Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.1166.2025.2.MJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy

-    prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę instalacji fotowoltaicznych ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „…” oraz wydatków z tytułu bieżącego utrzymania instalacji fotowoltaicznych, przy zastosowaniu prewspółczynnika z Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.,

-    braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od pozostałych wydatków ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „…”,

-    korekty wieloletniej podatku naliczonego wynikającego z wydatków ponoszonych na instalacje fotowoltaiczne.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 lutego 2026 r. (data wpływu 9 lutego 2026 r.) oraz pismem z 9 lutego 2026 r. (data wpływu 10 lutego 2026 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina … (dalej „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 2025 r. poz. 1153 ze zm.) dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”, Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują działające w formie jednostek budżetowych: Miejsko – Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, Szkoła Podstawowa, Przedszkole Publiczne oraz Żłobek …. Dodatkowo w ramach wskazanej powyżej struktury funkcjonuje Zakład Gospodarki Komunalnej w …, działający w formie samodzielnego zakładu budżetowego. Zakład Gospodarki Komunalnej (dalej „ZGK”) zajmuje się m.in. działalnością w obszarze zaopatrzenia mieszkańców w wodę oraz odbioru ścieków, a także związanych z tym świadczeń pomocniczych (takich jak np. usuwanie awarii na sieciach wodociągowych). Gmina za pośrednictwem jednostek organizacyjnych dokonuje/ będzie dokonywała zarówno transakcji opodatkowanych VAT według właściwych stawek, jak również podlegających opodatkowaniu i jednocześnie korzystających ze zwolnienia z VAT. Ponadto Gmina za pośrednictwem jednostek organizacyjnych może dokonywać innych czynności (w tym niepodlegających ustawie o VAT) wynikających z zadań statutowych nałożonych na Gminę i jej jednostki budżetowe. Centralizacja rozliczeń podatku od towarów i usług z podległymi jednostkami nastąpiła z dniem 1 stycznia 2017 roku.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej. Ochotnicza Straż Pożarna realizuje zadania własne Gminy w zakresie utrzymania gotowości bojowej, garażowanie wozów bojowych, przechowywanie innego wyposażenia oraz udostępnienie strażakom biorącym udział w wyjazdach do zdarzeń zaplecza socjalnego (szatni, łazienki). Poza tym budynki Ochotniczych Straży Pożarnych w … i … przeznaczone są również do zebrań, szkoleń oraz spotkań członków OSP. Zadania te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina planuje wykonanie inwestycji pod nazwą: … (dalej: „Inwestycja”, „Projekt” lub „…”). Inwestycja planowana jest do realizacji przy udziale środków pochodzących z dofinansowania w ramach Programu: Fundusze Europejskie dla … 2021 – 2027 w kwocie … zł oraz ze środków własnych w kwocie … zł. W dniu 17.07.2025 r. Gmina złożyła do Urzędu Marszałkowskiego w … z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego wniosek nr … o dofinansowanie w ramach Programu: Fundusze Europejskie dla … 2021 – 2027 w ramach naboru nr … dla działania 2.7 Zwiększenie efektywności energetycznej budynków użyteczności publicznej (ZIT). Planowana wartość Inwestycji pn.: … to kwota … zł brutto.

Przedmiotem Inwestycji będzie …. Realizacja Projektu ma na celu poprawę efektywności energetycznej budynków remiz Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … oraz przy ul. … w …. Realizacja działań modernizacyjnych pozwoli na zmniejszenie śladu węglowego. Zastosowanie energooszczędnych rozwiązań (m.in. wymiana okien i drzwi, instalacji c.o., ocieplenie budynku, wymiana źródeł ciepła) pozwoli na zmniejszenie emisji gazów cieplarnianych. Dodatkowo, to także poprawa ogólnej niezawodności budynków. Wiąże się to z lepszą organizacją pracy w sytuacjach kryzysowych, co zapewni społeczności gminnej stabilność i bezpieczeństwo. Modernizacja energetyczna ww. budynków wiąże się z redukcją kosztów eksploatacyjnych związanych ze zużyciem energii cieplnej. Zmniejszenie kosztów energii ma więc wymierne korzyści finansowe, które wspierają rozwój jednostek Ochotniczych Straży Pożarnych. Obiekty oraz przy ul. … w … pełnią funkcję użyteczności publicznej i są własnością Gminy …. Stan techniczny budynków przed modernizacją jednoznacznie wskazuje na niedostosowanie przegród budowlanych, stolarki okiennej i drzwiowej, źródeł ciepła oraz instalacji do aktualnych standardów energetycznych. Budynki wyposażone są w przestarzałe, bezklasowe piece węglowe, generujące znaczną emisję zanieczyszczeń. Brak jest odpowiedniej izolacji cieplnej ścian, dachów i podłóg, a zastosowane instalacje oświetleniowe oraz grzewcze są nieefektywne energetycznie i kosztowne w eksploatacji.

Zakres zaplanowanych prac w ramach Inwestycji będzie obejmował:

1.      Docieplenie ścian zewnętrznych, dachów, podłóg i fundamentów,

2.      Wymianę stolarki okiennej i drzwiowej,

3.      Modernizacja instalacji centralnego ogrzewania, modernizacja c.w.u. w zakresie wymiany elektrycznych przepływowych podgrzewaczy c.w.u. na nowe oraz wykonanie instalacji fotowoltaicznej. W … elektrownia fotowoltaiczna o mocy 7,70 kWp (ON – GRID) zlokalizowana będzie na dachu płaskim, na konstrukcji aluminiowej na istniejącym budynku. W … elektrownia fotowoltaiczna o mocy 9,90 kWp (ON – GRID) zlokalizowana będzie na gruncie, którego właścicielem jest Gmina …, na konstrukcji aluminiowej.

4.      Wymianę źródeł ciepła na kotły na biomasę zgodne z ustawą antysmogową,

5.      Modernizację oświetlenia wewnętrznego i instalacji elektrycznej,

6.      Wykonanie izolacji przewwilgociowej,

7.      Prace odtworzeniowe wewnątrz pomieszczeń.

Odbiorcami Projektu będą bezpośrednio strażacy ochotnicy, którzy na co dzień wykorzystują te obiekty do działań ratowniczych. Realizacja Inwestycji zaplanowana została na rok 2026. Zgodnie z art. 7 ust. 14 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy ochrona przeciwpożarowa. Zadanie to wpisuje się w zakres utrzymania gotowości bojowej Ochotniczej Straży Pożarnej w … i …. Wydatki inwestycyjne związane z planowaną Inwestycją będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Wnioskodawcę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Będzie możliwość wyodrębnienia wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną z całego zadania pn.: ….

Gmina zawrze umowę z wykonawcą Inwestycji, faktura za montaż instalacji fotowoltaicznej będzie odrębnie zafakturowana lub wyszczególniona w osobnej pozycji na fakturze zbiorczej. Gmina będzie ponosiła wydatki inwestycyjne związane z termomodernizacją budynku remizy Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … oraz termomodernizacją budynku remizy Ochotniczej Straży pożarnej przy ul. … w … takie jak: nabycie usług projektowych – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego. Przedmiotowe zadanie będzie finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych. Ustalona dla Urzędu Gminy … ostateczna wartość prewspółczynnika (tj. proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm. – dalej „ustawa o VAT”) na rok 2024 oraz 2025 wyniosła 4%. Urząd dokonał kalkulacji prewspółczynnika zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. Z kolei współczynnik Urzędu (proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2-33 ustawy o VAT) wyniósł 19% za rok 2024 oraz 18% za rok 2025.

Panele fotowoltaiczne, które zostaną zamontowane na budynku remizy Ochotniczej Straży Pożarnej w … oraz na gruncie, w pobliżu budynku remizy Ochotniczej Straży Pożeranej w … będą wytwarzały energię elektryczną na potrzeby własne Ochotniczych Straży Pożarnych w … i …. Energia elektryczna rozliczana będzie zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.) – (dalej: ustawa o OZE). W związku z realizacją inwestycji Gmina … będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27a ustawy o OZE. Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE. W chwili obecnej dla planowanego projektu termomodernizacji budynków remiz OSP w … i … Gmina posiada umowę z firmą energetyczną na standardowych zasadach bez instalacji fotowoltaicznej. Po zainstalowaniu instalacji podpisane zostaną kompleksowe umowy sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług odbioru i rozliczenia energii elektrycznej wprowadzonej do sieci Operatora Systemu Dystrybucji (dalej: OSD) z mikroinstalacji fotowoltaicznych. W celu prowadzenia rozliczeń z prosumentem, zgodnie z art. 4c ust. 1 ustawy o OZE, sprzedawca będzie prowadził dla niego konto (konto prosumenta), na którym ewidencjonować będzie ilość energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez prosumenta oraz wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec wartości energii pobranej z tej sieci przez prosumenta, w celu jej zużycia na potrzeby własne. Nadwyżka energii elektrycznej zostanie wprowadzona do sieci lokalnej OSD. Gmina będzie występować zarówno jako odbiorca energii elektrycznej, jak i prosument energii elektrycznej. Gmina jako prosument – w związku z rozliczeniem w modelu net – billing wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawić faktury na sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej. Panele fotowoltaiczne na obydwu obiektach stanowić będą mikroinstalację w rozumieniu przepisów o OZE.

W konsekwencji, efekty planowanej inwestycji, o której mowa we wniosku, będą wykorzystywane przez Gminę również do działalności gospodarczej. Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz będzie prosumentem wytwarzającym i wprowadzającym energię do sieci dystrybucji elektroenergetycznej. Taka dostawa stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE dotyczy energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta wytwarzającego energię elektryczną w instalacji OZE, której wytworzenie i wprowadzenie po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r. W związku z powyższym instalacje fotowoltaiczne na budynku OSP … oraz zamontowanych na gruncie w pobliżu budynku OSP w … będą służyły do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na pytania:

1.     Czyją własnością jest budynek remizy Ochotniczej Straży pożarnej przy ul. … w …? Jeśli ww. budynek jest własnością Gminy …, to na podstawie jakiej umowy jest udostępniany na rzecz OSP? Czy udostępnienie jest odpłatne czy nieodpłatne?

Odpowiedź: Budynek Remizy Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … jest własnością Gminy … i jest przyjęty na środki trwałe. Udostępniony jest na rzez remizy OSP w …. Nie ma formalnie sporządzonej umowy, OSP korzysta z obiektu bezumownie w związku z utrzymaniem gotowości bojowej oraz ochrony przeciwpożarowej na ternie gminy. Udostępnienie jest nieodpłatne. Zgodnie z wydanym przez Burmistrza Miasta i Gminy … zaświadczeniem z dnia 09.04.2004 r. … zaświadcza się, że Ochotnicza Straż Pożarna w … nie posiada tytułu prawnego do użytkowanej Strażnicy w …, przy ul. …, w której prowadzi działalność statutową. Powyższa nieruchomość wraz z przynależnym do niej terenem stanowi własność Gminy …, a Ochotnicza Straż Pożarna w … jest jedynie użytkownikiem na podstawie art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej.

2.     Czyją własnością jest budynek remizy Ochotniczej Straży pożarnej przy ul. … w … oraz grunt na którym zostaną zamontowane panele fotowoltaiczne? Jeśli ww. budynek i grunt jest własnością Gminy …, to na podstawie jakiej umowy jest udostępniany na rzecz OSP? Czy udostępnienie jest odpłatne czy nieodpłatne?

Odpowiedź: Budynek remizy Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … oraz grunt na którym zostaną zamontowane panele fotowoltaiczne są własnością Gminy … i są przyjęte na środki trwałe, udostępnienie na rzez OSP dokonane zostało na podstawie umowy użyczenia remizy oraz gruntu (działka nr … i … obręb …) z dnia 7 maja 2024 r. Udostępnienie jest nieodpłatne.

3.     Do jakich czynności będą wykorzystywane przez Państwa instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu, o którym mowa we wniosku, tj. czy do czynności:

a.      opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

b.      zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

c.      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności)?

Odpowiedź: Instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu, o których mowa we wniosku będą wykorzystywane do czynności:

a)     opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej przez panele fotowoltaiczne, której odbiorcą będzie Operator Systemu Dystrybucji

b)     nie dotyczy,

c)      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – utrzymanie gotowości bojowej budynków OSP, garażowanie wozów bojowych, przechowywanie innego wyposażenia strażackiego, udostępnienie strażakom biorącym udział w wyjazdach do zdarzeń zaplecza socjalnego (szatni, łazienki), organizowanie zebrań i szkoleń członków OSP. Dotyczy również czynności nieodpłatnego użyczenia przez Gminę … budynków i gruntów na rzez OSP.

4.     W sytuacji, gdy instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: W sytuacji, gdy instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie całkowitej możliwości bezpośredniego przypisania wszystkich ponoszonych wydatków do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Jedyną możliwością jest zastosowanie prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

5.     W sytuacji, gdy instalacje fotowoltaiczne będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy będą Państwo mieli obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Odpowiedź: W sytuacji, gdy instalacje fotowoltaiczne będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT - (nie dotyczy) Gmina nie będzie miała możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku zaliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

6.     Do jakich czynności będą Państwo wykorzystywać nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej), które powstaną w ramach realizowanego projektu, tj. czy do czynności:

a.      opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

b.      zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

c.      niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności)?

Odpowiedź:

a)     Nie dotyczy,

b)     Nie dotyczy,

c)      utrzymanie gotowości bojowej, ochrona przeciwpożarowa.

7.     W sytuacji, gdy nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty realizowanego projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznych) będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to czy istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź: Sytuacja nie występuje, gdyż nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty realizowanego projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej) będą związane z działalnością poza VAT.

8.     W sytuacji, gdy nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty realizowanego projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznych) będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Odpowiedź: Sytuacja nie występuje, gdyż nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty realizowanego projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej) będą związane z działalnością poza VAT.

9.     Czy instalacje fotowoltaiczne, objęte zakresem wniosku, będą stanowiły budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725)?

Odpowiedź: Instalacje fotowoltaiczne objęte zakresem wniosku nie będą stanowiły budowli w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz.U. 2024 r. poz. 725).

Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na dachu OSP w … stanowić będzie urządzenie budowlane.

Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na gruncie przy budynku OSP w … stanowić będzie urządzenie techniczne, które realizuje funkcję technologiczną (przetwarzanie energii). Konstrukcja wsporcza (stelaż) będzie uznawana za budowlę (art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego).

Instalacje fotowoltaiczne nie posiadają cech budowlanych.

10.  Czy instalacja fotowoltaiczna zlokalizowana przy budynku Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … będzie trwale związana z gruntem?

Odpowiedź: Instalacja fotowoltaiczna - jako urządzenie techniczne zlokalizowana przy budynku Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … nie będzie trwale związana z gruntem – istnieje możliwość jej demontażu i odłączenia. W rozumieniu ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych art. 1a pkt 2 lit. b (Dz. U. 2025 poz. 707) konstrukcja wsporcza (stelaż) instalacji fotowoltaicznej - wyłącznie w zakresie jej części budowlanych, wymaga zakotwienia i będzie trwale związana z gruntem.

11.  Czy instalacje fotowoltaiczne zwiększają wartość początkową budynków, na/przy których są montowane?

Odpowiedź: Instalacje fotowoltaiczne nie zwiększają wartości początkowej budynków, na/ przy których są montowane.

12.   Czy instalacje fotowoltaiczne, objęte zakresem wniosku, będą stanowiły środki trwałe, których wartość początkowa przekracza 15 tys. zł, czy ulepszenie środków trwałych (budynków OSP)? Proszę wskazać odrębnie dla każdej z instalacji.

Odpowiedź: Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku przy ul. … w … będzie stanowiła środek trwały i przekroczy wartość początkową 15 tys. zł.

Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku w … przy ul. … będzie stanowiła środek trwały i przekroczy wartość początkową 15 tys. zł.

Pytania

1.     Czy Gmina … będzie miała prawną możliwość częściowego odliczenia podatku VAT przy realizacji inwestycji pod nazwą: … oraz z tytułu bieżącego utrzymania instalacji, przy zastosowaniu prewspółczynnika z Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.?

2.     W przypadku uznania, iż Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z montażem paneli fotowoltaicznych przy realizacji zadania … z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. czy podatek VAT odliczony od montażu paneli fotowoltaicznych będzie podlegać korekcie 10 letniej, czy też 5 letniej zgodnie z art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina będzie miała możliwość częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji oraz od bieżących wydatków związanych z utrzymaniem inwestycji opisanej we wniosku przy zastosowaniu prewspółczynnika z Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z montażem paneli fotowoltaicznych przy realizacji zadania … z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a – 2h ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz podatek VAT odliczony od montażu paneli fotowoltaicznych będzie podlegać 5 letniej zgodnie z art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT odpłatne świadczenie usług sprzedaży energii elektrycznej stanowi w ocenie Gminy czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Natomiast w przypadku wykorzystywania infrastruktury na potrzeby własne Gminy, czynność ta w ocenie Gminy nie jest objęta regulacjami ustawy o VAT. Zdaniem Gminy inwestycja będzie przez nią wykorzystywana zarówno do czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie natomiast z ust. 2b tego przepisu, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)     zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)     obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jednocześnie w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT zamieszczono delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Minister Finansów w przywołanym Rozporządzeniu określił w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”, a także wskazał dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji. Zdaniem Gminy, będzie jej przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od części wydatków dotyczących instalacji fotowoltaicznej w ramach realizowanego projektu oraz bieżące utrzymanie inwestycji, przy zastosowaniu prewspółczynnika wynikającego z Rozporządzenia Ministerstwa Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2021 r. poz. 999) – dalej Rozporządzenie. Od pozostałych wydatków związanych z termomodernizacją budynku remizy Ochotniczej Straży Pożarnej przy ul. … w … oraz termomodernizacją budynku remizy Ochotniczej Straży pożarnej przy ul. … w …, (poza instalacją fotowoltaiczną), Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Poniesione wydatki – poza wydatkami na wykonanie instalacji fotowoltaicznej będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT – utrzymanie gotowości bojowej Ochotniczej Straży Pożarnej w … i w … – zadania z art. 7 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym. Gmina wskazuje w tym miejscu, że będzie w stanie wyodrębnić ponoszone w ramach inwestycji wydatki (inne niż wydatki na montaż instalacji fotowoltaicznej). Odnosząc kwestię możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji, w przypadku wydatków poniesionych na wykonanie instalacji fotowoltaicznej na budynku remizy OSP w … oraz na gruncie w pobliżu budynku remizy OSP w …, Gmina zauważa, że instalacja będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej jej działania w charakterze prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Wydatki poniesione na montaż instalacji fotowoltaicznej na budynku remizy OSP w … oraz na gruncie w pobliżu budynku remizy OSP w … będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT). Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w wyroku TSUEC-219/12. Sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, Gminę uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - bowiem Gmina będzie dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej. Wprowadzenie do sieci przez Gminę prądu, który zostanie wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej, będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W ocenie Gminy w przedmiotowej sprawie Gmina będzie występowała w roli podatnika VAT. Wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznej oraz wydatki związane z bieżącym utrzymaniem instalacji, pozostają w bezspornym związku w wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi, tj. wyprowadzeniem do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w mikroistalacji na budynku remizy OSP w … oraz na gruncie przy budynku remizy OSP w …. Budynki remizy OSP w … i … wykorzystywane będą częściowo do czynności niepodlegających opodatkowaniu (realizacja zadań własnych Gminy z zakresu ochrony przeciwpożarowej, zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty), a częściowo do czynności opodatkowanych (wprowadzenie do sieci energetycznej prądu, sprzedaż prądu). Z tego względu w ocenie Gminy, przysługuje jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od części wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, która będzie dotyczyć montażu instalacji fotowoltaicznej oraz bieżące utrzymanie inwestycji przy zastosowaniu prewspółczynnika VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, w tym celu powinna ona zastosować prewspółczynnik, o którym mowa w Rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Reasumując, Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego od części wydatków dotyczących instalacji fotowoltaicznej w ramach realizowanego projektu oraz bieżące utrzymanie instalacji, przy zastosowaniu prewspółczynnika. Powyższe znajdują również uzasadnienie w następujących interpretacjach dotyczących wykorzystania instalacji fotowoltaicznej:

1.     Interpretacja z dnia 22 marca 2024 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.14.2024.2.HW,

2.     Interpretacja z dnia 18 marca 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4.1.43.2024.2.DP,

3.     Interpretacja indywidualna z dnia 11 września 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.331.2023.2.DP.

Ad. 2.

Artykuł 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

·           Gmina będzie zrealizowała zadanie pt. „…” polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej (dalej: mikroinstalacja) na terenie w pobliżu budynku remizy OSP w …, przy ul. … oraz na montażu instalacji fotowoltaicznej (dalej: mikroinstalacja) na budynku remizy OSP w …, przy ul. …,

·           Budynek remizy OSP w …, na którym zostanie zamontowana instalacja fotowoltaiczna stanowi własność Gminy, grunt na którym zamontowane zostaną panele fotowoltaiczne w … przy ul. … stanowi własność Gminy;

·           Budynki stanowią mienie Urzędu Miasta i Gminy …;

·           Teren na którym posadowiony jest budynek remizy OSP w … oraz budynek remizy OSP w … nie są udostępniane odpłatnie podmiotom trzecim. Również instalacje fotowoltaiczne umieszczona na budynku w … oraz na terenie przy budynku OPS w … nie będą przedmiotem dzierżawy, czy też najmu;

·           Gmina nie obciąża remiz OSP w … i … kosztami użytkowania budynku, w tym kosztami energii elektrycznej;

·           Gmina - jako prosument - w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej).

W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji. Z objaśnień do grupy 1 KŚT można zatem wnioskować, że paneli fotowoltaicznych niewbudowanych w konstrukcję budynku, nie kwalifikuje się do elementów wyposażenia budynku, a tym samym nie jest zasadne stosowanie przepisów dotyczących ulepszenia środka trwałego (tu: budynku, na którym zamontowane są panele oraz terenu, na którym posadowione będą panele fotowoltaiczne). Panele fotowoltaiczne będą zamontowane na dachu budynku OSP w … oraz na terenie na którym posadowione będą panele fotowoltaiczne powinny zatem stanowić odrębny od budynku środek trwały. Panele te nie są trwale związane z budynkiem, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia wchodzących w jego skład urządzeń, jak również konstrukcji dachu. Jeżeli zatem panele fotowoltaiczne posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, jako całość, zgodnie z przeznaczeniem (tj. są kompletne i zdatne do użytku) oraz Gmina zamierza je wykorzystywać w toku podstawowej działalności operacyjnej dłużej niż rok, to powinny one stanowić samodzielny środek trwały. Nie można zatem traktować instalacji fotowoltaicznej jako zwiększenia wartość budynku, jego części składowej, a wyłącznie, jako odrębny środek trwały. Zdaniem Wnioskodawcy Gminie będzie przysługiwało prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku montażem paneli fotowoltaicznych dla zadania … z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. - Gmina będzie zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia VAT od montażu paneli fotowoltaicznych w ciągu 5 kolejnych lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania, w oparciu o zasady korekty wieloletniej (tj. na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT) z uwzględnieniem zmian wartości „prewspółczynnika” (tj. proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) ustalonego dla Gminy. Zgodnie treścią art. 90 c ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Nakłady, które Gmina poniesie na inwestycję polegającą na montażu paneli fotowoltaicznych na budynku remizy OSP w … przy ul. … oraz na terenie przy budynku remizy OSP w …, przy ul. … należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. Gmina sądzi, że kontekście powołanych przepisów prawa oraz przedstawionego stanu przyszłego instalacja fotowoltaiczna stanowić będzie odrębny środek trwały i nie jest ulepszeniem nieruchomości - nie zwiększa wartości budynków, dlatego korekty podatku naliczonego dotyczącego ww. mikroinstalacji Gmina powinna dokonać zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w ciągu 5 letniego okresu, licząc od roku, w którym ww. instalacja - jako odrębny środki trwały - została oddana do użytkowania. Istnienie związku z czynnościami opodatkowanymi stanowi podstawę do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Podsumowując Gmina nabywa prawo do odliczenia podatku VAT od zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznych na budynku remizy OSP … oraz zamontowanych na gruncie w pobliżu budynku remizy OSP w …, w części, w jakiej będzie miała możliwość przyporządkowania wydatków do działalności opodatkowanej. Instalacja fotowoltaiczna służy do produkcji prądu, który zostanie przez Gminę sprzedany, ale także do zasilania w prąd budynków remiz Ochotniczych Straży Pożarnych, które służą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym faktem Gmina dostrzega związek zarówno z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu jaki i opodatkowaną VAT. Dlatego w tym przypadku wydatki poniesione na instalacje fotowoltaiczne będą podlegały odliczeniu w takiej części, w jakiej istnieje związek z działalnością opodatkowaną. W świetle przedstawionych przepisów prawa oraz zdarzenia przyszłego, zdaniem Gminy, przysługiwać jej będzie prawo do częściowego odliczenia podatku VAT przy realizacji inwestycji pod nazwą: ….

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik – w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia od tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

W tym miejscu wskazać należy, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

§   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

§   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem, wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym:

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym:

Wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2f ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją ww. Inwestycji do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem, będą mieli Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie ww. wydatków będzie możliwe, to będzie przysługiwało Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak takiego prawa będzie w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację Projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planują Państwo wykonanie inwestycji pod nazwą: …. Zakres zaplanowanych prac w ramach Inwestycji będzie obejmował docieplenie ścian zewnętrznych, dachów, podłóg i fundamentów, wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, modernizację instalacji centralnego ogrzewania, modernizację c.w.u. oraz wykonanie instalacji fotowoltaicznej, wymianę źródeł ciepła na kotły na biomasę zgodne z ustawą antysmogową, modernizację oświetlenia wewnętrznego i instalacji elektrycznej, wykonanie izolacji przewwilgociowej, prace odtworzeniowe wewnątrz pomieszczeń. Wydatki inwestycyjne związane z planowaną Inwestycją będą dokumentowane fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca. Panele fotowoltaiczne będą wytwarzały energię elektryczną na potrzeby własne Ochotniczych Straży Pożarnych. Po zainstalowaniu instalacji podpisane zostaną kompleksowe umowy sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usług dystrybucji oraz świadczenia usług odbioru i rozliczenia energii elektrycznej wprowadzonej do sieci Operatora Systemu Dystrybucji z mikroinstalacji fotowoltaicznych. Gmina będzie występować zarówno jako odbiorca energii elektrycznej, jak i prosument energii elektrycznej. Gmina wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT - będzie wystawić faktury na sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej. Efekty planowanej inwestycji, o której mowa we wniosku, będą wykorzystywane przez Gminę również do działalności gospodarczej. Gmina będzie prosumentem wytwarzającym i wprowadzającym energię do sieci dystrybucji elektroenergetycznej. Instalacje fotowoltaiczne będą służyły do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będzie całkowitej możliwości bezpośredniego przypisania wszystkich ponoszonych wydatków do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Jedyną możliwością jest zastosowanie prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Gmina zawrze umowę z wykonawcą Inwestycji, faktura za montaż instalacji fotowoltaicznej będzie odrębnie zafakturowana lub wyszczególniona w osobnej pozycji na fakturze zbiorczej. Nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz pozostałe efekty projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej), które powstaną w ramach realizowanego projektu będą Państwo wykorzystywali do czy do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - będą związane z działalnością poza VAT.

Odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach inwestycji pn.: „…” na montaż instalacji fotowoltaicznych należy zauważyć, że – jak wynika z wniosku - instalacje te będą służyć do wytwarzania energii elektrycznej, której dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Wydatki poniesione na wykonanie przedmiotowych instalacji fotowoltaicznych są związane – jak Państwo wskazali we wniosku – zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT). Wskazali Państwo, że nie będzie całkowitej możliwości bezpośredniego przypisania wszystkich ponoszonych wydatków do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza.

Wobec powyższego, ponieważ instalacje fotowoltaiczne, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu i nie będzie możliwości przypisania ponoszonych wydatków dotyczących instalacji fotowoltaicznych w całości do działalności gospodarczej, to będzie Państwu przysługiwało, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Podsumowując w odniesieniu do wydatków na budowę instalacji fotowoltaicznych ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „…” oraz wydatków z tytułu bieżącego utrzymania instalacji fotowoltaicznych, będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, będzie przysługiwać pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Odnosząc się z kolei do pozostałych wydatków (niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznych) ponoszonych w związku z realizacją projektu pn. „…” – wskazali Państwo – że realizacja projektu ma na celu poprawę efektywności energetycznej budynków remiz Ochotniczej Straży Pożarnej w … oraz w …. Obiekty te pełnią funkcję użyteczności publicznej i są własnością Gminy …. Odbiorcami Projektu będą bezpośrednio strażacy ochotnicy, którzy na co dzień wykorzystują te obiekty do działań ratowniczych Zgodnie z art. 7 ust. 14 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy ochrona przeciwpożarowa. Zadanie to wpisuje się w zakres utrzymania gotowości bojowej Ochotniczej Straży Pożarnej w … i …. Wskazali Państwo, że nabywane usługi projektowe – w tym opracowanie dokumentacji, usług budowlanych, jak i w zakresie nadzoru inwestorskiego oraz efekty projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznych), będą związane z działalnością poza VAT.

Zatem w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznych, wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, tj. towary i usługi nabywane w celu realizacji Inwestycji nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, od wydatków niezwiązanych z montażem instalacji fotowoltaicznych, poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…” nie będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również okresu korekty podatku VAT odliczonego od montażu paneli fotowoltaicznych zgodnie z art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

Stosownie do art. 90c ust. 2 i 3 ustawy:

Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Jak wynika z art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy:

W tym miejscu wskazania wymaga, że powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy, wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Planują Państwo wykonanie instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku OSP w …, oraz na gruncie przy budynku OSP w …. Instalacje fotowoltaiczne nie będą stanowiły budowli w rozumieniu przepisów Prawo budowlane. Instalacja fotowoltaiczna zamontowana na dachu OSP w … stanowić będzie urządzenie budowlane. Instalacje fotowoltaiczne nie posiadają cech budowlanych. Instalacja fotowoltaiczna - jako urządzenie techniczne zlokalizowana przy budynku Ochotniczej Straży Pożarnej w … nie będzie trwale związana z gruntem – istnieje możliwość jej demontażu i odłączenia. W rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych art. 1a pkt 2 lit. b konstrukcja wsporcza (stelaż) instalacji fotowoltaicznej - wyłącznie w zakresie jej części budowlanych, wymaga zakotwienia i będzie trwale związana z gruntem. Instalacje fotowoltaiczne nie zwiększają wartości początkowej budynków, na/przy których są montowane. Instalacja fotowoltaiczna w … będzie stanowiła środek trwały i przekroczy wartość początkową 15 tys. zł. Instalacja fotowoltaiczna w … będzie stanowiła środek trwały i przekroczy wartość początkową 15 tys. zł.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro – jak Państwo wskazali - instalacje fotowoltaiczne nie będą stanowiły budowli w rozumieniu przepisów Prawo budowlane, nie zwiększają wartości początkowej budynków, na/przy których są montowane, ale stanowią środki trwałe, nie stanowią ulepszenia budynków, na/przy których są montowane, to korekta podatku naliczonego dotyczącego ww. instalacji, do odliczenia którego zastosują Państwo prewspółczynnik (o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT), powinna być dokonana zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w ciągu 5-letniego okresu, licząc od roku, w którym ww. instalacje - jako odrębne środki trwałe - zostaną oddane do użytkowania.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.