Nieuznanie otrzymanej dotacji za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach projektu.
Instytut naukowy, będący czynnym podatnikiem VAT, uczestniczył w projekcie edukacyjnym finansowanym z dotacji unijnej, realizując działania takie jak szkoły letnie i warsztaty. Projekt miał charakter niekomercyjny, a jego wyniki były udostępniane nieodpłatnie. Dotacja…
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 19 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/OI 88/22 (wpływ prawomocnego wyroku 22 września 2025 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 1193/22 (data wpływu wyroku 4 sierpnia 2025 r.)
2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach projektu pn. „…” – jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
19 sierpnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach projektu pn. „…”. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 listopada 2021 r. (data wpływu 16 listopada 2021 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Instytut … (dalej: Instytut) jest państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2019 r., poz. 1183 ze zm.) oraz na podstawie Statutu zatwierdzonego przez (...).
Instytut jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Instytut świadczy czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi naukowo-badawcze, usługi wynajmu, działalność wydawnicza) oraz czynności zwolnione od podatku VAT (usługi szkoleniowe, studia doktoranckie, wynajem na cele mieszkalne).
Zgodnie ze Statutem, do zadań Instytutu należy m.in. prowadzenie twórczych prac badawczych w zakresie:
(...)
oraz
Swoje zadania Instytut realizuje m.in. przez:
Realizując swoje zadania statutowe w zakresie współpracy naukowej z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi, Instytut jest jednym z partnerów … tj. …, co oznacza autonomiczne partnerstwo instytucji szkolnictwa wyższego, organizacji badawczych, firm i innych interesariuszy procesu innowacyjnego w celu realizacji wyzwań (...).
W dniu (...) Instytut przystąpił do umowy konsorcjum, której celem było określenie ustaleń umownych pomiędzy Stronami, dotyczących Projektu pn. „…”, w odniesieniu do … stanowiących wartość dodaną, które będą realizowane przez partnerów konsorcjum i podmioty zewnętrzne oraz w celu określenia niektórych praw i obowiązków dotyczących m.in. zarządzania Projektem, odpowiedzialności, praw dostępu i rozstrzygania sporów.
Partnerami ww. umowy był Instytut oraz: … .
Umowa konsorcjum stanowi m.in., że:
a) "Prawa dostępu są niezbędne" oznacza:
b) "Wewnętrzna umowa o dotację" oznacza w odniesieniu do każdego partnera … , wewnętrzną umowę o dotację zawartą pomiędzy … i każdym partnerem … dotyczącą działań …, w które dany partner … będzie zaangażowany w odpowiednim roku,
c) każda ze Stron zobowiązuje się do niezwłocznego powiadamiania, zgodnie ze strukturą zarządzania Projektem, o wszelkich istotnych okolicznościach, faktach, problemach lub opóźnieniach mogących mieć wpływ na Projekt,
d) każda ze Stron niezwłocznie dostarczy wszelkie informacje wymagane przez Lidera Projektu do realizacji jego zadań,
e) każda ze Stron podejmuje uzasadnione środki w celu zapewnienia dokładności wszelkich informacji lub materiałów dostarczanych przez nią pozostałym Stronom,
f) Strona, która zawiera umowę podwykonawczą lub w inny sposób angażuje w Projekt podmioty zewnętrzne (w tym, lecz nie wyłącznie, podmioty stowarzyszone), pozostaje odpowiedzialna za realizację swojej właściwej części Projektu oraz za przestrzeganie przez takie podmioty zewnętrzne postanowień niniejszej Umowy konsorcjum oraz … . Udział podmiotów zewnętrznych nie powinien mieć wpływu na prawa i obowiązki pozostałych Stron w ramach niniejszej Umowy konsorcjum, … ,
g) łączna odpowiedzialność Strony wobec pozostałych Stron, jako całości będzie ograniczona do udziału Strony w całkowitych kosztach Projektu, zgodnie z Planem Projektu, pod warunkiem, że szkoda nie została spowodowana umyślnym działaniem lub rażącym zaniedbaniem. Warunki umowy konsorcjum nie mogą być interpretowane, jako zmieniające lub ograniczające odpowiedzialność którejkolwiek ze Stron wobec … lub odpowiedzialność ustawową,
h) każda ze Stron ponosi wyłączną odpowiedzialność za wszelkie straty, szkody lub uszkodzenia poniesione przez podmioty zewnętrzne, wynikające z wykonywania przez nią lub w jej imieniu, zobowiązań w ramach niniejszej Umowy konsorcjum lub z wykorzystania przez nie Wyników lub Informacji,
i) żadna ze Stron nie będzie uważana za naruszającą niniejszą Umowę konsorcjum, jeżeli wypełnienie jej zobowiązań wynikających z Umowy konsorcjum nie będzie możliwe z powodu działania siły wyższej,
j) struktura zarządzania dla niniejszej Umowy konsorcjum obejmuje:
- Walne Zgromadzenie, które jest organem decyzyjnym Konsorcjum,
k) do zadań Lidera należy m.in.:
l) wyniki są własnością Strony, która je wypracowała, o ile nie uzgodniono inaczej to:
m) każda ze Stron może przenieść własność swoich Wyników zgodnie z zasadami określonymi w ust. 36.1 … oraz może wskazać konkretne podmioty zewnętrzne, wymienione w Załączniku nr 4 do umowy konsorcjum, na które zamierza przenieść własność swoich wyników,
n) w trakcie trwania Projektu oraz przez okres 1 roku po jego zakończeniu, rozpowszechnianie własnych wyników przez jedną lub kilka Stron, w tym, lecz nie wyłącznie, publikacje i prezentacje, będzie podlegało warunkom procedury określonej w ust. 35.1 …,
o) w zakresie poufności i publikacji, Strony zobowiązują się do współpracy w celu umożliwienia terminowego złożenia, zbadania, publikacji oraz obrony wszelkich prac dyplomowych lub magisterskich zawierających ich wyniki lub informacje,
r) żadne z postanowień umowy konsorcjum nie może być interpretowane, jako przyznanie praw do używania w reklamie, promocji lub w inny sposób nazwy Stron, ich logotypów lub znaków towarowych bez ich uprzedniej pisemnej zgody,
s) wszelkie przyznane Prawa dostępu wyraźnie wykluczają wszelkie prawa do udzielania dalszych licencji, chyba że wyraźnie stwierdzono lub uzgodniono inaczej. Prawa dostępu są przyznawane Stronom na zasadach niewyłączności; wyniki i informacje są wykorzystywane wyłącznie do celów, dla których przyznano Prawa dostępu do nich,
t) Prawa dostępu do wyników i informacji niezbędnych do realizacji prac własnych Strony w ramach Projektu przyznawane są nieodpłatnie, chyba że uzgodniono inaczej w odniesieniu do Informacji,
u) Prawa dostępu do wyników, jeżeli są one niezbędne do wykorzystania własnych wyników Strony, będą przyznawane na sprawiedliwych i racjonalnych warunkach. Prawa dostępu do wyników na potrzeby wewnętrznych badań i działalności dydaktycznej są przyznawane nieodpłatnie,
w) Prawa dostępu do informacji, jeśli są one niezbędne do wykorzystania wyników własnych Strony, w tym do badań prowadzonych w imieniu podmiotu zewnętrznego, przyznawane są na sprawiedliwych i racjonalnych warunkach,
x) żadna ze Stron nie jest uprawniona do działania lub składania prawnie wiążących oświadczeń w imieniu innej Strony oraz żadne z postanowień umowy konsorcjum nie może być uznane za ustanawiające podmiot typu joint venture, przedstawicielstwo, partnerstwo, grupę interesów lub jakikolwiek inny rodzaj formalnego ugrupowania lub podmiotu gospodarczego pomiędzy Stronami.
Projekt przewidywał działania mające na celu (...). Celem Projektu było (...).
Projekt skierowany był m.in. do: stowarzyszeń rolników, przemysłu spożywczego, stowarzyszeń konsumentów, studentów, doktorantów, start-up'ów i osób zainteresowanych rolnictwem, samorządów lokalnych i decydentów z regionów (...).
Strategia rozpowszechniania Projektu składała się z trzech następujących po sobie faz:
1) faza zorientowana na świadomość w celu podniesienia świadomości w ramach wykwalifikowanej społeczności\zainteresowanych stron na temat projektu i jego celów;
2) faza zorientowana na wyniki w celu promowania wyników projektu, aby umożliwić potencjalnie zainteresowanym stronom poznanie osiągnięć i związanych z nimi korzyści projektu;
3) faza zorientowana na wykorzystanie: zostały podjęte określone działania w celu rozpoczęcia eksploatacji we współpracy z lokalnymi zainteresowanymi stronami i decydentami.
Promowanie wszystkich działań było silnie wspierane za pośrednictwem strony internetowej partnerów i kanałów komunikacji instytucjonalnej.
Celem Projektu było (...).
Projekt … to seria działań edukacyjnych, które mają na celu (...). Uczestnicy projektu zdobyli wiedzę na temat (...).
Cel Projektu zostanie osiągnięty poprzez szereg działań edukacyjnych mających na celu (...). Działania miały również na celu (...).
W Projekcie zaplanowano przeprowadzenie takich działań jak: szkoła letnia, profesjonalne warsztaty, spotkania interesariuszy i społeczności, seminaria informacyjne oraz konkurs na nowy biznes dla studentów z regionów (...).
Pięciodniowa szkoła letnia była dedykowana magistrantom i doktorantom zamieszkałym w regionach … lub studiujących na uniwersytetach zlokalizowanych w regionach (...). Program był podzielony na cztery dni lekcyjne, koncentrując się na: (...). Piąty dzień poświęcony był informacjom grup fokusowych z poprzednich dni zajęć. Z uwagi na pandemię została zorganizowana jedna szkoła letnia dla całego konsorcjum.
Jednodniowe wydarzenie poświęcone profesjonalistom z sektora rolno-spożywczego z regionów (...) na podstawie wysoce profesjonalnych seminariów ekspertów na następujące zagadnienia; (...).
Laboratorium współtworzenia było przeznaczone dla profesjonalistów z branży rolno-spożywczej i studentów, którzy brali w nim udział w szkole letniej, aby wspólnie przeanalizować możliwości wykorzystania (...) oraz proponowanie nowych modeli w celu maksymalizacji jakości, zrównoważonego rozwoju i wybory konsumenta. Zostanie również poświęcone analizie publicznej i prywatnej usłudze wsparcia dostępnej w ich regionach w porównaniu do ich rzeczywistych potrzeb. Laboratorium twórcze zostało zorganizowane w każdym z docelowych krajów.
Przewidziane również były badania rynku dotyczące (...).
Oczekiwanymi rezultatami Projektu były: (...). Wyniki Projektu pozwolą m.in. (...). W Projekcie Instytut projektował, organizował i realizował takie działania jak: letnia szkoła, profesjonalne warsztaty, laboratorium współtworzenia i nowy konkurs biznesowy. Personel naukowy Instytutu wniósł wkład we wszystkie działania, w tym nauczanie, analizę kontekstu, animację laboratorium współtworzenia i ocenę konkurencji biznesowej.
Z uwagi na pandemię wywołaną wirusem Covid-19 wszystkie aktywności odbyły się w formie online. Dla celów realizacji ww. Projektu Instytut prowadził wyodrębnioną ewidencję księgową zgodnie z zasadą przejrzystości wynikającą z ustawy o rachunkowości. Okres realizacji Projektu określono w terminie: 01.01.2020 r. do 31.12.2020 r.
W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku:
1) W odpowiedzi na pytanie „Na jakich zasadach współpracujecie/współpracowaliście Państwo z partnerami konsorcjum tj.: (…) przy realizacji Projektu „….”? Należy wyjaśnić jakie konkretnie czynności każdy z Partnerów był/jest zobowiązany wykonać i na rzecz którego Partnera.” Wnioskodawca wskazał:
Zasady ogólne współpracy określa artykuł 1 pkt 1 Umowy Konsorcjum, który stanowi:
Każdy z Partnerów wykonuje w Projekcie zadania (czynności), które zostały mu konkretnie przypisane zgodnie z umową konsorcjum. Określone zadania (czynności) nie są wykonywane na rzecz któregokolwiek z Partnerów. Umowa konsorcjum nie przewiduje, aby którykolwiek z Partnerów był podwykonawcą innego Partnera, każdy z Partnerów wykonuje powierzone mu i skonkretyzowane zadania (czynności) na równych zasadach. Zadania (czynności) wykonywane przez każdego z Partnerów stanowią element składowy całości Projektu i zmierzają do wspólnego osiągnięcia celu Projektu.
2) W odpowiedzi na pytanie: „Na jakiej podstawie następuje/następowało finansowanie ze strony … ww. Projektu (tj. na podstawie jakich umów)?” Wnioskodawca wskazał: Na podstawie umowy szczegółowej o dotację zawieranej na każdy rok pomiędzy … i z poszczególnymi Parterami konsorcjum. Umowa ta określa prawa i obowiązki dotyczące projektów objętych umową w danym roku.
3) W odpowiedzi na pytanie „Z jakim podmiotem zawarliście Państwo umowę o przyznanie dofinansowania na realizację Projektu (…)” Wnioskodawca wskazał:
… (inaczej „…”) zawarła umowę ramową o partnerstwie (…) z Instytutem (…) obowiązującą od dnia (...), ustanawiającą długoterminową współpracę („partnerstwo ramowe”) oraz określającą jej warunki i ogólne zasady, a także prawa i obowiązki mające zastosowanie do konkretnych dotacji, które mogą zostać przyznane przez … na konkretne działania w ramach partnerstwa ramowego. … zawarła z … Umowę szczególną („…”); … przyznał dotację celową na rzecz … zgodnie z warunkami … i … oraz z zastrzeżeniem powyższych warunków. Powyższe uzgodnienia stanowią podstawę do zawarcia umowy szczegółowej o dotację na każdy kolejny rok pomiędzy … i z poszczególnymi Parterami konsorcjum, która określa prawa i obowiązki dotyczące projektów objętych umową w danym roku.
4) W odpowiedzi na pytanie „Jakie prawa i obowiązki określa ww. umowa o przyznanie dofinansowania na realizację Projektu objętego zakresem postawionych we wniosku pytań, dla każdej ze stron tej umowy?” Wnioskodawca wskazał:
W umowie ramowej o partnerstwie (…) określono ogólny obowiązek prawidłowej realizacji działań, zgodnie z którym Partnerzy muszą realizować działania szczegółowe zgodnie z opisem zamieszczonym w załączniku 1 do umów szczegółowych (tj. w opisie działań) oraz zgodnie z postanowieniami umowy ramowej o partnerstwie i umów szczegółowych, a także ze wszystkimi obowiązkami prawnymi wynikającymi z obowiązujących przepisów prawa unijnego, międzynarodowego i krajowego.
Umowa … określa prawa i obowiązki stron w odniesieniu do warunków realizacji różnego rodzaju projektów objętych umową w danym roku, w szczególności wymienia następujące prawa i obowiązki stron:
5) Liderem projektu jest (...). Lider, działa jako pośrednik między członkami konsorcjum a … , jest odpowiedzialny za złożenie przygotowanego wspólnie przez partnerów Konsorcjum wniosku o finansowanie, monitoruje i koordynuje postępy projektu oraz za złożenie raportu merytorycznego z realizacji całego projektu. Lider projektu nie uczestniczy w przekazaniu środków, środki na realizację projektu przekazywane są bezpośrednio z … do poszczególnych członków konsorcjum (w tym Wnioskodawcy). Zgodnie z Umową Konsorcjum, Lider Projekt:
a) nie jest uprawniony do działania lub składania prawnie wiążących oświadczeń w imieniu jakiejkolwiek innej Strony, chyba że niniejsza Umowa konsorcjum wyraźnie stanowi inaczej - Umowa nie zawiera postanowień dodatkowych w tym przedmiocie,
b) nie będzie wykraczał swoją rolą w Projekcie poza zadania określone w Umowie.
6) Środki na realizację projektu przekazywane są bezpośrednio z … do poszczególnych członków konsorcjum (w tym Wnioskodawcy).
7) W odpowiedzi na pytanie „Jakie dokładnie zadanie/zadania/czynności zostały przypisane Państwu w ramach realizacji Projektu?” Wnioskodawca wskazał:
Projektowanie, organizacji i realizacji działań związanych z seminarium informacyjnym - spotkanie interesariuszy i społeczności zainteresowanych tematyką (...), ze szkołą letnią, profesjonalnymi warsztatami, laboratorium współtworzenia i nowym konkursem biznesowym. Instytut brał czynny udział w akcjach promujących projekt we współpracy z pozostałymi konsorcjantami.
8) W odpowiedzi na pytanie „Na czyją rzecz realizują/realizowali Państwo przypisane w ramach Projektu zadania/czynności?” Wnioskodawca wskazał:
Instytut realizuje zadania w ramach Projektu na rzecz osiągnięcia celów Projektu realizowanego w ramach Programu „…”. W związku z tym, nie można tu mówić o realizacji zadań na rzecz konkretnego Partnera, gdyż cel jest wspólny dla każdego z Partnerów.
9) W odpowiedzi na pytanie „Kto jest/był bezpośrednim beneficjentem wykonanych przez Państwo czynności?” Wnioskodawca wskazał:
Zadania przypisane Instytutowi do wykonania w ramach Projektu, stanowią jedną z jego części składowych. Dopiero wszystkie zadania wykonane przez wszystkich Partnerów stanowią jedną całość określoną, jako Projekt. Projekt natomiast skierowany jest do młodych rolników, studentów, doktorantów, naukowców, StartUp’ów, władz i społeczności lokalnych, stowarzyszeń branżowych, stowarzyszeń konsumenckich.
10) Instytut ponosi odpowiedzialność za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zadań Projektu. Zakres odpowiedzialności określa artykuł 5 Umowy Konsorcjum, zgodnie z którym:
11) W odpowiedzi na pytania „Czy Państwo samodzielnie dokonują/dokonywali zakupu towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu? oraz Czy w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z Projektem zostali Państwo wskazani jako „nabywca”?” Wnioskodawca wskazał:
Instytut samodzielnie dokonywał zakupu towarów i usług na potrzeby realizacji projektu i został wskazany jako nabywca.
12) W odpowiedzi na pytanie „Jakie dokładnie wydatki ponoszone w ramach realizacji Projektu przez Państwo zostały finansowane z otrzymanego dofinansowania, którego dotyczą sformułowane we wniosku?” Wnioskodawca wskazał:
Wynagrodzenie personelu realizującego projekt, koszt materiałów promocyjnych, koszt artykułów na warsztaty szkoły letniej (...), koszt zlecenia analizy rynku w zakresie (...), ryczałt pokrywający koszty ogólne projektu.
13) W odpowiedzi na pytanie „Czy fakt, że Projekt jest dofinansowany, powoduje, że wyniki Projektu zostaną/zostały rozpowszechniane/przekazywane nieodpłatnie?” Wnioskodawca wskazał:
Wynik projektu były przekazywane nieodpłatnie, ponieważ było to warunkiem projektu.
14) W odpowiedzi na pytanie „Czy gdyby Projekt nie był dofinansowany uzyskane wyniki Projektu byłyby udostępniane nieodpłatnie?” Wnioskodawca wskazał:
Instytut nie posiada wiedzy w tym zakresie, ponieważ nie realizował takiego samego projektu.
15) W odpowiedzi nas pytanie „W jaki sposób wyliczona została kwota dofinansowania przyznanego Państwu w celu realizacji opisanego Projektu i od czego uzależniona jest/była jej wysokość?” Wnioskodawca wskazał:
Kwota dofinansowania wyliczana była na podstawie szacowanych kosztów realizacji i poniesionego nakładu pracy na zadania, budżet projektu był oceniany pod kątem uzasadnienia kosztów i ich wysokości. Kwota dofinansowania w projekcie stanowiła 70% kwoty zaakceptowanego budżetu.
16) Dofinansowanie mogło zostać przeznaczone wyłącznie na koszty ponoszone w związku z realizacją zadania przypisanego Wnioskodawcy w projekcie, i nie mogło być i nie było przeznaczone na inną działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę.
17) Rozliczenie środków finansowych następuje po zakończeniu projektu, poprzez złożenie sprawozdania finansowego z poniesionych kosztów. Sprawozdanie musi być zaakceptowane przez … , ostatecznie środki finansowe są rozliczane przez centralę … .
18) Rozliczenie środków finansowych następuje po zakończeniu projektu, poprzez rozliczenie poniesionych kosztów, które się sprawozdaje. Nieponiesienie kosztów na realizację zadań skutkuje brakiem możliwości przedstawienia wydatków do rozliczenia dofinansowania. W przypadku tego projektu zrealizowano zadania i przedstawiono wydatki do rozliczenia.
19) Zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Pytania
1) Czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymana dotacja na pokrycie kosztów Projektu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2) Czy w świetle art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o podatku od towarów i usług Instytutowi będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego na nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu?
Państwa stanowisko w sprawie
Stanowisko w sprawie pyt. 1)
Zdaniem Instytutu, dofinansowanie otrzymane na pokrycie kosztów związanych z realizacją Projektu nie stanowi wynagrodzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, końcowym i podstawowym rezultatem Projekt nie było wytworzenie wyników badań podlegających komercjalizacji (sprzedaży), lecz edukacja uczestników Projektu na temat (...).
Celem Projektu było (...). Uczestnicy projektu zdobywali wiedzę na temat (...).
Projekt w swej treści nie zawierał regulacji dotyczących komercjalizacji wyników badań jakie mogłyby zostać wytworzone w czasie jego realizacji. Uzgodnienia takie natomiast Partnerzy zawarli w umowie konsorcjum regulując zasady udostępniania ewentualnie wytworzonych wyników badań przez jednego Partnera lub przez kilku Partnerów na zasadzie współwłasności. Partnerzy postanowili, iż wypracowane w trakcie realizacji Projektu wyniki badań stanowią własność tego Partnera, który je wytworzył i mają być udostępniane pozostałym Partnerom w celu realizacji Projektu.
W przypadku wypracowania wyników badań wspólnie z innymi Partnerami, każdy ze współwłaścicieli będzie uprawniony do korzystania ze wspólnie posiadanych wyników w niekomercyjnej działalności badawczej i celach edukacyjnych na zasadzie nieodpłatności oraz bez konieczności uzyskania uprzedniej zgody pozostałych współwłaścicieli. Umowa konsorcjum przewidywała także, że każdy ze współwłaścicieli był uprawniony do wykorzystywania w inny sposób wyników badań będących przedmiotem współwłasności oraz do udzielania niewyłącznych licencji podmiotom zewnętrznym (bez prawa do udzielania podlicencji), o ile pozostali współwłaściciele otrzymają zawiadomienie z wyprzedzeniem, co najmniej 45 dni kalendarzowych oraz sprawiedliwe i racjonalne wynagrodzenie.
Instytut, jako jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk, uwzględniając postanowienia umowy konsorcjum i realizując swoje działania statutowe, nie przewiduje komercjalizacji wytworzonych dodatkowo, poza realizacją głównego celu Projektu, wyników badań. Tym samym, w wyniku realizacji zadań o charakterze edukacyjnym przypisanym Instytutowi do realizacji w ramach Projektu, nie powstały żadne towary podlegające odpłatnej dostawie, jak również nie świadczono odpłatnie usług na rzecz uczestników Projektu.
Projekt nie przewidywał dopłat do ceny towarów czy usług podlegających sprzedaży na rzecz osób trzecich. Przyznane dofinansowanie stanowiło zwrot wydatków (dotacja do zakupu) poniesionych m.in. na nabycie towarów i usług koniecznych do zrealizowania celów Projektu.
W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym:
przy czym art. 2 pkt 22 ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem "sprzedaży" należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Jak wynika z powołanych przepisów prawnych, jedynie te dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług stanowią wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co oznacza, że nie każda dotacja stanowi wynagrodzenie w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Znaczenie w sprawie ma wyjaśnienie pojęcia "dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę". Zagadnienie to było przedmiotem rozważań Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS - obecnie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej TSUE). W uzasadnieniu wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) ETS uznał, iż sam tylko fakt, że dotacja lub inny sposób dofinansowania wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Trybunał wyjaśnił, że do uznania dotacji za zwiększającą podstawę opodatkowania konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. Powyższy pogląd zaakceptował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19.06.2018 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.313.2018.2.AZ stwierdzając, że otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje podlegają opodatkowaniu, jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Zdaniem organu, tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą, czy towarem i podlegają opodatkowaniu. Organ stwierdził, że skoro otrzymane dofinansowanie (dotacje, dopłaty) przeznaczone zostanie wyłącznie na pokrycie kosztów poniesionych w związku z realizacją projektu, to kwoty te w żadnym razie nie będą stanowiły bezpośredniej dopłaty do ceny usług świadczonych przez podatnika. Ze stanowiska organu wynika jednoznacznie, że dotacja przedmiotowa, przeznaczona na przeprowadzenie projektu z konkretnie wyznaczonymi działaniami i celami nie stanowi wynagrodzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.
W niniejszej sprawie, dofinansowanie które Instytut otrzymał nie stanowiło dopłaty do ceny, bowiem dofinansowanie w całości dotyczyło zwrotu kosztów poniesionych przez Instytut na realizację zadań przypisanych mu w Projekcie.
Tym samym, dofinansowanie otrzymane przez Instytut na realizację Projektu nie będzie stanowić wynagrodzenia w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.
Stanowisko w sprawie pyt. 2)
Zdaniem Instytutu, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu towarów i usług związanych z realizacją Projektu. Takie stanowisko wynika z faktu, że dofinansowanie, jakie otrzymał Instytut w związku z Projektem, nie było wynagrodzeniem o charakterze dopłaty do ceny świadczonych usług czy dostarczanych towarów, bowiem nie wystąpiła sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT podlegająca opodatkowaniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy.
Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, gdzie kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z treści powołanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
Jak wskazano powyżej, realizując Projekt Instytut nie świadczył jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT, z tytułu świadczenia których przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabycie towarów i usług.
Mając na uwadze opisany stan faktyczny i stan prawny należy stwierdzić, że Instytutowi w ogóle nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na nabycie towarów i usług służących realizacji tego Projektu. W tym bowiem przypadku, po stronie Instytutu nie wystąpiły czynności opodatkowane, które stanowiłyby podstawę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego na nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem tych czynności. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 3 sierpnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 443/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, uznał, że: „Zasada neutralności VAT, umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego, ma zastosowanie tylko do podatników wykonujących czynności opodatkowane VAT. Jeśli zaś podatnik takich czynności nie wykonuje, a nabywa dobra z naliczonym podatkiem, podatek ten stanowi element kosztowy. Taka sytuacja sprawia, że obciążenie podatkiem VAT może dotyczyć także podatnika”.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 29 listopada 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0113-KDIPT1-2.4012.614.2021.2.IR, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe w zakresie nieuznania otrzymanej dotacji za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w ramach projektu pn. „…”.
Interpretację doręczono Państwu 3 grudnia 2021 r.
Skarga na interpretację indywidualną
3 stycznia 2022 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. Skarga wpłynęła do mnie 10 stycznia 2022 r.
Wnieśli Państwo o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 listopada 2021 r., znak 0113-KDIPT1-2.4012.614.2021.2.IR, skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym i zwrot kosztów postępowania prawem przepisanych.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 88/22.
3 czerwca 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 19 maja 2025 r. (wpływ 4 sierpnia 2025 r.), sygn. akt I FSK 1193/22 oddalił skargę kasacyjną.
22 września 2025 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 88/22.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczeń Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 marca 2022 r., sygn. akt I SA/OI 88/22 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2025 r., sygn. akt I FSK 1193/22.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.
Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Według art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Według art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
Z przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.
Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.
Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:
Podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.
Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.
W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commissioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).
W wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.
Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.
Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.
Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.
Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za konkretną dostawę.
Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jesteście Państwo państwową jednostką naukową działającą w oparciu o regulacje zawarte w ustawie o Polskiej Akademii Nauk oraz na podstawie Statutu. Świadczą Państwo czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług (usługi naukowo-badawcze, usługi wynajmu, działalność wydawnicza) oraz czynności zwolnione od podatku VAT (usługi szkoleniowe, studia doktoranckie, wynajem na cele mieszkalne). Realizując swoje zadania statutowe w zakresie współpracy naukowej z krajowymi i zagranicznymi instytucjami oraz organizacjami naukowymi, jesteście Państwo jednym z partnerów (...), co oznacza autonomiczne partnerstwo instytucji szkolnictwa wyższego, organizacji badawczych, firm i innych interesariuszy procesu innowacyjnego w celu realizacji wyzwań … w obszarze żywności.
(...) przystąpili Państwo do umowy konsorcjum, której celem było określenie ustaleń umownych pomiędzy Stronami, dotyczących Projektu pn. „…”. Projekt … to seria działań edukacyjnych, które mają na celu (...). Celem Projektu było (...). Działania miały również na celu (...). W Projekcie Instytut projektował, organizował i realizował takie działania jak: letnia szkoła, profesjonalne warsztaty, laboratorium współtworzenia i nowy konkurs biznesowy. Państwa personel naukowy wniósł wkład we wszystkie działania, w tym nauczanie, analizę kontekstu, animację laboratorium współtworzenia i ocenę konkurencji biznesowej. Uczestnicy projektu zdobyli wiedzę na temat (...).
Wyniki Projektu zostaną/zostały rozpowszechniane/przekazywane nieodpłatnie, ponieważ było to warunkiem projektu. Prawa dostępu do wyników i informacji niezbędnych do realizacji prac własnych Strony w ramach Projektu przyznawane są nieodpłatnie, chyba że uzgodniono inaczej w odniesieniu do Informacji. Prawa dostępu do wyników na potrzeby wewnętrznych badań i działalności dydaktycznej są przyznawane nieodpłatnie. Wyniki są własnością Strony, która je wypracowała, o ile nie uzgodniono inaczej to każdy ze współwłaścicieli będzie uprawniony do korzystania ze wspólnie posiadanych wyników w niekomercyjnej działalności badawczej i celach edukacyjnych na zasadzie nieodpłatności.
Zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT otrzymana dotacja na pokrycie kosztów Projektu stanowi wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Jak już wcześniej wskazano, dotacja podlega opodatkowaniu, jeżeli ma bezpośredni związek z ceną dostarczonego towaru/usługi świadczonej przez otrzymującego dotację. W takiej sytuacji przyjmuje się, że dotacja stanowi składnik tej ceny. Innymi słowy dotacja „uzupełniając” podstawę opodatkowania z tytułu dostawy towaru/świadczenia usługi jest opodatkowana na takich samych zasadach jak czynność, której dotyczy.
Analizując zatem kwestię, czy otrzymywana dotacja podlega opodatkowaniu, należy rozważyć, czy występują konkretne podlegające opodatkowaniu czynności (dostawa towarów lub świadczenie usług) wykonywane przez Państwa, z którymi związane jest to dofinansowanie.
Dokonując rozstrzygnięcia ww. kwestii, trzeba mieć na uwadze stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie przedstawione w wyroku z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 88/22 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 1193/22.
Ocena przedstawionego opisu sprawy, orzeczeń TSUE i wyroków zapadłych w Państwa sprawie, prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której nie występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie.
WSA w Olsztynie w ww. wyroku z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 88/22 wskazał, że:
(…) Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny, czy otrzymane przez skarżącego dofinansowanie na pokrycie kosztów projektu pn. „...” stanowi element obrotu współkształtujący podstawę opodatkowania, a więc czy ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie, czy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Od odpowiedzi na to pytanie uzależnione jest przesądzenie kwestii dotyczącej prawa do odliczenia w związku z nabyciem towarów i usług nabytych w toku realizacji projektu. (…)
Dalej WSA zaznaczył, że:
(…) podzielił stanowisko zaprezentowane w szeregu orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. z 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2056/17; z 27 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1875/16 i I FSK 1876/16; z 30 października 2018 r., sygn. akt I FSK 2057/16; z 21 marca 2019 r., sygn. akt I FSK 1363/18; z 2 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 1600/19; z 19 lutego 2021 r., sygn. akt I FSK 1647/20 (…) że podstawę opodatkowania zwiększają jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi), nie wchodzą zaś w skład podstawy opodatkowania dotacje przedmiotowe do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi). Sąd w pełni popiera wyrażone tam stanowisko i przyjmuje je jako podstawę argumentacji także w niniejszym orzeczeniu. (…)
W ocenie WSA w Olsztynie:
(…) z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że otrzymane przez Instytut dofinansowanie dotyczy bezpośrednio realizowanego projektu i ma w istocie charakter zakupowy, gdyż przeznaczone jest na wydatki niezbędne do wykonania projektu.
Dla ujęcia kwoty dofinansowania w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT nie jest wystarczające, że dofinansowanie przeznaczone zostało na konkretne zadania wykonywane w ramach projektu, przy czym można wskazać uczestników projektu (tj. rolników, studentów, doktorantów, itd.), którzy byli beneficjentami usług świadczonych przez skarżącego. Wprawdzie poprzez sfinansowanie kosztów usług, ich adresaci nie uiszczali kwoty należnej - ceny świadczenia, to jednak otrzymane dofinansowanie nie miało bezpośredniego wpływu na cenę. Stanowiło ono bowiem ogólną kwotę na pokrycie wszystkich kosztów realizacji zadań przypisanych skarżącemu w ramach realizacji projektu.. (…).
Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 1193/22 podał, że:
(…) uzyskane przez Skarżącego dofinansowanie zostało udzielone w konkretnym celu, którym było pokrycie kosztów realizacji konkretnej operacji (sfinansowania prowadzonych przez Stronę i pozostałych partnerów prac służących do realizacji projektu), a nie na wynagrodzenie za przekazanie wiedzy i doświadczenia Instytutu w ramach grupy w związku z wykonywaną operacją.
NSA wskazał, że:
Sąd pierwszej instancji prawidłowo skonstatował także, że z wniosku o interpretację nie wynika, aby istniało powiązanie kwoty dofinansowania z ewentualnym, konkretnym wynikiem projektu (uzyskaniem znaczącego wpływu na innowacje w zakresie rolnictwa na obszarach wiejskich w regionach (...), również poprzez promowanie aktywnego tworzenia sieci i tworzenia nowych firm poprzez działania edukacyjne jak szkoła letnia, profesjonalne warsztaty, spotkania interesariuszy i społeczności, seminaria informacyjne oraz konkurs na nowy biznes dla studentów z regionów ...), które wskazywałoby na to, że dofinansowanie to stanowi dopłatę do ceny praw do procesów technologicznych powstałych w toku prac badawczych, jako pokrycie części jej wartości lub rekompensatę z powodu obniżenia ceny. O bezpośrednim związaniu dotacji z ceną można by mówić jedynie wtedy, gdyby Strona zbyła po określonej cenie wyniki swoich badań, zaś po uzyskaniu dofinansowania, cena za jaką ostatecznie dokonałby zbycia zależałaby od kwoty dotacji. W niniejszej sprawie nie sposób dopatrzeć się takiego związku.
Tym samym dofinansowanie pokrywa jedynie koszty związane z realizacją projektu, jak podano we wniosku, obejmujące wydatki na pokrycie wynagrodzenia personelu realizującego projekt, kosztów materiałów promocyjnych, kosztów artykułów na warsztaty szkoły letniej (...), koszty zlecenia analizy rynku w zakresie (...) oraz ryczałt pokrywający ogólne koszty projektu. Skarżący nie może przeznaczać otrzymanego dofinansowania na cele inne, niż związane z projektem, w szczególności na finansowanie swojej działalności.
Nie stanowi ono dotacji, subwencji ani innej dopłaty o podobnym charakterze, mającej bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez Instytut.
NSA podsumował:
Jak trafnie uznał Sąd pierwszej instancji - opisane we wniosku o interpretację dofinansowanie nie stanowi dopłaty do wynagrodzenia, ale zwrot poniesionych kosztów realizacji projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy). Pokrywa tylko koszty związane z realizacją projektu i nie ma charakteru cenotwórczego, lecz stanowi zwrot poniesionych kosztów. W konsekwencji, w związku z realizacją projektu Instytut nie otrzyma sfinansowanego tym dofinansowaniem wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, wobec czego otrzymane dofinansowanie na realizację projektu nie będzie stanowiło obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie znajdują tu zastosowania przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
Zatem, biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz ww. wyroki zapadłe w niniejszej sprawie, uznać należy, że otrzymane przez Państwa środki na realizację przez Państwa Projektu, nie stanowią należności za świadczenie usług.
W konsekwencji stwierdzić należy, że otrzymane dofinansowanie na pokrycie kosztów Projektu nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i nie zwiększa podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy, a tym samym nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.
Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy będzie przysługiwało Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego na nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.
Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.
Z powołanych przepisów art. 86 i art. 88 wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki. I tak podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.
W przedmiotowej sprawie wskazali Państwo, że są zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z Projektem zostały wystawione na Państwa. Natomiast zakupione towary i usługi są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Ponadto w odpowiedzi na pytanie nr 1, ustalono, że dotacja nie stanowi pokrycia ceny usług świadczonych w ramach Projektu i nie jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość tych usług. Zatem nie stanowi wynagrodzenia od podmiotu trzeciego za świadczenia wykonywane przez Państwa i zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Tym samym, prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizacją Projektu Państwu nie przysługuje.
Takie rozstrzygnięcie potwierdził WSA w wydanym wyroku, wskazując, że:
W konsekwencji należało również uznać za zasadny zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W myśl bowiem tego przepisu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi tylko w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Skarżącemu nie będzie zaś przysługiwało prawo do odliczenia z tytułu wydatków na zakup towarów i usług niezbędnych do wykonania zadań wynikających z projektu.
Również NSA w powołanym wyżej wyroku podkreślił, że:
(…) WSA słusznie uznał za nieprawidłową zaskarżoną interpretację także w zakresie zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w oparciu o wadliwe ustalenie, że sporne dofinansowanie stanowi element podstawy opodatkowania, a świadczenia w postaci prowadzenia prac badawczych i edukacyjnych przez Skarżącą w ramach projektu jako części konsorcjum stanowią odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji nabycia towarów i usług związane z realizacją projektu (czynnością nieodpłatną) nie będą stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.
W związku z powyższym, uwzględniając okoliczności sprawy i treść powołanych wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 24 marca 2022 r. sygn. akt I SA/Ol 88/22 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 maja 2025 r. sygn. akt I FSK 1193/22, stwierdzam, że Państwu – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym Projektem pn. „…”.
Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego, wydana interpretacja traci swą aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo