynach na stałe, lecz dla przemijającego pożytku. W razie potrzeby można je w stosunkowo "łatwy" sposób zdemontować lub przenieść. Po ewentualnym usunięciu/przeniesieniu systemu wysokiego składowania, system ten nie traci wartości użytkowych i po powtórnym jego zamontowaniu może służyć temu samemu celowi w nowej lokalizacji. Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika więc, że usługi montażu regałów wysokiego składowania w magazynach innych niż silosy magazynowe nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością. Nieruchomość, na której ulokowane są regały wysokiego składowania nie jest elementem centralnym i niezbędnym dla świadczenia usług przez Państwa Spółkę. (…) system wysokiego składowania jest elementem wyposażenia, w związku z czym może być przebudowany lub zdemontowany i przeniesiony w inne miejsce - bez naruszenia czy zmiany konstrukcji budynku. (…) należy zatem uznać, że usługi montażu regałów wysokiego składowania w magazynach innych niż silosy magazynowe nie stanowią usług związanych z nieruchomością, w rozumieniu art. 28e ustawy.”

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził analogiczne podejście również w interpretacji z 25.04.2019 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.102.2019.2.AGW, a także w interpretacji z 29.07.2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.216.2019.2.MC.

Podsumowując, zdaniem Spółki Usługi objęte niniejszym wnioskiem nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy VAT.

W odniesieniu do Usług z oczywistych względów dotyczących zakresu usług nie mają też zastosowania wyjątki uregulowane w art. 28f, 28g, 28i, 28j oraz 28n Ustawy VAT.

W konsekwencji w opisanym stanie faktycznym miejsce opodatkowania Usług powinno być ustalane w oparciu o zasady ogólne uregulowane w art. 28b ust. 1 Ustawy VAT.

Biorąc pod uwagę opisane powyżej okoliczności Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy:

Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług:

Wskazany przepis stanowi implementację przepisu art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1), zgodnie z którym:

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. m i n rozporządzenia 282/2011:

W art. 31a ust. 3 lit. f Rozporządzenia wykonawczego 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).

Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego, stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, że są Państwo spółką zarejestrowaną w Polsce jako czynny podatnik VAT, posiadającą siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Specjalizują się Państwo w mechanicznym i elektrycznym montażu systemów (…) i świadczą usługi między innymi na rzecz przedsiębiorców z siedzibą za granicą.

Usługi montażowe i elektryczne objęte wnioskiem są świadczone na rzecz przedsiębiorcy posiadającego siedzibę za granicą („Kontrahent”), w nieruchomości położonej za granicą, ale w innym kraju niż kraj siedziby Kontrahenta. Przy czym w kraju, w którym znajduje się nieruchomość i świadczone są Usługi Kontrahent nie ma siedziby, oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Kontrahent jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a pkt 1 lit. a) ustawy.

Wskazali Państwo, że urządzenia, maszyny lub sprzęt wchodzące w skład systemów obsługujących zautomatyzowane magazyny, których dotyczą świadczone przez Państwa Usługi (dalej: „Urządzenia”), nie stanowią integralnej części jakiegokolwiek budynku lub konstrukcji, bez której budynek lub konstrukcja byłyby niepełne czy też bezużyteczne zarówno z perspektywy konstrukcyjnej, jak i funkcjonalnej. Urządzenia nie są instalowane w budynkach na stałe – mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany zarówno budynku, jak i nich samych. Instalacja Urządzeń nie ingeruje w strukturę budynków. Urządzenia nie posiadają własnych fundamentów, są przytwierdzane do posadzki budynku za pomocą śrub. Wszystkie Urządzenia nadają się do demontażu bez uszkodzenia budynku czy samego Urządzenia. Proces przywracania budynku do stanu pierwotnego po tego rodzaju demontażu wymaga jedynie prac wykończeniowych w postaci wypełnienia otworów po śrubach mocujących lub innych podobnych. Urządzenia nie są nierozerwalnie związane technicznie ani funkcjonalnie z konkretnym budynkiem – możliwa jest ich relokacja do innego obiektu (co często ma miejsce w praktyce). Po takim ewentualnym przeniesieniu Urządzenia nie tracą wartości użytkowych i mogą służyć temu samemu celowi po powtórnym zamontowaniu w nowej lokalizacji.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania wskazać należy, że szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa, która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.

W niniejszej sprawie - jak Państwo wskazali - Urządzenia, których dotyczą świadczone przez Państwa Usługi:

·      nie stanowią integralnej części jakiegokolwiek budynku lub konstrukcji,

·      nie są instalowane w budynkach na stałe – mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany zarówno budynku, jak i nich samych, ich instalacja nie ingeruje w strukturę budynków,

·      są przytwierdzane do posadzki budynku za pomocą śrub,

·      nadają się do demontażu bez uszkodzenia budynku czy samego Urządzenia.

·      nie są nierozerwalnie związane technicznie ani funkcjonalnie z konkretnym budynkiem.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy, stwierdzić należy, że realizowanych przez Państwa Usług nie można uznać za usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. Fakt, że Usługi są wykonywane w obrębie (określonego co do położenia) budynku nie jest wystarczający dla zastosowania art. 28e ustawy. Z art. 31a rozporządzenia 282/2011 wynika, że instalacja lub montaż bądź utrzymanie i kontrola sprzętu stanowi usługę związaną z nieruchomością, gdy sprzęt jest uznany za nieruchomość. Natomiast z art. 13b rozporządzenia 282/2011 wynika, że sprzęt jest uznany za nieruchomość, gdy stanowi integralną część budynku, bez której budynek jest niepełny bądź gdy jest zainstalowany na stałe w budynku i nie może być przeniesiony bez zniszczenia lub zmiany budynku.

Jak Państwo wskazali, instalacja Urządzeń nie ingeruje w strukturę budynków. Urządzenia są przytwierdzane do posadzki budynku za pomocą śrub i wszystkie Urządzenia nadają się do demontażu bez uszkodzenia budynku czy samego Urządzenia. Proces przywracania budynku do stanu pierwotnego wymaga jedynie prac wykończeniowych w postaci wypełnienia otworów po śrubach mocujących lub innych podobnych. Zatem, skoro przywrócenie budynku do stanu pierwotnego polega jedynie na wypełnieniu otworów po śrubach mocujących, nie można uznać, że podczas demontażu budynek ulega zmianie lub zniszczeniu. Chociaż świadczone przez Państwa usługi są wykonywane na nieruchomościach (położonych – jak wynika z okoliczności sprawy - poza terytorium Polski), to jednak nie mają one na celu zmiany prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. Tym samym w analizowanym przypadku nie można uznać Urządzeń za nieruchomość bądź integralną część budynku, bez której budynek jest niepełny. W konsekwencji mając na uwadze art. 31a rozporządzenia 282/2011 nie można uznać, że świadczone przez Państwa Usługi stanowią usługi, o których mowa w art. 28e ustawy. Jednocześnie w okolicznościach niniejszej sprawy do świadczonych przez Państwa Usług nie znajdują zastosowania inne szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że miejscem świadczenia wykonywanych przez Państwa Usług jest miejsce siedziby prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy. Jak ustalono powyżej wykonywane przez Państwa Usługi nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy oraz nie mają do nich zastosowania pozostałe wyłączenia określone w art. 28b ust. 1 ustawy. Tym samym, skoro – jak Państwo wskazali – Kontrahent, na rzecz którego wykonują Państwo usługi objęte wnioskiem, jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy, to miejscem świadczenia przedmiotowych Usług, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, jest miejsce siedziby działalności gospodarczej Kontrahenta, znajdujące się poza granicami Polski. W związku z powyższym przedmiotowe Usługi nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju, tj. Polski.

Wobec powyższego Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Wskazane przez Państwa okoliczności, że „Usługi są świadczone na rzecz przedsiębiorcy posiadającego siedzibę za granicą („Kontrahent”), w nieruchomości położonej za granicą, ale w innym kraju niż kraj siedziby Kontrahenta. Przy czym w kraju, w którym znajduje się nieruchomość i świadczone są Usługi Kontrahent nie ma siedziby, oddziału ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Kontrahent jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a pkt 1 lit. a) Ustawy VAT.” przyjęto jako element opisu sprawy i nie były przedmiotem oceny. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.