Interpretacja 0113-KDIPT1-2.4012.731.2025.1.AB

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków inwestycyjnych związanych z infrastrukturą wodociągową przy zastosowaniu prewspółczynnika określonego w oparciu o metodę ilościową.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe (dalej: Jednostki). W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonuje także wyodrębniony zakład budżetowy Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w (…) (dalej: Zakład) do zadań, którego należą m.in. czynności związane z zaopatrzeniem w wodę. W świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. poz. 1454 ze zm.), z dniem 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy, Zakładu i Jednostek. W związku z tym, od tego dnia Jednostki i Zakład nie funkcjonują jako odrębni od Gminy podatnicy VAT.

Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej, przy pomocy której za pośrednictwem Zakładu prowadzi działalność polegającą na dostarczaniu wody (dalej: Infrastruktura wodociągowa). Gmina świadczy usługi dostarczania wody na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców oraz innych podmiotów prywatnych i publicznych (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz dostarcza wodę do miejsc, w których mieszczą się Jednostki, Zakład i innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).

W związku z prowadzoną działalnością w zakresie dostarczania wody Gmina ponosi/będzie ponosić wydatki inwestycyjne związane z budową i modernizacją Infrastruktury wodociągowej. Obecnie Gmina realizuje projekt pt. (…) (dalej jako: Inwestycja).

Przedmiotem Inwestycji jest przebudowa i termomodernizacja budynku hydroforni w (…).

Inwestycja polega/polegać będzie na wykonaniu m.in. następujących prac (robót budowlanych):

(i) doszczelnienie istniejącego zbiornika magazynowego wody o pojemności 200 m³ i 150 m³,

(ii) rozbiórka attyk i gzymsów, rozbiórka istniejących rynien i rur spustowych,

(iii) demontaż istniejącej instalacji elektrycznej, wykonanie nowej instalacji elektrycznej na całości obiektu,

(iv) demontaż studni na terenie obiektu oraz montaż nowej studni wraz z armaturą,

(v) zakup i montaż wyposażenia: - chloratory, - trzy zestawy pompowe wraz z armaturą, - wymiana rurociągu wraz z armaturą towarzyszącą do zbiorników hydroforowych.

W konsekwencji Inwestycja polega/polegać będzie na modernizacji/przebudowie istniejącej Infrastruktury wodociągowej będącej własnością Gminy.

W związku z realizacją Inwestycji Gmina ponosi i poniesie szereg wydatków, w tym wydatki na roboty budowlane (dalej łącznie wszystkie wydatki na Inwestycję jako: Wydatki).

Wydatki są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Za pomocą Infrastruktury wodociągowej Gmina świadczy za pośrednictwem Zakładu głównie odpłatne usługi dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, na podstawie stosownych umów cywilnoprawnych. Jednocześnie, w minimalnym zakresie Infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest przez Gminę również na potrzeby własne, tj. w celu zaopatrzenia w wodę Odbiorców wewnętrznych. Ponadto Infrastruktura wodociągowa sporadycznie jest i może być wykorzystywana przez Gminę w celach przeciwpożarowych oraz technologicznych związanych ze świadczonymi przez Gminę usługami (w szczególności woda jest wykorzystywana przez Gminę w procesie uzdatniania wody).

W tym miejscu Gmina wskazuje, iż wykorzystywanie Infrastruktury wodociągowej w celach przeciwpożarowych wynika z realizacji zadań własnych Gminy, w konsekwencji jest to wykorzystanie przedmiotowej infrastruktury dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych (i w ocenie Gminy stanowi ono czynność niepodlegającą VAT).

W przypadku Wydatków związanych z Infrastrukturą wodociągową, Gmina nie potrafi dokonać ich jednoznacznego, bezpośredniego przyporządkowania do czynności opodatkowanych VAT w postaci świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub czynności dostarczania wody do Odbiorców wewnętrznych, które to czynności Gmina traktuje jako pozostające poza zakresem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina pragnie zaznaczyć, iż przedmiotowy wniosek o interpretację nie dotyczy wydatków związanych z infrastrukturą wodociągową, która jest / będzie wykorzystywana przez Gminę w inny sposób niż powyżej opisany, tj. na przykład wyłącznie do odpłatnej dzierżawy lub wyłącznie dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych lub wyłącznie dla potrzeb Odbiorców wewnętrznych.

Ponadto Gmina wskazuje, że przedmiotowy wniosek o interpretację dotyczy wyłącznie Wydatków poniesionych przez Gminę w związku z realizacją Inwestycji.

Sposób określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT (dalej: Prewspółczynnik), skalkulowany dla Zakładu na 2025 r. na bazie Rozporządzenia w oparciu o dane z 2024 r., wynosi 64%.

W tym względzie należy zauważyć, że Prewspółczynnik Zakładu kalkulowany na bazie Rozporządzenia w mianowniku wzoru proporcji zawiera przychody wykonane zakładu budżetowego (tu: Zakładu). W tym zakresie przychody Zakładu, stanowiące podstawę do obliczenia przychodów wykonanych zakładu budżetowego w rozumieniu Rozporządzenia obejmują m.in. oprócz opłat za odprowadzenie ścieków i dostawę wody również m.in. przychody za użytkowanie nieruchomości oraz otrzymane od Urzędu Gminy dopłaty do świadczonych przez Zakład usług odbioru ścieków oraz przychody na zadanie utrzymania czystości w parku.

Infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest i będzie do dostarczania wody. W związku z tym Gmina rozważa odliczenie VAT od Wydatków w oparciu o proporcję, która ustalana będzie na podstawie liczby metrów sześciennych wody, która jest doprowadzana do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych. Zgodnie z założeniami proporcja ta ma być ustalana jako roczna ilość doprowadzonej (dostarczonej) wody (mierzona w metrach sześciennych) za pomocą Infrastruktury wodociągowej do Odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości doprowadzonej (dostarczonej) wody za pomocą Infrastruktury wodociągowej do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych (dalej: Metoda ilościowa).

W ocenie Gminy Metoda ilościowa opiera się na jednoznacznych kryteriach. Gmina dysponuje bowiem odpowiednią aparaturą w postaci wodomierzy (liczników), spełniających wszystkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń, zainstalowanych w ramach / na sieci wodociągowej Gminy, która pozwala ustalić jaka ilość wody jest i będzie doprowadzona za pomocą Infrastruktury wodociągowej do poszczególnych Odbiorców zewnętrznych oraz do Odbiorców wewnętrznych.

W przypadku nielicznych Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych nie zamontowano wodomierzy (liczników). W tej części ilość dostarczanej wody ustalana jest i będzie na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz. 747) i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego”.

W stosunku zaś do wody wykorzystywanej na cele przeciwpożarowe ustalenie ilości dostarczonej/zużytej wody dokonywane jest i będzie na podstawie informacji przedstawionych przez ochotniczą straż pożarną lub Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej.

Przykładowo, w 2024 r. całkowita ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) przez Gminę do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych z użyciem Infrastruktury wodociągowej wyniosła .... metrów sześciennych, w tym ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) do Odbiorców zewnętrznych wyniosła .... metrów sześciennych, a do Odbiorców wewnętrznych .... metrów sześciennych.

W związku z tym udział liczby metrów sześciennych doprowadzonej (dostarczonej) wody do Odbiorców zewnętrznych z użyciem Infrastruktury wodociągowej w całkowitej ilości metrów sześciennych doprowadzonej (dostarczonej) wody do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych z użyciem Infrastruktury wodociągowej za 2024 r. wyniósł 99% (98,31% przed zaokrągleniem). Tym samym Prewspółczynnik skalkulowany na bazie Metody ilościowej dla potrzeb działalności Gminy w zakresie dostarczania wody na 2025 r., w oparciu o dane za 2024 r., również wynosi 99% (98,31% przed zaokrągleniem).

Pytanie

Czy w przedstawionych okolicznościach Gmina jest i będzie uprawniona do odliczenia VAT od Wydatków przy zastosowaniu Prewspółczynnika określonego w oparciu o Metodę ilościową?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach Gmina jest i będzie uprawniona do odliczenia VAT od Wydatków przy zastosowaniu Prewspółczynnika określonego w oparciu o Metodę ilościową.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

(i) Stan prawny

W myśl art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT, sposób określenia Prewspółczynnika najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

· zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

· obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia Prewspółczynnika można wykorzystać w szczególności następujące dane:

· średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

· średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

· roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

· średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d Ustawy o VAT).

Na mocy art. 86 ust. 2e Ustawy o VAT, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f Ustawy o VAT, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 Ustawy o VAT stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g Ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 2h Ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia Prewspółczynnika wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia Prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia Prewspółczynnika. Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane Rozporządzenie.

Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania Prewspółczynnika uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem Prewspółczynnika (§ 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia).

(ii) Analiza Wnioskodawcy

A. Niereprezentatywność Prewspółczynnika kalkulowanego zgodnie z przepisami Rozporządzenia w przypadku Wydatków

Na bazie powyższych uregulowań Gmina może zastosować inny sposób określenia Prewspółczynnika niż ten określony na bazie Rozporządzenia (czyli niż Prewspółczynnik obliczony dla Zakładu w oparciu o wzór wskazany w Rozporządzeniu), jeżeli ten inny sposób będzie bardziej reprezentatywny, tj. będzie bardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez Gminę działalności – tu w zakresie dostarczania wody oraz dokonywanych przez nią Wydatków.

W ocenie Gminy sposób kalkulacji Prewspółczynnika, który został zawarty w Rozporządzeniu, nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Wnioskodawcę nabyć w tym zakresie.

Sposób kalkulacji Prewspółczynnika według wzoru właściwego dla Zakładu opiera się bowiem na określonych założeniach, które w ocenie Gminy nie mają odzwierciedlenia w omawianych okolicznościach. W szczególności rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii przychodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego, bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tu: Gminę).

Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji Ustawy o VAT wprowadzającej przepisy w zakresie kalkulacji Prewspółczynnika. Uznaje się tam bowiem, że propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla kategorii podmiotów wskazanych w Rozporządzeniu, w tym jednostek samorządu terytorialnego, była usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane VAT.

Tymczasem w przypadku działalności Gminy w zakresie dostarczania wody mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność w zakresie dostarczania wody jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Powyżej opisaną specyfikę działalności w zakresie dostarczania wody odzwierciedla wskazana we Wniosku wysokość Prewspółczynnika skalkulowanego na bazie Metody ilościowej w oparciu o dane za 2024 r., który wyniósł 99% (98,31% przed zaokrągleniem). Natomiast Prewspółczynnik Zakładu, skalkulowany na bazie Rozporządzenia – w oparciu o dane z 2024 r, wynosi 64% co odzwierciedla założenie o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez Gminę.

Sposób kalkulacji Prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu nie odpowiada najbardziej specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez nią nabyć w tym zakresie również dlatego, iż przyjęty w Rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością przychodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną gminy. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości Prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).

Taki sposób traktowania dotacji (lub innych źródeł finansowania), tj. traktowanie ich jako związanych z wyłącznie działalnością nieopodatkowaną, nie odzwierciedla specyfiki działalności Gminy w zakresie dostarczania wody, która w przeważającej mierze jest działalnością gospodarczą, podlegającą opodatkowaniu i opodatkowaną VAT, a działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Mamy tu zatem do czynienia z sytuacją zgoła odmienną od ww. założeń prawodawcy, który na taką właśnie okoliczność przewidział art. 86 ust. 2h Ustawy o VAT.

Ponadto wskazać należy, że Zakład otrzymuje przychody także z działalności o zupełnie innym rodzaju i innej specyfice, aniżeli działalność polegająca na dostarczaniu wody. W sytuacji gdy wśród przychodów Zakładu znajdują się przychody z innych tytułów (z tytułu innej, niezwiązanej z gospodarką wodociągową działalności przewidzianej w statucie), włączanie ich w kalkulację proporcji czyni ją niereprezentatywną w odniesieniu do wydatków na infrastrukturę wodociągową – tak skalkulowany Prewspółczynnik nie uwzględnia specyfiki nabyć związanych z działalnością, jaką jest dostarczanie wody.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, sposób określenia Prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu nie może zostać uznany za reprezentatywny, tj. za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez nią Wydatków.

A. Reprezentatywność Prewspółczynnika skalkulowanego Metodą ilościową w przypadku Wydatków

W świetle uwag zawartych w pkt A powyżej, w ocenie Wnioskodawcy za bardziej reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków, należy uznać Metodę ilościową.

Po pierwsze, Metoda ilościowa zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części podatku naliczonego (tu: od Wydatków) proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej (tu: działalności w zakresie doprowadzania wody) czynności opodatkowane (tu: opodatkowane VAT doprowadzanie wody) – należy bowiem zauważyć, iż zaprezentowany sposób kalkulacji Prewspółczynnika pozwala obniżyć VAT naliczony od Wydatków poprzez odniesienie ich wykorzystania do opodatkowanego VAT dostarczania wody wykonywanego przez Gminę w ramach działalności gospodarczej w zakresie doprowadzania wody (w oparciu co do zasady o wskazania liczników oraz wyjątkowo przeciętnych norm zużycia wody, na podstawie których określana jest ilość doprowadzonej wody, kalkulowane też jest wynagrodzenie Zakładu należne jej od Odbiorców zewnętrznych z tytułu świadczenia na ich rzecz przedmiotowych usług dostarczania wody, które to usługi podlegają opodatkowaniu VAT).

Po drugie, Metoda ilościowa obiektywnie (tu: w oparciu o obiektywne dane – wyliczone na podstawie liczników, przeciętnych norm zużycia wody, informacji od ochotniczej straży pożarnej lub Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej) odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą (tu: działalność gospodarczą w zakresie doprowadzania wody) oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Należy bowiem wskazać, że zasadniczo każdy Odbiorca zewnętrzny, do którego doprowadzona jest / będzie woda, posiada/ będzie posiadał licznik, który wskazuje/będzie wskazywał ilość wody doprowadzonej (dostarczonej) do danego Odbiorcy zewnętrznego. Tożsame liczniki co do zasady są/będą również zamontowane u każdego Odbiorcy wewnętrznego. W przypadku niewielkiej ilości Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych ilość dostarczonej wody jest/będzie precyzyjnie określana na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Tym samym, rozpatrywany przez Gminę Prewspółczynnik, kalkulowany w oparciu o Metodę ilościową, najpełniej odzwierciedla, na bazie obiektywnych danych, tj. danych z liczników, danych wynikających z wskazanego Rozporządzenia Ministra Infrastruktury i informacji od ochotniczej straży pożarnej lub Komendanta Powiatowego Państwowej Straży Pożarnej, część Wydatków, którą proporcjonalnie należy przypisać na działalność gospodarczą w zakresie dostarczania wody oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. W rezultacie najpełniej realizuje też dyspozycję art. 86 ust. 1 „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…)”, który to przepis wyznacza ramy stosowania art. 86 ust. 2a i nast. i który przy wykładni tych przepisów żadną miarą nie może być pomijany.

Po trzecie, należy zauważyć, że Metoda ilościowa eliminuje niezgodne z zasadą neutralności skutki kalkulacji Prewspółczynnika według Rozporządzenia i zastosowania tak wyliczonego Prewspółczynnika, a mianowicie nie różnicuje prawa do odliczenia VAT od Wydatków w zależności od formy organizacyjnej, w której prowadzona jest gospodarka wodno-ściekowa, tj. w zależności od tego, czy doprowadzaniem wody zajmuje się bezpośrednio Urząd Gminy, jednostka budżetowa Gminy czy zakład budżetowy – sposób kalkulacji Prewspółczynnika w myśl Rozporządzenia jest bowiem inny dla każdej z tych jednostek i tym samym inny jest zakres prawa do odliczenia VAT – mimo że w każdym przypadku sposób wykorzystania wybudowanej infrastruktury wodociągowej do opodatkowanej VAT działalności gospodarczej jest taki sam.

W rezultacie, uwzględniając powyższą argumentację, należy stwierdzić, że Prewspółczynnik kalkulowany Metodą ilościową najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Gminę Wydatków, ponieważ spełnia warunki przewidziane w art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy za reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków, należy uznać Metodę ilościową.

B. Interpretacje indywidualne i orzecznictwo sądów administracyjnych

Prawidłowość stanowiska Gminy w bardzo zbliżonych sytuacjach do przypadku Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS). Przykładowo w interpretacji z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP4-1.4012.465.2020.2.AM DKIS uznał, że „Podsumowując, z uwagi na przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wodociągowej do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, odliczając podatek naliczony z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z tą Infrastrukturą, Gmina ma prawo zastosować przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy oparty na kryterium udziału rocznego sumy określonych w m³ ilości wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT w sumie określonych w m³ ilości wody dostarczonej w ramach ogółu transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i na potrzeby własne niepodlegające VAT)”. Tożsame stanowisko DKIS przedstawił m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 25 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.102.2025.1.IG, w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.934.2024.1.PRP, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.861.2020.1.MWJ, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2020 r., sygn. akt 0111-KDIB3-2.4012.599.2020.1.DK oraz interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2020 r., sygn. akt 0114-KDIP4-1.4012.311.2020.2.PS.

Ponadto, należy zauważyć, że prawidłowość podejścia Wnioskodawcy w podobnych sytuacjach do przypadku Gminy potwierdzają liczne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA), jak i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Tytułem przykładu:

· w wyroku z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1293/19 NSA wskazał, że „cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną (…). Podkreślić należy, iż Gmina wskazuje dlaczego proponowana przez nią metoda jest bardziej reprezentatywna. Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i, co kluczowe z punkty widzenia wymogów ustawowych, pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym”;

· w wyroku z dnia 28 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1114/19, NSA w odniesieniu do prawidłowości wyboru Prewspółczynnika obliczonego zgodnie z Metodą ilościową uznał, że „proponowana przez Gminę metoda uwzględnia specyfikę działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy o podatku od towarów i usług. Z zaproponowanego przez Gminę klucza wynika bowiem, że Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków związanych z Infrastrukturą w oparciu o sposób określenia proporcji za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych oraz ścieków odprowadzonych do ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT)”.

· podobne wnioski zaprezentował WSA w Łodzi w wyroku z dnia 22 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Łd 688/19 podkreślając, że „o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki polegającej na odprowadzaniu ścieków. Tymczasem, ze względu na specyfikę działalności wodnokanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających opodatkowaniu. Dostarczenie wody i odprowadzanie ścieków jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań niepodlegających opodatkowaniu. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT - System Informacji Prawnej LEX). Nie można racjonalnie zakładać, że korzystanie z dotacji (np. na pokrycie wydatków inwestycyjnych w zakresie sieci wodno-kanalizacyjnej) będzie służyło jedynie realizacji czynności nieopodatkowanych. Z tego względu ujęcie tego rodzaju dofinansowania po stronie rocznych całkowitych obrotów z działalności wodno-kanalizacyjnej prowadziłoby do uzyskania wyniku odbiegającego od faktycznych proporcji między działaniami podlegającymi i niepodlegającymi opodatkowaniu w zakresie działalności polegającej na odprowadzaniu ścieków, zakłócając tym samym neutralność podatku od towarów i usług. W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności gminy, to nie uwzględnia specyfiki polegającej na odprowadzaniu ścieków (…) Przyjęty w rozporządzeniu sposób kalkulacji prewspółczynnika powoduje, iż w zależności od tego czy przedmiotowa infrastruktura znajdowałaby się w urzędzie obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego, jednostce budżetowej bądź zakładzie budżetowym, to prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową infrastrukturą przy zastosowaniu prewspółczynnika właściwego dla jednostki/zakładu kształtowałoby się na innym poziomie, mimo że obiektywny zakres wykorzystania infrastruktury nie uległby żadnej zmianie. W konsekwencji, zakres prawa do odliczenia zgodnie z rozporządzeniem byłby uzależniony od formy organizacyjno-prawnej jednostki organizacyjnej wykorzystującej infrastrukturę, a nie od obiektywnych kryteriów. W przypadku proporcji zaproponowanej przez gminę, niezależnie od tego, jaka jednostka będzie wykorzystywała infrastrukturę zakres prawa do odliczenia będzie identyczny ”.

Reasumując, uwzględniając powyżej dokonaną analizę, zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach Gmina jest i będzie uprawniona do odliczenia VAT od Wydatków przy zastosowaniu Prewspółczynnika określonego w oparciu o Metodę ilościową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z wniosku stwierdzeniu, że: „ Prewspółczynnik kalkulowany Metodą ilościową najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody i dokonywanych przez Gminę Wydatków, ponieważ spełnia warunki przewidziane w art. 86 ust. 2b Ustawy o VAT.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy za reprezentatywną metodę kalkulacji Prewspółczynnika, w celu odliczenia VAT od Wydatków inwestycyjnych i Wydatków bieżących, należy uznać Metodę ilościową”.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.