Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.371.2026.2.EG

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

‒    nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki,

‒    prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działki.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

‒    zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki,

‒    prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działki.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 1 czerwca 2026 r. (data wpływu).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.    Zainteresowany będący stroną postępowania: (…)

2.    Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

(…) (zwana dalej Stroną lub A) jest publiczną uczelnią akademicką posiadającą osobowość prawną, stanowiącą część systemu szkolnictwa wyższego w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1571 z późn. zm.). Strona działa na podstawie powołanej ustawy, aktów wykonawczych na jej podstawie wydanych oraz statutu.

Ze wspólnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - oprócz A - występuje (…) (zwana dalej Zainteresowaną lub Spółką).

Strona oraz Zainteresowana (zwane łącznie dalej także Wnioskodawcami) są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Spółka prowadzi szeroko rozumianą działalność z zakresu informatyki. W związku z prowadzoną działalnością Spółka dokonuje głównie sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Jedynie w ograniczonym zakresie sprzedaż Spółki korzysta ze zwolnienia od podatku VAT (usługi szkoleniowe oraz okazjonalne, pojedyncze transakcje sprzedaży nieruchomości).

A, działając na podstawie art. 11 pkt 1-5 oraz pkt 9 powołanej wyżej ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce m.in. prowadzi kształcenie na studiach, studiach podyplomowych, realizuje także inne formy kształcenia, prowadzi działalność naukową, świadczy usługi badawcze, dokonuje transferu wiedzy i technologii do gospodarki, upowszechnia i pomnaża osiągnięcia nauki  i kultury. Działalność Strony obejmuje zarówno obszar podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również obszar niepodlegający opodatkowaniu (będący poza zakresem ustawy  o VAT) a także zwolniony z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT). Działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będąca poza zakresem ustawy o VAT) to przede wszystkim nieodpłatne czynności kształcenia oraz badania własne naukowe finansowane z subwencji, dotacji celowych oraz innych różnego typu dofinansowań. Odpłatna działalność Strony to głównie odpłatne usługi kształcenia, które korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług oraz odpłatne usługi noclegowe świadczone na rzecz studentów i doktorantów Strony, które także korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Strona prowadzi również działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, polegającą m.in. na odpłatnym wynajmie lokali użytkowych, odpłatnych badaniach wykonywanych na zlecenie, odpłatnych noclegach świadczonych na rzecz osób innych niż studenci/doktoranci, odpłatnej sprzedaży wydawnictw, czy też innej sprzedaży opodatkowanej tym podatkiem. Działalność opodatkowana podatkiem od towarów i usług to także tzw. komercjalizacja wyników badań (czyli sprzedaż wyników badań, odpłatne udzielanie licencji do wyników prac badawczych, rozwojowych, wdrożeniowych etc. lub też inne formy odpłatnego ich udostępniania).

Strona zamierza nabyć od Zainteresowanej grunt niezabudowany. W tym celu w dniu  30 stycznia 2026 r. Wnioskodawcy zawarli - w formie aktu notarialnego - przedwstępną umowę sprzedaży (zwaną dalej Umową), na mocy której Zainteresowany zobowiązał się do sprzedaży na rzecz Strony nieruchomości gruntowej oznaczonej nr X o powierzchni (…) położonej w (…), jednostka ewidencyjna (…), dla której Sąd Rejonowy dla (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…) (zwanej dalej Nieruchomością).

Z wypisu z rejestru gruntów wraz z wyrysem z mapy ewidencyjnej z dnia 14 lipca 2025 r., wydanego  z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) wynika, że działka nr X, według opisu użytków stanowi grunty orne (Rlllb). Z pisma z dnia 25 lipca 2025 r., wydanego z upoważnienia Prezydenta Miasta (…) wynika, że działka nr X:

a) nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz

b) znajduje się w granicach terenu objętego Uchwałą (…) w sprawie przystąpienia do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru (…).

Jednocześnie z pisma z dnia 29 lipca 2025 r., wydanego przez Zarząd Dróg Miasta (…) wynika, że działka nr X nie przylega do pasa drogowego drogi publicznej ani do ogólnodostępnej drogi wewnętrznej. Nieruchomość nie jest oznaczona jako lasy w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z zaświadczeniem o objęciu nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją Starosty wydaną na podstawie inwentaryzacji lasów z dnia 29 lipca 2025 r. wydanym przez Zarząd Zieleni Miejskiej w (…) działka nie jest także objęta uproszczonym planem urządzenia lasu lub decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach. Nieruchomość nie jest położona na terenie parku narodowego, znajduje się w obszarze (…). Nieruchomość ujęta jest w gminnej ewidencji zabytków (…). Nieruchomość nie jest wpisana do wojewódzkiej ewidencji zabytków ani rejestru zabytków, nie jest położona na terenie objętym obowiązkiem przeprowadzenia badań archeologicznych i nie odkryto na niej znalezisk archeologicznych. Wedle wiedzy Zainteresowanego w stosunku do Nieruchomości nie zostały wydane żadne decyzje, które zmieniałyby jej stan prawny względem stanu ujawnionego w księdze wieczystej, a w szczególności decyzje o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, których przedmiot nie zostałby do dnia zawarcia Umowy zrealizowany.

Strona wystąpiła do Prezydenta Miasta (…) o udostępnienie informacji publicznej, czy dla działki nr X były kiedykolwiek wydane decyzje administracyjne o inwestycji celu publicznego lub decyzje o warunkach zabudowy. W piśmie z dnia 3 marca 2026 r. wydanym z upoważnienia Prezydenta Miasta (…), podano, że w bazach danych (…) w odniesieniu do Nieruchomości nie odnotowano żadnych postępowań administracyjnych zakończonych decyzją w sprawie ustalenia lokalizacji inwestycji celu publicznego, ani też decyzją w sprawie warunków zabudowy.

Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami lub budowlami naziemnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2025 poz. 418 z pożn. zm.).  Na Nieruchomości (wzdłuż północnej granicy Nieruchomości) zlokalizowana jest przesyłowa sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia (kabel podziemny) zasilająca pompy głębinowe zlokalizowane na innej nieruchomości oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300, które stanowią własność operatora sieci (…). Wskazane sieci nie stanowią przedmiotu Umowy jaka będzie zawierana między Wnioskodawcami (nie będą stanowiły przedmiotu przyszłej sprzedaży). Wartość urządzeń przesyłowych (sieci) nie będzie uwzględniana w cenie Nieruchomości. Wspomniane urządzenia są obiektami liniowymi i pod względem faktycznym i prawnym są częścią globalnej sieci należącej do innego przedsiębiorstwa (operatora sieci). Wskazane urządzenia przesyłowe nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych związanych z Nieruchomością. Ich celem jest zapewnienie doprowadzania i odprowadzania wody w sieci miejskiej (…). W wyniku dostawy Nieruchomości nie dojdzie również do jakiegokolwiek rozliczenia nakładów związanych z obiektami infrastruktury przesyłowej, ponieważ Zainteresowany takich nakładów nigdy nie ponosił. Na Nieruchomości już w momencie jej nabycia przez Zainteresowanego (tj. w 2016 r.) znajdowały się wskazane powyżej sieci (zgodnie z posiadanymi przez Zainteresowanego fragmentami dokumentacji architektoniczno-budowlanej sieci przesyłowe powstały w latach 70-tych XX wieku). Sieci te nie były własnością sprzedającego grunt Zainteresowanemu (właścicielem sieci już wówczas było (…), którego następcą prawnym jest obecnie (…)), dlatego nie były też przedmiotem sprzedaży - Zainteresowany nabył jedynie grunt i jedynie takowy jest ujęty w ewidencji środków trwałych Zainteresowanego.

Zgodnie z uzyskaną przez Stronę informacją publiczną, w odniesieniu do Nieruchomości nie toczyły się żadne postępowania administracyjne zakończone decyzją w sprawie ustalenia lokalizacji inwestycji celu publicznego, ani też decyzją w sprawie warunków zabudowy. Strona oraz Zainteresowany nie posiadają wiedzy, czy w celu budowy ww. sieci zostały kiedyś wydane inne decyzje administracyjne (inne niż decyzja w sprawie ustalenia lokalizacji inwestycji celu publicznego czy decyzją w sprawie warunków zabudowy), np. decyzja o pozwoleniu na budowę, ewentualnie czy nastąpiło zgłoszenie zamiaru przystąpienia do wykonywania robót budowlanych (gdyż  np. pozwolenie na budowę nie było wymagane). Zainteresowany dysponuje bowiem jedynie fragmentem dokumentacji architektoniczno-budowalnej, dotyczącej procesu budowy sieci, który realizowany był w latach 70 XX wieku. Z zawartych tam informacji wynika, że dla Nieruchomości wydano dokumenty określające możliwości i warunki realizacji inwestycji na Nieruchomości  (tzw. „informacja o terenie”). Dokument ten nie stanowił decyzji administracyjnej, lecz był jedynie jednym z dokumentów wymaganych w ramach procedury uzyskania pozwolenia na budowę. Strona oraz Zainteresowany nie mają jednak wiedzy, czy ostatecznie procedura zakończyła się wydaniem pozwolenia na budowę, wydaniem innego rodzaju decyzji, czy też od wydania decyzji w tym przypadku odstąpiono.

Jednocześnie zakładając, że jakiekolwiek inne decyzje przewidujące przeznaczenie części gruntu pod zabudowę liniami przesyłowymi (inne niż decyzja o warunkach zabudowy czy decyzja w sprawie ustalenia lokalizacji inwestycji celu publicznego) zostały ewentualnie kiedyś względem Nieruchomości wydane, to należy uznać, że zostały jednocześnie - na skutek realizacji i zakończenia inwestycji - „skonsumowane” (podziemne sieci przesyłowe zostały wybudowane i oddane do użytkowania). Na dzień składania niniejszego wniosku Nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, względem nieruchomości nie wydano także decyzji o warunkach zabudowy.

Działka o nr X ma powierzchnię (…). Sieci przesyłowe zajmują zaś jej niewielki fragment. Usytuowane są wzdłuż północnej granicy Nieruchomości i zajmują ok. 38,00 m2 co stanowi zaledwie 0,29% całkowitej powierzchni działki.

Nabyty grunt Strona zamierza wykorzystywać w swojej działalności. Będzie wykorzystywany łącznie we wszystkich trzech rodzajach opisanych na wstępie czynności, tj. zarówno w czynnościach, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również w obszarze niepodlegającym opodatkowaniu (będącym poza zakresem ustawy o VAT) a także zwolnionym z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1.    Nabycie działki nr (…) nastąpiło w 2016 r., w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

2.    Sprzedawca udokumentował sprzedaż fakturą z wykazaną 23% stawką podatku VAT.

3.    Z tytułu nabycia działki nr (…) przysługiwało Zbywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

4.    Działka nr (…) została nabyta Zbywcę z zamiarem wybudowania na niej w przyszłości obiektów biurowych, z wykorzystaniem których planowane było prowadzenie działalności gospodarczej o różnorodnym charakterze z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Okazjonalnie działka była przedmiotem odpłatnych umów najmu na tzw. imprezy plenerowe (były to czynności opodatkowane podatkiem VAT).

5.    Znajdująca się na działce (…) przesyłowa sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia (kabel podziemny) zasilająca pompy głębinowe zlokalizowane na innej nieruchomości oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300 (nienależące do właściciela Nieruchomości), w Państwa ocenie, stanowią części budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Pytania

1.    Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie  art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

2.    Czy prawidłowe jest stanowisko Strony, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców  w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Stronie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zainteresowanego, w oparciu o tzw. prewspółczynnik,  o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik proporcji, o którym mowa  w art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT i jednocześnie nie zostanie wypełniona dyspozycja art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców, opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust.1 pkt 9 ustawy o VAT, jako teren niezabudowany inny niż teren budowlany.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Aby skorzystać z przedmiotowego zwolnienia nieruchomość będąca przedmiotem dostawy musi spełnić łącznie dwie przesłanki:

·         musi stanowić nieruchomość niezabudowaną oraz

·         nie może stanowić terenu budowlanego.

Stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, (tj. Dz.U. 2025 poz. 1071  z późn. zm. zwanej dalej kodeksem cywilnym), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Z kolei art. 47 § 1 kodeksu cywilnego stanowi, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Tym samym, przedmiotem sprzedaży co do zasady jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Jednakże, jak stanowi art. 49 § 1 kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawców, dostawa nieruchomości, na której posadowione są sieci przesyłowe niebędące własnością właściciela nieruchomości (tutaj Zainteresowanego), nie będzie za sobą pociągała sprzedaży przedmiotowych obiektów - obiekty te nie przynależą bowiem zarówno w sensie ekonomicznym jak i prawnym do nieruchomości. Sieci przesyłowe należy traktować jako odrębny od nieruchomości gruntowej element, który nie wchodzi w jej skład i nie czyni nieruchomości zabudowaną (urządzenia te nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa).

Podobnie wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia  16 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.21.2022.3.AW, gdzie czytamy: „jeśli znajdujące się na działkach części infrastruktury linii energetycznej są przyłączone do przedsiębiorstwa świadczącego usługi elektroenergetyczne, to stanowią one własność tego przedsiębiorstwa. Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na Działkach naniesienie wymienione we wniosku nie jest własnością Sprzedającego, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującym się na nim naniesieniem. Tak więc w przypadku planowanej dostawy Nieruchomości, przedmiotem dostawy będą wyłącznie działki gruntu, a więc elementy infrastruktury technicznej (w postaci linii elektroenergetycznej) nie mogą być uwzględnione przy rozstrzygnięciu czy opisana sprzedaż będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT”.

Zdaniem Wnioskodawców, w analizowanym stanie faktycznym dojdzie do sprzedaży gruntu niezabudowanego. Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami lub budowlami naziemnymi.

Powyższe potwierdza także treść regulacji ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT,  w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przepis ten nie przesądza o tym, że przedmiotem danej dostawy zawsze jest dostawa gruntów  i budynków/budowli łącznie w ramach jednorodnej transakcji. Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy podatnik w ramach jednej transakcji dokonuje dostawy budynku/budowli oraz gruntu, z którym ten budynek/budowla jest nierozerwalnie związany. W przypadku, gdy nie przechodzi władztwo nad rzeczą (tutaj elementem sieci przesyłowej) nie występuje dostawa towaru  w rozumieniu ustawy o VAT.

Sam fakt istnienia podziemnych linii przesyłowych nienależących do właściciela Nieruchomości, czyli do Zainteresowanego (które wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane) nie oznacza, że tego typu Nieruchomość jest nieruchomością zabudowaną w rozumieniu  art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Przepis ten należy bowiem interpretować w odniesieniu do funkcji jaką spełnia w systemie opodatkowania. To z kolei wymaga przeprowadzenia analizy ekonomicznego i gospodarczego celu danej transakcji, a nie wyłącznie odnoszenia się do kwestii faktycznych, czyli do faktycznego istnienia urządzeń przesyłowych na danej nieruchomości, które zarówno w sensie prawnym jak faktycznym nie stanowią własności właściciela gruntu.

Zdaniem Wnioskodawców, w takim przypadku, aby mówić o tym, że grunt jest zabudowany nie wystarczy samo fizyczne istnienie obiektów przesyłowych na nieruchomości. Istotne jest bowiem to, czy obiekt ma dominujące znaczenie dla danej nieruchomości (oraz samej transakcji), a nie to czy rzeczywiście fizycznie się na niej znajduje. Innymi słowy, aby oceniać, że dany grunt jest gruntem zabudowanym istniejąca zabudowa powinna w sposób istotny (dominujący) wpływać na przeznaczenie tego gruntu.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia  23 sierpnia 2024 r. sygn. I FSK 1670/20, w sprawie dotyczącej zbliżonego stanu faktycznego,  w którym przedmiotem analizy była nieruchomość, przez którą przebiegały sieci przesyłowe.  W przywołanym orzeczeniu Naczelny Sąd Administracyjny jednoznacznie wskazał, że sam fakt istnienia sieci przesyłowych na nieruchomości nie oznacza, że nieruchomość należy traktować jako nieruchomość zabudowaną w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „o terenie „zabudowanym” w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić w sytuacji, gdy istniejąca zabudowa ma dla tego terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna „zabudowa”, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu”. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął  w wyroku z dnia 10 listopada 2021 r. sygn. I FSK 575/18 oraz wyroku z dnia 12 października 2022 r., sygn. I FSK 1766/19. Identycznie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie  w wyroku z dnia 12 grudnia 2024 r., sygn. III SA/Wa 2164/24 (wyrok nieprawomocny).

W opisanym stanie faktycznym wzdłuż północnej granicy Nieruchomości przebiega przesyłowa podziemna sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300 (które stanowią własność operatora sieci, tj. (…)). Sieci te nie wpływają w żaden sposób na charakter Nieruchomości i nie mają dla niej żadnego znaczenia. Z perspektywy zarówno Strony jak  i Zainteresowanego Nieruchomość jest niezabudowana - podziemne sieci przesyłowe nie są w żaden sposób istotą transakcji i nie mają dla żadnej ze stron znaczenia ani wartości. Fakt ich istnienia (bądź nie) nie wpływa na decyzję o transakcji ani sposób użytkowania Nieruchomości. Sieci te służą bezpośrednio wyłącznie operatorowi sieci do realizacji czynności tego przedsiębiorstwa. Obiekty  (w części, w której przebiegają przez Nieruchomość) nie mogą spełniać samodzielnych funkcji budowlanych dla Nieruchomości, gdyż są one częścią całej infrastruktury należącej do operatora sieci. W wyniku transakcji nowy nabywca (Strona) stanie się właścicielem Nieruchomości jako działki gruntu, natomiast nie stanie się właścicielem podziemnych sieci przesyłowych. Ani Zainteresowany ani Strona nie korzystali/nie będą korzystali z sieci w toku realizacji własnych czynności.  W ekonomicznym oraz prawnym sensie sprzedaż Nieruchomości będzie dotyczyła więc wyłącznie niezabudowanego gruntu. Sieci przesyłowe nie tylko nie mają wiodącego znaczenia dla Nieruchomości, ale wręcz nie mają żadnego znaczenia dla Wnioskodawców. W ocenie Wnioskodawców z tego powodu Nieruchomość należy traktować jako nieruchomość niezabudowaną.

Skoro Nieruchomość nie stanowi nieruchomości zabudowanej rozważania wymaga, czy jest to teren budowlany w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, teren budowlany to grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie  z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Dla celów podatku VAT na równi z decyzją  o warunkach zabudowy traktuje się decyzję o ustaleniu lokalizacji celu publicznego. Tym samym, zwolnieniu z opodatkowania podlega zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie  w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu ustawy  o VAT. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, że działka będąca przedmiotem transakcji (nr X) stanowi grunty orne (Rlllb). Działka ta nie podlega ustaleniom żadnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie natomiast z informacją publiczną udzieloną z upoważnienia Prezydenta Miasta (…), w odniesieniu do Nieruchomości nie toczyły się żadne postępowania administracyjne zakończone decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, ani też decyzją w sprawie warunków zabudowy. Tym samym, należy przyjąć, że względem Nieruchomości nie została obecnie wydana (ani obecnie, ani w przeszłości) żadna decyzja o warunkach zabudowy, ani też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

W ocenie Wnioskodawców, w przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego za teren budowlany należy uznać wyłącznie grunt, w stosunku do którego wydano decyzję o warunkach zabudowy lub decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego (w zależności od rodzaju inwestycji). W przypadku zaś, gdy w odniesieniu do danego gruntu żadna z ww. decyzji nie została wydana - jak to ma miejsce w opisanym stanie faktycznym - grunt ten nie spełnia przesłanek do uznania go za teren budowlany. Jednocześnie - w ocenie Wnioskodawców - brak jest podstaw do rozszerzania istniejącej definicji terenu budowlanego poprzez objęcie nią gruntów, względem których wydano inne niż ww. decyzje administracyjne.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2025 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.247.2025.2.WL, w której podaje, że: „Nie jest więc terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja  o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.”

Na tej podstawie należy więc przyjąć, że skoro dla Nieruchomości nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, ani decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (zgodnie z informacją publiczną otrzymaną przez Stronę), to nie jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że na Nieruchomości (wzdłuż północnej granicy Nieruchomości) zlokalizowana jest przesyłowa sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia (w ziemi bez słupów) oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300. Strona oraz Zainteresowany nie posiadają jednak wiedzy, czy w celu budowy ww. sieci zostały wydane inne decyzje administracyjne (inne niż decyzja o warunkach zabudowy, czy też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego), na podstawie których Nieruchomość zostałaby przeznaczona pod zabudowę sieci przesyłowych.  W tym zakresie Zainteresowany dysponuje bowiem jedynie fragmentem dokumentacji architektoniczno-budowalnej dotyczącej procesu budowy sieci, który był realizowany w latach 70 XX wieku. Z zawartych tam informacji wynika, że dla Nieruchomości wydano dokument określający możliwość i warunki realizacji inwestycji na Nieruchomości (tzw. „informacja o terenie”). Dokument ten nie stanowił decyzji administracyjnej, lecz był wyłącznie jednym z dokumentów wymaganych  w ramach procedury uzyskania pozwolenia na budowę. Strona oraz Zainteresowany nie mają jednak wiedzy, czy ostatecznie procedura zakończyła się wydaniem pozwolenia na budowę, wydaniem innego rodzaju decyzji, czy też odstąpiono od wydania decyzji.

Zakładając jednak, że jakiekolwiek decyzje (inne niż decyzja o warunkach zabudowy lub decyzja  o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego) zostały kiedykolwiek względem Nieruchomości wydane, to należy uznać, że zostały jednocześnie - na skutek realizacji i zakończenia inwestycji - „skonsumowane” (podziemne sieci przesyłowe zostały wybudowane i oddane do użytkowania). Na dzień składania niniejszego wniosku Nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani też decyzją o warunkach zabudowy ani też żadną inną decyzją o podobnych charakterze.

Nawet, jeżeli w obiegu prawnym hipotetycznie istniałaby decyzja przewidująca, że niewielka część Nieruchomości przeznaczona jest pod zabudowę linii przesyłowej (wobec otrzymanej przez Stronę informacji publicznej nie byłaby to decyzja o warunkach zabudowy, czy też decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego), to w ocenie Wnioskodawców, nie oznacza to automatycznie, że Nieruchomość jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Po pierwsze, jak wskazano powyżej, terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT może być jedynie grunt, względem którego wydano decyzję o warunkach zabudowy lub o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. W niniejszym stanie faktycznym dla gruntu nie wydano natomiast żadnej z ww. decyzji.

Po drugie, nawet gdyby uznać (hipotetycznie), że terenem budowlanym może być grunt, dla którego wydano innego rodzaju decyzję o przeznaczeniu pod zabudowę (inną niż ww. decyzja o warunkach zabudowy czy decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego), to dla oceny czy nieruchomość jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ważne jest nie to, czy może ona w jakimkolwiek stopniu zostać zabudowana, ale to czy przeznaczenie pod zabudowę ma dla nieruchomości podstawowe i dominujące znaczenie. W przypadku zatem, gdy przewidywana możliwość zabudowy ma dla nieruchomości marginalne znaczenie (jak ma to miejsce  w rozpatrywanym stanie faktycznym) nie ma podstaw, aby twierdzić, że jest to teren budowlany  w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawców, z gospodarczego punktu widzenia tego typu decyzja (zakładając,  że takowa istnieje) nie ma istotnego znaczenia w kontekście przeznaczenia całej Nieruchomości. Linie przesyłowe zajmują niewielki obszar względem całej powierzchni Nieruchomości, który jest nieistotny dla każdej ze stron planowanej transakcji - stanowią jedynie 0,29% powierzchni całkowitej działki. Ewentualna decyzja o przeznaczeniu nieruchomości (która nie jest decyzją o warunkach zabudowy, ani też decyzją o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego) dotyczyłaby więc jedynie niewielkiej części Nieruchomości, podczas gdy pozostała część Nieruchomości (która stanowi większość jej powierzchni) i tak nie byłaby przeznaczona pod zabudowę - nie byłaby objęta taką decyzją. Inaczej mówiąc, nawet gdyby taka decyzja istniała to nie określałaby ona podstawowego przeznaczenia Nieruchomości, lecz przeznaczenie dodatkowe czy uzupełniające obejmujące niewielką część Nieruchomości. Czyli, gdyby nawet istniała ewentualna decyzja to i tak nie zmieniłaby podstawowego przeznaczenia Nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawców, w powyższym zakresie należy brać pod uwagę dominujące i podstawowe przeznaczenie Nieruchomości, które dotyczy przeważającej części Nieruchomości, a nie jedynie jej niewielkiego fragmentu. Nawet jeżeli  w niewielkim fragmencie Nieruchomość jest przeznaczona pod zabudowę linii przesyłowych  (na podstawie decyzji z przeszłości) to patrząc przez pryzmat Nieruchomości jako całości należałoby uznać, że podstawowym przeznaczeniem Nieruchomości nie jest zabudowa pod linie przesyłowe. Niezależnie więc od tego czy istnieje/istniała jakakolwiek decyzja o przeznaczeniu gruntu pod zabudowę, podstawowym przeznaczeniem Nieruchomości nie jest zabudowa.

Kwestia dominującego przeznaczenia nieruchomości była już przedmiotem rozważań sądów administracyjnych w przypadku nieruchomości objętych miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Sądy administracyjne, w przypadkach, w których nieruchomość zgodnie  z podstawowym przeznaczeniem w planie zagospodarowania przestrzennego nie była przeznaczona pod zabudowę, ale zgodnie z dodatkowym opisem mogła być zabudowana obiektami niewielkich rozmiarów, zajmującymi niewielkie powierzchnie, jednolicie uznają, że tego typu nieruchomości nie stanowią terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Jak czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. akt: I FSK 575/18: „(...) w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz "Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów". Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). O charakterze terenu, jako terenu budowlanego  w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu.”

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny uznał w wyroku z dnia 1 marca 2022 r., sygn. akt I FSK 2325/19, z dnia 19 października 2018 r. sygn. akt I FSK 1992/16, z dnia 30 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1829/16, z dnia 26 kwietnia 2022 r. sygn. I FSK 49/22, z dnia 4 kwietnia 2023 r., sygn. I FSK 554/20  i wielu innych. Identycznie (również jednolicie) wskazują wojewódzkie sądy administracyjne. Jako przykład można podać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia  29 sierpnia 2024 r., sygn. III SA/Wa 1168/24 (orzeczenie nieprawomocne), gdzie czytamy: „Sąd podziela pogląd utrwalony w orzecznictwie sądowym, że "kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu" (zob. np. wyrok NSA z dnia 12 października 2022 r., sygn. akt I FSK 1766/19).  O charakterze terenu jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe (dominujące) znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający  w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem  w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego (por., ex multis, wyroki NSA:  z dnia 15 października 2014 r. o sygn. akt I FSK 1115/13; z dnia 21 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 2418/18). Identycznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 18 października 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 730/24 (orzeczenie nieprawomocne).

Zdaniem Wnioskodawców, podobne argumenty - w drodze analogii - można zastosować względem nieruchomości, dla których wydano np. decyzję o przeznaczeniu pod zabudowę. W przypadku nieruchomości, dla której wydaną taką decyzję również istotne jest dominujące, a nie uzupełniające przeznaczenie nieruchomości. Z powoływanego powyżej orzecznictwa wynika, że jeżeli  z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że przyjęty tam opis uniemożliwia zabudowę na większości terenu, a podstawowym przeznaczenia nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego jest inne niż zabudowa, uważa się, że nieruchomość nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Podobne wnioski można wyciągnąć w przypadku wydania decyzji o przeznaczeniu gruntu pod zabudowę, która dotyczy jedynie niewielkiej części nieruchomości (w tym przypadku części przez którą biegną linie przesyłowe). Choć przewidziane w takiej decyzji przeznaczenie pod zabudowę obiektów liniowych kwalifikuje nieruchomość jako możliwą do zabudowania, to ta możliwość jest bardzo mocno ograniczona (ogranicza się do konkretnego, niewielkiego obszaru nieruchomości stanowiącego w tym przypadku jedynie 0,29% powierzchni całej Nieruchomości). Podobnie więc jak w przypadku nieruchomości objętych planem zagospodarowania przestrzennego takiej nieruchomości również nie należy traktować jako teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT.

W konsekwencji powyższego, ewentualna decyzja o przeznaczeniu Nieruchomości pod zabudowę linii przesyłowych (o ile taka w ogóle istnieje) nie decyduje o dominującym przeznaczeniu Nieruchomości. Nie obejmuje ona całej Nieruchomości (skutkiem przyjęcia decyzji nie jest przeznaczenie całej powierzchni działki pod zabudowę linii przesyłowych), lecz dotyczy jej niewielkiego fragmentu. Pozostała część Nieruchomości, która stanowi większość powierzchni Nieruchomości taką decyzją nie została objęta. Zakładając więc, że decyzja taka istnieje, nie decyduje ona o tym, że Nieruchomość jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, opisana w stanie faktycznym dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, jako teren niezabudowany inny niż teren budowlany.

Ad. 2

Zdaniem Strony, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania  nr 1 za nieprawidłowe, Stronie będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zainteresowanego w oparciu o tzw. prewspółczynnik, o którym mowa  w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT oraz współczynnik proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT. Jednocześnie nie zostanie wypełniona dyspozycja art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony,  są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest (wyłącznie) związany z transakcjami opodatkowanymi podatkiem VAT. Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte  w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (...), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie  ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany  za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności  i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą.  Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze (§ 6 dotyczy uczelni publicznych).

Jednocześnie, jak podaje art. 90 ust. 1 - ust. 3 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które  są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust.1). Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot,  o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ust. 2). Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jednocześnie prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT. Jak zaś podaje  art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Należy wskazać, że w przypadku udokumentowania świadczenia, które podlega zwolnieniu od opodatkowania, podatek naliczony co do zasady w ogóle nie występuje (nie ma podatku, który podlegałby odliczeniu). Naturalną konsekwencją tego jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie nabywcy. Natomiast nawet w przypadku wykazania przez sprzedawcę podatku VAT na fakturze, w sytuacji gdy transakcja dotyczyłaby czynności zwolnionej od tego podatku (a więc transakcja zostałaby błędnie zakwalifikowana przez sprzedawcę jako podlegająca opodatkowaniu) nabywca nie jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

W warunkach analizowanej sprawy Strona będzie wykorzystywała nabytą Nieruchomość łącznie do realizacji zarówno czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również w obszarze niepodlegającym opodatkowaniu (będącym poza zakresem ustawy o VAT),  a także zwolnionym z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT).

Gdyby więc organ uznał, że stanowisko Wnioskodawców dotyczące pytania nr 1 jest nieprawidłowe (dostawa Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT), w ocenie Strony będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Zainteresowanego w oparciu  o tzw. prewspółczynnik oraz współczynnik. Jednocześnie po stronie Strony nie wystąpi przesłanka negatywna odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie zostanie wypełniona dyspozycja art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT - transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest:

‒     nieprawidłowe w zakresie zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT przy sprzedaży działki,

‒     prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działki.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników majątku przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych, ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Tak więc, by dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” oraz „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.), zwanej dalej ustawą „Prawo budowlane”.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane: 

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795):

Zgodnie z art. 47 § 1, 2 i 3 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegające przez działki sieci przesyłowe są przyłączone do przedsiębiorstwa przesyłowego, to stanowią one własność tego przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Jak wynika z opisu sprawy, Sprzedający ma zamiar zbyć Nieruchomość stanowiącą działkę X, niezabudowaną jakimikolwiek naniesieniami budowlanymi będącymi własnością Sprzedającego. Przez Nieruchomość przechodzą jednak instalacje będące własnością podmiotów trzecich, które – zgodnie z Państwa wskazaniem - w świetle Prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Na działce X zlokalizowana jest przesyłowa sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia (kabel podziemny) zasilająca pompy głębinowe zlokalizowane na innej nieruchomości oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300, które stanowią własność operatora sieci (…).

Zatem mając na uwadze powyższe należy zauważyć, że ww. naniesienia (przesyłowa sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia (kabel podziemny) oraz przesyłowa sieć wodociągowa wA300) znajdujące się na Nieruchomości (działce X) nie stanowią własności Sprzedającego, tym samym w rezultacie planowanej dostawy przedmiotowych działek na rzecz Kupującego nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. naniesieniami jak właściciel – nie będą przedmiotem sprzedaży.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro Sprzedający nie jest właścicielem znajdujących się na ww. przesyłowej sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia (kabel podziemny) oraz przesyłowej sieci wodociągowej wA300, to należy przyjąć, że w związku z planowaną dostawą Nieruchomości, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, który jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa  w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że skoro dostawa będzie obejmowała wyłącznie grunt to dla tej dostawy nie będzie mieć zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 i pkt 10a ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-     towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-     przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazali Państwo, z tytułu nabycia działki nr X przysługiwało Zbywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Działka nr X została nabyta Zbywcę  z zamiarem wybudowania na niej w przyszłości obiektów biurowych, z wykorzystaniem których planowane było prowadzenie działalności gospodarczej o różnorodnym charakterze z punktu widzenia podatku od towarów i usług. Okazjonalnie działka była przedmiotem odpłatnych umów najmu na tzw. imprezy plenerowe (były to czynności opodatkowane podatkiem VAT).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że dla dostawy Nieruchomości nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości w ramach Planowanej Transakcji nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, 10, 10a i pkt 2 ustawy, a zatem będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki właściwej dla przedmiotu dostawy.

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać je za nieprawidłowe.

Odnosząc się z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Według art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 11 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały  w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

W opisie sprawy wskazano, że obie strony transakcji są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. Zainteresowany będący stroną postepowania zamierza wykorzystywać nabyty grunt zarówno w czynnościach, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i  usług, jak również w obszarze niepodlegającym opodatkowaniu (będącym poza zakresem ustawy o  VAT) a także zwolnionym z opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT).

Jak wskazano na wstępie, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować  w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. Zasada ta wyklucza, zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie  i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych  z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Rozporządzenie to określa, w przypadku niektórych podatników, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Stosownie do § 6 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji powinno być interpretowane tak jak w przypadku art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

Stosownie do § 8 rozporządzenia:

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy ma zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ww. przepis wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 90 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 4 ustawy:

Według art. 90 ust. 5 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:

W oparciu o art. 90 ust. 10 ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami,  w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych  w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast  w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz – w  przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku, proporcję, o której mowa w  art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Mając, zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, z którego wynika, że przedmiotowa działka będzie przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (P) wykorzystywana zarówno do czynności które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również w obszarze niepodlegającym opodatkowaniu (będącym poza zakresem ustawy o VAT) a także zwolnionym z  opodatkowania (czynności korzystające ze zwolnienia od podatku VAT), tym samym będzie Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (P) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w  takim zakresie, w jakim działka ta będzie służyła do wykonywania przez ww. Zainteresowanego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zauważenia wymaga, że w celu odliczenia podatku naliczonego, podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów czynności – opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

W przypadku, gdy przypisanie wydatku związanego z nabyciem działki w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, to w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w pierwszej kolejności Zainteresowany będący stroną postępowania (P) będzie zobowiązany do obliczenia podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

W dalszym etapie – w związku z faktem, że nabyta działka będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych jak i do czynności zwolnionych od podatku, jak również nie będzie możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot w stosunku do towarów i usług, które będą wykorzystywane przez ww. Zainteresowanego do wykonywania czynności, w związku z  którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, winni Państwo dokonać kolejnego podziału podatku naliczonego w  oparciu o zasady wskazane w art. 90 ust. 2 i ust. 3 oraz następne ustawy.

W związku z powyższym, od zakupu działki, Zainteresowany będący stroną postępowania (P) będzie miał prawo do odliczenia części podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz przepisów art. 90 ust. 2 i  następne ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, stanowisko Zainteresowanych w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Jednocześnie odnośnie powołanych przez Państwa we wniosku wyroków wyjaśniam, że powołane wyroki są  rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i  tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w  niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

 (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną  (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.