Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.520.2025.1.SM

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ opodatkowania podatkiem od towarów i usług wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanego prądu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

‒ określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

‒ określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

‒ obowiązku wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii do sieci (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: „JST”). Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 - t. j. ze zm.; dalej: „USG”), jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Wnioskodawca wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność mieszaną, tzn. opodatkowaną, zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe i zakłady budżetowe, które nie posiadają osobowości prawnej i są powołane przez Gminę na podstawie odrębnych przepisów, w celu realizacji zadań własnych Gminy. Są to placówki oświatowe (…). Wyżej wskazane jednostki organizacyjne podlegają tzw. centralizacji dla celów podatku VAT z Gminą.

Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na zainstalowaniu na budynku gminnym (dalej: Obiekt) stanowiącym własność Gminy, instalację fotowoltaiczną (dalej: Instalacja lub mikroinstalacja). Inwestycja została zrealizowana w celu zapewnienia dodatkowego zasilania w energię elektryczną gminnego Obiektu, a także zwiększenia udziału pozyskiwanej energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Ponadto założeniem Inwestycji jest zmniejszenie ponoszonych przez Gminę wydatków na zakup energii elektrycznej do Obiektu. Przedmiotowa Instalacja została zamontowane na budynku należącym do Gminy … – na budynku (…) w… Przedmiotowa Instalacja, w której jest wytwarzana/będzie wytwarzana energia elektryczna, stanowi mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361; dalej: „UOZE”).

Instalacja zamontowana na konkretnym Obiekcie będzie wykorzystywana tylko przez dany Obiekt na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy (np. działalność w zakresie kultury fizycznej). Wytwarzanie prądu w przedmiotowej Instalacji będzie odbywać się w sposób ciągły. Gmina nie przewiduje sprzedaży prądu wytworzonego w Instalacjach podmiotom trzecim.

W związku z powyższym w dniu … roku Gmina zawarła z przedsiębiorstwem …. (dalej: „…” lub „Przedsiębiorstwo energetyczne”) aneks do umowy kompleksowej sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usługi dystrybucji z dnia 7 listopada 2024 r. (dalej: „Umowa kompleksowa”), zgodnie z którym Gmina dokonuje/będzie dokonywała z … rozliczeń jako prosument, o którym mowa w art. 2 ust. 27a UOZE. Zgodnie z tym przepisem przez prosumenta energii odnawialnej należy rozumieć: „odbiorca końcowy, który wytwarza energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem, że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje również, iż Gmina jest odbiorcą końcowym, to jest odbiorcą dokonującym zakupu paliw lub energii na własny użytek w rozumieniu art. 3 pkt 13a) ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 266). Wytwarzanie energii elektrycznej w mikroinstalacji nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej Gminy określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1799).

W związku z zawartą umową Gmina rozlicza się/będzie rozliczała się z Przedsiębiorstwem energetycznym w oparciu o system tzw. net-billingu.

Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy i będzie pomniejszać kwotę podlegającą (ewentualnie) zapłacie przez Gminę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu przez Obiekt (Gminę). Wyprodukowany przez Instalacje prąd będzie w pierwszej kolejności zużywany na potrzeby Obiektu, a w przypadku nadwyżki prąd będzie wprowadzany do sieci i rozliczany z operatorem sieci (…) wg ustalonej ceny.

Rozliczenie to dokonywane jest w pieniądzu, czyli w PLN, przy czym wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci ustalana jest dla każdego miesiąca kalendarzowego wg rynkowej ceny energii elektrycznej - w okresie od ...

Wartość energii wprowadzonej w ten sposób do sieci (ustalona jako iloczyn wprowadzonych kWh oraz ceny) będzie zapisana na indywidualnym koncie Gminy jako tzw. depozyt prosumencki i pomniejszy przyszłą należność Gminy wobec operatora sieci wynikającą ze zużycia prądu przekraczającego bieżącą produkcję prądu przez Instalacje na Obiekcie. W konsekwencji koszty zakupu przez Gminę energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z Obiektu mogą stać się niższe (z uwagi na rozliczenie nabytej przez Gminę od Przedsiębiorstwa energetycznego energii elektrycznej z energią elektryczną wyprodukowaną w Instalacji).

W przypadku występowania nadwyżek wartości energii elektrycznej wyprodukowanej przez Instalację umieszczoną na gminnym Obiekcie nad wartością energii pobranej z sieci i zużytej przez Obiekt, stosownie do art. 4 ust. 11 pkt 2 UOZE, nadwyżki energii elektrycznej niezużyte w danym miesiącu kalendarzowym i niewykorzystane w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, staną się nadpłatą zwracaną Gminie przez Przedsiębiorstwo energetyczne. Nadpłata taka nie będzie jednak zwracana w całej kwocie nadwyżki, ale w wysokości nie wyższej niż dwadzieścia procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W świetle powyższych regulacji UOZE, docelowo następuje więc pomniejszenie kwoty podlegającej zapłacie z tytułu zużycia prądu przez Gminę (w odniesieniu do poszczególnych okresów rozliczeniowych). Wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna winna być zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy i pomniejszać kwotę podlegającą (ewentualnie) zapłacie przez Gminę na rzecz …w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu przez Obiekt (Gminę).

W kwestii wzajemnych rozliczeń („rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Prosumenta do sieci OSD, wobec ilości energii pobranej z tej sieci”), Umowy (§ 1 ust. 6) odsyłają do „Warunków świadczenia usługi kompleksowej sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji dla prosumenta” (dalej: „Warunki świadczenia usług kompleksowych”), stanowiących Załącznik nr 1 do Umowy.

§ 5 Warunków świadczenia usług kompleksowych określony jest jako „Zasady rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a ustawy o odnawialnych źródłach energii”. Poniżej wskazano najistotniejsze zapisy zawarte w § 5:

„1. Sprzedawca, dokonuje rozliczenia: (…)

Kwestie dotyczące rozliczeń między stronami zostały uregulowane w §12 Regulaminu wykonywania umów kompleksowych, stanowiącego załącznik do Umowy kompleksowej. Zgodnie z tymi zapisami: (...)

Kwestie dotyczące zasad wystawiania faktur oraz okresów rozliczeniowych zostały uregulowane w następujących zapisach Warunków Świadczenia Usługi Kompleksowej. (…)

Odnosząc się bezpośrednio do pytania w części mającej następujące brzmienie: tj. w jakich terminach następuje wzajemne potrącenie/kompensata/rozliczenie należności, czy i jak umowa reguluje termin płatności:

Z powyżej przytoczonych zapisów wynika zatem, że sama Umowa kompleksowa nie reguluje kwestii takich jak: w jakich terminach następuje wzajemne potrącenie/kompensata/rozliczenie należności, czy i jak umowa reguluje termin płatności, (…), natomiast terminy te każdorazowo odzwierciedla wystawiana przez … faktura oraz załączona do niej specyfikacja. Wzajemne potrącenie następuje zatem w terminie ukształtowania się należności obu stron i jest wyrażone w treści ww. faktur.

Na specyfikacji do wystawianej przez … faktury znajduje się:

1. wyliczenie wartości sprzedaży przez …, sporządzone na podstawie danych pomiarowych za dany okres rozliczeniowy (miesięczny), ujmujące łączną wartość sprzedaży dla danego punktu poboru;

2. rozliczenie wartości energii wprowadzonej do sieci, ujmujące m.in. wartość rozliczoną w bieżącym okresie oraz wartość pozostałą do rozliczenia.

O końcowym rozliczeniu (kwocie do zapłaty przez Gminę) w danym miesiącu stanowi różnica wartości pobranej przez Gminę energii elektrycznej oraz wartości energii wprowadzonej przez Gminę do sieci.

Przykładowo w fakturze wystawionej przez …w dniu … roku wskazano następujące składniki faktury Energia elektryczna i usługa dystrybucji wartość netto … zł, kwota VAT .. zł, kwota brutto … zł. Termin płatności wskazany na fakturze to .... Natomiast w specyfikacji do faktury wskazano następujące informacje: (…)

Wartość brutto wystawionej faktury: … zł

Wartość do zapłaty: … zł - … zł = … zł

Pytania

1) Czy wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na budynku znajdującym się na Obiekcie należącym do Gminy, stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji zamontowanej na Obiekcie, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę - po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej i czy kwota ta stanowi wartość brutto, tj. zawierającą w sobie należny podatek VAT?

3) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w sposób opisany w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 UPTU, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż z upływem terminu płatności?

4) W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy po stronie Gminy występuje obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu energii wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym, przy uwzględnieniu zasad i terminów wystawiania faktur określonych dla tej sytuacji w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę energii elektrycznej, która jest produkowana/zostanie wyprodukowana w mikroinstalacjach, w przypadku rozliczenia w systemie net-billing na podstawie zawartych umów kompleksowych z przedsiębiorstwem energetycznym stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 UPTU, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 UPTU, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na wprowadzeniu do sieci wyprodukowanego za pomocą Instalacji prądu stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą („wszelka działalność producentów”). Treść powyższego przepisu znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym: podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jako że JST są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez JST, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 UPTU, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 UPTU, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W rozumieniu art. 2 pkt 6 UPTU, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 UPTU, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego).

Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc, w ocenie Gminy, jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 UPTU, a Gminę należy uznać za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 UPTU, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 UPTU - dokonywać bowiem Wnioskodawca będzie dostawy energii elektrycznej wytworzonej w Instalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 20 czerwca 2013 r. w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że: „eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca rozlicza się z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej (wytworzonej w mikroinstalacji) do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej jako prosument na zasadach tzw. net-billingu.

Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Gmina będzie spełniała definicję prosumenta, o którym mowa w art. 2 pkt 27a UOZE. Zgodnie z tym przepisem przez prosumenta energii odnawialnej należy rozumieć „odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2024 r. poz. 1799)”.

Jak wynika z przepisów UOZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 roku, wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 UOZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

Ww. przepis wyznacza zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne Gminie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów UOZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym. Jak już wskazano w przypadku wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, dokonywać Wnioskodawca będzie dostawy tej energii, za którą będzie przysługiwało wynagrodzenie określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta - po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 UOZE, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Gmina jako prosument - czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będzie dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 UPTU.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec Przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 UOZE), w ocenie Wnioskodawcy pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Gminę dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach. Tym samym, wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę energii elektrycznej, która zostanie wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na dachu gminnego Obiektu, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warto również podkreślić, iż ani przepisy UPTU ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności wprowadzania energii elektrycznej do sieci, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu. W konsekwencji wprowadzenie przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacji do sieci energetycznej należącej do Przedsiębiorstwa energetycznego będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko to potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu z dnia 24 kwietnia 2024 roku o sygn. I SA/Sz 15/24 (orzeczenie prawomocne), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, że: „fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Skarżącą dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji. Tym samym, wprowadzenie do sieci energetycznej przez Skarżącą prądu, wyprodukowanego w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na obiekcie świetlicy gminnej, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Skarżąca spełnia zatem wymienione w art. 15 ust. 1 i ust. 2 p.t.u. warunki uznania jej za podatnika, jest osobą prawną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie dostawy towarów - bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Mając na uwadze powyższe, również w ocenie Sądu, Skarżąca, wprowadzając do sieci energetycznej prąd wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na obiekcie świetlicy gminnej zachowuje się jak przedsiębiorca. Działanie Skarżącej będzie dostawą towarów i będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu, bowiem czynność ta wykonywana będzie w ramach stosunków cywilnoprawnych a nie stosunków publicznoprawnych. W konsekwencji należy za prawidłowe uznać stanowisko, że Skarżąca wprowadzając do sieci energetycznej prąd wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na obiekcie świetlicy gminnej, jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 p.t.u., prowadzącym działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 p.t.u. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 15 ust. 6 p.t.u. Zatem, wprowadzenie przez Skarżącą wyprodukowanej energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 p.t.u., podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 p.t.u.”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2024 roku o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.870.2023.1.KO DKIS uznał, że: „w konsekwencji Państwo, jako prosument - czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji. Podsumowując, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na Budynku, jest/będzie stanowił odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany przez DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2024 roku o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której wskazano, iż: „w związku z zawartą z X umową i posiadaniem statusu prosumenta, który produkuje energię elektryczną wyłącznie na własne potrzeby, z czego wynika konieczność wprowadzania energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji do sieci X, Państwa Gmina będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy zobowiązanego do odpowiedniego rozliczenia podatku należnego z tytułu energii elektrycznej wprowadzonej do sieci X”.

Tożsame stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2024 roku o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.896.2023.1.KO w której potwierdzono, iż: „w konsekwencji jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują/będą Państwo dokonywać (będąc prosumentem energii odnawialnej) na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, wprowadzenie przez Państwa do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na terenie PSZOK, stanowi/będzie stanowić po Państwa stronie działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lipca 2023 roku o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.254.2023.2.HW DKIS stwierdził, że: „wprowadzenie przez Gminę energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego przez Wnioskodawcę, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności będą działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Takie same stanowisko potwierdzają również m.in. interpretacje indywidualne DKIS:

- z dnia 13 marca 2025 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.7.2025.2.RMA;

- z dnia 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP;

- z dnia 12 grudnia 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.575.2023.1.JM;

- z dnia 11 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.449.2023.1.RMA;

- z dnia 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG;

- z dnia 7 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.219.2023.2.MG;

- z dnia 29 grudnia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.550.2022.1.PS.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji czynności wprowadzania do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na budynku Szatni na Stadionie sportowym w… i stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę - po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Powyższa kwota stanowi przy tym wartość brutto, tj. zawiera w sobie należny podatek VAT. Podatek z tytułu tak ustalonej podstawy opodatkowania należy przy tym liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 29a UPTU „podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”. Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 6 UPTU „podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 7 UPTU podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 UPTU wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Przepis zawarty w art. 29a ust. 1 UPTU jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 112, zgodnie z treścią którego w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę za dostarczony towar lub świadczoną usługę. W myśl powołanego powyżej przepisu nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę - od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub dostawę.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 UOZE, przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne prosumenta.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 pkt 1 UOZE, wspomnianego w powyższym akapicie rozliczenia dokonuje się na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a UOZE, przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje powyższego rozliczenia na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie ze stosownymi przepisami ustawy o OZE, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

Stosownie do treści art. 4b ust. 2 UOZE, w przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

W przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, wskazany przepis w opinii Gminy określa podstawę opodatkowania VAT z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacjach. Zdaniem Gminy podstawę tę stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę - po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Gminie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w Instalacji.

Powyższe stanowisko jest również prezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 12 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3- 1.4012.896.2023.1.KO, w której wyjaśniono, że: „podstawę opodatkowania u Państwa - prosumenta energii odnawialnej - dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) - jak stwierdzono powyżej - jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą - w celu określenia podstawy opodatkowania - należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu rozliczenia przez Państwa wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT”.

Pogląd ten został również potwierdzony w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której stwierdzono, że: „podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci - po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu Prosumenta”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.773.2023.1.EW, w której wskazano, iż: „podstawę opodatkowania u Państwa - prosumenta energii odnawialnej - dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) - jak stwierdzono powyżej - jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą - w celu określenia podstawy opodatkowania - należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu rozliczenia przez Państwa wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również m.in w interpretacji indywidualnej:

- z dnia 14 marca 2025 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1073.2024.1.KS;

- z dnia 13 marca 2025 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.7.2025.2.RMA;

- z dnia 26 lutego 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.870.2023.1.KO;

- z dnia 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP;

- z dnia 11 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.449.2023.1.RMA.

Reasumując, podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który został/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę). W ocenie Gminy wartość wskazana powyżej jako podstawa opodatkowania z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci wyprodukowanej w Instalacji stanowi kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej dostawy należy zatem liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina występuje jako podatnik VAT zobowiązany do odpowiedniego rozliczenia podatku VAT z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci, to obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w sposób opisany w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 UPTU, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż z upływem terminu płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 19a ust. 1 UPTU „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f”. Przy czym w przypadku dostaw energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit a UPTU. W myśl tego przepisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Z kolei w art. 19a ust. 7 UPTU została uregulowana kwestia powstania obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem. Zgodnie z tym przepisem „w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności”.

Z przytoczonych przepisów wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku przez „termin płatności” należy rozumieć termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

W ocenie Wnioskodawcy, wyżej wymienione terminy winny stanowić zapisy Umowy kompleksowej zawartej przez Przedsiębiorstwo energetyczne z Gminą (prosumentem), jednak w umowie brak takich zapisów. Zatem na podstawie przytoczonych powyżej przepisów UPTU, Gmina stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia przez prosumenta faktury dokumentującej wprowadzenie energii elektrycznej do sieci, wystawionej w oparciu o dostarczone z przedsiębiorstwa energetycznego faktury za energię elektryczną dotyczące dostaw energii.

Natomiast w przypadku, gdyby Gmina nie wystawiła lub wystawiła z opóźnieniem fakturę za wprowadzenie do sieci energii elektrycznej, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, a jeśli nie określono takiego terminu to z chwilą upływu terminu płatności.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego i przykładowej faktury, w dokumencie tym został wskazany termin płatności przez Gminę na rzecz … za pobranie przez Gminę w danym okresie energii elektrycznej. Ze specyfikacji wynika natomiast o jaką kwotę depozytu została pomniejszona kwota do zapłaty oraz jaka kwota została zapisana na depozyt, do rozliczenia w przyszłych okresach rozliczeniowych.

Przedstawiony model rozliczeń między stronami wskazuje więc na stosowanie kompensaty wzajemnych zobowiązań i należności z tytułu dostaw energii z przedsiębiorstwem energetycznym. Wartość energii wykazywana jest w formie depozytu na koncie Gminy i na otrzymywanej z Przedsiębiorstwa energetycznego fakturze oraz specyfikacji do faktury, wskazującej szczegółowe rozliczenie należności za energię elektryczną.

W związku z powyższym obowiązek podatkowy dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Gminę jako prosumenta powstaje zatem zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 UPTU. Dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Gminę na rzecz …obowiązek podatkowy wiąże się z chwilą wystawienia przez Gminę faktury, a w związku z tym, że nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności za dostawę energii elektrycznej wprowadzonej przez Gminę do sieci.

Należy również wskazać, iż powyższy pogląd został wielokrotnie potwierdzony w interpretacjach indywidualnych DKIS wydawanych w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP wyjaśnił, że: „w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności. Zatem obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) oraz art. 19a ust. 7 VATU, tj. z chwilą wystawienia faktury, natomiast gdy nie wystawią Państwo faktury lub wystawią ją Państwo z opóźnieniem obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG, w której DKIS podkreślił, że: „obowiązek podatkowy z tytułu energii elektrycznej wprowadzonej do sieci B powstaje/będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast gdy Państwa Gmina nie wystawiła/nie wystawi faktury lub wystawiła/wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie/będzie powstawał z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności”.

Analogiczne rozstrzygnięcie wydał również DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU stwierdzając, że: „zatem obowiązek podatkowy z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci X powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 litera „a" oraz art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż termin płatności (wskazanym na fakturze). Natomiast gdy Państwa Gmina nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności”.

Taki sam pogląd został również wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2025 roku o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.7.2025.2.RMA, w której wskazano, że: „przedstawiony przez Państwa model rozliczeń wskazuje na rodzaj kompensaty wzajemnych należności, gdyż kwota należna do zapłaty przez Państwa z tytułu pobranej przez Państwa energii za dany miesięczny okres rozliczeniowy jest pomniejszana o kwotę należną Państwu od zakładu energetycznego w związku z energią wprowadzoną do sieci. Tym samym nie można przyjąć, że nie występuje żaden termin płatności należności ze strony zakładu energetycznego na rzecz Państwa za energię wprowadzoną do sieci, a w konsekwencji, że nie upływa jakikolwiek termin do wystawienia faktury. Zatem są Państwo zobowiązani, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą sprzedaży energii elektrycznej na rzecz zakładu energetycznego w terminie wskazanym w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. nie później niż upływem terminu płatności. Obowiązek podatkowy dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Państwa jako prosumenta powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy. Dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Państwa obowiązek podatkowy wiąże się z chwilą wystawienia przez Państwa faktury lub z chwilą upływu terminu na jej wystawianie (gdy Państwo nie wystawią faktury lub wystawią ją z opóźnieniem)”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 1 kwietnia 2025 roku o sygn. 0112-KDIL3.4012.76.2025.1.MBN;

- z dnia 14 marca 2025 roku o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1073.2024.1.KS;

- z dnia 28 lutego 2025 roku o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.654.2024.2.MK;

- z dnia 22 listopada 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.686.2024.1.WL.

Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy, w opisanych we wniosku okolicznościach obowiązek podatkowy dla celów VAT z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w danym okresie (miesiącu) w mikroinstalacji zlokalizowanej na budynku (…) w … powstanie w dacie wystawienia przez Gminę faktury na Przedsiębiorstwo energetyczne z ww. tytułu lub w przypadku niewystawienia faktury bądź wystawienia faktury z opóźnieniem – z chwilą upływu terminu płatności.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina występuje jako podatnik VAT zobowiązany do odpowiedniego rozliczenia podatku VAT z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci energetycznej należącej do Przedsiębiorstwa energetycznego, po stronie Gminy wystąpi obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu dostawy energii wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym.

Powyższe wynika z regulacji zawartych w art. 106b ust. 1 UPTU. Zgodnie z tym przepisem „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4, c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b”.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) UPTU (który reguluje zasady powstawania obowiązku podatkowego m.in. w związku z dostawą energii elektrycznej), fakturę wystawia się nie później, niż z upływem terminu płatności.

Obowiązek ten będzie zrealizowany przy uwzględnieniu zasad i terminów wystawiania faktur określonych, dla tej sytuacji, w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU. Zgodnie z tym przepisem fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 UPTU. Jak już zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 3 w przypadku dostawy energii elektrycznej po stronie Gminy obowiązek podatkowy powstanie na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a UPTU. W związku z tym w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina jest/będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej dostawę energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego nie później niż z upływem terminu płatności.

Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 19a ust. 7 UPTU „faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty”.

Przy czym zgodnie z art. 19 ust. 8 UPTU „przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy”.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym rzeczywistą transakcję gospodarczą między podatnikami VAT, dlatego pełni ważną rolę w prawidłowym wymiarze podatku i w tym przypadku, w prawidłowym wyznaczeniu obowiązku podatkowego. Faktury wystawiane przez Gminę za wprowadzoną energię elektryczną ze względu na konieczność pozyskania określonych danych podlegających rozliczeniu, tj. ilości wprowadzonej do sieci energii elektrycznej, wartości tej energii oraz wartości rozliczenia depozytu, mogą być wystawiane dopiero po otrzymaniu faktury z przedsiębiorstwa energetycznego. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w Umowie kompleksowej nie ma określonego terminu wystawienia faktury dokumentującej wprowadzenie energii elektrycznej do sieci przez Gminę (Prosumenta) i terminu zapłaty za tę fakturę.

Net-billing jest systemem uwzględniającym rozliczenie oparte o saldowanie wartościowe, gdzie dochodzi do wzajemnego potrącania wierzytelności, tzn. zachodzi tu wzajemna kompensata wierzytelności, polegająca na zaliczeniu jednej wierzytelności na poczet drugiej. Zatem skoro kwota należności z tytułu energii wprowadzonej z instalacji fotowoltaicznej do sieci przez Gminę jest potrącana z zobowiązaniem, które Gmina płaci do Przedsiębiorstwa energetycznego - należy przyjąć, że data płatności faktury wystawionej przez Prosumenta dla przekazanej energii jest tożsama z datą płatności wskazaną przez przedsiębiorstwo energetyczne na fakturze zakupu energii wystawionej dla Prosumenta. Wobec tego fakturę za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej przez Gminę (prosumenta) należy wystawić nie później niż z upływem terminu płatności faktury zakupu wystawionej przez Przedsiębiorstwo energetyczne, w której nastąpiło skompensowanie wierzytelności prosumenta.

W związku z powyższym Gmina jako prosument powinna wystawić fakturę dokumentującą wprowadzenie energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej do sieci dystrybucyjnej najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności, określonego na fakturze zakupu wystawionej przez Przedsiębiorstwo energetyczne, w której dokonano kompensaty wierzytelności z tytułu energii zakupionej i wprowadzonej przez Gminę.

Powyższe stanowisko jest również prezentowane w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. W interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG, w której wskazano, iż: „Państwa Gmina, jako podatnik VAT - sprzedający towar innemu podatnikowi VAT - zobowiązana jest/będzie, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiania faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której stwierdzono: „Wobec powyższego, Państwa Gmina, jako podatnik VAT - sprzedający towar innemu podatnikowi VAT-zobowiązana będzie, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiania faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy”.

Takie samo stanowisko zostało również potwierdzone m.in. w interpretacjach indywidualnych z dnia:

- 13 marca 2025 roku o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.7.2025.2.RMA;

- 22 listopada 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.686.2024.1.WL;

- 18 września 2024 roku o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.407.2024.1.AR.

Podsumowując Gmina, jako podatnik VAT - sprzedający towar (energię elektryczną) innemu podatnikowi VAT jest/będzie zobowiązana, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 UPTU, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiania faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach − rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży − rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi natomiast, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (…).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej „ustawa o OZE”:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

19) mikroinstalacja − instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW;

27a) prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy – Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Stosownie do art. 4 ust. 2b ustawy o OZE:

Rozliczenia pomiędzy sprzedawcą, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, a prosumentem energii odnawialnej, prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej są prowadzone na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanej w każdej godzinie. Sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej, wprowadzona do i pobrana z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, jest wyznaczana dla danej godziny metodą wektorową według następującego wzoru:

Eb(t) = Ep(t) – Ew(t)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Eb(t) – ilość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie (t), wyrażoną w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie (t) z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie (t) do tej sieci,

Ep(t) – sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej pobranej w godzinie (t) z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wyrażoną w kWh,

Ew(t) – sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej wprowadzonej w godzinie (t) do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wyrażoną w kWh, przy czym dla prosumenta wirtualnego energii odnawialnej jako ilość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przyjmuje się ilość energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii wyznaczoną zgodnie z ust. 2 pkt 3 lit. b.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie - Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 6, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Stosownie do art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu::

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

Zgodnie z art. 4b ust. 4 ustawy o OZE:

Rynkowa cena energii elektrycznej ustalana jest dla każdego okresu rozliczania niezbilansowania, w rozumieniu art. 2 pkt 15 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2019/943 z dnia 5 czerwca 2019 r. w sprawie rynku wewnętrznego energii elektrycznej (Dz.Urz. UE L 158 z 14.6.2019, str. 54), zwanego dalej ,,rozporządzeniem 2019/943'', jako ważona wolumenem obrotu średnia z cen energii elektrycznej określonych dla polskiego obszaru rynkowego dla wszystkich sesji notowań danej doby w systemie kursu jednolitego na rynkach dnia następnego, prowadzonych:

1) przez giełdę towarową w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 910) oraz

2) w ramach jednolitego łączenia rynków dnia następnego prowadzonego przez wyznaczonych operatorów rynku energii elektrycznej.

Przepisy art. 4c ust. 1-6 ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

1. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana, zwiększana o współczynnik 1,23 i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

Z kolei art. 40 ust. 1-1aa ustawy o OZE wskazuje, że:

1. Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

1a. Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

1aa. Sprzedawcą wybranym, o którym mowa w ust. 1a, może być także sprzedawca zobowiązany.

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na budynku znajdującym się na Obiekcie należącym do Gminy, stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach analizowanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa w związku z tą dostawą należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem dokonują Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w instalacjach fotowoltaicznych na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym.

W konsekwencji jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują Państwo (będąc prosumentem energii odnawialnej) na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, wprowadzenie przez Państwa energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, stanowi / będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności będą działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji jest/będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, według stawki podatku VAT właściwej dla towaru będącego przedmiotem sprzedaży.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznałem za prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, w przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji zamontowanej na Obiekcie, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę - po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej stanowi wartość brutto (zawierającą należny podatek VAT).

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy stanowi, że:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej, czy prosumenta wirtualnego, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej do dnia 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast, w przypadku prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, który po raz pierwszy wytworzył energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od dnia 1 lipca 2024 r., wartość tej energii jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów [wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu] ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez tego prosumenta − oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną oraz rynkową ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 4 ustawy o OZE. Należy zaznaczyć, że w sytuacji, gdy wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), a prosument nie jest jednocześnie prosumentem zbiorowym ani wirtualnym, przyjmuje się cenę równą zero.

Wskazany powyżej przepis art. 4b ust. 1 i ust. 2 ustawy o OZE wyznacza wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tę należy uznać za należne Państwu (tj. prosumentowi) wynagrodzenie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w instalacjach fotowoltaicznych.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonym powyżej art. 29a ust. 1 ustawy oraz powołane przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii, należy podkreślić, że podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej dostawy podatek.

Kwotę należną dla Państwa jako prosumenta z tytułu dostawy wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) − jak stwierdzono powyżej − jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od przedsiębiorstwa energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa (tj. prosumenta) do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Podatek z tytułu tej dostawy należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

Z powyższych wyjaśnień wynika, że jeżeli w danym okresie rozliczeniowym Państwo jako Prosument wprowadzą do sieci mniej energii elektrycznej niż z tej sieci pobiorą, nie oznacza to, że po Państwa stronie, w danym okresie rozliczeniowym, nie wystąpi podstawa opodatkowania, a w związku z tym nie powstanie obowiązek podatkowy. Jeżeli z saldowania ilościowego, dokonywanego w każdej godzinie doby, będzie wynikało, że Prosument wprowadził więcej energii niż pobrał z sieci, w odniesieniu do tak wprowadzonej do sieci przez Państwa energii elektrycznej, wystąpi u Państwa podstawa opodatkowania, a w związku z tym powstanie również obowiązek podatkowy (pomimo, że w skali całego okresu rozliczeniowego pobrali Państwo więcej energii niż wprowadzili do sieci).

Zatem, podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

W konsekwencji, podstawę opodatkowania u Państwa – prosumenta energii odnawialnej – przy wprowadzaniu do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Instalacji, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od Przedsiębiorstwa energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa (tj. prosumenta) do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Instalacji, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem je za prawidłowe.

Państwa wątpliwości, w przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, dotyczą również kwestii, czy obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w sposób opisany w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy, z momentem wystawienia faktury, nie później niż z upływem terminu płatności.

Zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Przepis art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy, stanowi:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Na mocy art. 19a ust. 7 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Z kolei, zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Zatem, obowiązek podatkowy dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Państwa jako prosumenta powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy z chwilą wystawienia przez Państwa faktury lub z chwilą upływu terminu na jej wystawianie (gdy Państwo nie wystawią faktury lub wystawią ją z opóźnieniem), a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w tym przypadku przez „termin płatności” rozumie się termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznałem je za prawidłowe.

W odniesieniu do kwestii objętej zakresem pytania nr 4, należy wskazać na art. 2 pkt 31 ustawy, zgodnie z którym:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze − rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Przepis art. 106b ust. 1 ustawy stanowi, że:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy:

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do treści art. 106i ust. 8 ustawy:

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Jak wskazano wyżej, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej przez Państwa za wynagrodzeniem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Jednocześnie z okoliczności sprawy wynika, że w zawartych z przedsiębiorstwem energetycznym umowach nie określono terminów wystawienia przez Państwa faktur i terminów płatności tych faktur odnoszących się do energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa do sieci dystrybucyjnej.

Jednakże, przedstawiony model rozliczeń między stronami wskazuje na rodzaj kompensaty wzajemnych zobowiązań i należności z tytułu dostaw energii z przedsiębiorstwem energetycznym oraz wartość energii wykazywana jest w formie depozytu na Państwa koncie i na fakturach z przedsiębiorstwa energetycznego.

Zatem zobowiązani są / będą Państwo, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w terminie wyznaczonym przepisem art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. nie później niż z upływem terminu płatności.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto wskazuję, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w niniejszej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wskazanych rozliczeń.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.