Spółka leasingowa zawiera umowy leasingu finansowego, rozliczane w VAT jako dostawa towarów z fakturą wystawianą przy wydaniu przedmiotu. Umowy mogą być przedwcześnie rozwiązane z winy leasingobiorcy z trzech powodów: szkoda całkowita, utrata przedmiotu lub zaprzestanie płatności. W takich sytuacjach, zgodnie z umową, spółka żąda od leasingobiorcy tzw. kwoty zdyskontowanej (zdyskontowane przyszłe raty), pomniejszonej o odszkodowanie (w przypadku szkody/utraty)…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko nieprawidłowe
Szanowni Państwo,
1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 2 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 19 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 265/21 (wpływ prawomocnego wyroku 11 kwietnia 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1708/21 (data wpływu wyroku 31 marca 2025 r.),
2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości wystawienia korekty faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu oraz dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku wygaśnięcia bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego – jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
14 lipca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie możliwości wystawienia korekty faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu oraz dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku wygaśnięcia bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego. Uzupełniono go – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 października 2020 r. (wpływ 22 października 2020 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest spółką akcyjną, polskim rezydentem podatkowym, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi m.in. w zakresie leasingu oraz udzielania pożyczek. Przedmiotem działalności Spółki jest w szczególności leasing finansowy (PKD 64.91.Z). Spółka, jako leasingodawca (finansujący), zawiera z klientami jako leasingobiorcami (dalej: „Korzystający”) umowy leasingu, w rozumieniu art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), na podstawie których oddaje im, na uzgodniony czas, do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, będące własnością Spółki. Umowy tzw. leasingu finansowego są zawierane na czas oznaczony i spełniają warunki określone w art. 17f ustawy o CIT, co oznacza, że odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu leasingu w podstawowym okresie trwania umowy leasingu dokonuje Korzystający, zaś z pierwszym dniem po zakończeniu umowy leasingu finansowego w przypadku wypełnienia przez Korzystającego wszystkich zobowiązań wynikających z tej umowy, Spółka odpłatnie przenosi na Korzystającego własność przedmiotu leasingu.
Z punktu widzenia podatku VAT, Spółka wydając przedmiot leasingu Korzystającemu dokonuje, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 9 ustawy o VAT, dostawy towarów, która potwierdzona jest wystawieniem przez Spółkę faktury na pełną wartość przedmiotu leasingu wraz z podatkiem należnym VAT według właściwej stawki podatku VAT. Zważywszy na przepisy art. 17f ustawy o CIT opłaty okresowe (raty leasingowe) dokumentowane są notą księgową.
Niekiedy jednak, umowy leasingu finansowego wygasają lub zostają rozwiązane – z winy Korzystającego – przed upływem terminu, na jaki zostały zawarte. Do takich okoliczności należy między innymi stwierdzenie szkody całkowitej, utrata przedmiotu leasingu (np. w wyniku kradzieży), bądź windykacja i sprzedaż przedmiotu leasingu osobie trzeciej na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych przez Korzystających.
Zgodnie z umową leasingu, w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek wystąpienia szkody całkowitej, po otrzymaniu odszkodowania ubezpieczeniowego od ubezpieczyciela Spółka dokonuje ostatecznego rozliczenia należności wynikających z umowy leasingu. Jeżeli otrzymana przez Spółkę od ubezpieczyciela kwota odszkodowania ubezpieczeniowego, powiększona o cenę sprzedaży netto pozostałości powypadkowych (o ile występują i zostaną sprzedane do czasu dokonania rozliczenia) i pomniejszona o kwotę netto poniesionych przez Spółkę dodatkowych kosztów związanych z likwidacją szkody, jest niższa niż tzw. kwota zdyskontowana, wówczas Korzystający jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki różnicy pomiędzy wartością odszkodowania ubezpieczeniowego a kwotą zdyskontowaną.
W przypadku, gdy ubezpieczyciel odmawia przyznania odszkodowania ubezpieczeniowego lub nie wypłaca tego odszkodowania w terminie 30 dni od dnia wysłania Korzystającemu przez Spółkę pisemnego potwierdzenia wygaśnięcia umowy leasingu, to niezależnie od przyczyn takiego stanowiska ubezpieczyciela, Wnioskodawca jest uprawniony do żądania od Korzystającego kwoty zdyskontowanej powiększonej o poniesione przez Spółkę koszty związane z przedmiotem leasingu, w tym koszty związane z likwidacją szkody. Kwota zdyskontowana, zgodnie z umową leasingu, oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu należność finansującego, stanowiącą sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.
Ponadto, zgodnie z umową leasingu, Spółka może wypowiedzieć ze skutkiem natychmiastowym umowę leasingu z winy Korzystającego, jeżeli:
· Korzystający pozostaje w zwłoce w zapłacie wstępnej opłaty leasingowej lub co najmniej jednej okresowej opłaty leasingowej lub innych należności na łączną kwotę co najmniej jednej okresowej opłaty leasingowej i pomimo wyznaczenia dodatkowego terminu zapłaty tych należności wraz z odsetkami nie uiścił ich;
· Korzystający naruszy postanowienia umowy leasingu dotyczące przedmiotu leasingu, w zakresie określonym w art. 70911 lub art. 70912 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145., dalej: „Kodeks Cywilny”) i pomimo wyznaczenia dodatkowego terminu do zaniechania tych naruszeń lub usunięcia zmian nie uczynił tego.
W przypadku wypowiedzenia umowy leasingu z uwagi m.in. na zaleganie przez Korzystającego z opłatami leasingowymi, Korzystający jest zobowiązany niezwłocznie, nie później niż w terminie wyznaczonym przez Spółkę, zwrócić kompletny przedmiot leasingu na swój koszt i ryzyko w miejsce wskazane przez Spółkę na terenie Polski wraz ze wszystkimi dokumentami związanymi z przedmiotem leasingu, wolny od wad fizycznych oraz oznaczeń Korzystającego. Niezależnie od tego Spółka jest także uprawniona do odbioru przedmiotu leasingu na koszt Korzystającego z miejsca znajdowania się przedmiotu leasingu bez potrzeby uzyskiwania odrębnej zgody Korzystającego.
W przypadku, gdy po wypowiedzeniu umowy leasingu uzyskana przez Spółkę cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość netto przedmiotu leasingu ustalona przy oddaniu przedmiotu leasingu osobie trzeciej do używania lub wartość rynkowa netto przyjęta w przypadku przejęcia na potrzeby własne, po potrąceniu kwoty netto kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną, transportem, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, ubezpieczeniem, w tym w okresie po wypowiedzeniu umowy leasingu, przechowaniem, konserwacją, sprzedażą lub przygotowaniem przedmiotu leasingu do niej, jest niższa od kwoty zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Spółce różnicę, niezależnie od wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Spółki wobec Korzystającego.
Prawo do żądania przez Spółkę określonych kwot z tytułu przedterminowego wypowiedzenia umowy z winy Korzystającego bądź jej wygaśnięcia, ma na celu zabezpieczenie interesów Spółki i zrekompensowanie jej straty z tytułu wcześniejszego zakończenia umowy leasingu, pełni zatem – na gruncie prawa cywilnego – funkcję odszkodowania za szkodę wyrządzoną finansującemu wskutek naruszenia przez korzystającego umowy leasingu z przyczyn, za które on odpowiada (np. wyrok Sąd Najwyższy z 15 lutego 2008 r., sygn. akt I CSK 354/07, potwierdza, że tego rodzaju opłata stanowi „odszkodowanie o wysokości umownie określonej przez wskazanie kryteriów do jego obliczenia”).
W piśmie z dnia 22 października 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, zdarza się, że umowy leasingu finansowego wygasają lub zostają rozwiązane – z winy Korzystającego – przed upływem terminu, na jaki zostały zawarte. Przyczyną takiej sytuacji może być między innymi utrata przedmiotu leasingu (np. w wyniku kradzieży). W momencie zaistnienia takiej sytuacji, umowa leasingu wygasa z ostatnim dniem miesiąca kalendarzowego, w którym Spółka otrzymała od Korzystającego pisemne powiadomienie (pod rygorem nieważności) o zaginięciu bądź utracie przedmiotu leasingu (w każdym z tych przypadków potwierdzone zgłoszeniem tego faktu ubezpieczycielowi i Policji) lub Wnioskodawca dowiedział się w inny sposób, w szczególności od organów ścigania o zaginięciu bądź utracie przedmiotu leasingu. Po wygaśnięciu umowy, Spółka wysyła Korzystającemu pisemne potwierdzenie jej wygaśnięcia.
Rozliczenie umowy leasingu w powyższym przypadku odbywa się analogicznie jak w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek wystąpienia szkody całkowitej, tj. po otrzymaniu odszkodowania ubezpieczeniowego od ubezpieczyciela Spółka dokonuje ostatecznego rozliczenia należności wynikających z umowy leasingu. Jeżeli otrzymana przez Spółkę od ubezpieczyciela kwota odszkodowania ubezpieczeniowego jest niższa niż tzw. kwota zdyskontowana, wówczas Korzystający jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Spółki różnicy pomiędzy kwotą zdyskontowaną a wartością odszkodowania ubezpieczeniowego otrzymanego przez Spółkę od ubezpieczyciela.
W przypadku, gdy ubezpieczyciel odmawia przyznania odszkodowania ubezpieczeniowego lub nie wypłaca tego odszkodowania w terminie 30 dni od dnia wysłania Korzystającemu przez Spółkę pisemnego potwierdzenia wygaśnięcia umowy leasingu, to niezależnie od przyczyny takiego stanowiska ubezpieczyciela, Wnioskodawca jest uprawniony do żądania od Korzystającego kwoty zdyskontowanej.
Kwota zdyskontowana, zgodnie z umową leasingu, oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu należność finansującego, stanowiącą sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.
Ponadto Wnioskodawca wskazał:
1. W odpowiedzi na pytanie: „Jakie konkretnie elementy składały się na cenę określoną w fakturze pierwotnej (np. raty, odsetki, inne - jakie?)?” – Na cenę określoną na fakturze pierwotnej składają się następujące elementy:
· wstępna opłata leasingowa (w całości rata kapitałowa) - pierwsza część wynagrodzenia Wnioskodawcy za używanie przedmiotu leasingu przez Korzystającego, ustalana przez strony przy zawarciu umowy leasingu.
· suma okresowych opłat leasingowych (część kapitałowa) - suma płatnych w okresach rozrachunkowych części wynagrodzenia Wnioskodawcy za oddanie przedmiotu leasingu do używania i pobierania pożytków (kwota odpowiadająca różnicy pomiędzy wartością początkową przedmiotu leasingu a wstępną opłatą leasingową);
· suma okresowych opłat leasingowych (część odsetkowa) - suma płatnych w okresach rozrachunkowych części wynagrodzenia Wnioskodawcy za oddanie przedmiotu leasingu do używania i pobierania pożytków (wartość odsetek należnych za cały okres umowy leasingu).
2. W odpowiedzi na pytanie: „W jaki sposób w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu rozliczne są ww. kwoty składające się na cenę wynikające z pierwotnej faktury?” – Co do zasady, w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu w każdym z 3 wariantów (stwierdzenie szkody całkowitej, utrata przedmiotu leasingu, windykacja i sprzedaż przedmiotu leasingu na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych przez Korzystającego), Wnioskodawca jest uprawniony do żądania od Korzystającego kwoty zdyskontowanej.
Kwota zdyskontowana, zgodnie z umową leasingu, oznacza powstającą w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu należność finansującego, stanowiąca sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.
Należy zauważyć, że wartość części odsetkowej opłat leasingowych wykazanych na fakturze pierwotnej jest kalkulowana przy założeniu finansowania przedmiotu leasingu przez pierwotnie założony okres trwania umowy leasingu. W momencie wcześniejszego wygaśnięcia/rozwiązania umowy leasingu z winy Korzystającego, okres trwania umowy leasingu, a tym samym okres finansowania, ulega skróceniu względem pierwotnie zakładanego, zatem kwota odsetek powinna zostać ustalona (zdyskontowana), stosownie do faktycznego okresu trwania umowy leasingu. Rezultatem dyskontowania jest odpowiednie pomniejszenie części odsetkowej, natomiast część kapitałowa opłat leasingowych pozostaje niezmieniona.
Mając na uwadze powyższe oraz zapisy umowy leasingu, podstawą do kalkulacji zdyskontowanych opłat leasingowych jest nominalna wartość okresowych opłat leasingowych skalkulowana przy zastosowaniu właściwej stopy dyskonta oraz marży.
3. W odpowiedzi na pytanie „Zapłaty jakich konkretnie części kwoty z faktury pierwotnej Wnioskodawca nadal żąda mimo rozwiązania/wygaśnięcia umowy?” – Jak wskazano w odpowiedzi na pyt. 2, Wnioskodawca, w każdym z 3 wariantów, mimo wypowiedzenia/wygaśnięcia umowy nadal żąda od Korzystającego kwoty zdyskontowanej, stanowiącej sumę zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych netto, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu. Dyskontowaniu podlega zatem suma okresowych opłat leasingowych, które zostały wskazane na fakturze pierwotnej, ale których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.
Należy natomiast zauważyć, że w zależności od okoliczności towarzyszących wypowiedzeniu/wygaśnięciu umowy leasingu (np. wypłata odszkodowania ubezpieczeniowego, odebranie przedmiotu leasingu przez Spółkę), ostateczna kwota, której Spółka może żądać od Korzystającego może być inna niż opisana wyżej kwota zdyskontowana. Możliwe warianty rozliczenia z Korzystającym zostały przedstawione w odpowiedzi na kolejne pytania.
4. W odpowiedzi na pytanie „W jaki sposób rozliczone zostaną poszczególne zafakturowane raty, odsetki i inne kwoty składające się na pierwotnie określoną cenę towaru?” – W przypadku rozwiązania umowy leasingu, suma okresowych opłat leasingowych, których termin płatności upłynął przed momentem wypowiedzenia lub wygaśnięcia umowy zostaną rozliczone na zasadach ogólnych wynikających z umowy leasingu tj. Spółka będzie w dalszym ciągu uprawniona do żądania tych kwot od Korzystającego.
Natomiast w przypadku rozwiązania umowy leasingu (w każdym z 3 wskazanych przypadków) suma okresowych opłat leasingowych (w części kapitałowej i odsetkowej) których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu staje się, co do zasady, natychmiast wymagalna. Biorąc natomiast pod uwagę fakt, że raty te stają się natychmiast wymagalne, Spółka jest zobowiązana uwzględnić fakt, że dochodzi do zaprzestania finansowania Korzystającego. W związku z powyższym, Spółka nie żąda od Korzystającego sumy pełnych okresowych opłat leasingowych, których termin płatności przypada na okres po dniu wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu, lecz w pierwszej kolejności wartość tych opłat ulega odpowiedniemu zdyskontowaniu o wartość pieniądza w czasie, tak aby uwzględnić fakt skrócenia okresu finansowania.
Dodatkowo, jak wskazano wyżej, w zależności od okoliczności towarzyszących wypowiedzeniu/wygaśnięciu umowy leasingu (np. wypłata odszkodowania ubezpieczeniowego, odebranie przedmiotu leasingu przez Spółkę), ostateczna kwota, której Spółka może żądać od Korzystającego może być inna niż opisana wyżej kwota zdyskontowana. Możliwe warianty rozliczenia z Korzystającym zostały przedstawione w odpowiedzi na kolejne pytania.
5. W odpowiedzi na pytanie „Które z ww. należności stają się na moment wygaśnięcia lub rozwiązania umowy wymagalne, np. czy raty, których terminy płatności/wymagalności przypadły po rozwiązaniu/wygaśnięciu umowy, stają się natychmiast wymagalne i stanowią dla Wnioskodawcy w dalszym ciągu kwotę należną, gdyż oczekuje on ich zapłaty, a które przestają być wymagalne (np. odsetki)?” – W momencie wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu wszystkie raty (w części kapitałowej i odsetkowej) wynikające z umowy leasingu, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu stają się, co do zasady, natychmiast wymagalne i stanowią dla Wnioskodawcy w dalszym ciągu kwotę należną, gdyż oczekuje on ich zapłaty. Jednakże należy zaznaczyć, że Spółka nie może żądać ich pełnej wartości, a jedynie tzw. kwoty zdyskontowanej, o której mowa w odpowiedzi na pyt. 2.
Dodatkowo, w zależności od tego czy uda się odzyskać przedmiot leasingu lub uzyskać odszkodowanie od ubezpieczyciela, kwota jakiej Spółka żąda od Korzystającego może ulec odpowiedniemu obniżeniu (np. o kwotę, którą udało się uzyskać z tytułu sprzedaży przedmiotu leasingu czy o kwotę otrzymanego odszkodowania).
6. W odpowiedzi na pytanie „Czy Wnioskodawca żąda od leasingobiorcy ewentualnych innych kwot, niż te wynikające z pierwotnej faktury (np. tych związanych z poniesionymi przez Wnioskodawcę kosztami np. wymienionymi we wniosku szkody, transportu, naprawy)? Jeżeli tak, to proszę wskazać konkretnie jakich kwot żąda Wnioskodawca.” – W przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu Wnioskodawca może obciążyć leasingobiorcę następującymi kosztami dodatkowymi:
• w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek stwierdzenia szkody całkowitej - Spółka jest uprawniona do żądania od Korzystającego kosztów związanych z likwidacją szkody oraz kosztów związanych z przedmiotem leasingu lub jego pozostałościami w tym powstałych po wygaśnięciu umowy leasingu a dotyczących m.in. ubezpieczenia, przechowywania, złomowania czy utylizacji przedmiotu leasingu lub jego pozostałości;
• w przypadku wypowiedzenia umowy na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych - Spółka może żądać od Korzystającego kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną, transportem, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, ubezpieczeniem w tym w okresie po wypowiedzeniu umowy leasingu, przechowaniem i konserwacją. Powyższa możliwość wynika z faktu, że to Korzystający zobowiązany jest po wypowiedzeniu umowy m.in. zwrócić kompletny przedmiot leasingu w miejsce wskazane przez Spółkę. Gdy tego nie robi Spółka może odebrać przedmiot leasingu na koszt Korzystającego.
Natomiast w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek utraty przedmiotu leasingu, Wnioskodawca nie obciąża Korzystającego kosztami dodatkowymi.
7. W odpowiedzi na pytanie „Czy w każdym z 3 przypadków opisanych we wniosku tj. stwierdzenia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu, windykacji i sprzedaży przedmiotu leasingu na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych przez Korzystającego rozliczenie w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem umowy wygląda tak samo? Czy też np. w sytuacji gdy następuje zwrot samochodu, to Wnioskodawca już nie żąda spłaty pozostałych rat, których termin płatności przypadałby po rozwiązaniu/wygaśnięciu umowy?” – Rozliczenie umowy leasingu w przypadku wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy wygląda następująco:
· w przypadku stwierdzenia szkody całkowitej – po otrzymaniu odszkodowania ubezpieczeniowego od ubezpieczyciela, Spółka jest zobowiązana do dokonania stosownego ostatecznego rozliczenia należności wynikających z umowy leasingu. Jeżeli otrzymana przez Wnioskodawcę od ubezpieczyciela kwota odszkodowania ubezpieczeniowego, powiększona o cenę sprzedaży netto pozostałości powypadkowych (o ile występują i zostaną sprzedane do czasu dokonania rozliczenia) i pomniejszona o kwotę netto poniesionych przez Spółkę dodatkowych kosztów związanych z likwidacją szkody oraz o kwotę innych kosztów związanych z przedmiotem leasingu (lub jego pozostałościami w tym powstałych po wygaśnięciu umowy leasingu, a dotyczących m.in. ubezpieczenia, przechowywania, złomowania czy utylizacji przedmiotu leasingu lub jego pozostałości) jest wyższa niż kwota zdyskontowana, wówczas Spółka jest zobowiązana zapłacić Korzystającemu nadwyżkę, z tym zastrzeżeniem, że w pierwszej kolejności Spółka może potrącić kwotę tej nadwyżki z wszelkimi wymagalnymi wierzytelnościami głównymi i ubocznymi, jakie posiada wobec Korzystającego z jakiegokolwiek tytułu prawnego. W przeciwnym przypadku Korzystający jest zobowiązany do zapłaty różnicy na rzecz Spółki, niezależnie od wszelkich wymagalnych wierzytelności Spółki wobec Korzystającego.
Gdy ubezpieczyciel odmawia przyznania odszkodowania ubezpieczeniowego lub nie wypłaca tego odszkodowania w terminie 30 dni od dnia wysłania Korzystającemu przez Spółkę pisemnego potwierdzenia wygaśnięcia umowy leasingu, to niezależnie od przyczyn takiego stanowiska ubezpieczyciela, Spółka jest uprawniona do żądania od Korzystającego kwoty zdyskontowanej, kwoty netto poniesionych przez Wnioskodawcę dodatkowych kosztów związanych z likwidacją szkody oraz innych kosztów związanych z przedmiotem leasingu lub jego pozostałościami;
· w przypadku utraty przedmiotu leasingu – rozliczenie wygląda analogicznie jak w przypadku otrzymania odszkodowania od ubezpieczyciela przy stwierdzeniu szkody całkowitej. Natomiast w niniejszym przypadku nie dochodzi do rozliczenia pozostałości powypadkowych oraz nie występują koszty dodatkowe jak może to mieć miejsce w przypadku szkody całkowitej;
· w przypadku wypowiedzenia umowy leasingu na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych przez Korzystającego – gdy po wypowiedzeniu umowy leasingu uzyskana przez Spółkę cena sprzedaży netto przedmiotu leasingu albo wartość netto przedmiotu leasingu ustalona przy oddaniu przedmiotu leasingu osobie trzeciej do używania lub wartość rynkowa netto przyjęta w przypadku przejęcia przedmiotu leasingu na potrzeby własne jest niższa od kwoty zdyskontowanej, wówczas Korzystający jest zobowiązany zapłacić Spółce tę różnicę.
8. W odpowiedzi na pytanie „W odniesieniu do wypowiedzenia umowy np. w związku z zaleganiem przez leasingobiorcę z płatnościami Wnioskodawca wskazał, że korzystający jest zobowiązany zapłacić Spółce różnicę, niezależnie o wszelkich innych wymagalnych wierzytelności głównych i ubocznych Spółki wobec Korzystającego. Zatem należy dokładnie wyjaśnić co dokładnie Wnioskodawca rozumie przez wszelkie inne wymagalne wierzytelności główne i uboczne?” – Korzystającego ze Spółką wiązać mogą różne stosunki prawne, w szczególności między Spółką a Korzystającym może być zawartych kilka umów leasingu. Mając na uwadze powyższe, przez wszelkie inne wymagalne wierzytelności główne i uboczne, Spółka rozumie należności wynikające bądź to z wypowiedzianej umowy leasingu (np. opłaty leasingowe, które stały się należne przed wypowiedzeniem umowy leasingu, a nie zostały zapłacone nadal mogą być dochodzone przez Spółkę, niezależnie od kwoty rozliczenia), ale też należności mogące wynikać z innych tytułów prawnych, w tym z innych umów leasingu.
9. W odpowiedzi na pytanie „Co to są zdyskontowane okresowe opłaty leasingowe netto? Co składa się na te kwoty, a co się nie składa?” – Podstawą do kalkulacji zdyskontowanych opłat leasingowych jest nominalna wartość okresowych opłat leasingowych (tj. suma opłat leasingowych w części kapitałowej i odsetkowej, wykazana w fakturze pierwotnej), w części która nie stała się wymagalna do dnia rozwiązania umowy leasingu. Kalkulacja dyskonta dokonywana jest przy zastosowaniu właściwej stopy dyskonta oraz marży. Dyskontowaniu podlegają zatem wszystkie okresowe opłaty leasingowe (część kapitałowa i część odsetkowa), które zostały wskazane na fakturze pierwotnej, ale których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu.
Celem zobrazowania sytuacji, opisanych we wniosku, poniżej Spółka przedstawia przykładowe, proste wyliczenia kwotowe do każdego z 3 przypadków, objętych zakresem pytania, aby wynikało z tego jakich kwot Wnioskodawca żąda do zapłaty w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem umowy.
Na podstawę opodatkowania w leasingu finansowym składają się wstępna opłata leasingowa oraz suma okresowych opłat leasingowych. Zakładając, że:
• wstępna opłata leasingowa (w całości rata kapitałowa, „WOL”) wynosi 20j.,
• suma okresowych opłat leasingowych (część kapitałowa) wynosi 100j.,
• suma okresowych opłat leasingowych (część odsetkowa) wynosi 10j.
podstawa opodatkowania w momencie wydania przedmiotu leasingu wynosi zatem 130j.
Dla celów poglądowych, w każdym z 3 przypadków Wnioskodawca zakłada, że umowa leasingu została zawarta na okres 10 miesięcy (tj. przewiduje zapłatę 10 miesięcznych rat po 11j.). Zostaje natomiast wypowiedziana/wygasa po upływie 6 miesięcy od czasu jej rozpoczęcia (zapłaconych zostało 6 rat po 11j.).
Jak wskazano w odpowiedzi na pyt. 3, Wnioskodawca mimo wypowiedzenia/wygaśnięcia umowy nadal żąda od Korzystającego kwoty zdyskontowanej („KWZD”).
Po upływie 6 miesięcy trwania umowy, dyskontowaniu (dla wszystkich 3 wariantów) podlega nominalna wartość okresowych opłat leasingowych (część kapitałowa i część odsetkowa), które zostały wskazane na fakturze pierwotnej, ale których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu. Wartość kwoty zdyskontowanej kalkuluje się przy zastosowaniu właściwej stopy dyskonta oraz marży.
Zakładając, że wartość każdej z pozostałych 4 rat, których termin płatności nie nastąpił do dnia wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu wynosi 11j., Korzystającemu pozostało w sumie do spłaty 44j. W związku z wygaśnięciem lub wypowiedzeniem umowy leasingu należnością Spółki staje się natomiast kwota zdyskontowana a zatem suma zdyskontowanych okresowych opłat leasingowych.
Wartość okresowych opłat leasingowych podlega dyskontowaniu przy zastosowaniu właściwej stopy dyskonta oraz marży. Zakładając, że zdyskontowana wartość okresowych opłat leasingowych wyniesie 10,5j. (zamiast 11j.), wartość kwoty zdyskontowanej wyniesie 42j.
W zależności natomiast od okoliczności towarzyszących wypowiedzeniu/wygaśnięciu umowy leasingu (np. wypłata odszkodowania ubezpieczeniowego, odebranie przedmiotu leasingu przez Spółkę), ostateczna kwota, której Spółka może żądać od Korzystającego może być inna niż opisana wyżej kwota zdyskontowana.
Celem zobrazowania rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Korzystającym zakłada się, że kwota zdyskontowana dla poniższych schematów wynosi 42j.
Poniżej Wnioskodawca przedstawia rozliczenie ostatecznej kwoty, której Spółka może żądać od Korzystającego w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy:
• na skutek stwierdzenia szkody całkowitej:
W niniejszej sytuacji, Spółka w związku ze stwierdzeniem szkody całkowitej może otrzymać odszkodowanie ubezpieczeniowe od ubezpieczyciela „ODSZ” (30j.). Rozliczenie ostatecznej kwoty, której Wnioskodawca może żądać od Korzystającego, kalkulowane jest zgodnie z poniższym schematem:
42 (KWZD) - 30 (ODSZ) = 12
Kwota, której Wnioskodawca może żądać od Korzystającego: 12j.
· na skutek utraty przedmiotu leasingu:
W niniejszej sytuacji Wnioskodawca zakłada, że Korzystający utracił przedmiot leasingu (np. na skutek kradzieży). Spółka nie otrzyma z tego tytułu żadnych dodatkowych kwot jak np. ubezpieczenie czy kwota wynikająca ze sprzedaży odzyskanego przedmiotu leasingu. Mając to na uwadze, Spółka będzie uprawniona do żądania całej kwoty zdyskontowanej od Korzystającego.
KWZD = 42
Kwota, której Wnioskodawca może żądać od Korzystającego: 42j.
· na skutek windykacji i sprzedaży przedmiotu leasingu w przypadku zaprzestania płatności rat leasingowych przez Korzystającego:
W niniejszej sytuacji Wnioskodawca zakłada, że Spółka w związku z odzyskaniem i sprzedażą przedmiotu leasingu otrzyma wynagrodzenie z tytułu takiej transakcji - „SPRZ” (20). Dodatkowo, Spółka poniosła koszty związane z windykacją w kwocie 5j. Mając to na uwadze, rozliczenie ostatecznej kwoty, której Wnioskodawca może żądać od Korzystającego, kalkulowane jest zgodnie z poniższym schematem:
42 (KWZD) - 20 (SPRZ) + 5 = 27
Kwota, której Wnioskodawca może żądać od Korzystającego: 27j.
Pytanie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)
Czy w przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, spełniającej warunki określone w art. 17f ustawy o CIT, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, Spółka powinna wystawić korektę faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i dokonać obniżenia podstawy opodatkowania takiej dostawy do wysokości kwot rzeczywiście należnych Spółce po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli podstawa opodatkowania powinna obejmować sumę opłat leasingowych należnych do dnia poprzedzającego rozwiązanie umowy leasingu, powiększoną o kwotę zdyskontowaną oraz pomniejszoną o kwotę otrzymanego odszkodowania (w przypadku szkody całkowitej lub kradzieży) lub o wartość zwróconego przedmiotu leasingu (w przypadku sprzedaży lub ponownego leasingu odebranego korzystającemu przedmiotu leasingu lub pozostałości po przedmiocie leasingu)?
Państwa stanowisko w sprawie
W przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, w szczególności na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, powstanie konieczność wystawienia korekty faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i obniżenia podstawy opodatkowania takiej dostawy do wysokości kwot rzeczywiście należnych Spółce po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli podstawa opodatkowania powinna obejmować wartość należnych do dnia rozwiązania umowy rat leasingowych wynikających z umowy leasingu (wymaganych na podstawie dokumentów wystawionych przez Spółkę do dnia przedterminowego rozwiązania lub wypowiedzenia umowy leasingu).
Uzasadnienie
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wydanie towarów na podstawie umowy leasingu, zgodnie z którą odpisów amortyzacyjnych dokonuje Korzystający, stanowi dostawę towarów. W związku z tym przy zawarciu umowy leasingu finansowego, z chwilą wydania przedmiotu leasingu Korzystającemu, Spółka wystawia fakturę dokumentującą przedmiotową dostawę, opiewającą na całą wartość przedmiotu leasingu, a w konsekwencji cały podatek VAT zostaje rozliczony przy zawarciu umowy i wydaniu przedmiotu leasingu na mocy art. 19a ust. 1 ustawy o VAT.
Jednocześnie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT przewiduje, iż podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W sytuacji zatem, gdy po wydaniu przedmiotu leasingu korzystającemu, czyli po powstaniu obowiązku podatkowego i określeniu na ten moment podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zaistnieją okoliczności, w następstwie których – zgodnie z umową leasingu – dana umowa wygasa, bądź ulega rozwiązaniu z winy Korzystającego i w konsekwencji przedmiot leasingu podlega zwrotowi, obniżona zostanie podstawa opodatkowania, gdyż kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie pomniejszona o wartość rat leasingowych, które byłyby spłacane po rozwiązaniu umowy (rat obejmujących część odsetkową i część kapitałową obejmującą spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu).
Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 10 pkt 1 i 2 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen oraz o wartość zwróconych towarów i opakowań. W związku z powyższym, mając na uwadze treść przepisu art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, określona na moment dostawy przedmiotu leasingu podstawa opodatkowania powinna zostać obniżona m.in. o wartość odsetek od rat, które stały się natychmiast wymagalne z chwilą rozwiązania umowy leasingu wskutek jej wypowiedzenia. W takiej sytuacji, przedmiotowa obniżka powinna zostać udokumentowana fakturą korygującą, o której mowa w art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Dodatkowo, w myśl art. 29a ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się, co do zasady, o wartość zwróconych towarów i opakowań. Przepis art. 29a ust. 10 ustawy o VAT implementuje art. 90 Dyrektywy 2006/112/WE, który wskazuje okoliczności powodujące obniżenie podstawy opodatkowania, jakie nastąpiły po dokonaniu dostawy (transakcji), wyrażając zasadę, że podstawa opodatkowania nie może przewyższać kwoty należnego podatnikowi wynagrodzenia, co gwarantuje także realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług dla podatników. Zmiana stosunków umownych, w następstwie której dochodzi do obniżenia wynagrodzenia podatnika w stosunku do pierwotnie ustalonego lub do zwrotu sprzedanych towarów (opakowań), musi skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania ustalonej w momencie zrealizowania transakcji. Jeżeli więc na skutek rozwiązania umowy leasingu z winy korzystającego, zgodnie z zawartą umową i przepisami Kodeksu Cywilnego, leasingodawcy ostatecznie będzie się należała zapłata w kwocie mniejszej niż pierwotnie umówiona, okoliczność ta winna znaleźć odzwierciedlenie w ustalonej dla tej transakcji podstawie opodatkowania. W związku z tym, przedwczesne rozwiązanie umowy leasingu finansowego i zwrot przedmiotu leasingu skutkować będzie, w ocenie Spółki, koniecznością korekty faktury VAT dokumentującej transakcję dostawy towaru na podstawie umowy leasingu finansowego, gdyż kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie obniżona. Zmianie ulegnie podstawa opodatkowania VAT i Spółka będzie zobligowana do wystawienia korekty faktury.
Mając na uwadze powyższe, w takiej sytuacji podstawę opodatkowania należy obniżyć nie tylko o stosowną wartość odsetek od rat, które stały się natychmiast wymagalne z chwilą rozwiązania umowy leasingu wskutek jej wypowiedzenia na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, lecz także wartość zwróconego Spółce przedmiotu leasingu (wartość odpowiadająca niespłaconej wartości początkowej przedmiotu leasingu na moment wygaśnięcia lub wypowiedzenia umowy leasingu z przyczyn wskazanych we wniosku) zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.
W kwestii możliwości skorygowania podstawy opodatkowania w przypadku leasingu finansowego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 2 lipca 2015 r. w sprawie C-209/14 NLB Leasing d.o.o. przeciwko Republika Slovenija. Trybunał stwierdził mianowicie, że art. 90 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, który dotyczy przypadków anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub obniżenia ceny po dokonaniu transakcji, zobowiązuje państwa członkowskie do obniżenia podstawy opodatkowania i w związku z tym również kwoty podatku VAT należnego od podatnika za każdym razem, gdy po dokonaniu transakcji podatnik nie otrzymał części lub całości wynagrodzenia.
Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 28 września 2017 r. (sygn. akt I FSK 2053/15) wskazując, że „w razie rozwiązania umowy leasingu finansowego na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, w konsekwencji czego korzystający jest zobowiązany do natychmiastowego zapłacenia finansującemu wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązania umowy leasingu, finansującemu – na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 oraz art. 106j ust. 1 pkt 3 u.p.t.u. – przysługuje prawo do korekty faktury dokumentującej tę umowę, jeżeli prowadzi to do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu obniżenia ceny lub z tytułu zwrotu towaru (...) Ponadto obniżona w takim przypadku podstawa opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u., obejmuje świadczenie rzeczywiście należne finansującemu, po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli zasadniczo (bez uwzględnienia świadczeń z tytułu ubezpieczenia, zaliczanych do podstawy opodatkowania) sumę rat leasingowych należnych na dzień rozwiązania umowy oraz rat leasingowych wymagalnych na ten dzień, których termin płatności przypada po tymże dniu, pomniejszonych o stosowną część odsetkową oraz wartość ewentualnie zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu”.
Analogicznie w wyroku z dnia 30 stycznia 2018 r. (sygn. akt I FSK 1330/15) NSA stwierdził, że w sytuacji, gdy po wydaniu przedmiotu leasingu korzystającemu, czyli po powstaniu obowiązku podatkowego i określeniu na ten moment podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zaistnieją okoliczności, w następstwie których – zgodnie z umową leasingu – zapłata otrzymana przez leasingodawcę od leasingobiorcy ulegnie obniżeniu, należy skorygować pierwotnie określoną podstawę opodatkowania tej dostawy. Brak jest podstaw, aby na gruncie przepisów ustawy o VAT ograniczyć możliwość skorygowania podstawy opodatkowania do sytuacji, gdy korzystający zwraca leasingodawcy przedmiot leasingu. Ponadto przepis art. 29a ust. 10 pkt 1 w związku z art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT umożliwia skorygowanie podstawy opodatkowania o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. Sytuację, gdy na skutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu leasingodawca może otrzymać mniejszą kwotę wynagrodzenia niż wynikająca z pierwotnie wystawionej faktury, należy traktować jako obniżenie ceny.
Ze względu na powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w czasie jej trwania, bądź przedterminowe jej rozwiązanie z winy Korzystającego, spowoduje konieczność wystawienia korekty faktury dokumentującej transakcję dostawy w ramach leasingu finansowego.
Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że w opinii Spółki, w przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, powstanie konieczność wystawienia korekty faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i obniżenia podstawy opodatkowania takiej dostawy do wysokości kwot rzeczywiście należnych Spółce po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli podstawa opodatkowania powinna obejmować sumę opłat leasingowych należnych do dnia poprzedzającego rozwiązanie umowy leasingu, powiększoną o kwotę zdyskontowaną oraz pomniejszoną o kwotę otrzymanego odszkodowania (w przypadku szkody całkowitej lub kradzieży) lub o wartość zwróconego przedmiotu leasingu (w przypadku sprzedaży lub ponownego leasingu odebranego korzystającemu przedmiotu leasingu lub pozostałości po przedmiocie leasingu).
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 19 stycznia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT1-2.4012.499.2020.3.JSZ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Państwa Pełnomocnikowi 20 stycznia 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
19 lutego 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Skarga wpłynęła do mnie 19 lutego 2021 r.
Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, według norm prawem przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 19 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 265/21.
25 czerwca 2021 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 5 marca 2025 r. (wpływ 31 marca 2025 r.), sygn. akt I FSK 1708/21 oddalił skargę kasacyjną.
11 kwietnia 2025 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w przypadku zdarzenia przyszłego w dacie pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 19 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 265/21 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1708/21 (data wpływu wyroku 31 marca 2025 r.).
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Według art. 2 pkt 6 ustawy:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.
Zgodnie z art. 7 ust. 9 ustawy:
Przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.
Stosownie do powołanego przepisu, umowa leasingu finansowego jest dla potrzeb podatku od towarów i usług traktowana jako odpłatna dostawa towarów.
W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Z art. 29a ust. 10 ustawy wynika, że:
Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
Z treści art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy:
W przypadku gdy po wystawieniu faktury:
1) udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2) udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
- podatnik wystawia fakturę korygującą.
Jak wynika z art. 106j ust. 2 ustawy:
Faktura korygująca powinna zawierać:
1) wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4) przyczynę korekty;
5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.
Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.
Zatem korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 maja 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 265/21 wskazał, że:
(…) w wyroku z dnia 2 lipca 2015 r. w sprawie C-209/14 NLB Leasing d.o.o. (Republika Slovenija) wypowiedział się TSUE, stwierdzając, że uwzględniając art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, VAT powinien być pobierany od świadczenia wzajemnego rzeczywiście otrzymanego przez podatnika, co oznacza, iż poza przypadkami anulowania lub rozwiązania umów, w których strony powracają do sytuacji sprzed zawarcia umowy i podatnikowi przestaje przysługiwać wierzytelność, art. 90 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE dotyczy jedynie tych sytuacji, w których druga strona umowy nie dokona spłaty długu, pomimo że jest do tego zobowiązana na mocy tejże umowy, bądź dokona tej spłaty tylko częściowo.
Oznacza to, że w sytuacji gdy po wydaniu przedmiotu leasingu korzystającemu (powstaniu obowiązku podatkowego) i określeniu na ten moment podstawy opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zaistnieją okoliczności, w następstwie których - zgodnie z zawartą umową - zapłata, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzyma z tytułu tej dostawy od leasingobiorcy lub osoby trzeciej, ulegnie obniżeniu, należy dokonać korekty pierwotnie określonej podstawy opodatkowania tej dostawy. Nie należy bowiem pomijać, że jeżeli np. w wyniku rozwiązania umowy z winy korzystającego, zgodnie z zawartą umową i przepisami kodeksu cywilnego (art. 7O915 k.c.), leasingodawcy będzie należna ostatecznie zapłata mniejsza, niż umówiona pierwotnie, powinno to znaleźć odzwierciedlenie w ustalonej dla tej transakcji podstawie opodatkowania, gdyż - jak trafnie stwierdził TSUE - podatek powinien być pobierany od świadczenia wzajemnego rzeczywiście otrzymanego przez podatnika.
W zakresie tym znajdą zastosowanie - w zależności od okoliczności - przepisy art. 29a ust. 10 pkt 1 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (obniżenie podstawy opodatkowania z tytułu obniżenia ceny) i art. 29a ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT (obniżenie podstawy opodatkowania z tytułu zwrotu towaru).
Przepis art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, stanowiący implementację art. 90 dyrektywy 2006/112/WE, normuje przypadki powodujące obniżenie podstawy opodatkowania, które nastąpiły po dokonaniu dostawy (transakcji), będąc wyrazem zasady, zgodnie z którą podstawa opodatkowania nie może przewyższać kwoty wynagrodzenia należnego, co gwarantuje także realizację zasady neutralności VAT dla podatników. Zmiana stosunków umownych, w następstwie których dochodzi do obniżenia wynagrodzenia podatnika w odniesieniu do pierwotnie ustalonego lub do zwrotu sprzedanych towarów, musi skutkować obniżeniem ustalonej w momencie transakcji podstawy opodatkowania. Oznacza to, że trafny jest zarzut naruszenia art. 29a ust. 10 pkt 1 u.p.t.u., poprzez nieuwzględnienie w okolicznościach rozpatrywanej sprawy, że na skutek przedterminowego rozwiązania umowy leasingu, finansujący jest uprawniony do otrzymania mniejszej wartości (zapłaty) od wykazanej w pierwotnie wystawionej fakturze VAT, gdyż jest to wartość zdyskontowana, tzn. pomniejszona o korzyści, jakie finansujący odnosi na skutek otrzymania należności przed umówionym terminem. Jak bowiem podniesiono przy omawianiu dyspozycji art. 70915 k.c., finansujący - zgodnie z normą tego przepisu - w razie wypowiedzenia przez finansującego umowy leasingu na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, może żądać od korzystającego natychmiastowego zapłacenia wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązania umowy leasingu.
Trafnie wskazano zatem w uzasadnieniu skargi, że finansujący w takiej sytuacji jest uprawniony do żądania od korzystającego wszystkich przewidzianych w umowie a niezapłaconych rat leasingowych (wartości zdyskontowanej), pomniejszonych o uprzednio naliczoną część odsetkową, tzn. pomniejszonych o korzyści finansującego, które wynikają z tego, że należne raty otrzyma przed czasem. Skoro zatem pierwotnie określona podstawa opodatkowania uwzględniała wartość rat leasingowych, wraz z odsetkami naliczonymi za cały okres trwania umowy leasingu, po rozwiązaniu umowy leasingu na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność i żądaniu finansującego, o którym mowa w art. 70915 k.c., ulega zmianie kwota należna, jakiej finansujący może domagać się od korzystającego, poprzez jej obniżenie. Jak już natomiast wskazano powyżej, obniżenie podstawy opodatkowania z tytułu obniżenia ceny reguluje art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, czego konsekwencją jest wystawienie przez podatnika faktury korygującej, stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Należy także podnieść, że dodatkową korzyścią finansującego, którą - stosownie do art. 70915 k.c. - należy uwzględnić w takich okolicznościach sprawy, stanowi ewentualnie wartość zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu (jeżeli do takiego zwrotu dochodzi), która powinna być określana na zasadach, na jakich określa się wartość dóbr przy ustalaniu odpowiedzialności odszkodowawczej. W takiej sytuacji podstawę opodatkowania należy obniżyć nie tylko o stosowną wartość odsetek od rat, które stały się natychmiast wymagalne z chwilą rozwiązania umowy leasingu wskutek jej wypowiedzenia (art. 29a ust. 10 pkt 1 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT), lecz także wartość zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu (art. 29a ust. 10 pkt 2 w zw. z art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT).
Wadliwość wykładni w tym zakresie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT skutkuje także naruszeniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, poprzez wadliwe określenie podstawy opodatkowania rozwiązanej z winy korzystającego umowy leasingu, nie można bowiem się zgodzić z organem, że odszkodowanie uzyskane od leasingobiorcy z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy nie będzie elementem zapłaty w rozumieniu tego artykułu. Mimo bowiem odszkodowawczego - w sensie cywilistycznym - charakteru zapłaty rat, których terminy wymagalności przypadły po rozwiązaniu umowy, na gruncie VAT stanowią one zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Rozwiązanie umowy leasingu nie zwalnia bowiem leasingobiorcy od zapłaty rat wymagalnych na dzień jej rozwiązania (pomniejszonych o część odsetkową), a konieczność ich uiszczenia wynika przede wszystkim z wykonania umowy dostawy w jej aspekcie ekonomicznym. Konieczność uiszczenia tych rat na żądanie finansującego wiąże się ściśle z dostawą przedmiotu leasingu korzystającemu, mieszcząc się tym samym w pojęciu wszystkiego, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej (art. 29a ust. 1 ustawy o VAT). Jednak tak określona podstawa opodatkowania będzie różniła się od kwoty pierwotnie przyjętej, ze względu na wystąpienie zdarzenia powodującego wcześniejsze zakończenie umowy leasingu, skutkującego zmianą sumy opłat leasingowych. Niewątpliwie jednak suma rat leasingowych zapłaconych do dnia rozwiązania umowy leasingu, jak również rat niezapłaconych, lecz wymagalnych na dzień jej rozwiązania, składa się na zapłatę należną finansującemu z tytułu dostawy przedmiotu leasingu korzystającemu, po pomniejszeniu oczywiście o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek rozwiązania umowy leasingu w następstwie jej wypowiedzenia.
Reasumując, w razie rozwiązania umowy leasingu finansowego na skutek okoliczności, za które korzystający ponosi odpowiedzialność, w konsekwencji czego korzystający jest zobowiązany do natychmiastowego zapłacenia finansującemu wszystkich przewidzianych w umowie, a niezapłaconych rat, pomniejszonych o korzyści, jakie finansujący uzyskał wskutek ich zapłaty przed umówionym terminem i rozwiązania umowy leasingu, finansującemu - na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 2 oraz art. 106j ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT - przysługuje prawo do korekty faktury dokumentującej tę umowę, jeżeli prowadzi to do obniżenia podstawy opodatkowania z tytułu obniżenia ceny lub z tytułu zwrotu towaru (por. art. 29a ust. 10 pkt 1 i art. 29a ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT). Obniżona w takim przypadku podstawa opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje świadczenie rzeczywiście należne finansującemu, po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności, czyli zasadniczo (bez uwzględnienia świadczeń z tytułu ubezpieczenia, zaliczanych do podstawy opodatkowania) sumę rat leasingowych należnych na dzień rozwiązania umowy oraz rat leasingowych wymagalnych na ten dzień, których termin płatności przypada po tymże dniu, pomniejszonych o stosowną część odsetkową oraz wartość ewentualnie zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu.
NSA oddalił skargę kasacyjną Organu w wyroku z 5 marca 2025 r. sygn. akt I FSK 1708/21.
NSA w ww. wyroku wskazał, że:
(…) mając na uwadze brzmienie art. 70915 Kodeksu cywilnego, dodatkową korzyścią finansującego, którą należy uwzględnić w takich okolicznościach sprawy, stanowi ewentualnie wartość zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu (jeżeli do takiego zwrotu dochodzi), która powinna być określana na zasadach, na jakich określa się wartość dóbr przy ustalaniu odpowiedzialności odszkodowawczej i że w takiej sytuacji podstawę opodatkowania należy obniżyć nie tylko o stosowną wartość odsetek od rat, które stały się natychmiast wymagalne z chwilą rozwiązania umowy leasingu wskutek jej wypowiedzenia, lecz także wartość zwróconego finansującemu przedmiotu leasingu.
Stanowisko takie zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 28 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2053/15 oraz z 30 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1330/15 (dostępne w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl - dalej CBOSA) stwierdzając, że „podlegającą odliczeniu korzyścią uzyskaną przez finansującego wskutek rozwiązania umowy leasingu jest również wartość ewentualnie odzyskanego (zwróconego) przedmiotu umowy”. (…)
(…) korzyścią uzyskaną przez finansującego, o której mowa w art. 70915 k.c., nie jest wartość przedmiotu leasingu z chwili jego zwrotu, lecz co do zasady wartość, którą finansujący uzyskał w chwili sprzedaży przedmiotu leasingu. Jeżeli leasingodawca, pomimo zachowania należytej staranności, w okresie od rozwiązania umowy leasingu do upływu okresu, na jaki została ona zawarta, nie sprzedał rzeczy, ani nie zagospodarował jej w sposób przynoszący mu ekonomiczną korzyść, nie ma podstaw do uwzględnienia jej wartości przy rozliczeniu stron umowy leasingu w oparciu o art. 70915 k.c. (por. wyrok Sądu Najwyższego z 25 listopada 2022 r., sygn. akt II CSKP 169/22 opubl. OSNC z 2023 r., nr 11 poz. 109 oraz postanowienie z 25 listopada 2022 r., sygn. akt I CSK 703/17, LEX nr 2486859). (…)
(…) kwoty uzyskane od leasingobiorcy z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy leasingu z przyczyn leżących po stronie leasingobiorcy, mimo odszkodowawczego - w sensie cywilistycznym - charakteru zapłaty rat, których terminy wymagalności przypadły po rozwiązaniu umowy, na gruncie VAT stanowią zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej i wchodzą do podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że rozwiązanie umowy leasingu nie zwalnia leasingobiorcy od zapłaty rat wymagalnych na dzień jej rozwiązania (pomniejszonych o część odsetkową), a konieczność ich uiszczenia wynika przede wszystkim z wykonania umowy dostawy w jej aspekcie ekonomicznym. Konieczność uiszczenia tych rat na żądanie finansującego wiąże się ściśle z dostawą przedmiotu leasingu korzystającemu, mieszcząc się tym samym w pojęciu wszystkiego, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej. (…)
(…) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 2 lipca 2015 r. w sprawie C-209/14 (ECLI:EU:C:2015:440) wyjaśnił, że art. 90 ust. 1 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że przepis ten nie pozwala podatnikowi na obniżenie podstawy opodatkowania, jeżeli podatnik ten otrzymał w rzeczywistości wszystkie płatności w zamian za spełnione przez niego świadczenie lub jeśli - bez rozwiązania czy anulowania umowy - druga strona umowy przestaje być zobowiązana do zapłaty podatnikowi uzgodnionej ceny. (…)
(…) Otrzymanie przez skarżącą spółkę odszkodowania - czy to w postaci kwoty zdyskontowanej, czy w postaci odszkodowania od ubezpieczyciela oznacza, że otrzymała w rzeczywistości wszystkie płatności w zamian za spełnione świadczenie, gdyż mieści to w pojęciu wszystkiego, co w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów (leasingodawca) otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od leasingobiorcy lub osoby trzeciej. (…)
W rozpoznawanej sprawie nie zaistniały okoliczności faktyczne wymienione w tych przepisach, które uzasadniałaby obniżenie podstawy opodatkowania o odszkodowanie otrzymane przez skarżącą spółkę i wystawienie z tego powodu faktury korygującej. W szczególności do takich okoliczności nie można zaliczyć obniżenia należnej skarżącej spółce w ramach rozliczenia umowy leasingu kwoty zdyskontowanej o otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela.
Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz mając na uwadze orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdzić należy, że w przypadku wygaśnięcia, bądź przedterminowego rozwiązania umowy leasingu finansowego, na skutek wystąpienia szkody całkowitej, utraty przedmiotu leasingu lub gdy umowa wygasa bądź jest rozwiązana z winy Korzystającego, Spółka powinna wystawić korektę faktury dokumentującej wydanie przedmiotu leasingu i dokonać obniżenia podstawy opodatkowania takiej dostawy do wysokości kwot rzeczywiście należnych Spółce po uwzględnieniu następstw ww. okoliczności. Przy czym podstawa opodatkowania powinna obejmować sumę opłat leasingowych należnych do dnia poprzedzającego rozwiązanie umowy leasingu, powiększoną o kwotę zdyskontowaną oraz pomniejszoną o kwotę otrzymanego odszkodowania od ubezpieczyciela lub o wartość zwróconego przedmiotu leasingu.
Jednakże w przedmiotowej sprawie na obniżenie podstawy opodatkowania nie mogą wpłynąć kwoty uzyskane z tytułu sprzedaży lub ponownego leasingu odebranego korzystającemu przedmiotu leasingu lub pozostałości po przedmiocie leasingu. Są to bowiem okoliczności niezwiązane z zawartą umową leasingu i powstałe po wygaśnięciu bądź przedterminowym rozwiązaniu konkretnej umowy leasingu finansowego. Tym samym kwoty te nie stanowią kwoty należnej z tytułu dokonania dostaw pomiędzy Państwem a korzystającym.
Jednocześnie w opisie sprawy wskazali Państwo, że w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu mogą Państwo obciążyć leasingobiorcę następującymi kosztami dodatkowymi:
· w przypadku wygaśnięcia umowy na skutek stwierdzenia szkody całkowitej – są Państwo uprawnieni do żądania od Korzystającego kosztów związanych z likwidacją szkody oraz kosztów związanych z przedmiotem leasingu lub jego pozostałościami w tym powstałych po wygaśnięciu umowy leasingu a dotyczących m.in. ubezpieczenia, przechowywania, złomowania czy utylizacji przedmiotu leasingu lub jego pozostałości;
· w przypadku wypowiedzenia umowy na skutek zaprzestania płatności rat leasingowych – mogą Państwo żądać od Korzystającego kosztów poniesionych przez Państwa w związku z odebraniem przedmiotu leasingu, jego wyceną, transportem, naprawą, usunięciem oznaczeń Korzystającego, ubezpieczeniem w tym w okresie po wypowiedzeniu umowy leasingu, przechowaniem i konserwacją. Powyższa możliwość wynika z faktu, że to Korzystający zobowiązany jest po wypowiedzeniu umowy m.in. zwrócić kompletny przedmiot leasingu w miejsce wskazane przez Państwa. Gdy tego nie robi, mogą Państwo odebrać przedmiot leasingu na koszt Korzystającego.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że ww. koszty dodatkowe, jako powstałe po wygaśnięciu lub wypowiedzeniu umowy, nie powinny być uwzględnione do ostatecznego wyliczenia podstawy opodatkowania z tytułu zawartej umowy leasingu, bowiem nie stanowią odpłatności z tytułu dokonanej dostawy.
Ponadto w przypadku wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu finansowego na skutek windykacji ponoszą Państwo koszty związane z windykacją.
Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że opłaty związane z windykacją mają wyłącznie charakter rekompensaty za niewykonanie lub nienależyte zobowiązania. Mają one charakter sankcyjny (karny) i wynikają z niewywiązania się przez leasingobiorcę z umowy. Tym samym ww. opłaty nie powinny być uwzględniane w podstawie opodatkowania z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego.
Tym samym oceniając Państwa stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe, bowiem we własnym stanowisku nie uwzględnili Państwo okoliczności, że na obniżenie podstawy opodatkowania nie mogą wpłynąć kwoty uzyskane z tytułu sprzedaży lub ponownego leasingu odebranego korzystającemu przedmiotu leasingu lub pozostałości po przedmiocie leasingu, jak również ww. koszty dodatkowe i koszty związane z windykacją.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji z 19 stycznia 2021 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.499.2020.3.JSZ.
Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z jego ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku.
Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo