Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.424.2025.2.KS

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT rekompensaty, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy opisanych we wniosku – jest prawidłowe;

· braku opodatkowania podatkiem VAT udostępniania basenów wynikającego z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego) oraz zapewnienia wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT – jest prawidłowe;

· prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT rekompensaty, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy opisanych we wniosku;

· braku opodatkowania podatkiem VAT udostępniania basenów wynikającego z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego) oraz zapewnienia wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT;

· prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 czerwca 2025 r. (wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasta … (dalej: "Gmina") jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina jest zobowiązana do realizacji zadań własnych nałożonych na nią mocą odrębnych przepisów, w tym ustawy o samorządzie gminnym. Wśród zadań własnych Gminy można wymienić m.in.: zadania związane z kulturą fizyczną i turystyką, w tym terenami rekreacyjnymi i urządzeniami sportowymi.

Gmina jest właścicielem m.in.: następujących obiektów wykorzystywanych na cele sportowe i rekreacyjne:

1) …

2) …

(w dalszej części wniosku zwane łącznie „mieniem”).

… służy prowadzeniu działalności turystycznej i rekreacyjnej przez Gminę. W jego skład wchodzą m.in.: domki kempingowe całoroczne i sezonowe, pole kempingowe (dla namiotów i samochodów kempingowych) wraz z zapleczem sanitarnym i kuchnią letnią, hotel, restauracja, boisko, plac zabaw, siłownia zewnętrzna i parking. Na terenie kempingu znajdują się także odkryte baseny letnie. … funkcjonuje już ponad 20 lat. Obecnie jest on wykorzystywany przede wszystkim do wykonywania czynności opodatkowanych przez Gminę.

… to park wodny, w skład którego wchodzą baseny (sportowy i rekreacyjne ze zjeżdżalniami), szatnie, trybuny, sauny, salki do squasha, strefa SPA & Wellness z salami fitness, pomieszczenia wynajmowane podmiotom zewnętrznym – m.in. na kawiarnie i porady dietetyczne, salki konferencyjne. Na terenie otaczającym basen mieszczą się atrakcje dla dzieci i dorosłych: wodny plac zabaw, wodna ścieżka edukacyjna, plac zabaw dla młodszych i starszych dzieci, stół do ping ponga, wybieg dla psów, tzw. 8 dla rolkarzy, siłownia zewnętrzna oraz górki saneczkowe. … powstał w wyniku modernizacji starego basenu i został oddany do użytku w … roku. Park wodny jest wykorzystywany w dużej mierze do wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez Gminę Miasta … (odpłatny wstęp na baseny, najmy itd.) oraz częściowo do wykonywania zadań własnych (m.in.: udostępnienie dla szkół na zajęcia lekcyjne, klubom na zajęcia pozalekcyjne.

Gmina Miasta … jest 100% właścicielem spółki … sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej „Spółka”). Zgodnie z umową spółki, celem Spółki jest realizacja celu publicznego stanowiącego zadanie własne samorządu terytorialnego w zakresie budowy obiektów sportowych i administrowania nimi, w tym poprzez wybór zewnętrznych operatorów i nadzór nad świadczonymi przez nich usługami.

Przedmiotem działania Spółki jest zaspokajanie ważnych dla rozwoju Gminy Miasta … potrzeb społeczności lokalnej w zakresie usług kulturalnych, rozrywkowych, sportowych i rekreacyjnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Na mocy umowy powierzenia, zawartej w 2011 roku, Gmina poleciła Spółce budowę oraz zarządzanie halą sportową w zakresie usług publicznych (m.in. wybór podmiotów, które będą wykonywać zadania związane z właściwym funkcjonowaniem hali sportowej, ustalania zasad i warunków najmu, dzierżawy oraz udostępniania powierzchni hali i infrastruktury towarzyszącej, organizację imprez masowych i rekreacyjnych itd.). Hala sportowa, zarządzana przez Spółkę, składa się m.in.: z części sportowej (ścianki wspinaczkowej, sal treningowych, boiska, areny głównej z trybunami, która może być wykorzystywana jako boisko do siatkówki, koszykówki, piłki ręcznej itp. lub arena lekkoatletyczna, a także miejsce wydarzeń kulturalnych – np. koncertów), części hotelowej, sal konferencyjnych, siłowni, pomieszczeń komercyjnych – biura, gastronomia, a także zaplecza biurowego i technicznego oraz parkingów.

Ponadto, na mocy osobnego tytułu prawnego zawartego z Gminą, Spółka prowadzi (...) (m.in. hostel, restauracja, sala audiowizualna, świetlica, wielofunkcyjna sala widowiskowo-sportowa, sale konferencyjne).

Działalność Spółki podlega opodatkowaniu według stawek 8% lub 23% VAT. Spółka nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej stawką ZW oraz nie wykonuje czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej – niepodlegających VAT.

Z uwagi na doświadczenie Spółki w zarządzaniu infrastrukturą sportową oraz turystyczną, planowane jest aneksowanie obecnej umowy powierzenia lub zawarcie nowej umowy powierzenia (dalej jako umowa powierzenia) ze Spółką obejmującej zadania związane ze sportem, rekreacją oraz turystyką, stanowiące usługi w ogólnym interesie gospodarczym (UOIG). Zadania będą realizowane z wykorzystaniem mienia odpłatnie wydzierżawionego Spółce przez Miasto …, w szczególności … i …. W przyszłości, przedmiotem niniejszych umów mogą być także inne nieruchomości należące do Gminy i możliwe do wykorzystania sportowego, rekreacyjnego lub turystycznego oraz jednocześnie komercyjnego.

Spółka, w zakresie udostępniania mienia będzie zobowiązana do stosowania preferencji i zasad wynikających z polityki miejskiej, np. udostępnienia basenu bezpłatnie dla szkół oraz zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy.

Spółka będzie otrzymywała rekompensatę za świadczone usługi w ramach umowy powierzenia od Miasta, na podstawie Decyzji Komisji (UOIG). Umowa powierzenia będzie zakładała cykliczność naliczania rekompensaty (miesiąc, kwartał lub rok), a Gmina będzie miała uprawnienie do weryfikowania prawidłowości jej wyliczenia przez Spółkę. Księgowość Spółki będzie prowadzona w taki sposób, by możliwe było ustalenie przychodów i kosztów, które powinny być brane pod uwagę do celów wyliczenia rekompensaty.

Rekompensata będzie przysługiwała Spółce jedynie w zakresie zadań powierzonych przez Gminę w ramach tzw. zadań wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym. Nie będzie ona naliczana za działalność o charakterze komercyjnym (np. reklamową, hotelarską, gastronomiczną itd.). Przykładowo, planowane jest, by … był wykorzystywany do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych (noclegowych, hotelarskich, restauracyjnych, pola biwakowego itd.), co oznacza, że przychody i koszty związane z tym obiektem nie będą uwzględniane w wyliczeniu wartości należnej rekompensaty, ewentualnie zysk z tych działalności może pomniejszać wartość rekompensaty.

Natomiast park wodny … będzie wykorzystywany głównie do działalności komercyjnej (wstęp na basen, najem pomieszczeń itd.), ale Spółka na mocy umowy powierzenia będzie także zobowiązana do udostępniania basenu na rzecz szkół, które będą prowadziły w nim lekcje wychowania fizycznego dla dzieci oraz do zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje, ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy.

W umowie powierzenia zostaną ujęte zasady wyliczenia rekompensaty, tj. rekompensata będzie liczona w następujący sposób: rekompensata będzie uwzględniać sumę wszystkich kosztów ponoszonych przez Spółkę w danym okresie w związku z zarządzaniem obiektami w zakresie usług publicznych, w tym: koszty eksploatacji i utrzymania obiektów i infrastruktury towarzyszącej, podatki i opłaty, koszty związane z funkcjonowaniem obiektów oraz wynagrodzenie za świadczoną usługę uwzględniające godziwy zysk.

Wysokość rekompensaty będzie pomniejszana o przychody uzyskane z tytułu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym, a także o dotacje i inne przysporzenia ze środków publicznych. Model rekompensaty będzie umożliwiał pomniejszenie rekompensaty o zysk z działalności komercyjnej.

Uzupełnienie

Ad. 1 W ramach uzupełnienia wniosku informują Państwo, że opisane zdarzenie przyszłe ograniczają Państwo jedynie do … i kompleksu …. Jeżeli pojawi się możliwość dzierżawy także innych obiektów w przyszłości, Wnioskodawca złoży w tym zakresie odrębny wniosek.

2. Jaka będzie wartość całego mienia objętego zakresem wniosku, przekazanego do użytkowania Spółce na podstawie umowy dzierżawy? Proszę wskazać kwotę netto i brutto.

Wartość księgowa majątku wygląda następująco:

a) … – wartość księgowa brutto: ... zł, netto: ... zł;

b) … – wartość księgowa brutto: ... zł, netto: ... zł;

Łącznie wartość księgowa brutto to ... zł, netto: ... zł.

3. Kiedy i na jaki okres zostanie zawarta umowa dzierżawy ze Spółką mienia objętego zakresem wniosku?

Gmina planuje dopiero zawarcie umowy dzierżawy ze Spółką. W zależności od czasu trwania procedur, może ona być zawarta jeszcze w tym roku lub w następnym. Na marginesie, w ocenie Wnioskodawcy z punktu widzenia zawartych we wniosku pytań, moment zawarcia umowy dzierżawy nie ma znaczenia, istotne jest ustalenie zasad jej rozliczania na gruncie VAT jako planowanego zdarzenia przyszłego, tj. ocena, czy jest to czynność podlegająca opodatkowaniu VAT.

Gmina zakłada, że umowa dzierżawy będzie zawarta na okres 10 lat, co wynika z okoliczności powiązania jej z umową powierzenia Spółce wykonywania zadań własnych gminy. Zawarcie umowy dzierżawy poprzedzone zostanie podjęciem odpowiednich uchwał przez Radę Miasta …, w szczególności wyrażających zgodę na dzierżawę Spółce gruntów w trybie bezprzetargowym.

W odniesieniu do planowanej umowy dzierżawy, Gmina wystąpiła z osobnym wnioskiem o interpretację dotyczącą opodatkowania przedmiotowej umowy podatkiem od towarów i usług. Na potrzeby niniejszego wniosku, Spółka przyjmuje, że Gmina uzyska pozytywną interpretację, a w konsekwencji umowa dzierżawy zostanie uznana za odpłatne świadczenia usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

4. Czy ww. umowa będzie przedłużana? Jeśli tak, to na jaki okres? Proszę opisać.

Wnioskodawca i Gmina dopuszczają możliwość przedłużenia umowy dzierżawy po upływie okresu 10 lat na kolejny okres wynikający z kolejnej umowy powierzenia. Im dłuższy okres dzierżawy zostanie przyjęty między stronami, tym jest to korzystniejsze dla nich i umożliwia efektywniejsze planowanie gospodarczego wykorzystania mienia, a tym samym przynosi obustronne korzyści stronom, dlatego też planowane jest by umowa dzierżawy była zawarta na okres 10 lat z możliwością przedłużenia na kolejne 10 lat.

5. W jakiej wysokości zostanie ustalona miesięczna kwota czynszu w związku z zawarciem umowy dzierżawy mienia objętego zakresem wniosku? Proszę wskazać kwotę netto i brutto.

Wnioskodawca informuje, że Gmina planuje oprzeć wycenę czynszu o wskaźniki stosowane przy ustalaniu opłat za trwały zarząd. Oznacza to, że czynsz dzierżawy wynosiłby 0,3% wartości rynkowej nieruchomości na dzień zawarcia umowy rocznie. W celu ustalenia czynszu, Gmina dokona wyceny przedmiotu dzierżawy, zgodnie z przepisami Ustawy o gospodarce nieruchomościami. W związku z tym na dzień dzisiejszy nie jest znana kwota czynszu dzierżawnego, gdyż wyceny nie zostały przeprowadzone jeszcze. Jeżeli jednak na potrzeby niniejszego wniosku przyjąć, że przyszła wycena rynkowa będzie odpowiadała wartości księgowej netto, czynsz za dzierżawę … wyniesie ... netto (... brutto) za miesiąc, zaś czynsz za kompleks … wyniesie ... netto (... brutto) za miesiąc.

6. Kto będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od mienia objętego zakresem umowy dzierżawy?

Spółka nie będzie dokonywała odpisów amortyzacyjnych. Gmina jako właściciel nieruchomości oddanych w dzierżawę opisaną w niniejszym wniosku, będzie miała uprawnienie do dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

7. Jaka jest/będzie stawka amortyzacji rocznej dla mienia objętego zakresem wniosku, przekazanego do użytkowania Spółce na podstawie umowy dzierżawy?

Dla opisanego mienia, od momentu zawarcia umowy dzierżawy właściwa będzie stawka amortyzacyjna w wysokości 2,5%, z wyjątkiem domków kempingowych znajdujących się na terenie …, dla których właściwa będzie stawka amortyzacyjna 10%. Do tego czasu stosowana jest stawka 1% dla wszystkich składników opisywanego mienia.

8. Czy posiadają Państwo informacje dotyczące sposobu kalkulacji czynszu dzierżawnego mienia objętego zakresem wniosku? Jeśli tak prosimy wskazać jakie czynniki będą miały wpływ na wysokość czynszu dzierżawnego przedmiotowego mienia (np. stawka amortyzacji rocznej mienia, długość okresu użytkowania mienia, wysokość wydatków poniesionych na wytworzenie przekazywanego w dzierżawę mienia, okres zwrotu inwestycji, inne czynniki - proszę je wymienić)?

Jak wskazano wyżej, czynsz dzierżawny będzie ustalany jako 0,3% wartości rynkowej nieruchomości z dnia zawarcia umowy. Żadna z wymienionych powyżej okoliczności nie jest uwzględniana w tym sposobie liczenia wartości czynszu. Wybierając metodę naliczania czynszu Gmina kieruje się celem społecznym, jakim jest wykonywanie zadań własnych gminy w zakresie sportu i turystyki, zleconych umową powierzenia. Spółka nie będzie miała możliwości zmiany przeznaczenia obiektów, co więcej będzie zobowiązana do zapewnienia szerokiej dostępności na szczególnych zasadach określonych w umowie powierzenia. Decydując się na taką metodę kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego, Gmina brała pod uwagę różne czynniki i aspekty, takie jak korzyści finansowe i pozafinansowe wynikające z planowanej umowy dzierżawy (w tym m.in.: oddanie mienia podmiotowi mającemu zaplecze personalne i techniczne oraz możliwości zarządcze do jego efektywnego wykorzystania, przekazanie obowiązków bieżącego utrzymania mienia Spółce, wartość czynszu w podobnych umowach zawieranych przez inne jednostki samorządu terytorialnego, możliwość pozyskania finansowania zewnętrznego przez Spółkę, uporządkowanie zasobów nieruchomościowych Gminy pod względem funkcjonalnym, możliwości finansowe Spółki). Istotnym czynnikiem decydującym o wyborze takiej metody kalkulacji czynszu jest fakt, że Spółka będzie zobowiązana ponosić bieżące koszty utrzymania dzierżawionego mienia w odpowiednim stanie technicznym, co do tej pory było dużym obciążeniem finansowym i logistycznym dla Gminy. Należy także zauważyć, że z punktu widzenia Gminy, wytworzenie przedmiotowego mienia nie było działaniem skierowanym na osiągnięcie zysków, jak czynią to podmioty stricte biznesowe, prywatne, które są nastawione na maksymalizację zysków. Dlatego też w opinii Gminy stawka amortyzacji, długość okresu użytkowania mienia czy okres zwrotu inwestycji nie powinny być jedynymi czynnikami decydującymi o wysokości czynszu dzierżawnego.

9. Czy ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała czy zmienna? Jeżeli ustalona kwota czynszu będzie zmienna, proszę wskazać jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tych kwot?

Ustalona kwota czynszu będzie mogła być waloryzowana raz w roku o wskaźnik inflacji. Ponadto, w umowie znajdą się zapisy regulujące kwestie związane z istotną zmianą wartości rynkowej mienia w stosunku do jego wartości z dnia zawarcia umowy i jeżeli wartość ta wzrośnie wskutek modernizacji dokonanej przez Gminę, czynsz dzierżawny zostanie odpowiednio podwyższony w odniesieniu do modernizowanego mienia.

10. Czy wysokość czynszu dzierżawnego zostanie skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych? Czy wynagrodzenie należne Gminie z tytułu zawartej umowy dzierżawy mienia objętego zakresem wniosku będzie niższe od wartości rynkowej, równe wartości rynkowej, czy też wyższe od tej wartości?

Realia rynku dzierżawy nieruchomości przez gminy (samorządy) dla podmiotów wewnętrznych, wykonujących usługi UOIG (usługi świadczone w ogólnym interesie gospodarczym), są inne niż dzierżawy obiektów komercyjnych wytworzonych przez podmioty prywatne. Przede wszystkim istnieją ograniczenia sposobów wykorzystania tego mienia (zakaz zmiany przeznaczenia obiektów oraz zapewnienia szerokiej dostępności mienia na zasadach opisanych w umowie powierzenia). Nie są to także obiekty, w szczególności …, których dzierżawa cieszyłaby się zainteresowaniem ze strony innych podmiotów niż podmioty powiązane z Gminą, z uwagi na wysokie koszty utrzymania, wynikające chociażby z samej ich powierzchni oraz sposobu eksploatacji. Jak wskazano w odpowiedzi do pkt 8, analizując która z metod ustalania czynszu dzierżawnego będzie odpowiednia w tej sytuacji, Gmina brała pod uwagę różne czynniki i korzyści przemawiające za zawarciem umowy dzierżawy, które są istotne z punktu widzenia wykonywania zadań własnych Gminy. Z informacji udostępnionych przez Gminę wynika, że stawki dla mienia gminnego wydzierżawianego powiązanym jednostkom są ustalane w różnoraki sposób: według stawki amortyzacji (1% lub 2,5% w zależności od przedmiotu dzierżawy), według stałych kwot (np. jako 1zł za metr powierzchni budynków o dużej kubaturze) itd. Z tej perspektywy, metoda kalkulacji czynszu przyjęta w planowanej umowie dzierżawy nie będzie odbiegała od realiów rynkowych stosowanych w innych samorządach. W ocenie Gminy i Wnioskodawcy, czynsz dzierżawny ustalony w powyższy sposób jest rynkowy.

11. Proszę jednoznacznie opisać, jakie czynności będzie wykonywała i do czego zostanie zobowiązana Państwa Spółka w ramach zawartej z Gminą umowy powierzenia?

W ramach umowy powierzenia Spółka będzie prowadziła działalność sportowo-rekreacyjną, w szczególności będzie utrzymywała powierzone mienie, przeprowadzała konserwacje, niektóre modernizacje uzgodnione z Gminą oraz remonty w celu zachowania funkcji i sprawności, utrzymywała czystość, porządek i bezpieczeństwo użytkowania, będzie na bieżąco administrowała mieniem w sposób zapewniający jego sprawne funkcjonowanie oraz umożliwiający korzystnie z niego przez społeczność lokalną. Czynności w ramach działalności sportowej, rekreacyjnej i turystycznej, do których będzie zobowiązana Spółka w ramach działalności odpowiadającej powierzonym zadaniom własnym Gminy zostały opisane szerzej w odpowiedzi do pkt 12.

12. Za wykonywanie jakich konkretnie czynności będzie wypłacana Spółce rekompensata (za świadczenie jakich konkretnie usług na rzecz Gminy)? Czy otrzymana przez Spółkę rekompensata będzie wypłacana wyłącznie w celu realizacji nieodpłatnych zadań własnych Gminy - jeśli nie to proszę wskazać w związku z jaką wykonywaną przez Spółkę działalnością będzie wypłacana rekompensata?

Rekompensata nie będzie wypłacana za wykonywanie działalności komercyjnej przez Spółkę – działalność taka nie może być wspierana przez Gminę. W praktyce, rekompensata nie będzie przysługiwała w części dotyczącej działalności prowadzonej przy wykorzystaniu mienia …. Pojawi się ona natomiast w odniesieniu do części czynności wykonywanych przy pomocy kompleksu … ale tylko w zakresie zadań powierzonych. Rekompensata będzie przysługiwała Spółce jedynie w zakresie zadań powierzonych przez Gminę w ramach tzw. zadań wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym (UOIG). Nie będzie ona naliczana za działalność o charakterze komercyjnym (np. reklamową, hotelarską, gastronomiczną itd.). Rekompensata będzie więc wypłacana za wykonywanie przejętych od Gminy zadań własnych związanych ze sportem, turystyką i rekreacją. Czynności wykonywane w tym zakresie to przede wszystkim:

· udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom na ustalonych warunkach zapewniających szeroką dostępność,

· organizacja imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym,

· prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami,

· udostępnienie infrastruktury zewnętrznej … do publicznego korzystania,

· udostępnienie możliwości wejścia na basen … za ulgową opłatą dla niektórych podmiotów (dzieci do lat 5 – wstęp wolny; ulgowe wejściówki dla: dzieci, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów, posiadaczy karty absolwenta …),

· realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu.

13. Czy rekompensata wypłacana Spółce będzie mogła być wykorzystana na inny cel niż realizacja przez Spółkę zadań własnych Gminy w zakresie „zadań związanych ze sportem, rekreacją oraz turystyką, stanowiące usługi w ogólnym interesie gospodarczym”, np. będzie przeznaczona na ogólną działalność Spółki?

Rekompensata może być wykorzystana tylko na działalność powierzoną w zakresie sportu, rekreacji i turystyki zgodnie z umową powierzenia, która będzie regulowała zasady jej wykorzystania i obowiązki kontrolne. Rekompensata nie może być przeznaczona na inny cel oraz nie może być przeznaczona na pokrycie całości kosztów ogólnych czy ogólnej działalności. Celem ustalenia wysokości należnej rekompensaty, Spółka będzie musiała dokonać podziału kosztów ogólnych i ustalić, jaka ich wysokość przypada tylko i wyłącznie na działalność powierzoną przez Gminę. Rekompensata nie może być przeznaczona na działalność komercyjną.

14. Czy z ekonomicznego punktu widzenia Spółka będzie w stanie świadczyć usługi w zakresie „zadania związane ze sportem, rekreacją oraz turystyką, stanowiące usługi w ogólnym interesie gospodarczym” za które nie są pobierane opłaty ( od szkół, rodziców uczniów, mieszkańców korzystających z ogólnodostępnej infrastruktury) bez otrzymanej od Gminy rekompensaty za powierzone zadania własne Gminy? Jeśli tak, to w jaki sposób Spółka będzie pokrywała powstałe deficyty?

Z ekonomicznego punktu widzenia Spółka nie będzie w stanie świadczyć usług powierzonych bez uzyskania rekompensaty. Brak rekompensaty wymagałby pobierania np. opłat od szkół w celu pokrycia kosztów funkcjonowania basenu lub znacznego podniesienia wysokości opłat dla innych podmiotów, by móc pokryć koszty związane z funkcjonowaniem basenu, a wygenerowane też w zakresie realizowania działalności powierzonej.

15. Czy możliwa byłaby realizacja nieodpłatnych ww. zadań powierzonych, gdyby nie otrzymywana rekompensata? Czy Spółka świadczyłaby ww. usługi, gdyby nie otrzymywała rekompensaty?

Jak wskazano w poprzednich odpowiedziach, rekompensata będzie miała na celu pokrycie kosztów funkcjonowania mienia w zakresie przypadającym na działalność powierzoną. Z uwagi na to, że są one wysokie, nie byłoby możliwości wykonywania działalności powierzonej bez rekompensaty. By utrzymać mienie, Spółka musiałaby je przeznaczyć w całości na działalność komercyjną lub ustanowić inne - znacznie wyższe warunki cenowe dla ogółu korzystających.

16. Czy umowa zawarta z Gminą o świadczenie usług w zakresie „zadania związane ze sportem, rekreacją oraz turystyką, stanowiące usługi w ogólnym interesie gospodarczym”, za które nie są pobierane opłaty będzie regulowała zasady wykonywania przez Spółkę usług w związku z przyznawaną rekompensatą? Jeśli tak, jakie to są zasady?

Będzie regulowała. Spółka będzie wykonywała usługi z należytą starannością, będzie zobowiązana do zapewnienia odpowiedniego potencjału organizacyjnego, kadrowego i technicznego, niezbędnego do prawidłowego wykonywania działalności powierzonej. Spółka będzie wykonywać działalność powierzoną siłami własnymi lub zewnętrznymi, poprzez udzielenie zamówień podmiotom zewnętrznym, z zachowaniem trybów określonych przepisami prawa zamówień publicznych. Spółka będzie odpowiedzialna wobec Gminy i osób trzecich za szkody, będące bezpośrednią konsekwencją zaniedbania lub winy w prowadzeniu działalności powierzonej.

17. Jakie warunki wynikające z ww. umowy zawartej przez Państwa z Gminą, o której mowa we wniosku muszą być spełnione, aby otrzymali Państwo rekompensatę?

Warunki otrzymania rekompensaty dla Spółki będą ustalone zgodnie z Decyzją 2012/21/UE, w szczególności:

Spółka prowadzić będzie działalność mającą charakter usług publicznych, a usługi te będą jasno zdefiniowane w umowie (usługi w ogólnym interesie gospodarczym - UOIG, zadania powierzone przez Gminę).

Parametry kalkulacji rekompensaty: Metodologia kalkulacji będzie ustalona z góry w sposób obiektywny i przejrzysty. Rekompensata nie może przekroczyć kosztów poniesionych na świadczenie UOIG powiększonych o rozsądny zysk. Konieczne jest uwzględnienie wszystkich przychodów oraz korzyści ekonomicznych uzyskanych przez Spółkę. Poziom rekompensaty zostanie określony na podstawie analizy kosztów, jakie poniosłyby typowe, dobrze zarządzane przedsiębiorstwo, dysponujące określonymi kosztami.

Mechanizmy kontroli nadmiernej rekompensaty: Wdrożone będzie regularne monitorowanie i kontrola poziomu rekompensaty oraz procedury zwrotu nadmiernej rekompensaty zgodne z Decyzją. Spółka musi prowadzić oddzielną ewidencję kosztów i przychodów związanych z UOIG.

Nieprzewyższanie przez rekompensatę kwoty koniecznej do pokrycia kosztów netto wynikających z wywiązywania się ze zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, powiększonych o rozsądny zysk, z zastrzeżeniem, że w przypadku wystąpienia nadwyżki, zostanie ona zwrócona bądź przeniesiona na kolejny okres, zgodnie z postanowieniami umowy oraz normami Decyzji 2012/21/UE.

Warunkiem wypłaty rekompensaty dla Spółki jest należyte i prawidłowe wykonywanie przez Spółkę umowy powierzenia z należytą starannością, wynikającą z profesjonalnego charakteru prowadzonej działalności, jak również z uwzględnieniem jej publicznego charakteru, w tym w szczególności sprawowanie z należytą starannością zarządu mieniem w zakresie czynności powierzonych, na zasadach określonych w umowie powierzenia.

18. Czy wypłacona Państwu rekompensata ma na celu sfinansowanie czynności świadczonych przez Państwa nieodpłatnie na rzecz szkół, uczniów oraz mieszkańców korzystających z ogólnodostępnej infrastruktury?

Tak, gdyż będą to zadania wynikające z umowy powierzenia, przejęte od Gminy. Czynności te generują koszty ich świadczenia związane chociażby z utrzymaniem i eksploatacją mienia oraz uniemożliwiają przeznaczenie mienia w tym zakresie na działalność komercyjną.

19. Czy gdyby Spółka nie otrzymywała rekompensaty – cena wykonywanych świadczeń kalkulowana byłaby w taki sposób, aby zrekompensować niedobory? Proszę opisać.

Tak, Spółka musiałaby np. wprowadzić opłaty dla szkół lub podnieść opłaty dla ogółu korzystających, by móc pokryć koszty funkcjonowania mienia wygenerowane przez działalność w zakresie powierzonym albo przeznaczyć je w całości na działalność komercyjną.

20. Czy odpłatność osób korzystających z mienia będzie niższa w związku z otrzymywaną przez Spółkę rekompensatą?

Tak – Spółka będzie pobierała preferencyjne stawki za wejście na basen/wynajem basenu dla klubów sportowych i stowarzyszeń kultury fizycznej oraz nie będzie pobierała opłat za wejście szkół w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych. Spółka będzie zobowiązana także zgodnie z umową powierzenia stosować ulgi dla wstępu na …według następujących zasad: dzieciom do lat 5 wstęp wolny; bilet ulgowy dla dzieci od 5 lat, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów i rencistów, posiadaczy karty Absolwenta ….

21. Czy realizacja ww. zadań powierzonych związanych z kulturą fizyczną i turystyką, w tym terenami rekreacyjnymi i urządzeniami sportowymi, w związku z realizacją których będzie wypłacana Spółce rekompensata, stanowi czynności, które będą rentowne (dochodowe) dla Spółki?

Spółka będzie miała zagwarantowany rozsądny zysk, który będzie wynikał z metodyki wyliczenia rekompensaty określonej w umowie (będzie ujęty w jej kalkulacji, a w konsekwencji wypłata rekompensaty powinna go Spółce zapewnić). Wysokość zysku będzie zgodna z zasadami udzielania pomocy publicznej, w tym w szczególności z Decyzją Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz. Urz. UE L 2012.7.3).

22. Czy obrót uzyskiwany z tytułu świadczenia usług z wykorzystaniem mienia objętego umową dzierżawy stanowi bezpośredni obrót Spółki czy Gminy?

Spółka będzie pobierała opłaty za usługi wykonywane na dzierżawionym mieniu w zakresie sportu, rekreacji i turystyki wykonywane zarówno w sposób komercyjny, jak i na podstawie powierzenia. Będzie to obrót Spółki, a nie Gminy.

Spółka uzyska także wpływy z rekompensaty wypłacanej przez Gminę za czynności wynikające z umowy powierzenia.

23. Jeżeli obrót z tytułu realizacji ww. usług świadczenia usług z wykorzystaniem mienia objętego umową dzierżawy stanowi obrót Gminy a nie Spółki, należy wskazać, z jakimi Państwa czynnościami będzie związane mienie objęte umową dzierżawy?

Tak, jak wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie 22 – Spółka będzie wykazywała obrót z tytułu usług wykonywanych przy wykorzystaniu dzierżawionego mienia.

24. Jakie konkretnie wydatki (jakie towaru i usługi) dotyczące działalności gospodarczej, od których chcą Państwo dokonywać odliczeń podatku VAT są objęte zakresem postawionego przez Państwa pytania nr 3?

Spółka będzie ponosiła wydatki związane z dzierżawionym mieniem (czynsz dzierżawny, wydatki bieżące na jego utrzymanie i remonty) oraz pozostałe wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Do wydatków związanych z dzierżawionym mieniem można zaliczyć takie wydatki jak: czynsz dzierżawny, wydatki na remonty, na bieżące utrzymanie odpowiedniego stanu technicznego (np. dozory techniczne i budowlane, inspekcje sanitarne, drobne naprawy itp.), wydatki na jego zabezpieczenie (np. ochrona), wydatki na media (woda, prąd, gaz, kanalizacja itd.), utrzymanie zieleni. Pozostałe wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to koszty bezpośrednie świadczenia usług (np. nabycie żywności dla usługi restauracyjnej, towarów handlowych czy koszty podwykonawców) oraz koszty pośrednie (marketingowe, reklamowe i promocyjne, administracyjne – utrzymania biur i kadr, paliwa itd.)

25. Czy towary i usługi objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nr 3 będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług? Jeśli nie, należy wskazać, do jakich innych czynności będą wykorzystywane (niepodlegających opodatkowaniu, zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT).

Jak wskazano we wcześniejszych odpowiedziach, Spółka będzie wykonywała czynności w ramach działalności komercyjnej, które będą w całości opodatkowane stawką 23% lub 8% oraz czynności wynikające z umowy powierzenia, za które Spółka będzie otrzymywała rekompensatę od Gminy, która to rekompensata jest objęta niniejszym wnioskiem w zakresie ustalenia, czy będzie ona podlegała opodatkowaniu VAT.

Spółka nie będzie wykonywała innych czynności niż opisane we wniosku, w szczególności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

26. W sytuacji gdy towary i usługi objęte zakresem postawionego we wniosku pytania nr 3, będą wykorzystywane do różnych ww. czynności, to czy będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do poszczególnych czynności, tj. związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, czynnościami zwolnionymi od podatku VAT bądź niepodlegającymi opodatkowaniu?

Spółka będzie prowadziła ewidencję rachunkową w taki sposób, że wiadomym będzie, które wydatki wiążą się z działalnością komercyjną, a które z czynnościami wynikającymi z zadań powierzonych przez Gminę. Celem ustalenia wysokości należnej rekompensaty, Spółka będzie musiała dokonać podziału kosztów ogólnych i ustalić, jaka ich wysokość przypada tylko i wyłącznie na działalność powierzoną przez Gminę – będą więc w tym zakresie stosowane odpowiednie klucze alokacji.

Jak wskazano w pkt 25, Spółka nie będzie wykonywała innych czynności niż opisane w niniejszych odpowiedziach, w szczególności nie będzie wykonywała czynności zwolnionych bądź niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Pytania

1. Czy wartość rekompensaty, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy opisanych we wniosku, będzie wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT, a w konsekwencji będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2. Czy Spółka powinna opodatkować podatkiem VAT planowane udostępnianie basenów wynikające z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego), a także wolny dostęp do infrastruktury towarzyszącej basenom na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT?

3. Czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Rekompensata z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy, opisanych we wniosku, wypłacana przez Gminę, będzie wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT. W konsekwencji wartość rekompensaty będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku. (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

2. Udostępnienie basenów w ramach realizacji obowiązków wynikających z umowy powierzenia zawartej z Gminą na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego) oraz zapewnienie wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom (np. place zabaw, siłownie zewnętrzne), wynikające z realizacji planowanej umowy powierzenia, nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, gdyż będzie to odpłatna usługa na rzecz Gminy realizowana w zamian za rekompensatę ustalaną zgodnie z postanowieniami rozważanej umowy powierzenia.

3. Spółka będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za bieżące utrzymanie oraz remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy z uwagi na to, że cała działalność Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 8% lub 23% VAT.

UZASADNIENIE

AD. 1 OPODATKOWANIE REKOMPENSATY (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa VAT) opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z usługą mamy do czynienia, gdy spełnione są następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne.

Aby czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

- czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

- czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zaś na mocy art. 15 ust. 2 ustawy VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rolę gminy określa ustawa o samorządzie gminnym. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 i pkt 15 ww. ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in: kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych oraz utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Na mocy ustawy o gospodarce komunalnej gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego. Zatem w przypadku, gdy są to jednostki prawnie niewyodrębnione, tzn. pozostające w strukturze gminy, dla celów podatkowych traktuje się je tak samo jak gminne jednostki pomocnicze. Wykonywane przez nie czynności powinna rozliczać gmina. Jeśli jednak znajdą się one poza strukturą gminy, jako tzw. jednostki prawnie wyodrębnione (np. w formie spółki prawa cywilnego lub handlowego), będą miały odrębną od gminy zdolność prawnopodatkową.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie wykonywać na podstawie rozważanej umowy powierzenia, przekazane jej przez Gminę zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym prowadzenie działalności sportowo-rekreacyjnej w zakresie zadań powierzonych (m.in.: udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom; organizowanie imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym; prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami; realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu), a za ich realizację otrzyma rekompensatę w wysokości określanej cyklicznie zgodnie z postanowieniami umowy powierzenia.

Na tle opisanego zdarzenia przyszłego uznać można, że wykonywanie w przyszłości powierzonych przez Gminę obowiązków w ww. zakresie sprawia, iż Gmina zostanie zwolniona z konieczności ich „osobistego” świadczenia. Spółka będzie wykonywać zlecone zadania za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów ustawy VAT, którym będzie wypłacana przez Gminę rekompensata. Między wynagrodzeniem otrzymywanym przez Spółkę a wykonywanym przez nią świadczeniem na podstawie umowy powierzenia, będzie zachodził związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Co istotne, Spółka będzie działała w tej sytuacji jako odrębny od Gminy podatnik VAT – nie będzie ona uznawana za „jednostkę wewnętrzną” Gminy.

Spółka nie będzie także miała żadnych prerogatyw wynikających z wykonywania władztwa publicznego (nie będą wydawane decyzje, czy nakładane na obywateli obowiązki w wyniku działań Spółki). Uznać więc należy, że Spółka w zakresie czynności powierzonych w umowie powierzenia będzie działała jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu VAT – będzie usługodawcą świadczącym swoje usługi w sposób ciągły za wynagrodzeniem na rzecz Gminy w postaci rekompensaty. Rekompensata z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy, opisanych we wniosku, wypłacana przez Gminę, będzie wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy VAT.

Opisane zdarzenie przyszłe wskazuje na to, że Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów ustawy o samorządzie gminnym do zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty jest tak naprawdę stroną - beneficjentem, na rzecz którego Spółka będzie świadczyła usługi w zamian za wynagrodzeniem w postaci rekompensaty. Gmina uzyskuje korzyść w postaci „przeniesienia” swoich ustawowych obowiązków na inny podmiot.

Na marginesie, należy dodać, że na wysokość rekompensaty będzie miała wpływ także okoliczność, że Spółka zostanie w umowie powierzenia zobowiązana m.in. do zapewnienia dostępności basenów dla potrzeb zajęć edukacyjnych prowadzonych przez szkoły oraz do powszechnego udostępnienia infrastruktury towarzyszącej basenom (np. place zabaw, siłownia zewnętrzna). Spółka nie będzie pobierała odpłatności za te działania od szkół, dzieci czy rodziców – wartość takich udostępnień zostanie ujęta w kalkulacji rekompensaty, co de facto spowoduje, że wynagrodzenie za te usługi będzie ponoszone przez Gminę, która jest zobowiązana w ramach zadań własnych do ich zapewnienia, a dzięki umowie powierzenia wykona ten obowiązek poprzez Spółkę.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Jak wykazano powyżej, rekompensata będzie zapłatą za świadczenia wykonywane przez Spółkę na rzecz Gminy, a w konsekwencji wartość przyznanej rekompensaty będzie podstawą opodatkowania w VAT usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Gminy.

W związku z tym, że ani w ustawie, ani też w wydanych na jej podstawie aktach wykonawczych ustawodawca nie przewidział zwolnienia od podatku VAT dla opisanej we wniosku rekompensaty, która będzie wypłacana na podstawie planowanej umowy powierzenia, będzie ona opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

Na potwierdzenie powyższego wywodu powołać można m.in.: interpretację indywidualną z dnia 31 października 2024 roku o nr 0112-KDIL1-1.4012.598.2024.2.AR, z dnia 17 kwietnia 2024 roku o nr 0114-KDIP4-1.4012.48.2024.2.AM, z dnia 26 marca 2024 roku o nr 0114-KDIP4-3.4012.601.2023.2.DS, z dnia 2 maja 024 roku o nr 0114-KDIP4-2.4012.124.2024.2.WH. Ponadto, istotne wytyczne co do tego, w jaki sposób powinno być na gruncie VAT potraktowane zlecenie wykonywania zadań publicznych spółkom przez jednostki samorządowe czy organy władzy publicznej, w tym różnego rodzaju dotacje, subwencje czy dofinansowania, odnajdziemy także w bogatym orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności w sprawach o sygn. C-182/17, C-573/18, C-151/13 czy w opinii Rzecznika Generalnego do sprawy C-615/23.

AD.2 UDOSTĘPNIENIE BASENÓW I INFRASTRUKTURY W RAMACH POWIERZENIA

Opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT (art. 8 ust. 1 ustawy VAT). Ustawa precyzuje, w jakich sytuacjach opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będą także usługi wykonywane nieodpłatnie (mimo braku odpłatności zostają zrównane z czynnościami odpłatnymi na gruncie VAT). I tak, zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Nieodpłatne świadczenie usług będzie opodatkowane na podstawie powołanego przepisu, jeżeli usługi te będą świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Określenie "nieodpłatne świadczenie" należy rozumieć ściśle – świadczenie, które jest częściowo odpłatne, może podlegać opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, natomiast nie będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie wskazanego art. 8 ust. 2 ustawy VAT. Co istotne, odpłatnością jest świadczenie wzajemne kontrahenta (względnie świadczenie osoby trzeciej) dokonywane w zamian za wykonaną usługę (względnie usługę, która ma zostać wykonana) wyrażone w określonej kwocie pieniężnej albo mające charakter świadczenia niepieniężnego.

Przez świadczenie do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika należy rozumieć takie działanie, które nie mieści się w zakresie czy celu prowadzonej działalności gospodarczej, nie wykazuje związku z nią.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. W opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka będzie zobowiązana do udostępniania basenów na potrzeby zajęć edukacyjnych dzieci lub wykonywania innych zadań własnych Gminy w zakresie sportu i kultury fizycznej, za które to udostępnienie Spółka nie będzie pobierała opłat od szkół, dzieci czy ich rodziców. Do ogólnego korzystania będzie udostępniona infrastruktura znajdująca się wokół kompleksu …(wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy), za co także nie będą pobierane opłaty przez Spółkę od osób korzystających. Obowiązek udostępnienia tych obiektów do publicznego dostępu będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze planowanej umowy powierzenia.

Spółka stoi na stanowisku, że wskazane czynności nie będą mogły być potraktowane jako nieodpłatne, gdyż odpłatność za udostępnienie obiektów w ramach wykonywania zadań własnych Gminy będzie spoczywała na Gminie, która kalkulując wysokość rekompensaty za zadania powierzone Spółce, będzie brała pod uwagę także wykorzystanie obiektów na opisane cele realizowane w ramach zadań powierzonych (np. zajęcia edukacyjne). Jak wskazano wcześniej, odpłatność za usługę powinna być rozumiana szerzej – ustawa VAT nie wymaga, by była ona wnoszona przez osobę, która korzysta z danego świadczenia w ramach usługi. Może ona zostać uiszczona nawet przez podmiot trzeci, co zresztą znajduje także odzwierciedlenie w przepisie art. 29a ust. 1 ustawy VAT, który definiuje podstawę opodatkowania - Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zdaniem Spółki, beneficjentem realizowanych przez nią usług w opisanym zakresie będzie Gmina, która zleci w ramach umowy powierzenia ich realizację, dzięki czemu zwolni się z obowiązku wykonywania nałożonych na nią przepisami zadań własnych. W konsekwencji, świadczenia te nie powinny być uznane za nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT.

Z ostrożności, wskazać jednak należy, że gdyby opisywane świadczenia zostały uznane za nieodpłatne, to jak wykazano wcześniej, z uwagi na zakres tych usług oraz konieczność ich świadczenia w oparciu o zobowiązania umowne z Gminą Miasta … będą się one wpisywać w cel i przedmiot działalności gospodarczej Spółki, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT. Przypomnieć należy, że przedmiotem działalności Spółki wynikającym z umowy Spółki oraz z planowanej umowy powierzenia, która będzie zawarta z Gminą, jest m.in. zaspokajanie ważnych dla rozwoju Gminy Miasta …potrzeb społeczności lokalnej w zakresie usług kulturalnych, rozrywkowych, sportowych i rekreacyjnych. Oznacza to, że wskazane działania polegające na udostępnianiu obiektów w powyżej opisany sposób w przyszłości będą wpisywać się w działalność gospodarczą Spółki, a tym samym nie mogą być opodatkowane podatkiem VAT jako nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy VAT. Dla potwierdzenia, iż wykonanie nieodpłatnych usług mieszczących się w zakresie działalności nie jest opodatkowane VAT można powołać interpretację z dnia 10 maja 2024 roku nr 0111-KDIB3-1.4012.86.2024.2.ICZ.

AD.3 ODLICZENIE PODATKU NALICZONEGO

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w myśl którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto, nie mogą zaistnieć przesłanki określone w art. 88 ustawy VAT, które wprowadzające zakaz odliczania podatku naliczonego w niektórych sytuacjach.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jak już wcześniej wskazano, aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a czynnościami opodatkowanymi VAT.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku wykorzystywania ich do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów, zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy VAT uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, nie mogą zaistnieć przesłanki określone w art. 88 ustawy VAT, wprowadzające zakaz odliczenia podatku naliczonego w określonych sytuacjach.

Jak wykazano we wniosku o interpretację, Spółka – w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – będzie wykonywała czynności opodatkowane VAT stawką 23% lub 8% (najem powierzchni na cele komercyjne, usługi hotelowe, usługi udostępnienia obiektów sportowych i wstępu na nie, usługi marketingowe itp.).

Spółka będzie także w ramach obowiązków wynikających z umowy powierzenia w pewnym zakresie udostępniała baseny do wykorzystania w ramach zajęć edukacyjnych przez szkoły albo w przypadku infrastruktury towarzyszącej basenom (opisaną w zdarzeniu przyszłym, np. zewnętrzne siłownie, place zabaw) do ogólnego dostępu dla mieszkańców. Jak wskazano powyżej, działania te będą wpisywały się w przedmiot działalności Spółki oraz obowiązki powierzone przez gminę Miasto …, w wyniku czego Spółka uzyska za ten obszar działalności rekompensatę od Gminy.

Jak wskazano powyżej, Spółka stoi na stanowisku, że beneficjentem tych świadczeń będzie Gmina, a w konsekwencji będą one rozliczone w ramach opodatkowanej VAT rekompensaty. Ponadto, z ostrożności, stwierdzić można, że gdyby zostały uznane za nieodpłatne, to nie będą opodatkowane podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, gdyż będą wykazywały związek z działalnością gospodarczą Spółki.

Z uwagi na powyższe, uznać należy, że cała działalność Spółki jest opodatkowana podatkiem VAT, a VAT naliczony wynikający z faktur za wydatki ponoszone na prowadzenie tej działalności, w tym m.in. czynsz dzierżawny, utrzymanie i remont mienia, dzięki któremu ta działalność jest prowadzona, będą mogły być odliczone na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy VAT jako związane z czynnościami opodatkowanymi VAT, o ile nie zaistnieją przesłanki wykluczające odliczenie z art. 88 ust. 1 ustawy VAT.

Dodatkowo, zauważyć należy, Spółka nie będzie zobowiązana do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy VAT z uwagi na brak nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Cała aktywność Spółki opisana we wniosku spełnia kryteria działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy VAT. Przepisy dotyczące współczynnika wymagają zaś, by wystąpiły sytuacje czy czynności niemieszczące się w zakresie działalności gospodarczej Spółki, pozostające poza tą sferą. Przez cele inne niż działalność gospodarcza w rozumieniu VAT należy przykładowo rozumieć działalność w charakterze organu władzy publicznej, a także cele prywatne – co w Spółce nie będzie występować. Zarówno w zakresie działalności komercyjnej Spółki, jak i wykonywania zadań własnych Gminy powierzonych umową, Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy VAT, a tym samym będzie działała w charakterze podatnika VAT.

Podsumowując, Spółka nie będzie zobowiązana do ustalania i stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy VAT, a w konsekwencji Spółka będzie miała prawo, jak zostało wyżej stwierdzone, do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego związanego z wykonywaną przez Spółkę działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, w orzeczeniu TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można odnaleźć m.in.: w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2015 roku nr IPPP1/4512-944/15-2/BS; w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 września 2021 r. o sygn. I FSK 496/18, w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2021 roku nr 0113-KDIPT1-1.4012.791.2021.2.JK, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 maja 2024 roku nr 0113-KDIPT1-1.4012.141.2024.2.MGO.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT rekompensaty, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy opisanych we wniosku – jest prawidłowe;

· braku opodatkowania podatkiem VAT udostępniania basenów wynikającego z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego) oraz zapewnienia wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom, na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT – jest prawidłowe;

· prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Jak wynika z treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Z kolei, stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

W związku z powyższym należy podkreślić, że opodatkowane jest przekazanie, w wyniku którego dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Postanowienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT odnoszące się do kwestii nieodpłatnego przekazania są uzupełnieniem podstawowej regulacji dotyczącej dostawy towarów, czyli art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, który mówi, że opodatkowaniu podlega każda czynność stanowiąca przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również jego zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy formułują zatem zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, co do zasady, odpłatne świadczenie usług, a nieodpłatne ich świadczenie traktuje się jako odpłatne w przypadkach określonych w ww. art. 8 ust. 2 ustawy.

Dla stwierdzenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, tj. za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Przez świadczenie usług niezwiązanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć takie świadczenie usług, które odbywa się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W dorobku orzecznictwa TSUE przyjmuje się więc, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Unormowanie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, który stanowi, że:

A zatem organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami VAT w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zakresie statusu podmiotu publicznego wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 29 października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudaçor – Sociedade Gestora de Recursos e Equipamentos da Saúde dos Açores SA przeciwko Fazenda Pública, w którym stwierdził:

Z kolei w wyroku z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17 Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. przeciwko Nemzeti Adó-és Vámhivatal Fellebviteli Igazgatósága, TSUE wskazał, że:

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez nie zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, reguluje ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 679).

Art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej:

Art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno gmina, jak i utworzona przez nią spółka prawa handlowego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe, itd.).

Zatem, nawet gdyby podatnik nie osiągnął dochodu z tytułu prowadzonej działalności, to wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to, że jeżeli podmiot uzyska za to świadczenie jakąkolwiek zapłatę w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to otrzymane wynagrodzenie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Z opisu wynika, że Gmina Miasta … jest 100% właścicielem spółki … sp. z o.o. z siedzibą w … (dalej „Spółka”). Zgodnie z umową spółki, celem Spółki jest realizacja celu publicznego stanowiącego zadanie własne samorządu terytorialnego w zakresie budowy obiektów sportowych i administrowania nimi, w tym poprzez wybór zewnętrznych operatorów i nadzór nad świadczonymi przez nich usługami. Przedmiotem działania Spółki jest zaspokajanie ważnych dla rozwoju Gminy Miasta … potrzeb społeczności lokalnej w zakresie usług kulturalnych, rozrywkowych, sportowych i rekreacyjnych. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Na mocy umowy powierzenia, zawartej w 2011 roku, Gmina poleciła Spółce budowę oraz zarządzanie halą sportową w zakresie usług publicznych (m.in. wybór podmiotów, które będą wykonywać zadania związane z właściwym funkcjonowaniem hali sportowej, ustalania zasad i warunków najmu, dzierżawy oraz udostępniania powierzchni hali i infrastruktury towarzyszącej, organizację imprez masowych i rekreacyjnych itd.). Hala sportowa, zarządzana przez Spółkę, składa się m.in.: z części sportowej (ścianki wspinaczkowej, sal treningowych, boiska, areny głównej z trybunami, która może być wykorzystywana jako boisko do siatkówki, koszykówki, piłki ręcznej itp. lub arena lekkoatletyczna, a także miejsce wydarzeń kulturalnych – np. koncertów), części hotelowej, sal konferencyjnych, siłowni, pomieszczeń komercyjnych – biura, gastronomia, a także zaplecza biurowego i technicznego oraz parkingów. Działalność Spółki podlega opodatkowaniu według stawek 8% lub 23% VAT. Spółka nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej stawką ZW oraz nie wykonuje czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej – niepodlegających VAT. Z uwagi na doświadczenie Spółki w zarządzaniu infrastrukturą sportową oraz turystyczną, planowane jest aneksowanie obecnej umowy powierzenia lub zawarcie nowej umowy powierzenia (dalej jako umowa powierzenia) ze Spółką obejmującej zadania związane ze sportem, rekreacją oraz turystyką, stanowiące usługi w ogólnym interesie gospodarczym (UOIG). Zadania będą realizowane z wykorzystaniem mienia odpłatnie wydzierżawionego Spółce przez Miasto …, tj. … i …. Spółka, w zakresie udostępniania mienia będzie zobowiązana do stosowania preferencji i zasad wynikających z polityki miejskiej, np. udostępnienia basenu bezpłatnie dla szkół oraz zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy. Spółka będzie otrzymywała rekompensatę za świadczone usługi w ramach umowy powierzenia od Miasta, na podstawie Decyzji Komisji (UOIG). Umowa powierzenia będzie zakładała cykliczność naliczania rekompensaty (miesiąc, kwartał lub rok), a Gmina będzie miała uprawnienie do weryfikowania prawidłowości jej wyliczenia przez Spółkę. Księgowość Spółki będzie prowadzona w taki sposób, by możliwe było ustalenie przychodów i kosztów, które powinny być brane pod uwagę do celów wyliczenia rekompensaty. Rekompensata będzie przysługiwała Spółce jedynie w zakresie zadań powierzonych przez Gminę w ramach tzw. zadań wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym. Nie będzie ona naliczana za działalność o charakterze komercyjnym (np. reklamową, hotelarską, gastronomiczną itd.). Przykładowo, planowane jest, by … był wykorzystywany do wykonywania przez Spółkę czynności opodatkowanych (noclegowych, hotelarskich, restauracyjnych, pola biwakowego itd.), co oznacza, że przychody i koszty związane z tym obiektem nie będą uwzględniane w wyliczeniu wartości należnej rekompensaty, ewentualnie zysk z tych działalności może pomniejszać wartość rekompensaty. Natomiast park wodny … będzie wykorzystywany głównie do działalności komercyjnej (wstęp na basen, najem pomieszczeń itd.), ale Spółka na mocy umowy powierzenia będzie także zobowiązana do udostępniania basenu na rzecz szkół, które będą prowadziły w nim lekcje wychowania fizycznego dla dzieci oraz do zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje, ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy. W umowie powierzenia zostaną ujęte zasady wyliczenia rekompensaty, tj. rekompensata będzie liczona w następujący sposób: rekompensata będzie uwzględniać sumę wszystkich kosztów ponoszonych przez Spółkę w danym okresie w związku z zarządzaniem obiektami w zakresie usług publicznych, w tym: koszty eksploatacji i utrzymania obiektów i infrastruktury towarzyszącej, podatki i opłaty, koszty związane z funkcjonowaniem obiektów oraz wynagrodzenie za świadczoną usługę uwzględniające godziwy zysk.

Wysokość rekompensaty będzie pomniejszana o przychody uzyskane z tytułu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym, a także o dotacje i inne przysporzenia ze środków publicznych. Model rekompensaty będzie umożliwiał pomniejszenie rekompensaty o zysk z działalności komercyjnej.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy wartość rekompensaty, którą Spółka będzie otrzymywać od Gminy z tytułu wykonywania powierzonych zadań własnych Gminy opisanych we wniosku, będzie wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT, a w konsekwencji będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.

Odnosząc się do ww. kwestii wskazania wymaga, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 ustawy wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru, czy też konkretnego rodzaju usługi. Gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie jest natomiast podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika więc, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.

Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa, jak również Dyrektywa 2006/112/WE Rady, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

W wyroku z 15 lipca 2004 r. w sprawie C-144/02 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Federalnej Niemiec TSUE wyjaśnił:

Aby stwierdzić, czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, niezbędne jest stwierdzenie, czy występują konkretne usługi, z którymi związane jest to dofinansowanie, wykonywane przez odbiorcę dofinansowania. Tylko bowiem w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, w zakresie udostępniania mienia będzie zobowiązana do stosowania preferencji i zasad wynikających z polityki miejskiej, np. udostępnienia basenu bezpłatnie dla szkół oraz zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy.

Spółka będzie otrzymywała rekompensatę za świadczone usługi w ramach umowy powierzenia od Miasta, na podstawie Decyzji Komisji (UOIG). Umowa powierzenia będzie zakładała cykliczność naliczania rekompensaty (miesiąc, kwartał lub rok), a Gmina będzie miała uprawnienie do weryfikowania prawidłowości jej wyliczenia przez Spółkę. Rekompensata będzie przysługiwała Spółce jedynie w zakresie zadań powierzonych przez Gminę w ramach tzw. zadań wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym. Nie będzie ona naliczana za działalność o charakterze komercyjnym (np. reklamową, hotelarską, gastronomiczną itd.). Park wodny … będzie wykorzystywany głównie do działalności komercyjnej (wstęp na basen, najem pomieszczeń itd.), ale Spółka na mocy umowy powierzenia będzie także zobowiązana do udostępniania basenu na rzecz szkół, które będą prowadziły w nim lekcje wychowania fizycznego dla dzieci oraz do zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje, ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy. W umowie powierzenia zostaną ujęte zasady wyliczenia rekompensaty, tj. rekompensata będzie liczona w następujący sposób: rekompensata będzie uwzględniać sumę wszystkich kosztów ponoszonych przez Spółkę w danym okresie w związku z zarządzaniem obiektami w zakresie usług publicznych, w tym: koszty eksploatacji i utrzymania obiektów i infrastruktury towarzyszącej, podatki i opłaty, koszty związane z funkcjonowaniem obiektów oraz wynagrodzenie za świadczoną usługę uwzględniające godziwy zysk.

Rekompensata będzie przysługiwała Spółce jedynie w zakresie zadań powierzonych przez Gminę w ramach tzw. zadań wykonywanych w ogólnym interesie gospodarczym (UOIG). Nie będzie ona naliczana za działalność o charakterze komercyjnym (np. reklamową, hotelarską, gastronomiczną itd.). Rekompensata będzie więc wypłacana za wykonywanie przejętych od Gminy zadań własnych związanych ze sportem, turystyką i rekreacją. Czynności wykonywane w tym zakresie to przede wszystkim:

· udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom na ustalonych warunkach zapewniających szeroką dostępność,

· organizacja imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym,

· prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami,

· udostępnienie infrastruktury zewnętrznej … do publicznego korzystania,

· udostępnienie możliwości wejścia na basen … za ulgową opłatą dla niektórych podmiotów (dzieci do lat 5 – wstęp wolny; ulgowe wejściówki dla: dzieci, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów, posiadaczy karty absolwenta …

· realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu.

Z ekonomicznego punktu widzenia Spółka nie będzie w stanie świadczyć usług powierzonych bez uzyskania rekompensaty. Brak rekompensaty wymagałby pobierania np. opłat od szkół w celu pokrycia kosztów funkcjonowania basenu lub znacznego podniesienia wysokości opłat dla innych podmiotów, by móc pokryć koszty związane z funkcjonowaniem basenu, a wygenerowane też w zakresie realizowania działalności powierzonej. Rekompensata będzie miała na celu pokrycie kosztów funkcjonowania mienia w zakresie przypadającym na działalność powierzoną. Z uwagi na to, że są one wysokie, nie byłoby możliwości wykonywania działalności powierzonej bez rekompensaty. By utrzymać mienie, Spółka musiałaby je przeznaczyć w całości na działalność komercyjną lub ustanowić inne - znacznie wyższe warunki cenowe dla ogółu korzystających.

Rekompensata nie może przekroczyć kosztów poniesionych na świadczenie UOIG powiększonych o rozsądny zysk. Konieczne jest uwzględnienie wszystkich przychodów oraz korzyści ekonomicznych uzyskanych przez Spółkę. Poziom rekompensaty zostanie określony na podstawie analizy kosztów, jakie poniosłyby typowe, dobrze zarządzane przedsiębiorstwo, dysponujące określonymi kosztami.

Warunkiem wypłaty rekompensaty dla Spółki jest należyte i prawidłowe wykonywanie przez Spółkę umowy powierzenia z należytą starannością, wynikającą z profesjonalnego charakteru prowadzonej działalności, jak również z uwzględnieniem jej publicznego charakteru, w tym w szczególności sprawowanie z należytą starannością zarządu mieniem w zakresie czynności powierzonych, na zasadach określonych w umowie powierzenia.

Gdyby Spółka nie otrzymywała rekompensaty, musiałaby np. wprowadzić opłaty dla szkół lub podnieść opłaty dla ogółu korzystających, by móc pokryć koszty funkcjonowania mienia wygenerowane przez działalność w zakresie powierzonym albo przeznaczyć je w całości na działalność komercyjną.

Odpłatność osób korzystających z mienia będzie niższa w związku z otrzymywaną przez Spółkę rekompensatą. Spółka będzie pobierała preferencyjne stawki za wejście na basen/wynajem basenu dla klubów sportowych i stowarzyszeń kultury fizycznej oraz nie będzie pobierała opłat za wejście szkół w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych. Spółka będzie zobowiązana także zgodnie z umową powierzenia stosować ulgi dla wstępu na … według następujących zasad: dzieciom do lat 5 wstęp wolny; bilet ulgowy dla dzieci od 5 lat, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów i rencistów, posiadaczy karty Absolwenta ….

Spółka będzie miała zagwarantowany rozsądny zysk, który będzie wynikał z metodyki wyliczenia rekompensaty określonej w umowie (będzie ujęty w jej kalkulacji, a w konsekwencji wypłata rekompensaty powinna go Spółce zapewnić). Wysokość zysku będzie zgodna z zasadami udzielania pomocy publicznej.

Odnosząc się do rekompensaty otrzymywanej w zamian za czynności wykonywane na rzecz Gminy, tj.:

· udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom na ustalonych warunkach zapewniających szeroką dostępność,

· organizacja imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym,

· prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami,

· udostępnienie infrastruktury zewnętrznej … do publicznego korzystania,

· udostępnienie możliwości wejścia na basen … za ulgową opłatą dla niektórych podmiotów (dzieci do lat 5 – wstęp wolny; ulgowe wejściówki dla: dzieci, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów, posiadaczy karty absolwenta …),

· realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu,

należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie pomiędzy płatnością, którą otrzymują Państwo w formie rekompensaty od Gminy, a wykonywanymi przez Państwa świadczeniami na rzecz Gminy zachodzi związek bezpośredni. Uznać w tym zakresie należy, iż otrzymują Państwo płatność za wykonywane na rzecz Gminy świadczenia.

W tym przypadku mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Gmina), jak również podmiotu wykonującego zlecenie – świadczącego usługę (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Gminy) – w przedmiotowej sprawie Spółka.

W zakresie ww. czynności wykonywanych przez Spółkę uznać należy, że rekompensata jest przyznawana w celu sfinansowania wykonywanych przez Spółkę konkretnych usług zgodnie z umową powierzenia, jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług. Zatem otrzymują Państwo zindywidualizowaną korzyść (rekompensatę), która pozostaje w bezpośrednim związku z czynnościami, które wykonują Państwo na rzecz Gminy i które stanowią przedmiot Państwa działalności gospodarczej.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług świadczenie pieniężne otrzymywane z tytułu realizacji ww. usług określane przez strony jako rekompensata, stanowi dla Państwa zapłatę za świadczone przez Państwa usługi. Jak Państwo wskazali, gdyby Spółka nie otrzymywała rekompensaty, musiałaby np. wprowadzić opłaty dla szkół lub podnieść opłaty dla ogółu korzystających, by móc pokryć koszty funkcjonowania mienia wygenerowane przez działalność w zakresie powierzonym albo przeznaczyć je w całości na działalność komercyjną. Odpłatność osób korzystających z mienia będzie niższa w związku z otrzymywaną przez Spółkę rekompensatą. Spółka będzie pobierała preferencyjne stawki za wejście na basen/wynajem basenu dla klubów sportowych i stowarzyszeń kultury fizycznej oraz nie będzie pobierała opłat za wejście szkół w celu prowadzenia zajęć lekcyjnych. Spółka będzie zobowiązana także zgodnie z umową powierzenia stosować ulgi dla wstępu na …. Spółka będzie również zobowiązana do udostępnienia infrastruktury zewnętrznej …do publicznego korzystania. Przy czym Spółka będzie miała zagwarantowany rozsądny zysk, który będzie wynikał z metodyki wyliczenia rekompensaty określonej w umowie (będzie ujęty w jej kalkulacji, a w konsekwencji wypłata rekompensaty powinna go Spółce zapewnić).

W kontekście powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne – rekompensata, będzie stanowić dla Spółki zapłatę za świadczone przez nią usługi. Mimo że Spółka będzie wykonywać czynności z katalogu zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak Spółka nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Spółce od Gminy określoną jako rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, będzie zachodził związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie.

Z tych też względów czynności, które Spółka zobowiązała się wykonywać na rzecz Gminy, realizując powierzone zadanie własne Gminy w zamian za otrzymaną rekompensatę, tj.:

· udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom na ustalonych warunkach zapewniających szeroką dostępność,

· organizacja imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym,

· prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami,

· udostępnienie infrastruktury zewnętrznej … do publicznego korzystania,

· udostępnienie możliwości wejścia na basen … za ulgową opłatą dla niektórych podmiotów (dzieci do lat 5 – wstęp wolny; ulgowe wejściówki dla: dzieci, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów, posiadaczy karty absolwenta …

· realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu,

będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem otrzymana w powyższym zakresie rekompensata będzie stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla ww. czynności. W związku z tym, usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku i nie będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Spółka powinna opodatkować podatkiem VAT planowane udostępnianie basenów wynikające z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego), a także wolny dostęp do infrastruktury towarzyszącej basenom na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT.

Z opisu sprawy wynika, że park wodny … będzie wykorzystywany głównie do działalności komercyjnej (wstęp na basen, najem pomieszczeń itd.), ale Spółka na mocy umowy powierzenia będzie także zobowiązana do udostępniania basenu na rzecz szkół, które będą prowadziły w nim lekcje wychowania fizycznego dla dzieci oraz będzie zobowiązana do zapewnienia powszechnego dostępu do infrastruktury znajdującej się na terenie parku wodnego (wodny plac zabaw, górki saneczkowe, siłownia zewnętrzna, plac zabaw, tzw. 8 dla rolkarzy). Za czynności te nie będą pobierane przez Spółkę opłaty od szkół czy rodziców posyłających dzieci na lekcje, ani od mieszkańców korzystających z infrastruktury. Obowiązek udostępnienia tych obiektów na wskazanych zasadach będzie wynikał z obowiązków nałożonych na Spółkę przez Gminę w drodze umowy powierzenia zadań własnych Gminy.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zasada swobody umów zapisana została w art. 353 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Zatem strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu jako odpłatne świadczenie usług, podlega użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie.

Analizując natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

W odniesieniu do analizowanej sprawy należy stwierdzić, że świadczenie polegające na udostępnianiu basenów wynikające z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego), a także wolny dostęp do infrastruktury towarzyszącej basenom, niewątpliwie odbywa się w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą.

Jak wyżej wskazano z tytułu świadczenia polegającego na udostępnianiu basenów – wynikającego z realizacji powierzonych zadań własnych Gminy (m.in. w zakresie wychowania fizycznego) oraz z tytułu wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom, będą Państwo otrzymywać wynagrodzenie w postaci rekompensaty i czynności te będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, w odniesieniu do świadczenia polegającego na udostępnianiu basenów i zapewnieniu wolnego dostępu do infrastruktury towarzyszącej basenom nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy.

Tym samym, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania 2 należało uznać je za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą wskazania, czy będą mieli Państwo prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści ww. przepisu:

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Według cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy działalność Spółki podlega opodatkowaniu według stawek 8% lub 23% VAT. Spółka nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej stawką ZW oraz nie wykonuje czynności pozostających poza zakresem działalności gospodarczej – niepodlegających VAT. Spółka będzie pobierała opłaty za usługi wykonywane na dzierżawionym mieniu w zakresie sportu, rekreacji i turystyki wykonywane zarówno w sposób komercyjny, jak i na podstawie powierzenia. Będzie to obrót Spółki, a nie Gminy. Spółka będzie ponosiła wydatki związane z dzierżawionym mieniem (czynsz dzierżawny, wydatki bieżące na jego utrzymanie i remonty) oraz pozostałe wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Do wydatków związanych z dzierżawionym mieniem można zaliczyć takie wydatki jak: czynsz dzierżawny, wydatki na remonty, na bieżące utrzymanie odpowiedniego stanu technicznego (np. dozory techniczne i budowlane, inspekcje sanitarne, drobne naprawy itp.), wydatki na jego zabezpieczenie (np. ochrona), wydatki na media (woda, prąd, gaz, kanalizacja itd.), utrzymanie zieleni. Pozostałe wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to koszty bezpośrednie świadczenia usług (np. nabycie żywności dla usługi restauracyjnej, towarów handlowych czy koszty podwykonawców) oraz koszty pośrednie (marketingowe, reklamowe i promocyjne, administracyjne – utrzymania biur i kadr, paliwa itd.).

Spółka będzie prowadziła ewidencję rachunkową w taki sposób, że wiadomym będzie, które wydatki wiążą się z działalnością komercyjną, a które z czynnościami wynikającymi z zadań powierzonych przez Gminę. Celem ustalenia wysokości należnej rekompensaty, Spółka będzie musiała dokonać podziału kosztów ogólnych i ustalić, jaka ich wysokość przypada tylko i wyłącznie na działalność powierzoną przez Gminę – będą więc w tym zakresie stosowane odpowiednie klucze alokacji.

Jak rozstrzygnięto powyżej, czynności, które Spółka zobowiązała się wykonywać na rzecz Gminy, realizując powierzone zadanie własne Gminy w zamian za otrzymaną rekompensatę, tj.:

· udostępnianie infrastruktury sportowej i rekreacyjnej klubom sportowym i szkołom na ustalonych warunkach zapewniających szeroką dostępność,

· organizacja imprez sportowych i rekreacyjnych o charakterze niekomercyjnym,

· prowadzenie zajęć sportowych i rekreacyjnych dla dzieci, młodzieży, seniorów i osób z niepełnosprawnościami,

· udostępnienie infrastruktury zewnętrznej … do publicznego korzystania,

· udostępnienie możliwości wejścia na basen … za ulgową opłatą dla niektórych podmiotów (dzieci do lat 5 – wstęp wolny; ulgowe wejściówki dla: dzieci, młodzieży uczącej się, studentów do 26 roku życia, emerytów, posiadaczy karty absolwenta …),

· realizacja programów Gminy w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu,

będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Usługi te opodatkowane będą według właściwej stawki podatku i nie będą korzystały ze zwolnienia z tego podatku.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będą mieli Państwo prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących działalności gospodarczej Spółki, w tym za czynsz dzierżawny, za bieżące utrzymanie i remonty mienia udostępnionego w ramach umowy dzierżawy, ponieważ ww. wydatki będą wykorzystywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przy czym, zaznaczam że prawo do odliczenia podatku VAT będzie Państwu przysługiwało, pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Zatem, oceniając Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, iż Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Interpretacja została wydana na podstawie wskazania przez Państwa, że „Spółka przyjmuje, że Gmina uzyska pozytywną interpretację, a w konsekwencji umowa dzierżawy zostanie uznana za odpłatne świadczenia usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku”. Powyższe zostało przyjęte jako element opisu sprawy i nie było przedmiotem oceny. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa we wniosku wyroków WSA i NSA, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.