Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.354.2025.1.KT

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT dostawy przez Spółkę Nieruchomości na Państwa rzecz oraz prawa do odliczenia podatku VAT w związku z nabyciem przez Państwa ww. Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 kwietnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miasto ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym.

Na terenie Gminy funkcjonuje spółka Przedsiębiorstwo ... (dalej: „Spółka”). Spółka posiada odrębną od Gminy osobowość prawną oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Gmina w dniu … 2010 r. wydzierżawiła od Spółki nieruchomość niezabudowaną oznaczoną numerem 1 o pow. … m², położoną przy ul. …, o numerze księgi wieczystej ... oraz w dniu … 2019 r. wydzierżawiła od Spółki nieruchomość zabudowaną ogólnodostępnymi miejscami postojowymi oznaczoną numerem 2 o pow. … m², położoną przy ul. …, o numerze księgi wieczystej .... Dzierżawa nieruchomości oznaczonej jako 2 została zawarta w celu rozbudowy istniejących na niej miejsc postojowych na koszt i ryzyko Gminy.

Na moment sporządzania niniejszego wniosku Gmina jest jedynym właścicielem miejskich płatnych parkingów znajdujących się na ww. nieruchomościach 1 i 2 (dalej łącznie: „Nieruchomości”). Przedmiotowe parkingi znajdujące się na Nieruchomościach nie leżą w pasie dróg publicznych oraz stanowią jedyne naniesienia znajdujące się na Nieruchomościach. Opłaty za parkowanie zostały wprowadzone począwszy od dnia … 2023 r. Przed … 2023 r. za parkowanie nie była pobierana opłata. Zgodnie z regulaminem użytkowania ww. płatnych parkingów opłaty za parkowanie począwszy od … 2023 r. były/są pobierane 24 godziny na dobę 7 dni w tygodniu. Nie było/nie ma możliwości skorzystania z parkingów nieodpłatnie. Wnoszone przez osoby korzystające z parkingów opłaty za skorzystanie z parkingu były/są ujmowane przez Gminę w swoich rejestrach VAT i był/jest odprowadzany z tego tytułu VAT do Urzędu Skarbowego.

Dla nieruchomości oznaczonej jako 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący możliwość jej zabudowy. Nieruchomość położona jest na terenie elementarnym oznaczonym symbolem KS.II.D.10 o przeznaczeniu zgodnym z ustaleniami dla kategorii terenów dla potrzeb zaplecza komunikacji samochodowej oraz pod ogólnodostępny parking dla pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się miejski płatny parking, którego właścicielem jest Gmina.

Dla nieruchomości oznaczonej jako 2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący możliwość jej zabudowy. Nieruchomość położona jest częściowo na terenie elementarnym oznaczonym symbolem CM/U.II.D.02 o przeznaczeniu zgodnym z ustaleniami dla kategorii terenów centralnych miasta i miejsc koncentracji usług. Działka nr 2 położona jest na tej części terenu oznaczonej symbolem II.D.02/1 która przeznaczona jest pod lokalizację parkingu strategicznego dla minimum 300 pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t. Ponadto działka nr 2 położona jest częściowo na terenie elementarnym oznaczonym symbolem 24.II.KD.D o przeznaczeniu pod ulicę dojazdową kategorii gminnej. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się miejski płatny parking, którego właścicielem jest Gmina.

Obecnie, zgodnie z ustaleniami dokonanymi pomiędzy Gminą a Spółką, Gmina w lutym 2025 r. nabyła od Spółki (na mocy transakcji zamiany działek) przedmiotowe Nieruchomości. Przedmiotem transakcji nabycia Nieruchomości był wyłącznie sam grunt, gdyż znajdujące się na nich naniesienia (parkingi) stanowią własność Gminy. Jednocześnie Spółka nie dokonała zwrotu na rzecz Gminy wartości nakładów, które zostały poniesione na budowę parkingów. Ponadto Gmina wskazuje, że ww. parkingi znajdujące się na Nieruchomościach stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Po nabyciu Nieruchomości Gmina zamierza je w dalszym ciągu wykorzystywać wyłącznie dla celów prowadzenia działalności gospodarczej tj. udostępnia/będzie udostępniała znajdujące się na nich parkingi osobom zainteresowanym z ich skorzystania wyłącznie odpłatnie. Nie ma/nie będzie możliwości skorzystania z parkingów znajdujących się na Nieruchomościach nieodpłatnie. Gmina nie wykorzystuje/nie będzie również wykorzystywać Nieruchomości i znajdujących się na niej parkingów na tzw. własne potrzeby (niepodlegające opodatkowaniu VAT).

Ponadto w uzupełnieniu wskazano:

W nawiązaniu do złożonego przez Gminę Miasto ... (dalej: „Gmina”) w dniu 25 marca 2025 r. wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określenia czy dostawa przez Spółkę Nieruchomości na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu VAT i nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku oraz czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wynikającej z faktur dokumentujących nabycie od Spółki Nieruchomości, Gmina pragnie uzupełnić przedstawiony we wniosku stan faktyczny o poniższe informacje.

Gmina pragnie wskazać, iż dnia 27 marca 2025 r. Rada Miasta ..., działając na podstawie art. 40 ust. 2 pkt 4 i art. 41 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, podjęła uchwałę nr .... zmieniającą uchwałę w sprawie zasad korzystania z Miejskich Parkingów Niestrzeżonych położonych na terenie Gminy Miasto ... poza drogami publicznymi oraz zasad korzystania z parkingu Parkuj i Jedź (Park & Ride) zlokalizowanego w … przy ul. … . Powyższa uchwała wywiera wpływ na funkcjonowanie opisanych we wniosku miejskich płatnych parkingów znajdujących się na Nieruchomościach (tj. nieruchomości nr 1 i 2).

Zgodnie z treścią ww. uchwały wprowadzono zerową stawkę opłat za parkowanie dla pojazdów oznaczonych symbolem osoby z niepełnosprawnościami. Warunkiem do skorzystania z zerowej stawki za parkowanie jest uprzednie uzyskanie przez osobę niepełnosprawną karty parkingowej dla osób niepełnosprawnych oraz pozostawienie jej za przednią szybą samochodu. Karta parkingowa dla osób niepełnosprawnych jest/będzie wydawana przez właściwy organ administracji osobom niepełnosprawnym na podstawie art. 8 ustawy z dnia 20 czerwca Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1251; dalej: „ustawa Prawo o ruchu drogowym”). Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 3a ustawy Prawo o ruchu drogowym kartę parkingową wydaje się:

1) osobie niepełnosprawnej zaliczonej do znacznego albo umiarkowanego stopnia niepełnosprawności mającej znacznie ograniczone możliwości samodzielnego poruszania się;

2) osobie niepełnosprawnej, która nie ukończyła 16 roku życia mającej znacznie ograniczone możliwości samodzielnego poruszania się;

3) placówce zajmującej się opieką, rehabilitacją lub edukacją osób niepełnosprawnych mających znacznie ograniczone możliwości samodzielnego poruszania się.

Stosownie do ust. 4 ww. artykułu kartę parkingową osobie, o której mowa w ust. 3a pkt 1 i 2, wydaje za opłatą przewodniczący powiatowego zespołu do spraw orzekania o niepełnosprawności, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 44 i 858), na podstawie wydanego przez zespół do spraw orzekania o niepełnosprawności:

1) orzeczenia o niepełnosprawności,

2) orzeczenia o stopniu niepełnosprawności,

3) orzeczenia o wskazaniach do ulg i uprawnień

– wraz ze wskazaniem, o którym mowa w art. 6b ust. 3 pkt 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 8 ust. 5 ustawy Prawo o ruchu drogowym kartę parkingową placówce, o której mowa w ust. 3a pkt 3, wydaje za opłatą przewodniczący powiatowego zespołu do spraw orzekania o niepełnosprawności, na podstawie dokumentów przedstawionych przez wnioskodawcę, przy czym na jeden pojazd wykorzystywany do przewozu osób niepełnosprawnych wydaje się jedną kartę.

Powyższe zmiany (tj. wprowadzenie stawki zerowej za parkowanie dla osób niepełnosprawnych) zostały wprowadzone celem ujednolicenia zasad parkowania na terenie Gminy Miasta ... dla osób z niepełnosprawnościami oraz w celu budowania wizerunku Gminy jako miejsca przyjaznego osobom z niepełnosprawnościami.

Gmina pragnie w tym miejscu podkreślić, iż ww. udostępnianie parkingów na rzecz osób niepełnosprawnych to sporadyczna/marginalna działalność i stanowi realizację przez Gminę obowiązków narzuconych jej przepisami prawa krajowego (ustawą Prawo o ruchu drogowym) oraz regulacjami lokalnymi. Zasadniczo zatem przedmiotowe parkingi przeznaczone są do ich odpłatnego udostępniania, tj. na terenie parkingów prowadzona jest/będzie wyłącznie działalność komercyjna, a ustanowienie zerowej stawki opłaty za parkowanie dla osób niepełnosprawnych – zawiera się w działalności komercyjnej Gminy. Przedmiotowe parkingi nie są/nie będą ponadto udostępniane na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy, w szczególności Gmina nie wykorzystuje/nie będzie wykorzystywać ich nieodpłatnie na cele stricte publiczne.

Pytania

1) Czy dostawa przez Spółkę Nieruchomości na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku?

2) Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wynikającej z faktur dokumentujących nabycie od Spółki Nieruchomości?

Państwa stanowisko w sprawie

1) Dostawa Nieruchomości przez Spółkę na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia z VAT.

2) Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wynikającej z faktur dokumentujących nabycie od Spółki Nieruchomości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Uwagi ogólne:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się wszelkie czynności, polegające na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Ponadto w myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w niniejszej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano tej czynności.

O opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

- wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe)

oraz

- jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ad. 1

W świetle prawa cywilnego, właściciel gruntu, na którym inny podmiot wybudował budynek, jest również właścicielem tego budynku. Niemniej jednak integralność gruntu i budynku na gruncie prawa cywilnego nie oznacza, że również na gruncie przepisów ustawy o VAT dostawę gruntu zabudowanego należy za każdym razem traktować jako transakcję nierozłączną. Nie można bowiem, zdaniem Gminy, utożsamiać prawa do rozporządzania towarami jak właściciel z prawem własności na gruncie prawa cywilnego.

Jak stanowi przytoczony powyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów (a więc czynność opodatkowaną VAT) rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Należy podkreślić, że wskazany przepis kładzie akcent na ekonomiczny charakter przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, a nie odwołuje się do dysponowania prawem własności danych towarów.

Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Chodzi przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Decydujące znaczenie dla opodatkowania VAT ma bowiem ekonomiczna strona transakcji. Dlatego też podmiot, który posiada ekonomiczne władztwo nad towarami, może być uznany za podmiot dysponujący towarami jak właściciel.

Spółka była właścicielem Nieruchomości stanowiących grunty, na których znajdują się wybudowane przez dzierżawcę (Gminę) parkingi (stanowiące budowle w rozumieniu Prawa budowlanego). Jednocześnie Spółka nie dokonała zwrotu na rzecz dzierżawcy wartości nadkładów, które zostały poniesione na ich budowę.

Parkingi zostały wybudowane i są wykorzystywane przez dzierżawcę (Gminę) w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zamiarem Spółki nigdy nie było korzystanie z parkingów czy też ingerencja w prowadzoną przez dzierżawcę (Gminę) działalność gospodarczą. Spółka jako właściciel gruntu nigdy w praktyce nie dysponowała przedmiotowymi parkingami wybudowanymi przez dzierżawcę. Tym samym należałoby uznać, że Spółka nigdy nie posiadała władztwa ekonomicznego nad parkingami. W aspekcie ekonomicznym i faktycznym to dzierżawca (Gmina) dysponował/dysponuje wybudowanymi przez siebie parkingami, podczas gdy trudno dopatrzyć się tak rozumianego prawa do rozporządzania tymże towarem przez Spółkę.

W analizowanej sytuacji, w momencie zawarcia umowy sprzedaży (umowy zamiany) nieruchomości, z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę formalnie przeszło prawo własności parkingów ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu. Niemniej jednak biorąc pod uwagę przepisy ustawy o VAT, nie wystąpiła dostawa towarów, jakimi są parkingi.

W ocenie Gminy, w świetle przepisów ustawy o VAT przedmiotem planowanej dostawy Nieruchomości był wyłącznie sam grunt, a nie grunt wraz z posadowionymi na nim parkingami. Władztwo ekonomiczne nad parkingami znajdującymi się na Nieruchomości przysługuje bowiem dzierżawcy (Gminie), choć nie należało do niego prawo własności.

Analogiczne stanowisko potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 września 2018 r., sygn. I FSK 1274/16, w którym wskazał, że: „W przypadku tym Gmina, jako jedynie ekonomiczny dysponent gruntów, nie dysponując w tej sytuacji możliwością rozporządzania posadowionym na nich pawilonem gastronomicznym, stanowiącym własność ekonomiczną dzierżawcy, nie mogła dokonać jego dostawy. Innymi słowy, Gmina jedynie w przypadku gruntów mogła dokonać przeniesienia prawa do rozporządzenia nimi jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u., nie mogąc tego uczynić w stosunku do znajdującego się na nich budynku (pawilonu gastronomicznego), którym nabywca dysponował już jak właściciel”.

Tożsame stanowisko zostało również potwierdzone przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) m.in. w:

· interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.178.2021.1.IK, w której organ stwierdził, że: „W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa własności gruntu oznaczonego nr ewid...., a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dotychczasowego Dzierżawcy. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w ekonomicznym posiadaniu Gminy. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz z naniesieniami, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to dzierżawca dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy”;

· interpretacji indywidualnej z 15 października 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.524.2018.1.AP, w której organ wskazał, że: „Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji gdy budynek gospodarczy, posadowiony na przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie stanowi własności Gminy (zbywcy) - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług - nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem sprzedaży będzie tylko sam grunt. Rozważając skutki podatkowe transakcji sprzedaży nieruchomości, należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości formalnie przejdzie prawo własności budynku gospodarczego (znajdującego się na działce Gminy) z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim jest budynek gospodarczy”.

Mając na uwadze, że dostawa Nieruchomości za wynagrodzeniem wiązała się z przejściem prawa do rozporządzania gruntami jak właściciel, przedmiotowa transakcja stanowiła po stronie Spółki odpłatną dostawę towarów, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Za teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów, stwierdzić należy, że zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych, które nie są przeznaczone pod zabudowę. Jednocześnie, zdaniem Gminy, pomimo, iż przedmiotem planowanej transakcji był de facto sam grunt, to na moment zawieranej transakcji stanowił on teren zabudowany, ponieważ faktycznie znajdowały się na nim parkingi wybudowane przez dzierżawcę (Gminę). W konsekwencji, w ocenie Gminy, transakcja dostawy Nieruchomości nie spełniała przesłanek do zastosowania wyżej opisanego zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko zaprezentował DKIS w interpretacji indywidualnej wydanej 14 września 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.520.2021.1.MB, w której potwierdził, że: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że zamiana ww. działki nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest zabudowany budynkami posadowionymi przez Dzierżawcę gruntu”.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Nieruchomość nie była przez Spółkę wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT. Mając ten fakt na uwadze, w ocenie Gminy, należy uznać, że dostawa Nieruchomości nie spełniała warunków do zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Do dostawy Nieruchomości przez Spółkę nie miały również zastosowania zwolnienia od VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, gdyż dotyczą one dostawy budynków, budowli lub ich części, a jak Gmina wskazała, w niniejszej sprawie nie doszło do dostawy przez Spółkę parkingów posadowionych na Nieruchomościach przez dzierżawcę.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, przedmiotowa transakcja stanowi czynność opodatkowaną VAT, niekorzystającą ze zwolnienia od VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

· nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz

· nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zdaniem Gminy, stosownie do przytoczonego art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie od Spółki Nieruchomości. Gmina występować będzie w roli podatnika VAT, a Nieruchomości, które Gmina nabyła od Spółki, stanowią niezbędny element do świadczenia przez Gminę usług opodatkowanych VAT polegających na udostępnianiu parkingów na rzecz zainteresowanych osób trzecich.

Skoro Gmina jest/będzie zobowiązana do rozliczania VAT należnego z tego tytułu (świadczenie usług udostępniania parkingów na rzecz osób trzecich), powinna ona mieć również prawo do odliczania VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Powyższe znajduje przykładowo odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 8 sierpnia 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.251.2024.2.IK, w której organ wskazał, iż „Nie ulega wątpliwości, że Państwa działania związane z opisanymi we wniosku ogólnodostępnymi parkingami wykonywane są w ramach działalności gospodarczej o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Świadczenie usługi udostępniania parkingu, ma charakter trwały, nieprzerwany, jest zorganizowane w sposób profesjonalny i generuje po Państwa stronie zarówno wydatki, jak i obrót z tytułu świadczenia usług parkingowych. Czynność taka z uwagi na swój charakter (działanie w oparciu o umowy cywilnoprawne) pozwala uznać, że występują Państwo/będą Państwo występować w roli podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych na parkingach, jest działalność gospodarczą. Jak już wcześniej wyjaśniono, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie powyższe warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostaną spełnione. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wskazane wydatki poniesione na utrzymanie parkingów będą bezpośrednio związane z wykonywaniem działalności gospodarczej (świadczeniem przez Państwa usług parkingowych), gdyż dotyczą odśnieżania, sprzątania, utrzymania oświetlenia i nawierzchni w sprawności technicznej parkingów. Podali Państwo, że opłaty za parkowanie stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług parkingowych i podlegają opodatkowaniu VAT według podstawowej stawki podatku, gmina nie działa więc tu jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej. Prowadzenie płatnych parkingów na terenie miasta nie jest obligatoryjnym zadaniem własnym gminy i gmina wykonuje je w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe wskazuje zatem, że parkingi nie są/nie będą wykorzystywane nieodpłatnie na cele stricte publiczne.

Z uwagi na powyższe będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na utrzymanie parkingów, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem działają Państwo w charakterze podatnika podatku VAT, a dokonywane zakupy pozostają w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.”

Przede wszystkim, gdyby Gmina nie nabyła Nieruchomości, ani nie wydzierżawiała ich wcześniej od Spółki, to nie byłaby w stanie realizować usług w zakresie odpłatnego udostępniania parkingów na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, albowiem nie dysponowałaby majątkiem (tu: miejscem) niezbędnym do ich świadczenia. Pierwotne nabycie usługi dzierżawy Nieruchomości, a następnie nabycie Nieruchomości na własność umożliwia Gminie prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego udostępniania parkingów na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich. Jednocześnie, z uwagi na brak występowania czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT ani zwolnionych z opodatkowania – związek wymienionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi VAT jest całkowity.

W ocenie Gminy, stanowisko odmienne do przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślaną wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie zwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Skoro Gmina jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT wynikającej z faktur VAT dokumentujących nabycie przez Gminę Nieruchomości.

Z uwagi na uzupełnienie stanu faktycznego wniosku, Gmina uzupełnia również uzasadnienie zaprezentowanego we wniosku stanowiska.

Jak zostało to wskazane w treści stanu faktycznego, opisane we wniosku udostępnianie parkingów na rzecz osób niepełnosprawnych stanowi sporadyczną i marginalną działalność Gminy stanowiącą realizację przez Gminę obowiązków narzuconych jej przepisami prawa krajowego (ustawą Prawo o ruchu drogowym) oraz regulacjami lokalnymi. Zasadniczo zatem przedmiotowe parkingi przeznaczone są do ich odpłatnego udostępniania, tj. na terenie parkingów prowadzona jest/będzie wyłącznie działalność komercyjna, a ustanowienie zerowej stawki opłaty za parkowanie dla osób niepełnosprawnych – zawiera się w działalności komercyjnej Gminy.

W konsekwencji do celów związanych z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą należy zaliczyć przedstawioną powyżej realizację obowiązków (wynikających z ww. przepisów) polegających na możliwości bezpłatnego korzystania z parkingów przez grupę uprzywilejowaną (osoby niepełnosprawne).

Powyższy obowiązek został nałożony na Gminę przepisami prawa i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług dla osób niepełnosprawnych (posiadających kartę osoby niepełnosprawnej), odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne udostępnianie miejsc parkingowych dla określonej grupy osób podyktowane uregulowaniami prawnymi wpisuje się więc w ocenie Gminy w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Gminę, związaną z usługami udostępniania parkingów.

Z uwagi na powyższe ww. działania nie stanowią wyłączonej poza VAT odrębnej działalności Gminy (obok działalności gospodarczej). W związku z powyższym przedstawione w treści wniosku udostępnianie parkingów na rzecz osób niepełnosprawnych jest ściśle związane z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza.

Powyższe znajduje również odzwierciedlenie w wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.754.2022.1.AG, w której organ wskazał, że „(…) do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z ww. przepisów, polegających na możliwości bezpłatnego korzystania z parkingów gminnych przez grupę uprzywilejowaną. Taki bowiem obowiązek na Państwa został nałożony przepisami prawa i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług dla osób posiadających kartę osoby niepełnosprawnej, odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne udostępnianie miejsc parkingowych dla określonej grupy osób podyktowane uregulowaniami prawnymi wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa, związaną z usługami udostępniania parkingów. Zatem uznać należy, że ww. nieodpłatne działania nie stanowią wyłączonej poza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej). W związku z powyższym uznać należy, że nieodpłatna działalność na rzecz uprzywilejowanych grup osób realizowana przez Państwa jest ściśle związana z działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.814.2021.1.KK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana, musi być wykonana przez podmiot, który spełnia przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

W świetle art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego:

Powyższy przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit:

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem, dzierżawę, użyczenie jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu/dzierżawy/użyczenia w związku z ulepszeniami poczynionymi przez użytkownika na nieruchomość, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku umowy najmu/dzierżawy/użyczenia, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z brzmienia art. 353¹ ustawy Kodeks cywilny.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Na mocy art. 694 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Na podstawie art. 705 ustawy Kodeks cywilny:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

jednak jednocześnie zastrzegł, że:

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i/lub budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że na terenie Gminy funkcjonuje spółka Przedsiębiorstwo ... („Spółka”). Spółka posiada odrębną od Państwa osobowość prawną. 14 listopada 2010 r. wydzierżawili Państwo od Spółki nieruchomość niezabudowaną oznaczoną numerem 1 o pow. 2309 m², położoną przy ul. ....., o numerze księgi wieczystej ..., a 15 marca 2019 r. wydzierżawili Państwo od Spółki nieruchomość zabudowaną ogólnodostępnymi miejscami postojowymi oznaczoną numerem 2 o pow. 2793 m², położoną przy ul. ...., o numerze księgi wieczystej .... Na moment sporządzania niniejszego wniosku Gmina jest jedynym właścicielem miejskich płatnych parkingów znajdujących się na nieruchomościach 1 i 2 (łącznie „Nieruchomości”). Dla nieruchomości oznaczonej jako 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący możliwość jej zabudowy. Nieruchomość położona jest na terenie elementarnym oznaczonym symbolem KS.II.D.10 o przeznaczeniu zgodnym z ustaleniami dla kategorii terenów dla potrzeb zaplecza komunikacji samochodowej oraz pod ogólnodostępny parking dla pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się miejski płatny parking, którego właścicielem są Państwo. Dla nieruchomości oznaczonej jako 2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewidujący możliwość jej zabudowy. Nieruchomość położona jest częściowo na terenie elementarnym oznaczonym symbolem CM/U.II.D.02 o przeznaczeniu zgodnym z ustaleniami dla kategorii terenów centralnych miasta i miejsc koncentracji usług. Działka nr 2 położona jest na tej części terenu oznaczonej symbolem II.D.02/1 która przeznaczona jest pod lokalizację parkingu strategicznego dla minimum 300 pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 t. Ponadto działka nr 2 położona jest częściowo na terenie elementarnym oznaczonym symbolem 24.II.KD.D o przeznaczeniu pod ulicę dojazdową kategorii gminnej. Na przedmiotowej nieruchomości znajduje się miejski płatny parking, którego właścicielem są Państwo. W lutym 2025 r. nabyli Państwo od Spółki przedmiotowe Nieruchomości. Przedmiotem transakcji nabycia Nieruchomości był wyłącznie sam grunt, gdyż znajdujące się na nich naniesienia (parkingi) stanowią własność Państwa. Jednocześnie Spółka nie dokonała zwrotu na Państwa rzecz wartości nakładów, które zostały poniesione na budowę parkingów. Ponadto parkingi znajdujące się na Nieruchomościach stanowią budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi zatem do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie nastąpi wyłącznie sprzedaż Nieruchomości w drodze dostawy na Państwa rzecz. Z opisu sprawy wynika, że Spółka nie dokonywała rozliczenia z Państwem z tytułu nakładów na budowę parkingów poniesionych przez Państwa. Zatem nie można uznać, że ww. nakłady w aspekcie ekonomicznym stanowiły własność Spółki.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawo własności gruntów, a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dotychczasowego Dzierżawcy, czyli Państwa. Zatem w istocie ww. nakłady nie stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem przed dokonaniem sprzedaży nieruchomości pomiędzy Wydzierżawiającym (Spółką) a Dzierżawcą (Państwem) nie doszło do rozliczenia nakładów i tym samym nakłady przed dniem sprzedaży nie były w ekonomicznym posiadaniu Wydzierżawiającego, tj. Spółki. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na Dzierżawcę (Państwa) formalnie przejdzie prawo własności gruntów wraz z naniesieniami, to – biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług – w ramach transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruntach, ponieważ to Dzierżawca (Państwo) dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowych, w odniesieniu do ww. nakładów, nie doszło więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W rezultacie przedmiotem opodatkowania sprzedaży Nieruchomości na rzecz Państwa jest – w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT – wyłącznie prawo własności gruntów.

Zauważyć należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Definicję terenu budowlanego zawiera art. 2 pkt 33 ustawy o VAT:

Jak wynika z treści wniosku, na Nieruchomości wybudowali Państwo budowlę w postaci miejsc parkingowych.

Nieruchomości nie stanowią więc gruntów niezabudowanych, o których mowa w ww. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zatem dostawa ww. Nieruchomości, nie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, albowiem grunty te są terenami zabudowanymi.

Skoro nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. nieruchomości gruntowych, będących przedmiotem prawa użytkowania wieczystego, wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

W przedmiotowej sprawie Nieruchomość była przedmiotem dzierżawy. Zatem ww. Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej.

Zatem należy stwierdzić, że w stosunku do Nieruchomości nie znajdzie również zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, dostawa Nieruchomości na Państwa rzecz nie mogła korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2) na rzecz Państwa (dotychczasowego dzierżawcy) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, która nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do kwestii ustalenia czy Państwu z tytułu transakcji nabycia nieruchomości, przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Z treści powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślam, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy o VAT.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Zatem, z prawa do odliczenia podatku naliczonego skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Państwo jak i Spółka są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Nieruchomości zamierzają Państwo w dalszym ciągu wykorzystywać je wyłącznie dla celów prowadzenia działalności gospodarczej tj. udostępniać znajdujące się na nich parkingi osobom zainteresowanym z ich skorzystania odpłatnie. Nie wykorzystują oraz nie będą również wykorzystywać Państwo Nieruchomości i znajdujących się na niej parkingów na tzw. własne potrzeby (niepodlegające opodatkowaniu VAT). 27 marca 2025 r. Rada Miasta ..., działając na postawie art. 40 ust. 2 pkt 4 i art. 41 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, podjęła uchwałę nr .... zmieniającą uchwałę w sprawie zasad korzystania z Miejskich Parkingów Niestrzeżonych położonych na terenie Gminy Miasto ... poza drogami publicznymi oraz zasad korzystania z parkingu Parkuj i Jedź (Park & Ride) zlokalizowanego ..... Powyższa uchwała wywiera wpływ na funkcjonowanie opisanych we wniosku miejskich płatnych parkingów znajdujących się na Nieruchomościach (tj. działek nr 1 i 2). Zgodnie z treścią ww. uchwały wprowadzono zerową stawkę opłat za parkowanie dla pojazdów oznaczonych symbolem osoby z niepełnosprawnościami. Warunkiem do skorzystania z zerowej stawki za parkowanie jest uprzednie uzyskanie przez osobę niepełnosprawną karty parkingowej dla osób niepełnosprawnych oraz pozostawienie jej za przednią szybą samochodu. Karta parkingowa dla osób niepełnosprawnych jest/będzie wydawana przez właściwy organ administracji osobom niepełnosprawnym na podstawie art. 8 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Stosownie do ust. 4 ww. artykułu kartę parkingową osobie, o której mowa w ust. 3a pkt 1 i 2, wydaje za opłatą przewodniczący powiatowego zespołu do spraw orzekania o niepełnosprawności, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 44 i 858), na podstawie wydanego przez zespół do spraw orzekania o niepełnosprawności. Powyższe zmiany (tj. wprowadzenie stawki zerowej za parkowanie dla osób niepełnosprawnych) zostały wprowadzone celem ujednolicenia zasad parkowania na terenie Gminy Miasta ... dla osób z niepełnosprawnościami oraz w celu budowania wizerunku Gminy jako miejsca przyjaznego osobom z niepełnosprawnościami. Udostępnianie parkingów na rzecz osób niepełnosprawnych to sporadyczna/marginalna działalność i stanowi realizację przez Gminę obowiązków narzuconych jej przepisami prawa krajowego (ustawą Prawo o ruchu drogowym) oraz regulacjami lokalnymi. Zasadniczo zatem przedmiotowe parkingi przeznaczone są do ich odpłatnego udostępniania, tj. na terenie parkingów prowadzona jest/będzie wyłącznie działalność komercyjna, a ustanowienie zerowej stawki opłaty za parkowanie dla osób niepełnosprawnych – zawiera się w Państwa działalności komercyjnej.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że pod pojęciem usługi (świadczenia) rozumie się każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nie czynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że w myśl art. 8 ustawy o VAT, do grona usług zalicza się każde świadczenie, które nie jest dostawą. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy zatem rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy, wskazać należy, że odpłatne udostępnienie miejsc parkingowych, skutkuje po stronie klienta uzyskiwaniem korzyści, a Państwo macie prawo żądać od klienta zapłaty/wynagrodzenia.

W przypadku udostępnienia miejsc parkingowych, po Państwa stronie występuje świadczenie za wynagrodzeniem. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Tym samym Państwa świadczenie używania przez klienta parkingu, jest świadczeniem odpłatnym.

W konsekwencji, mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w przypadku udostępnienia miejsc parkingowych, wykonują Państwo czynności stanowiące odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto na parkingach znajdujących się Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2) mogą parkować osoby niepełnosprawnej posiadające kartę parkingową nieodpłatnie, jest to jedyna grupa uprawniona do nieodpłatnego parkowania na parkingu w miejscach do tego wyznaczonych.

Nieodpłatne korzystanie z parkingu, wskazanego w opisie sprawy, stanowi zatem realizację zadań nałożonych na Państwa przepisami prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1251):

W myśl art. 8 ust. 3a. ustawy Prawo o ruchu drogowym:

Stosownie do art. 8 ust. 4 ustawy Prawo o ruchu drogowym:

W konsekwencji do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z ww. przepisów, polegających na możliwości bezpłatnego korzystania z parkingów gminnych przez grupę uprzywilejowaną.

Taki bowiem obowiązek na Państwa został nałożony przepisami prawa i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług dla osób posiadających kartę osoby niepełnosprawnej, odbywa się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne udostępnianie miejsc parkingowych dla określonej grupy osób podyktowane uregulowaniami prawnymi wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa, związaną z usługami udostępniania parkingów.

Zatem uznać należy, że ww. nieodpłatne działania nie stanowią wyłączonej poza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

W związku z powyższym uznać należy, że nieodpłatna działalność na rzecz uprzywilejowanych grup osób realizowana przez Państwa jest ściśle związana z działalnością gospodarczą i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza.

Zatem w rozpatrywanej sprawie można przyznać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż poza czynnościami opodatkowanymi (odpłatne udostępnianie miejsc parkingowych) nie wykonują Państwo czynności, które nie generują podatku należnego.

Przy czym należy zauważyć, że z okoliczności sprawy nie wynika, iż w ramach działalności gospodarczej ww. parkingi, znajdujące się na Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2) służą czynnościom zwolnionym z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że skoro są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT a parkingi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach działalności gospodarczej, to przysługuje Państwu – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących dostawę (w wyniku zamiany) na Państwa rzecz Nieruchomości (składającej się z działek nr 1 i 2). Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.