Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.613.2025.2.AM

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „...”. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 lipca 2025 r. (wpływ 11 lipca 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

Gmina A jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną. Gmina od (…) 2001 roku jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) z uwagi na wykonywanie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych oraz innych czynności uznawanych za prowadzenie działalności gospodarczej, w zakresie których spełnia definicję podatnika zgodnie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawy o VAT”).

Gmina ponadto wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji, których została powołana, nieobjęte opodatkowaniem VAT.

Centralizacja rozliczeń podatku od towarów i usług z podległymi jednostkami nastąpiła z dniem 1 stycznia 2017 roku. Od tego momentu wyłącznie Gmina świadczy usługi opodatkowane i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Gmina A zamierza realizować zadanie pn.: „...”.

Obecnie budynek wykorzystywany jest częściowo jako Strażnica OSP – tj. część, w której znajdują się wozy bojowe i inne wyposażenie ochotniczej Straży Pożarnej, a także pomieszczenia socjalne dla strażaków. W jednym pomieszczeniu na podstawie umowy najmu prowadzony jest obecnie sklep spożywczy. Pozostała część budynku wykorzystywana jest jako świetlica wiejska składająca się z sali spotkań, kuchni i zaplecza socjalnego. Część ta ponadto wykorzystywana jest przez członków Ochotniczej Straży Pożarnej w celu organizacji zebrań, szkoleń i spotkań jej członków.

W ramach zadania planuje się przebudowę budynku OSP w (...) poprzez dobudowę części na potrzeby świetlicy wiejskiej, a także modernizację całego budynku i zagospodarowanie terenu wokół budynku. W ramach modernizacji przewiduje się wymianę instalacji wod-kan, elektrycznej, sanitarnej, roboty wykończeniowe wewnątrz oraz termomodernizację, tj. wymianę źródła ciepła, modernizację instalacji CO i CWU, ocieplenie przegród budowlanych, montaż wentylacji oraz instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii.

Po zakończeniu przedmiotowej inwestycji nie przewiduje się dalszego wynajmu pomieszczeń nawet pod istniejący obecnie sklep. Budynek będzie ogólnodostępny i przeznaczony głównie do celów funkcjonowania OSP. Ponadto część przeznaczona pod świetlicę wiejską będzie nieodpłatnie udostępniana okolicznym mieszkańcom, m.in. w celu organizacji zebrań, spotkań, różnych zajęć kulturalnych i sportowych.

W piśmie z 11 lipca 2025 r. w odpowiedzi na pytania Organu Gmina wskazała:

1) W budynku OSP w (...), o którym mowa w opisie wniosku, który jest przedmiotem projektu „...” będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. związane głównie z zadaniami własnymi gminy w zakresie ochrony przeciwpożarowej, tj.: garażowanie wozów bojowych oraz przechowywanie innego wyposażenia, udostępnienie strażakom biorącym udział w wyjazdach do zdarzeń zaplecza socjalnego (szatni, łazienki). Pozostała cześć budynku przeznaczona będzie na świetlicę wiejską w której odbywać będą się zebrania, szkolenia, spotkania członków OSP oraz mieszkańców sołectwa. Ponadto w świetlicy organizowane będą różne zajęcia kulturalne i sportowe.

2) Gmina A jest w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację całego projektu wydatki dotyczące wyłącznie instalacji fotowoltaicznej. Kwota ta może wynikać z odrębnie wystawionej faktury lub też z kosztorysu powykonawczego załączonego do ogólnej faktury.

3) Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na budynku OSP w (...).

4) W związku z realizacją projektu „...” Gmina A będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów art. 2 pkt. 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. z 2025r. poz. 775).

5) Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wnioskiem będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

6) Na chwilę obecną dla planowanego do modernizacji budynku Gmina A posiada umowę z przedsiębiorstwem energetycznym na standardowych zasadach bez instalacji fotowoltaicznej. Po zainstalowaniu instalacji podpisana zostanie umowa kompleksowa sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji fotowoltaicznej.

W umowie zastosowane zostaną zasady rozliczenia określone w art. 4 ust. 1a pkt 2, tj. wartość energii wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

7) Dokonywane będą z zakładem energetycznym jedynie rozliczenia wartości energii wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci OSD wobec wartości energii elektrycznej pobranej w celu zużycia na własne potrzeby.

8) Umowa nie będzie przewidywała wynagrodzenia dla Gminy A w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej. Dokonywane będą jedynie rozliczenia wartości energii wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci OSD wobec wartości energii elektrycznej pobranej w celu zużycia na własne potrzeby.

Niezależnie od powyższego, umownego sposobu rozliczenia – instalacja fotowoltaiczna dla ww. zadania zostanie zaprojektowana tak, aby cała wytworzona energia była wykorzystana na bieżąco lub zmagazynowana i wykorzystana w terminie późniejszym na potrzeby budynku. Budynek ten będzie posiadał szereg urządzeń, które użytkowane będą w okresie największej produkcji energii z instalacji fotowoltaicznej (jak klimatyzacja, wentylacja mechaniczna, ogrzewanie pompą ciepła), a ewentualna niewykorzystana, wyprodukowana energia zatrzymana będzie przed wypływem do sieci w zaprojektowanych, pojemnych magazynach energii mieszczących się w budynku. Zainstalowana automatyka pozwoli na takie sterowanie wyprodukowaną energią aby w pierwszej kolejności energii wyprodukowana konsumowana była na bieżąco przez urządzenia natomiast niewykorzystana energia umieszczona była w magazynie, z którego energia pobierana będzie w momencie braku produkcji z fotowoltaiki (okresy pochmurne i nocne).

9) Gmina nie będzie korzystała z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Umowa zawarta z zakładem energetycznym zakładała będzie korzystanie z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Niezależnie od powyższego sposobu rozliczenia - instalacja fotowoltaiczna dla ww. zadania zostanie zaprojektowana tak, aby cała wytworzona energia została wykorzystana na bieżąco lub zmagazynowana i wykorzystana w terminie późniejszym na potrzeby budynku. Budynek posiada szereg urządzeń które użytkowane będą w okresie największej produkcji energii z instalacji fotowoltaicznej (jak klimatyzacja, wentylacja mechaniczna, ogrzewanie pompą ciepła), a ewentualna niewykorzystana wyprodukowana energia zatrzymana przed wypływem do sieci w zaprojektowanych pojemnych magazynach energii mieszczących się w budynku. Zainstalowana automatyka pozwoli na takie sterowanie wyprodukowaną energią, aby w pierwszej kolejności energii wyprodukowana konsumowana była na bieżąco przez urządzenia, natomiast niewykorzystana energia umieszczona była w magazynie, z którego energia pobierana będzie w momencie braku produkcji z fotowoltaiki (okresy pochmurne i nocne).

10) Instalacja będąca przedmiotem interpretacji nie będzie mieścić się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

11) Umowa z zakładem energetycznym zakładała będzie warunek, że w przypadku wystąpienia nadwyżki energii wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z sieci może zostać ona wykorzystana w okresie 12 kolejnych miesięcy zgodnie z art. 4c ustawy o odnawialnych źródłach energii. W rzeczywistości, w związku z odpowiednim zaprojektowaniem instalacji fotowoltaicznej z wyposażeniem w magazyn energii – przewiduje się bieżącą konsumpcję oraz magazynowanie i wykorzystanie całej wyprodukowanej energii na potrzeby własne.

12) Powstała instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana do celów innych niż działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług.

13) Na pytanie: W sytuacji gdy powstała instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Gmina odpowiedziała: Nie dotyczy.

14) Powstała instalacja nie będzie wykorzystywana przez Gminę A do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT.

15) Na pytanie: W sytuacji gdy powstała instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to proszę wskazać, czy będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Gmina odpowiedziała: Nie dotyczy.

16) Wydatki ponoszone na realizację zadania, poza wydatkami na wykonanie paneli fotowoltaicznych, będą związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (związane z ochroną przeciwpożarową i działalnością kulturalną).

17) Wydatki ponoszone na realizację zadania, poza wydatkami na wykonanie paneli fotowoltaicznych, nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez Gminę A.

18) Wydatki ponoszone na realizację zadania, poza wydatkami na wykonanie paneli fotowoltaicznych, nie będą przez Gminę wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i czynności zwolnionych od podatku VAT.

19) Realizacja zadania pn. „...” należy do zadań własnych gminy o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. dz. U. Z 2024r. Poz.1465 ze zm.).

Wyżej wymieniony projekt ma na celu zaspakajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty i związany jest z realizacją zadań własnych określonych w art. 7 ust. 1 pkt 14 (porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego) oraz określonych w art. 7 ust. 1 pkt 9 (kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami).

Pytanie

Czy będzie istniała prawna możliwość odliczenia podatku VAT przez Gminę A na zasadach określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadania pod nazwą „...”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie miała prawnej możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadania pod nazwą „...”, ponieważ w trakcje realizacji jak również po zakończeniu tego zadania nie wystąpią żadne czynności opodatkowane, nawet takie które są realizowane na podstawie umów cywilno-prawnych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz organów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami, do realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności cywilno – prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

Art. 87 ust. 1 ustawy o VAT stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy o VAT.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy o VAT:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa inwestycji pn. „Termomodernizacja budynku OSP w (...)” będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa,

oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi, że:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy o VAT (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 ust. 11a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwana dalej: „ustawa o OZE”:

W myśl art. 2 ust. 13 ustawy o OZE:

Stosownie do treści art. 2 pkt 17 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 3 pkt 10k ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 266 ze zm.):

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy o OZE:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że będąc zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku zamierzają Państwo realizować zadanie pn.: „...”. W ramach zadania planuje się przebudowę budynku OSP poprzez dobudowę części na potrzeby świetlicy wiejskiej, a także modernizację całego budynku i zagospodarowanie terenu wokół budynku. W ramach modernizacji przewiduje się wymianę instalacji wod-kan, elektrycznej, sanitarnej, roboty wykończeniowe wewnątrz oraz termomodernizację, tj. wymianę źródła ciepła, modernizację instalacji CO i CWU, ocieplenie przegród budowlanych, montaż wentylacji oraz instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii.

Obecnie budynek wykorzystywany jest częściowo jako Strażnica OSP – tj. część, w której znajdują się wozy bojowe i inne wyposażenie Ochotniczej Straży Pożarnej, a także pomieszczenia socjalne dla strażaków. W jednym pomieszczeniu na podstawie umowy najmu prowadzony jest obecnie sklep spożywczy. Po zakończeniu przedmiotowej inwestycji nie przewidują Państwo dalszego wynajmu pomieszczeń nawet pod istniejący obecnie sklep. Budynek będzie ogólnodostępny i przeznaczony głównie do celów funkcjonowania OSP. Ponadto część przeznaczona pod świetlicę wiejską będzie nieodpłatnie udostępniana okolicznym mieszkańcom, m.in. w celu organizacji zebrań, spotkań, różnych zajęć kulturalnych i sportowych.

Instalacja fotowoltaiczna będzie zamontowana na budynku. W związku z realizacją wskazanego projektu będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy o OZE, a ww. instalacja fotowoltaiczna będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE. Na chwilę obecną dla planowanego do modernizacji budynku posiadają Państwo umowę z przedsiębiorstwem energetycznym na standardowych zasadach bez instalacji fotowoltaicznej. Po zainstalowaniu instalacji podpisana zostanie umowa kompleksowa sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji fotowoltaicznej. Umowa zawarta z zakładem energetycznym będzie zakładała korzystanie z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt. 2 ustawy o OZE.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W przypadku sprzedaży przez Państwa energii elektrycznej należy ją rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem w przypadku sprzedaży przez Państwa energii elektrycznej będą dokonywać Państwo tej dostawy nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazany przepis wyznacza zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zostanie zawarta umowa, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacjach wytworzonych w ramach zadania pn. „...”, stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach ww. zadania, wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy o VAT:

Według art. 86 ust. 2c ustawy o VAT:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy o VAT:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z 17 grudnia 2015 r.”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r.:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe, będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy w ramach projektu przewidziano wymianę instalacji wod-kan, elektrycznej, sanitarnej, roboty wykończeniowe wewnątrz oraz termomodernizację, tj. wymianę źródła ciepła, modernizację instalacji CO i CWU, ocieplenie przegród budowlanych, montaż wentylacji oraz instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii. Poniesione wydatki - poza wydatkami na wykonanie instalacji fotowoltaicznej - nie będą miały związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazać w tym miejscu należy, że – jak podano we wniosku – będą Państwo w stanie wyodrębnić ponoszone w ramach zadania wydatki na budowę instalacji.

Odnosząc się zatem do kwestii możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „...”, w przypadku wydatków poniesionych na wykonanie instalacji fotowoltaicznej, zauważam, że ww. instalacja będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie wskazuję, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu. Wskazali Państwo, że w budynku OSP w (...) będą wykonywane czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tak więc część projektu dotycząca wykonania instalacji fotowoltaicznej będzie miała związek z działaniami Gminy, które pozostają w sferze jej imperium, czyli zadań własnych, a zatem będzie miała związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją wykonania instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia, należy uznać, że wydatki poniesione na wykonanie instalacji fotowoltaicznej w budynku OSP w (...) będą miały związek – wbrew Państwa twierdzeniu – zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem w związku z ponoszeniem nakładów na realizację projektu, w części dotyczącej wykonania instalacji fotowoltaicznej, w sytuacji gdy będą mieć Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Nie będzie natomiast przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Z kolei w sytuacji, gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację zadania w zakresie wykonania instalacji fotowoltaicznej w całości do działalności gospodarczej, będzie przysługiwać Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Natomiast pozostałe wydatki poniesione w ramach realizacji projektu, tj. poza wydatkami na wykonanie instalacji fotowoltaicznej nie będą związane z czynnościami opodatkowanymi.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, w odniesieniu do pozostałych wydatków – oprócz wydatków poniesionych na wykonanie instalacji fotowoltaicznej – wskazuję, że podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione, bowiem ww. pozostałe wydatki nie będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do pozostałych wydatków poniesionych w ramach ww. zadania (poza wydatkami na wykonanie instalacji fotowoltaicznej) – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wobec powyższego, oceniając całościowo Państwa stanowisko uznaję je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.