Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.150.2026.2.AJB

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT świadczonych przez Pana usług z zakresu organizacji wyjazdów w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 lutego 2026 r. (data wpływu 25 lutego 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której głównym przedmiotem jest pozostała działalność związana z dystrybucją treści - PKD 60.39.Z (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”).

Wnioskodawca podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich przychodów (posiada status polskiego rezydenta podatkowego), jak również jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2025 poz. 775 z późn. zm. – dalej: „ustawa o VAT”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca rozważa organizację wyjazdów sportowych, których głównym celem byłaby nauka i doskonalenie umiejętności z zakresu sportu jakim jest kajakarstwo. Miejscem organizacji wyjazdów byłaby Norwegia, co jest uzasadnione korzystnymi warunkami dla uprawiania tego sportu, jak również doświadczeniem nabytym przez Wnioskodawcę w tym kraju. W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza także innych destynacji, niemniej jednak, niniejszym wnioskiem objęta jest organizacja obozów tylko i wyłącznie w Norwegii.

Uczestnikami wydarzeń byłyby tylko i wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające statusu podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, zamieszkujące na stałe na terytorium Polski, przy czym, niekoniecznie posiadające polskie obywatelstwo. W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza także uczestnictwa osób posiadających miejsce zamieszkania w innym niż Polska kraju, niemniej jednak, niniejszym wnioskiem objęte jest uczestnictwo tylko i wyłącznie osób posiadających miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

W ramach wyjazdów Podatnik, z uwagi na posiadane umiejętności i doświadczenie, samodzielnie bądź przy wsparciu innych osób, w przypadku gdy wystąpi taka konieczność m.in. w związku z liczbą chętnych, prowadziłby zajęcia szkoleniowe co do nauki i poprawy umiejętności w zakresie sportu jakim jest kajakarstwo. Aktywność ta stanowiłaby przeważającą czynność w trakcie wyjazdów sportowych organizowanych przez Wnioskodawcę, przy czym, dodatkowo podejmowane miałyby być także inne czynności związane z szeroko pojętymi sportami outdoorowymi (realizowanymi na świeżym powietrzu), takimi jak m.in. turystyka (hiking) czy też żeglarstwo. Aktywności te miałyby stanowić jedynie uzupełnienie głównego przedmiotu wyjazdów, jakim byłoby szkolenie z zakresu kajakarstwa.

Wyjazdy, które miałyby być organizowane przez Wnioskodawcę byłyby przeznaczone dla osób o różnym stopniu zaawansowania w zakresie kajakarstwa, to znaczy, zarówno dla osób posiadających już doświadczenie w tym zakresie jak również dla osób początkujących, dla których byłoby to pierwsze zetknięcie z tym sportem. Wyjazdy te miałyby także zwracać uwagę uczestników na kwestie związane z naturalnym środowiskiem i koniecznością jego ochrony.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada w Norwegii stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, jak również, w związku z rozważaną organizacją wydarzeń na terytorium Norwegii, nie planuje posiadania w tym kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

1.    Siedziba działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę znajduje się w Polsce w miejscowości ... (województwo …, powiat …, gmina …).

2.    Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT-UE.

3.    Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Polska.

4.    Na pytanie o treści „Czy świadcząc usługi, objęte zakresem pytania, będzie Pan działał we własnym imieniu i na własny rachunek?”

Odp. Tak, Wnioskodawca działałby we własnym imieniu i na własny rachunek w ramach świadczenia planowanych usług.

5.    W celu realizacji usługi zgodnie z założeniami, Wnioskodawca nabywałby od innych podmiotów towary i usługi takie jak usługi noclegowe czy też usługi transportowe. Wnioskodawca na ten moment nie wyklucza także nabywania innych usług od podmiotów trzecich, przy czym, na ten moment nie są one szczegółowo sprecyzowane.

6a) Na ten moment Wnioskodawca może wskazać, że planowana umowa miałaby dotyczyć uczestnictwa w obozie sportowym z zakresu kajakarstwa morskiego. Program obozu miałby obejmować, w szczególności, zajęcia z zakresu bezpieczeństwa, technik pływania w warunkach morskich oraz współpracy w zespole, szkolenia praktyczne w wodzie jak również zajęcia skupiające się na przygotowaniu fizycznym.

6b) Do obowiązków Wnioskodawcy należałaby organizacja obozu w tym przeprowadzenie zaplanowanego programu szkoleniowego, zapewnienie kadry instruktorów oraz warunków bezpieczeństwa umożliwiających realizację postawionych celów.

W przypadku uczestników natomiast, byliby oni zobowiązani do aktywnego uczestnictwa w zajęciach oraz przestrzegania ustalonych przez Wnioskodawcę reguł, w tym reguł bezpieczeństwa.

6c) Wnioskodawca zakłada, że intencją uczestników byłoby nabycie wiedzy teoretycznej z zakresu kajakarstwa morskiego oraz rozwój umiejętności praktycznych z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zdobycie doświadczenia w warunkach morskich. Wnioskodawca zakłada, że takich świadczeń uczestnicy oczekiwaliby od niego w związku z uczestnictwem.

6d) Głównym celem organizacji planowanych obozów byłoby nabycie wiedzy i doświadczenia przez uczestników oraz popularyzacja kajakarstwa morskiego jako aktywności fizycznej. Dodatkowo, Wnioskodawca planuje także, jako poboczne cele, wspieranie aktywności fizycznej na świeżym powietrzu uczestników oraz kontakt z naturalnym środowiskiem.

Z uwagi na ukształtowanie terenu czy też warunki klimatyczne, przeprowadzenie obozów w Norwegii ma istotne walory szkoleniowe. Wnioskodawca nie zakłada, ażeby uczestnictwo w obozach było związane z celami zawodowymi uczestników.

6e) Wnioskodawca podkreśla, że głównym celem planowanych obozów mają być aktywności treningowo – sportowe z zakresu kajakarstwa morskiego. Aktywności te będą stanowiły przeważającą większość czasu, przy czym, z uwagi m.in. na zależność od warunków atmosferycznych, Wnioskodawca nie jest w stanie określić dokładnego zakresu czasu, który będzie poświęcany na aktywność treningowo – sportową w zakresie kajakarstwa morskiego. Jednym z elementów, będzie aktywność o charakterze turystycznym (hiking), przy czym będzie to aktywność o charakterze mniejszościowym w kontekście poświęconego czasu w stosunku do aktywności treningowo – sportowej z zakresu kajakarstwa morskiego.

6f)  Wnioskodawca nie wyklucza, że w ramach wolnego czasu realizowane będą aktywności o charakterze rekreacyjnym, niemniej jednak, będzie to stanowiło marginalną część czasu w trakcie obozu.

6g) Wnioskodawca wskazuje, że zajęcia z zakresu treningu kajakarstwa morskiego będą stanowić główną część programu dnia i miałyby obejmować co najmniej 4-5 godzin dziennie aktywności na wodzie. Ponadto, do tego czasu należy doliczyć zajęcia teoretyczne skupiające się na bezpieczeństwie uprawiania kajakarstwa morskiego czy też zajęcia ogólnorozwojowe, których głównym celem będzie właściwe przygotowanie do zajęć praktycznych na wodzie.

6h) W ocenie Wnioskodawcy całość świadczeń wchodzących w skład organizacji obozu będzie stanowiła jedno kompleksowe świadczenie, którego głównym elementem będą zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego.

Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby nie zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego uczestnicy nie wzięliby udziału w obozie, jak również z punktu widzenia Wnioskodawcy organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie byłaby uzasadniona.

6i)  Jak już wskazano, czynność dominującą w ramach obozu będą stanowiły zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zajęcia teoretyczne oraz praktyczne, jak również zajęcia fizyczne ogólnorozwojowe przygotowujące do zajęć praktycznych w wodzie. O dominującym charakterze tych świadczeń będzie przesądzać ilość czasu poświęconego na ten cel czy też fakt iż organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie spowodowałaby licznego zainteresowania potencjalnych uczestników.

6j)  Świadczeniami pomocniczymi będą usługi z zakresu transportu, zakwaterowania czy też wyżywienia - nie stanowią one celu samego w sobie, lecz umożliwiają realizację programu z zakresu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa morskiego.

6k) Zagwarantowanie przez Wnioskodawcę, jako organizatora, świadczeń dodatkowych umożliwi uczestnikom pełne skupienie na wiedzy teoretycznej i praktycznej z zakresu kajakarstwa morskiego, bez konieczności poświęcania czasu i energii uczestników na zapewnienie noclegu, wyżywienia czy też transportu.

Celem Wnioskodawcy jest zapewnienie jak najlepszych i jak najbardziej komfortowych warunków, tak aby uczestnicy mogli możliwie najwięcej czasu poświęcić na główny cel związany z uczestnictwem w obozie – tj. naukę i doskonalenie z zakresu kajakarstwa morskiego.

6l)  Uczestnicy dokonywaliby na rzecz Wnioskodawcy zapłaty jednej, łącznej ceny, w skład której wchodziłyby koszty związane z transportem wyżywieniem, zakwaterowaniem oraz z zajęciami z zakresu kajakarstwa morskiego. Cena będzie obejmowała zatem całość świadczenia, a Wnioskodawcy nie będą w sposób szczegółowy informowani o kosztach związanych z poszczególnymi elementami świadczenia. Niemniej jednak, na wyraźne żądanie uczestników, Wnioskodawca rozważy przedstawienie szczegółowej kalkulacji kosztów obozu.

Pytanie

Czy usługi z zakresu organizacji wyjazdów w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi, świadczone na terytorium Norwegii na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT, będą podlegały opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 28c ust. 1 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku realizacji rozważanych przez niego usług sportowych z zakresu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi, świadczonych na terytorium Norwegii na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT, będą one podlegały opodatkowaniu w miejscu siedziby usługodawcy, tj. w Polsce.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wskazano natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawca, jak wskazano, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o stosowny wpis w CEIDG, jak również jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca rozważa rozszerzenie świadczonych usług o organizację wyjazdów w celu nauki i doskonalenia umiejętności pływania kajakiem na terytorium Norwegii.

W tym zakresie Podatnik posiada niezbędne umiejętności i doświadczenie, jak również w przypadku takiej potrzeby z uwagi np. na liczbę chętnych, skorzystanie ze wsparcia osób trzecich posiadających, podobnie jak Wnioskodawca, stosowne umiejętności i doświadczenie.

W art. 28a pkt 1 ustawy o VAT wskazano, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a)    podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6;

b)    osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Uczestnikami wyjazdów, jak podkreślono, miałyby być osoby fizyczne niespełniające ww. kryteriów do uznania ich za podatników, a więc konsumenci.

Zasadą ogólną określoną w art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług na rzecz konsumentów jest uznanie, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Jednocześnie, w art. 28c ust. 2 ustawy o VAT ustawodawca wprowadził wyjątek, zgodnie z którym, w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności przedstawionych w stanie faktycznym, Wnioskodawca nie posiada, oraz w związku z rozważaną usługą organizacji wyjazdów nie planuje posiadać w przyszłości, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Norwegii, a tym samym art. 28c ust. 2 ustawy o VAT nie będzie miał zastosowania w niniejszym przypadku.

Powyższe regulacje stanowią implementację do polskiego porządku prawnego art. 45 dyrektywy nr 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Regulacje te stanowią ułatwienie przewidziane dla usługodawców świadczących usługi na rzecz konsumentów (B2C) i umożliwiające opodatkowanie tych usług w kraju, w którym usługodawca ma swoją siedzibę.

W ocenie Wnioskodawcy przyjęcie, że miejscem świadczenia usług na rzecz konsumenta jest miejsce jego siedziby pozwala ograniczyć dodatkowe i nadmiarowe obciążenia związane z każdorazową koniecznością rejestracji dla celów podatku od wartości dodanej w innych krajach, w szczególności w krajach miejsca zamieszkania usługobiorców będących konsumentami. Ponadto usługobiorca, w przypadku gdy przekazanie informacji o jego miejscu zamieszkania nie jest konieczne do wykonania usługi, może nie być zainteresowany przekazaniem informacji w tym zakresie na rzecz usługodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy opodatkowanie usług świadczonych na rzecz konsumenta w miejscu, w którym są one faktycznie realizowane nie znajduje racjonalnego uzasadnienia, gdyż tak jak w niniejszym przypadku, miejsce to nie ma żadnego stałego powiązania zarówno z Wnioskodawcą jako podatnikiem jak i uczestnikami wyjazdu.

Wobec powyższego, w ocenie Podatnika, w przypadku świadczonych przez niego usług sportowych, a to nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi, świadczonych na terytorium Norwegii na rzecz osób fizycznych niebędących podatnikami podatku VAT, będą one podlegały opodatkowaniu w miejscu siedziby usługodawcy, tj. w Polsce.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że zdaniem Podatnika, miejscem opodatkowania zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o VAT, będzie Polska jako miejsce siedziby usługodawcy w ramach usług na rzecz konsumentów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 4 ustawy:

Według art. 2 pkt 5 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zauważyć należy, że samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Jak wskazano powyżej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) na terytorium Polski, podlega świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Kwestie miejsca świadczenia usług regulują przepisy Działu V Rozdział 3 ustawy – Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług.

Stosownie do art. 28a ustawy:

Wskazany przepis art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Na podstawie art. 28b ust. 1, 2 i 3 ustawy:

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Jednocześnie ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami została określona w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Natomiast na podstawie art. 28c ust. 2 ustawy:

Ww. przepis wprowadza regułę, zgodnie z którą w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem świadczenia usługi jest państwo siedziby usługodawcy, ewentualnie kraj stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w sytuacji gdy usługa jest świadczona z takiego miejsca i znajduje się ono w innym państwie niż siedziba usługodawcy. Albo też miejscem świadczenia usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce w którym usługodawca posiada stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu w sytuacji gdy nie posiada on siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia.

W myśl art. 28g ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że będąc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT prowadzi Pan działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest pozostała działalność związana z dystrybucją treści. Siedziba Pana działalności gospodarczej znajduje się w Polsce. Jest Pan zarejestrowany jako podatnik VAT-UE. Nie posiada Pan stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym kraju niż Polska. W ramach prowadzonej działalności rozważa Pan organizację wyjazdów sportowych, których głównym celem byłaby nauka i doskonalenie umiejętności z zakresu sportu jakim jest kajakarstwo. Miejscem organizacji wyjazdów byłaby Norwegia. Z uwagi na ukształtowanie terenu czy też warunki klimatyczne, przeprowadzenie obozów w Norwegii ma istotne walory szkoleniowe. Uczestnikami wydarzeń byłyby tylko i wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające statusu podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy. W ramach wyjazdów, z uwagi na posiadane umiejętności i doświadczenie, samodzielnie bądź przy wsparciu innych osób, w przypadku gdy wystąpi taka konieczność m.in. w związku z liczbą chętnych, prowadziłby Pan zajęcia szkoleniowe co do nauki i poprawy umiejętności w zakresie kajakarstwa. Świadcząc usługi, objęte zakresem pytania, będzie Pan działał we własnym imieniu i na własny rachunek. W celu realizacji usługi zgodnie z założeniami, nabywałby Pan od innych podmiotów towary i usługi takie jak usługi noclegowe, transportowe, czy też wyżywienie. Planowana umowa miałaby dotyczyć uczestnictwa w obozie sportowym z zakresu kajakarstwa morskiego. Program obozu miałby obejmować, w szczególności, zajęcia z zakresu bezpieczeństwa, technik pływania w warunkach morskich oraz współpracy w zespole, szkolenia praktyczne w wodzie, jak również zajęcia skupiające się na przygotowaniu fizycznym. Do Pana obowiązków należałaby organizacja obozu, w tym przeprowadzenie zaplanowanego programu szkoleniowego, zapewnienie kadry instruktorów oraz warunków bezpieczeństwa umożliwiających realizację postawionych celów.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności należy rozważyć kwestię tzw. świadczeń złożonych.

W przypadku bowiem świadczeń o charakterze złożonym o sposobie opodatkowania, decyduje to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Świadczenie o charakterze złożonym podlega opodatkowaniu według jednolitych zasad właściwych dla świadczenia głównego.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi złożonej.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), całe świadczenie złożone podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie złożone, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne.

Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96, w którym Trybunał stwierdził, że „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04).

Co istotne, aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Zgodnie z podejściem wyrażonym w wyroku TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, za pomocniczą należy uznać czynność, która nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej, a jej cel jest zdeterminowany przez czynność główną.

Zatem świadczenie złożone ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru, ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W związku z powyższym, w przypadku opodatkowania usług o charakterze złożonym istotnym jest to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Jak Pan wskazał intencją uczestników byłoby nabycie wiedzy teoretycznej z zakresu kajakarstwa morskiego oraz rozwój umiejętności praktycznych z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zdobycie doświadczenia w warunkach morskich. Głównym celem organizacji planowanych obozów byłoby nabycie wiedzy i doświadczenia przez uczestników oraz popularyzacja kajakarstwa morskiego jako aktywności fizycznej. Dodatkowo, planuje Pan także, jako poboczne cele, wspieranie aktywności fizycznej na świeżym powietrzu uczestników oraz kontakt z naturalnym środowiskiem. Głównym celem planowanych obozów mają być aktywności treningowo – sportowe z zakresu kajakarstwa morskiego. Aktywności te będą stanowiły przeważającą większość czasu. Jednym z elementów, będzie aktywność o charakterze turystycznym (hiking), przy czym będzie to aktywność o charakterze mniejszościowym w kontekście poświęconego czasu w stosunku do aktywności treningowo – sportowej z zakresu kajakarstwa morskiego. Nie wyklucza Pan, że w ramach wolnego czasu realizowane będą aktywności o charakterze rekreacyjnym, niemniej jednak, będzie to stanowiło marginalną część czasu w trakcie obozu. Zajęcia z zakresu treningu kajakarstwa morskiego będą stanowić główną część programu dnia i miałyby obejmować co najmniej 4-5 godzin dziennie aktywności na wodzie. Ponadto, do tego czasu należy doliczyć zajęcia teoretyczne skupiające się na bezpieczeństwie uprawiania kajakarstwa morskiego czy też zajęcia ogólnorozwojowe, których głównym celem będzie właściwe przygotowanie do zajęć praktycznych na wodzie. W Pana ocenie całość świadczeń wchodzących w skład organizacji obozu będzie stanowiła jedno kompleksowe świadczenie, którego głównym elementem będą zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego. Pana zdaniem, gdyby nie zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego uczestnicy nie wzięliby udziału w obozie, jak również z Pana punktu widzenia organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie byłaby uzasadniona. Czynnością  dominującą w ramach obozu będą stanowiły zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zajęcia teoretyczne oraz praktyczne, jak również zajęcia fizyczne ogólnorozwojowe przygotowujące do zajęć praktycznych w wodzie. O dominującym charakterze tych świadczeń będzie przesądzać ilość czasu poświęconego na ten cel czy też fakt iż organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie spowodowałaby licznego zainteresowania potencjalnych uczestników. Świadczeniami pomocniczymi będą usługi z zakresu transportu, zakwaterowania czy też wyżywienia - nie stanowią one celu samego w sobie, lecz umożliwiają realizację programu z zakresu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa morskiego. Pana celem jest zapewnienie jak najlepszych i jak najbardziej komfortowych warunków, tak aby uczestnicy mogli możliwie najwięcej czasu poświęcić na główny cel związany z uczestnictwem w obozie – tj. naukę i doskonalenie z zakresu kajakarstwa morskiego. Uczestnicy dokonywaliby na Pana rzecz zapłaty jednej, łącznej ceny, w skład której wchodziłyby koszty związane z transportem wyżywieniem, zakwaterowaniem oraz z zajęciami z zakresu kajakarstwa morskiego. Cena będzie obejmowała zatem całość świadczenia.

W świetle powyższego, analizując całokształt okoliczności sprawy należy wskazać, że opisane we wniosku poszczególne czynności (tj. transport, zakwaterowanie, wyżywienie) będą służyć wykonaniu świadczenia podstawowego, jakim w niniejszej sprawie jest usługa organizacji wyjazdów (obozów) w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi.

Jak Pan bowiem wskazał, czynnością dominującą w ramach obozu będą stanowiły zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zajęcia teoretyczne oraz praktyczne, jak również zajęcia fizyczne ogólnorozwojowe przygotowujące do zajęć praktycznych w wodzie. O dominującym charakterze tych świadczeń będzie przesądzać ilość czasu poświęconego na ten cel czy też fakt iż organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie spowodowałaby licznego zainteresowania potencjalnych uczestników. Natomiast intencją uczestników będzie nabycie wiedzy teoretycznej z zakresu kajakarstwa morskiego oraz rozwój umiejętności praktycznych z zakresu kajakarstwa morskiego, w tym zdobycie doświadczenia w warunkach morskich.

Jednocześnie wskazał Pan, że gdyby nie zajęcia z zakresu kajakarstwa morskiego uczestnicy nie wzięliby udziału w obozie, jak również z Pana punktu widzenia organizacja obozu bez uwzględnienia zajęć z zakresu kajakarstwa morskiego nie byłaby uzasadniona. Natomiast Pana celem jest zapewnienie jak najlepszych i jak najbardziej komfortowych warunków, tak aby uczestnicy mogli możliwie najwięcej czasu poświęcić na główny cel związany z uczestnictwem w obozie – tj. naukę i doskonalenie z zakresu kajakarstwa morskiego. Tym samym uznać należy, że w analizowanym przypadku świadczenia pomocnicze tj. transport, zakwaterowanie, wyżywienie będą ściśle związane z organizacją wyjazdów w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę nie sposób uznać, że ww. świadczenia pomocnicze będą  miały charakter samoistny. Każda z tych czynności będzie stanowiła element usługi złożonej (kompleksowej) jaką będzie organizacja wyjazdów (obozów) w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi.

Przechodząc do kwestii miejsca świadczenia ww. kompleksowej usługi wskazać należy, że świadczenie to polega na nauce i doskonaleniu umiejętności z zakresu sportu jakim jest kajakarstwo z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi, które będzie odbywało się na terytorium Norwegii.

Wobec powyższego ww. świadczenie należy uznać za usługę w zakresie sportu i nauki oraz usług pomocniczych do tych usług, których miejsce świadczenia określane jest na podstawie art. 28g ust. 2 ustawy, co oznacza, że miejscem opodatkowania tych usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, będzie miejsce, w którym ta usługa jest wykonywana, tj. na terytorium Norwegii.

W konsekwencji, miejscem świadczenia kompleksowych usług organizacji wyjazdów (obozów) w celu nauki i doskonalenia umiejętności z zakresu kajakarstwa, wraz z dodatkowymi czynnościami związanymi ze sportami outdoorowymi, zgodnie z art. 28g ust. 2 ustawy, będzie miejsce, w którym te usługi będą wykonywane, tj. na terytorium Norwegii. Tym samym ww. usługi nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Zatem Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k – 14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pando interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

lub

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.