Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.1070.2025.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6    listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania pn.: „...”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 12 grudnia 2025 r. (wpływ) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... jest czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dostawy wody, odprowadzania ścieków oraz wynajmów lokali. Gmina prowadzi działalność mieszaną, tzn. opodatkowaną, zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Z dniem 1 stycznia 2017 roku gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczanie podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi. Zgodnie z ustawą o VAT, Gmina corocznie ustala wskaźniki proporcji zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w oparciu o dane z poprzedzającego roku.

Gmina ... otrzymała dofinansowanie w ramach KPO B3.1.1 Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich na zadanie pn. „...”. W ramach zadania zostanie wykonane:

1.  kanalizacja sanitarna w miejscowości ... gmina ... - sieć główna oraz przyłącza kanalizacyjne. Budowa przedmiotowej sieci kanalizacyjnej pozwoli na korzystanie z ulepszonego oczyszczania ścieków ok ... osobom. Do sieci kanalizacyjnej zostaną przyłączone jedynie osoby fizyczne oraz podmioty gospodarcze, nie planuje się przyłączenia jednostek gminnych. Efekty inwestycji wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

2.  przebudowa i rozbudowa stacji uzdatniania wody w .... Uzdatniona woda będzie trafiała do osób fizycznych jak również do budynków takich jak: świetlice wiejskie. Efekty inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednostka samorządu terytorialnego wykonuje czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są one do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W zakresie dostarczania wody, głównym celem jest wykonywanie usługi na rzecz mieszkańców i podmiotów gospodarczych, za którą wystawia faktury sprzedaży, a należny podatek VAT odprowadza do Urzędu Skarbowego. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji wystawiane będą na Gminę ....

Gmina przy realizacji przebudowy stacji uzdatniania wody w ... nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

3.  zakup oraz wymiana wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania. Wymiana wodomierzy zostanie wykonana w gospodarstwach domowych oraz jednostkach budżetowych Gminy zlokalizowanych poza aglomeracją. Ponadto w ramach przedmiotowego zadania zostanie wykonane ... szt. punktów monitoringu przepływu na sieci wodociągowej na terenie Gminy .... Wszystkie urządzenia montowane w ramach zadania należy uznać za technologie informacyjno-komunikacyjne. Efekty inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednostka samorządu terytorialnego wykonuje czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są one do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W zakresie dostarczania wody, głównym celem jest wykonywanie usługi na rzecz mieszkańców i podmiotów gospodarczych, za którą wystawia faktury sprzedaży, a należny podatek VAT odprowadza do Urzędu Skarbowego. Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji wystawiane będą na Gminę .... Gmina przy realizacji zakupu i wymiany wodomierzy nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług).

Gmina będzie dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z przebudową stacji uzdatniania wody oraz z zakupem i wymianą wodomierzy przy zastosowaniu proporcji wyliczonej na podstawie ilości m³ wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych w ramach czynności opodatkowanych VAT, wykonanych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT do całkowitej ilości m³ wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych na terenie Gminy – zarówno w ramach czynności opodatkowanych VAT, jak i niepodlegających opodatkowaniu (na potrzeby własne) wg następującego wzoru:

X = (Z/(Z + W)) x 100% Gdzie:

X – prewspółczynnik,

Z – ilość wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych w danym roku w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT (w m³),

W – ilość wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych w danym roku na potrzeby własne niepodlegające VAT (w m³).

Otrzymaną w ten sposób proporcję, stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Gmina zaokrągla w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Ponadto w koszt zadania wliczony jest nadzór inwestorski oraz wykonanie niezbędnej dokumentacji (PFU oraz dokumentacja projektowa). Roboty budowlane i związany z nimi nadzór inwestorski przewidziane są na lata 2025.

Uzupełnienie wniosku

Na pytania w wezwaniu o treści:

1.  Czy każda dostarczona woda będzie opomiarowana? Jeżeli nie to w jaki sposób ustalana będzie jej ilość?

2.  Czy każdy odbiór ścieków będzie opomiarowany? Jeżeli nie to w jaki sposób ustalana będzie ich ilość?

3.  Czy będą wykorzystywać Państwo wodę również do celów przeciwpożarowych oraz na cele technologiczne? Jeżeli tak, to:

a.  Czy ilość wody wykorzystywanej do celów przeciwpożarowych oraz na cele technologiczne jest/będzie mierzona? Jeśli tak, jaką metodą?

b.  W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) dokonują Państwo pomiaru ilości wody dostarczonej na cele technologiczne oraz na cele przeciwpożarowe?

c.   W jaki sposób będzie uwzględniona w opisanym przez Państwa indywidualnym sposobie określenia proporcji (prewspółczynniku)?

4.  Proszę podać przesłanki, jakimi kierowali się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

5.  Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

6.  Czy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

7.  Należy wskazać przesłanki potwierdzające Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?

8.  Jakimi przesłankami kierują się Państwo uznając, że sposób ww. obliczenia proporcji objęty zakresem wniosku będzie bardziej reprezentatywny – bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych nabyć w stosunku do sposobu obliczenia proporcji wynikającego z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999)?

9.  Jakie przesłanki potwierdzają, że sposób określenia proporcji wynikający z ww. rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest/będzie mniej reprezentatywny od sposobu zaproponowanego przez Państwa w złożonym wniosku?

10.  Z jakich przyczyn, w celu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, nie korzystają Państwo ze sposobu określenia proporcji wskazanego w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników?

11.  Należy przedstawić analizę porównawczą prewspółczynnika wyliczonego według sposobu wskazanego przez Państwa oraz prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

Udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

1. Tak.

2. Tak.

3. Tak.

a.  Tak. Jednostki Straży Pożarnej mają obowiązek dokonywania raportów z ilości pobranej wody na cele przeciwpożarowe.

b.  Na podstawie raportów jednostek Straży Pożarnej.

c.   Będzie uwzględniona w pozycji ilości wody nieopodatkowanej.

4. Gmina uznając, że wskazany sposób określenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi, wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2 h ustawy o VAT. W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik ilościowy, nazywany również metrażowym (ilość metrów wody oraz ścieków), pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że zużycie to mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z budową/modernizacją/obsługą sieci i urządzeń wodno-kanalizacyjnych, które wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co przekłada się na sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Gmina jest również zdania, że wskazana przez nią metoda wyliczenia proporcji zapewni Gminie poszanowanie zasady neutralności podatku VAT, bo dzięki niej możliwe jest precyzyjne ustalenie tej części podatku naliczonego, która przypada na działalność gospodarczą Gminy w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, a w konsekwencji jego dokładne odliczenie.

5. Tak.

6. Tak.

7. Zdaniem Gminy, z treści art. 86 ust. 2a ustawy o podatku VAT nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością gospodarczą lub inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). Zatem respektując nałożony przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług podatnik (czyli w tym przypadku Gmina) powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych prewspólczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.

8. Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Metoda zaproponowana przez Gminę opiera się więc na konkretnych i dających się ustalić kryteriach i pozwala w sposób wymierny określić, w jakim zakresie sieć wodociągowa i kanalizacyjna jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Pomiar ilości dostarczanej wody i odbieranych ścieków prowadzi wprost do określenia zakresu wykorzystania nabytych towarów i usług do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. W konsekwencji należy stwierdzić, iż w porównaniu do prewspólczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej.

9.i 10. Gmina pragnie wskazać, iż sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną. Analizując strukturę obrotu z działalności Urzędu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspólczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, zniekształcają przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę. Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg pozycji dochodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zniekształca przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Urzędu. Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności realizowanych przez Urząd i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.

Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania Infrastruktury do odpłatnych czynności realizowanych przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych i do czynności pozostałych, za pomocą metrów sześciennych wody przesyłanej/ścieków odebranych za pomocą Infrastruktury do poszczególnych odbiorców.

W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących działalności wodociągowej/kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Sposób wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Urzędu, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy zakupów dotyczących Infrastruktury.

11. Najistotniejszą różnicą pomiędzy metodologią kalkulacji pre-współczynnika metrażowego a pre-współczynnika z Rozporządzenia (w zakresie odnoszącym się do urzędów obsługujących jednostki samorządów terytorialnych), jest rodzaj danych uwzględnianych przy wyliczeniu tych proporcji. Metodologia kalkulacji pre-współczynnika metrażowego, odwołuje się do liczby m³ wody dostarczonej/odebranych ścieków od/do Odbiorców zewnętrznych do całkowitej liczby m³ wody dostarczonej/odebranych ścieków ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych), za pośrednictwem Infrastruktury. Z powyższego wynika zatem, iż ww. metodologia uwzględnia wszelkie niezbędne dane związane z prowadzoną przez JST działalnością w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, a w konsekwencji odpowiada specyfice wykonywanej przez JST w ww. zakresie działalności i dokonywanych w tym zakresie nabyć. Inaczej jest w przypadku metodologii kalkulacji pre- współczynnika z Rozporządzenia. W tym zakresie sposób określenia proporcji dla Urzędu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Urzędu w całości dochodów wykonanych Urzędu. Powyższe oznacza, że proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Urząd ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich nie ma żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te - poza dochodami z tytułu usług dostawy wody/odbioru ścieków - nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności. W konsekwencji nie sposób uznać, że sposób wyliczenia proporcji zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu odpowiada specyfice wykonywanej przez JST działalności wodno-kanalizacyjnej i dokonywanych w tym zakresie nabyć, tj. Wydatków inwestycyjnych określonych we Wniosku.

Pytania

Czy Gmina ... ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania pn.: "...”?

Państwa stanowisko w sprawie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1, 2 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina ... jest czynnym podatnikiem i płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dostawy wody, odprowadzania ścieków oraz wynajmów lokali.

1.  Zadania inwestycyjne związane budową sieci kanalizacji sanitarnej, które Gmina ... ma realizować są zadaniami własnymi gminy. Dokonując zakupów celem realizacji opisanej inwestycji, gmina będzie nabywała je do w/w. działalności gospodarczej i tym samym będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT (art. 86 ust. 1 ustawy). Podstawowym warunkiem w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek VAT należny. W związku z realizowaną inwestycją związek taki zachodzi. Gmina nabywane podczas realizacji w/w inwestycji towary i usługi będzie wykorzystywać do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Użytkowanie kanalizacji będzie odpłatne i będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Usługi dostarczenia i oczyszczania ścieków wykonywane będą na podstawie umów cywilnoprawnych. Za wszystkie usługi świadczone mieszkańcom i podmiotom gospodarczym Gmina wystawia faktury VAT. Podatek należny wynikający z faktur odprowadza do urzędu skarbowego. Skoro efekty przedmiotowej inwestycji będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, a tym samym będzie miała możliwość odzyskania podatku VAT od zakupów związanych z realizowaną inwestycją. Oznacza to, że z każdej faktury zakupu związanej z działalnością opodatkowaną Gmina ... może odliczyć 100% podatku VAT naliczonego.

2.  Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jako, że Gmina przy realizacji zadania pn.: "..." dotyczącą stacji uzdatniania wody w ... nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych. Gmina wyraża stanowisko, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika, który wynosi 99%.

3.  Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jako, że Gmina przy realizacji zadania pn. :"..." dotyczącą zakupu i wymiany wodomierzy nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych. Gmina wyraża stanowisko, że w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika, który wynosi 99%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. Zgodnie z tym przepisem:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Na podstawie § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Przy czym zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty dochodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT. Z uwagi na fakt, że w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (realizującego zadania jednostki samorządu terytorialnego) utrudnione jest wyliczenie „obrotu” uzyskanego z tytułu czynności pozostających poza systemem VAT przyjęto zasadę – dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – że całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada wysokości zrealizowanych przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego dochodów. W tak zdefiniowanych dochodach mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego w imieniu jednostki samorządu terytorialnego zadań mieszczących się poza systemem VAT.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu 27/35 podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Natomiast według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Świadczą Państwo usługi w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców tzw. odbiorców zewnętrznych oraz na rzecz jednostek organizacyjnych tzw. odbiorców wewnętrznych.

Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach KPO B3.1.1 Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich na zadanie pn. „...”. W ramach zadania zostanie wykonane:

1.  kanalizacja sanitarna w miejscowości ... gmina ... - sieć główna oraz przyłącza kanalizacyjne,

2.  przebudowa i rozbudowa stacji uzdatniania wody w ...,

3.  zakup oraz wymiana wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania.

Do sieci kanalizacyjnej zostaną przyłączone jedynie osoby fizyczne oraz podmioty gospodarcze, nie planuje się przyłączenia jednostek gminnych. Efekty inwestycji wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Uzdatniona woda będzie trafiała do osób fizycznych jak również do budynków takich jak: świetlice wiejskie. Efekty inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina przy realizacji przebudowy stacji uzdatniania wody w ... nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Wymiana wodomierzy zostanie wykonana w gospodarstwach domowych oraz jednostkach budżetowych Gminy zlokalizowanych poza aglomeracją. Ponadto w ramach przedmiotowego zadania zostanie wykonane ... szt. punktów monitoringu przepływu na sieci wodociągowej na terenie Gminy .... Efekty inwestycji wykorzystywane będą zarówno do czynności opodatkowanych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina przy realizacji zakupu i wymiany wodomierzy nie jest w stanie bezpośrednio i jednoznacznie przyporządkować wydatków związanych z realizowaną inwestycją do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) i do celów związanych z działalnością jednostek budżetowych (czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Każda dostawa wody i każdy odbiór ścieków będzie opomiarowany

Gmina będzie dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z przebudową stacji uzdatniania wody oraz z zakupem i wymianą wodomierzy przy zastosowaniu proporcji wyliczonej na podstawie ilości m³ wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych w ramach czynności opodatkowanych VAT, wykonanych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT do całkowitej ilości m³ wody dostarczonej/ścieków odprowadzonych na terenie Gminy – zarówno w ramach czynności opodatkowanych VAT, jak i niepodlegających opodatkowaniu (na potrzeby własne). Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Gmina uznając, że wskazany sposób określenia proporcji będzie najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi, wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2 h ustawy o VAT. W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik ilościowy, nazywany również metrażowym (ilość metrów wody oraz ścieków), pozwala ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że zużycie to mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z budową/modernizacją/obsługą sieci i urządzeń wodno-kanalizacyjnych, które wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co przekłada się na sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Gmina jest również zdania, że wskazana przez nią metoda wyliczenia proporcji zapewni Gminie poszanowanie zasady neutralności podatku VAT, bo dzięki niej możliwe jest precyzyjne ustalenie tej części podatku naliczonego, która przypada na działalność gospodarczą Gminy w zakresie gospodarki wodno-kanalizacyjnej, a w konsekwencji jego dokładne odliczenie.

Przechodząc do kwestii objętych zakresem zadanego pytania wskazać należy, że w przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, są Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·      zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·      obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Podkreślić należy, że Gmina – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

NSA, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, podkreślił, że:

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że motywując zasadność stosowania odrębnego prewspółczynnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z zadaniem pn. „...” w części dotyczącej przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody w ... oraz zakupu oraz wymiany wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania wskazali Państwo, że przedstawiona metoda najbardziej będzie odpowiadała specyfice wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfice dokonywanych przez Państwa nabyć. Sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

W Państwa opinii, Gmina korzysta z prewspółczynnika metrażowego jako metody bardziej reprezentatywnej. Obliczona w ten sposób proporcja najlepiej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT. Przede wszystkim najbardziej odpowiada ona specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, ponieważ odnosi się wyłącznie do tej działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla określonej wysokości związanego z nią obrotu podatkowego VAT (ustalenie metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków). Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności.

Zatem, analizując przedstawione okoliczności sprawy na tle powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji, w przypadku realizacji zadania pn. „...” w części dotyczącej przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody w ... oraz zakupu oraz wymiany wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania, może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć. Mając na uwadze Państwa wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia proporcji dotyczącej wydatków na przebudowę i rozbudowę stacji uzdatniania wody w ... oraz zakup oraz wymianę wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania, że metoda ta będzie zapewniała dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Pomiaru dokonują Państwo za pomocą dokładnej aparatury pomiarowej, tzw. wodomierzy (liczników) spełniających wszystkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Urządzenia te zamontowane są na większości budynków należących do odbiorców zewnętrznych oraz na wszystkich budynkach jednostek organizacyjnych Gminy (odbiorcy wewnętrzni).

Przyjęta przez Państwa metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury rodzaje działalności.

Mając na uwadze opis sprawy i przedstawiony sposób wyliczenia prewspółczynnika określonego w oparciu o metodę metrażową dotyczącego wydatków związanych z realizacją zadania pn.: „...” w części dotyczącej przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody w ... oraz zakupu oraz wymiany wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania należy stwierdzić, że zapewnia on dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zatem w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania pn.: „...” w części dotyczącej przebudowy i rozbudowy stacji uzdatniania wody w ... oraz zakupu oraz wymiany wodomierzy do zdalnego odczytu wraz z niezbędnymi elementami do prawidłowego funkcjonowania będą Państwo mieli prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego według prewspółczynnika metrażowego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją zadania pn.: „...” w części dotyczącej budowy kanalizacji sanitarnej w miejscowości ... gmina ... - sieć główna oraz przyłącza kanalizacyjne będą Państwo mieli prawo do pełnego odliczenia na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – efekty w tej części inwestycji wykorzystywane będą wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko uznałem je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „(...) przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że zużycie to mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć(…). ” oraz, że „ Prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość metrów sześciennych dostarczanej do podmiotów zewnętrznych wody i odprowadzanych od podmiotów zewnętrznych ścieków w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczej wykazującej niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT) i co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.”. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową i kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.