Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.482.2026.2.JM

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej:

• braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części niedotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii – jest prawidłowe;
• braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 maja 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej. Uzupełnili go Państwo pismem z 16 czerwca 2026 r. (wpływ 16 czerwca 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). Gmina wykonuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.), a w ich ramach - jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - realizuje zadania pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Gmina planuje realizację projektu pn. („…”) (dalej: „Projekt”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej (dalej: „Szkoła”).

Zakres rzeczowy Projektu obejmuje w szczególności:

• ocieplenie ścian zewnętrznych budynku Szkoły;
• wymianę stolarki okiennej;
• wymianę stolarki drzwiowej (zewnętrznej);
• modernizację instalacji grzewczej;
• instalacja wentylacji mechanicznej,
• wymianę oświetlenia wewnętrznego na oświetlenie energooszczędne;
• montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii.

W ramach realizacji projektu wystąpią prace nieujęte w audycie energetycznym, ale konieczne do prawidłowej realizacji zadania. Dodatkowe koszty, niewynikające z audytu w zakresie m.in. wykonania schodów i pochylni dla niepełnosprawnych (wejście dodatkowe do budynku), przyczyniają się do kompleksowej realizacji szerszych celów Europejskiego Zielonego Ładu, w tym strategii na rzecz Fali renowacji i stanowią dodatkowy element projektu. Pozostałe prace poza audytem oraz nieobjęte celami Europejskiego Zielonego Ładu stanowić będą koszt niekwalifikowalny zadania.

Celem Projektu jest ograniczenie strat ciepła, zmniejszenie rocznego zużycia energii pierwotnej oraz redukcja emisji gazów cieplarnianych (COK) co przyczyni się do poprawy jakości środowiska naturalnego na terenie.

Infrastruktura powstała w ramach Projektu - budynek Szkoły wraz z zamontowanymi instalacjami - będzie służyła wyłącznie realizacji zadań własnych Gminy z zakresu edukacji publicznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym. Szkoła podstawowa jest jednostką oświatową prowadzoną przez Gminę, świadczącą bezpłatne usługi edukacyjne na rzecz społeczności lokalnej.

Efekty Projektu - zmodernizowany, ocieplony budynek wraz z instalacjami - nie będą w żaden sposób wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina nie będzie pobierała żadnych odpłatności od uczniów ani innych podmiotów z tytułu korzystania ze Szkoły lub zamontowanych urządzeń (w tym energii wytworzonej przez panele fotowoltaiczne - energia będzie zużywana wyłącznie na potrzeby własne Szkoły). Towary i usługi nabywane w ramach realizacji Projektu będą dokumentowane fakturami wystawianymi na Gminę.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu.

Na pytanie:

a)  „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. a) - pozostałe elementy zakresu rzeczowego Projektu

Poza elementami wskazanymi w opisie sprawy, tj.: ociepleniem ścian zewnętrznych budynku Szkoły, wymianą stolarki okiennej, wymianą stolarki drzwiowej (zewnętrznej), modernizacją instalacji grzewczej, wykonaniem instalacji wentylacji mechanicznej, wymianą oświetlenia wewnętrznego na oświetlenie energooszczędne oraz montażem paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii - zakres rzeczowy Projektu obejmuje wyłącznie wykonanie schodów oraz pochylni dla osób niepełnosprawnych (dodatkowe wejście do budynku) wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi i odtworzeniowymi związanymi z realizacją wymienionych wyżej prac. Projekt nie obejmuje żadnych innych elementów rzeczowych niż wskazane powyżej.

Na pytanie:

b)  „W związku ze wskazaniem w opisie sprawy, że:

proszę jednoznacznie wskazać jakie inne niż wskazane w tej części opisu sprawy wydatki poniosą Państwo?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. b) - pozostałe wydatki ponoszone w związku z Projektem

Poza wydatkami na roboty budowlano-montażowe składające się na opisany w lit. a) zakres rzeczowy, Gmina poniesie wydatki o charakterze towarzyszącym (koszty pośrednie Projektu), tj. w szczególności: koszty opracowania dokumentacji projektowej oraz audytu energetycznego, koszty nadzoru inwestorskiego, a także koszty działań informacyjno-promocyjnych i zarządzania Projektem. Wszystkie wydatki - zarówno na roboty budowlano-montażowe, jak i koszty towarzyszące - będą dokumentowane fakturami wystawianymi na Gminę i będą służyły wyłącznie realizacji zadań własnych Gminy z zakresu edukacji publicznej.

Na pytanie:

c)  „Czy szkoła, w której będą realizować Państwo projekt jest Państwa jednostką organizacyjną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280)? Jeśli tak, to proszę wskazać czy jest to:

• samorządowa jednostka budżetowa czy

• samorządowy zakład budżetowy?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. c) - status Szkoły jako jednostki organizacyjnej Gminy

Tak. Szkoła Podstawowa, w której realizowany będzie Projekt, jest jednostką organizacyjną Gminy w rozumieniu ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich EFTA przez jednostki samorządu terytorialnego. Szkoła funkcjonuje w formie samorządowej jednostki budżetowej i jest objęta scentralizowanym (wspólnym) rozliczeniem podatku od towarów i usług z Gminą jako jednym podatnikiem.

Na pytanie:

d)  „Gdzie będzie zamontowana instalacja fotowoltaiczna (na budynku/poza budynkiem)?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. d) - miejsce montażu instalacji fotowoltaicznej

Instalacja fotowoltaiczna zostanie zamontowana na budynku Szkoły (na dachu budynku).

Na pytanie:

e)  „Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.) [2]?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. e) - status prosumenta energii odnawialnej

Instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii przeznaczona jest do produkcji energii elektrycznej zużywanej wyłącznie na potrzeby własne Szkoły (autokonsumpcja). Jako odbiorca końcowy wytwarzający energię elektryczną z odnawialnego źródła energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, Gmina (za pośrednictwem Szkoły) spełnia definicję prosumenta energii odnawialnej, o której mowa w art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii. Gmina nie wytwarza jednak energii elektrycznej w celu jej sprzedaży ani osiągania zysku - energia służy wyłącznie zaspokojeniu potrzeb własnych Szkoły w zakresie realizacji nieodpłatnych zadań publicznoprawnych z dziedziny edukacji publicznej. W odniesieniu do instalacji fotowoltaicznej Gmina nie działa zatem w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT (por. wyrok TSUE z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21, Gmina O.).

Na pytanie:

f)   „Czy instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii [3]?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. f) - mikroinstalacja

Tak. Instalacja fotowoltaiczna objęta zakresem wniosku będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii - jej łączna moc zainstalowana elektryczna nie przekroczy 50 kW.

Na pytanie:

g)  „Czy została/zostanie zawarta przez Państwa umowa z przedsiębiorstwem energetycznym?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. g) - umowa z przedsiębiorstwem energetycznym

W związku z funkcjonowaniem instalacji zostanie zawarta umowa (umowa kompleksowa) z przedsiębiorstwem energetycznym (sprzedawcą energii) na zasadach właściwych dla prosumenta energii odnawialnej.

Na pytanie:

h)  „Jakie zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej zostaną określone z przedsiębiorstwem energetycznym?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. h) - zasady rozliczenia wyprodukowanej energii

Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej nastąpi w modelu tzw. net-billingu, tj. poprzez rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci (rozliczenie wartościowe). Rozliczenie służy wyłącznie obniżeniu kosztów energii zużywanej na potrzeby własne Szkoły.

Na pytanie:

i)    „Czy ww. umowa będzie przewidywać wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. i) - wynagrodzenie z tytułu wyprodukowanej energii

Umowa nie będzie przewidywać wynagrodzenia z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. W modelu net-billingu wartość energii wprowadzonej do sieci pomniejsza zobowiązanie Gminy wobec sprzedawcy z tytułu energii pobranej (tzw. depozyt prosumencki). Celem instalacji jest ograniczenie kosztów energii zużywanej na własne potrzeby Szkoły, a nie osiąganie przychodów ze sprzedaży energii.

Na pytanie:

j)    „Czy w przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia:

• ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii [4]? lub
• wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii [5]?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. j) - sposób rozliczenia ilościowy czy wartościowy

Gmina będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii pobranej z tej sieci, w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (rozliczenie wartościowe - net-billing). Instalacja zostanie bowiem przyłączona do sieci, a wprowadzenie z niej energii do sieci nastąpi po raz pierwszy po dniu 31 marca 2022 r.

Na pytanie:

k)  „Czy ww. instalacja, o której mowa w opisie sprawy, mieści się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii [6]? Jeśli tak to, proszę wskazać konkretny punkt ww. przepisu.”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. k) - art. 4d ust. 2 ustawy o OZE

Nie. Instalacja nie mieści się w przepisach art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (dotyczących prosumentów korzystających z rozliczenia ilościowego, o którym mowa w art. 4 ust. 1). Instalacja jest instalacją nową, przyłączaną do sieci i rozliczaną w modelu wartościowym (net-billing) na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy.

Na pytanie:

l)    „Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

• mogą/będą mogli Państwo ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeśli tak, to proszę wskazać w jakim terminie?
• niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. l) - postępowanie z nadwyżką energii

Nadwyżka energii wprowadzona do sieci nie „przepada” w całości. W modelu net-billingu wartość energii wprowadzonej do sieci ewidencjonowana jest jako depozyt prosumencki, który może zostać wykorzystany (na pomniejszenie należności za energię pobraną) w okresie kolejnych 12 miesięcy. Część niewykorzystanego w tym okresie depozytu - w wysokości nieprzekraczającej 20% wartości energii wprowadzonej w danym miesiącu - podlega wypłacie na rzecz prosumenta (nadpłata), natomiast pozostała, niewykorzystana po upływie 12 miesięcy część depozytu nie podlega zwrotowi. Dodatkowo magazyn energii pozwala na wykorzystanie bieżących nadwyżek produkcji w późniejszym czasie wyłącznie na potrzeby własne Szkoły.

Na pytanie:

m)„Czy instalacja fotowoltaiczna wykorzystywana będzie przez Państwa:

• do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku od towarów i usług”?
• do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
• zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. m) - przeznaczenie instalacji fotowoltaicznej (działalność gospodarcza/cele inne)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wytworzona energia służy wyłącznie nieodpłatnej działalności edukacyjnej Szkoły (realizacji zadań własnych Gminy). W zakresie funkcjonowania instalacji - w tym ewentualnego wprowadzania nadwyżek energii do sieci w ramach net-billingu - Gmina nie działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą (por. wyrok TSUE z dnia 30 marca 2023 r., C-612/21, Gmina O.).

Na pytanie:

n)  „W sytuacji gdy instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. n) - możliwość przyporządkowania wydatków na instalację do działalności gospodarczej Pytanie nie znajduje zastosowania. Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza - będzie wykorzystywana wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na pytanie:

o)  „Do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Państwa instalacja fotowoltaiczna:

• opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności),
• zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności – proszę wskazać podstawę prawną zwolnienia),
• niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (proszę wskazać jakie to czynności)?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. o) - rodzaj czynności, do których wykorzystywana będzie instalacja

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do nieodpłatnego świadczenia usług edukacyjnych przez Szkołę w ramach realizacji zadań własnych Gminy z zakresu edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym). Instalacja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych ani do czynności zwolnionych od podatku.

Na pytanie:

p)  „Czy instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. p) - wykorzystanie do czynności opodatkowanych i zwolnionych

Nie. Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT ani do czynności zwolnionych od podatku VAT - będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Na pytanie:

q)  „W sytuacji gdy instalacja fotowoltaiczna będzie przez Państwa wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to proszę wskazać, czy będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. q) - możliwość odrębnego przyporządkowania podatku naliczonego (czynności opodatkowane/zwolnione)

Pytanie nie znajduje zastosowania. Instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej jednocześnie do czynności opodatkowanych i zwolnionych od VAT.

Na pytanie:

r)   „Czy będą mogli Państwo wyodrębnić wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną od pozostałych wydatków na realizację projektu?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. r) - możliwość wyodrębnienia wydatków na instalację fotowoltaiczną

Tak. Wydatki poniesione na instalację fotowoltaiczną mogą zostać wyodrębnione od pozostałych wydatków na realizację Projektu (na podstawie kosztorysu oraz faktur). Okoliczność ta pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie, ponieważ zarówno instalacja fotowoltaiczna, jak i pozostałe efekty Projektu będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Na pytanie:

s)  „Czy pozostałe efekty projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej) są/będą wykorzystywane przez Państwa:

• do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
• do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?
• zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”,

odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. s) - przeznaczenie pozostałych efektów Projektu (poza instalacją)

Pozostałe efekty Projektu (poza instalacją fotowoltaiczną) - zmodernizowany, ocieplony budynek Szkoły wraz z pozostałymi instalacjami - będą wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tj. do nieodpłatnej działalności edukacyjnej Szkoły.

Na pytanie:

t)   „W sytuacji, gdy pozostałe efekty realizowanego projektu (oprócz instalacji fotowoltaicznej) są/będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. t) - możliwość przyporządkowania pozostałych wydatków do działalności gospodarczej

Pytanie nie znajduje zastosowania. Pozostałe efekty Projektu nie będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza - będą wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Na pytanie:

u)  „Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla szkoły, w której zostanie zrealizowany projekt, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. u) - wysokość prewspółczynnika ustalonego dla Szkoły (art. 86 ust. 2a ustawy o VAT)

Efekty Projektu (zmodernizowany budynek Szkoły wraz z instalacjami) będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie znajduje w sprawie zastosowania - przepis ten dotyczy bowiem wyłącznie sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wydatki objęte wnioskiem nie są związane z działalnością gospodarczą Szkoły, wobec czego prawo do odliczenia nie powstaje już na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bez potrzeby stosowania prewspółczynnika.

Niezależnie od powyższego, prewspółczynnik ustalony dla Szkoły zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. wynosi 0%. Wartość ta pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie, gdyż efekty Projektu nie służą działalności gospodarczej.

Na pytanie:

v)  „W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają Państwo, iż wynosi on 0%?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. v) - prewspółczynnik nieprzekraczający 2%

W przypadku, gdyby prewspółczynnik ustalony dla Szkoły nie przekraczał 2%, Gmina - stosownie do art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT - uznaje, że wynosi on 0% i nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

Na pytanie:

w) „Ile wynosi proporcja ustalona dla szkoły, w której zostanie zrealizowany projekt, zgodnie z art. 90 ust. 2-ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. w) - wysokość proporcji ustalonej dla Szkoły (art. 90 ust. 2-9a ustawy o VAT)

Efekty Projektu nie będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT, w związku z czym proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2-9a ustawy o VAT, nie znajduje w sprawie zastosowania. Proporcja ustalona dla Szkoły wynosi 0% przy czym wartość ta pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie.

Na pytanie:

x)  „W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają Państwo, iż wynosi on 0%?”, odpowiedzieli Państwo:

Ad. lit. x) - proporcja nieprzekraczająca 2%

W przypadku, gdyby proporcja ustalona dla Szkoły nie przekraczała 2%, Gmina - stosownie do art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT - uznaje, że wynosi ona 0% i nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn. („…”) w zakresie termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację opisanego Projektu. Stanowisko to Wnioskodawca uzasadnia następująco.

1.  Status Gminy jako podatnika VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się jednak za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina, realizując Projekt w ramach zadań własnych z zakresu edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym), działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - a zatem poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Realizacja Projektu nie jest wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej.

2.  Brak związku zakupów z czynnościami opodatkowanymi

Podstawowa zasada prawa do odliczenia VAT wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Warunkiem sine qua non odliczenia jest zatem istnienie związku pomiędzy dokonanym zakupem a czynnością opodatkowaną VAT po stronie wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie warunek ten nie jest spełniony. Towary i usługi nabywane w ramach Projektu będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby realizacji zadań publicznoprawnych Gminy - tj. bezpłatnego świadczenia usług edukacyjnych przez Szkołę. Szkoła nie prowadzi sprzedaży opodatkowanej VAT w związku z eksploatacją termomodernizowanego budynku. Energia wytwarzana przez instalację fotowoltaiczną będzie zużywana wyłącznie na potrzeby własne jednostki. Nie istnieje żaden związek - ani bezpośredni, ani pośredni - pomiędzy wydatkami poniesionymi na termomodernizację Szkoły a czynnościami opodatkowanymi VAT Gminy.

3.  Potwierdzenie w orzecznictwie i interpretacjach

Prezentowane stanowisko jest zgodne z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wielokrotnie potwierdzał brak prawa do odliczenia VAT przez gminy w odniesieniu do inwestycji realizowanych w budynkach szkół, przedszkoli i innych jednostek oświatowych, gdy infrastruktura służy wyłącznie realizacji zadań własnych gminy z zakresu edukacji.

4.  Konkluzja

Mając na uwadze powyższe, Gmina stoi na stanowisku, że nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu pn. („…”) w zakresie termomodernizacji budynku Szkoły Podstawowej. Podatek VAT zawarty w fakturach dokumentujących wydatki na Projekt stanowi dla Gminy koszt kwalifikowalny, niepodlegający odliczeniu.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

Przedstawione powyżej doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego nie wpływa na zmianę stanowiska Wnioskodawcy wyrażonego we wniosku. Wnioskodawca podtrzymuje w całości stanowisko, zgodnie z którym Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu.

Uzupełniony opis potwierdza bowiem, że wszystkie efekty Projektu - zarówno instalacja fotowoltaiczna wraz z magazynem energii, jak i pozostały, zmodernizowany majątek Szkoły - będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (nieodpłatnej działalności edukacyjnej realizowanej w ramach zadań własnych Gminy). W szczególności energia wytwarzana przez instalację fotowoltaiczną będzie zużywana wyłącznie na potrzeby własne Szkoły, a w zakresie funkcjonowania instalacji Gmina nie działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (art. 15 ust. 1, 2 i 6 ustawy o VAT; por. wyrok TSUE z dnia 30 marca 2023 r., C-612/21, Gmina O.).

Wobec braku związku nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi, nie zostaje spełniona podstawowa przesłanka prawa do odliczenia wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących wydatki na Projekt nie podlega odliczeniu i stanowi dla Gminy koszt kwalifikowalny Projektu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej:

• braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części niedotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii – jest prawidłowe;
• braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W świetle tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W rozpatrywanej sprawie należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej będzie miała wyłącznie związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny, to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują, jako podmioty prawa publicznego, nawet, jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·      podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·      podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym:

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 68 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, przepis art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina planuje realizację projektu pn. („…”) (dalej: „Projekt”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej. Szkoła jest jednostką organizacyjną Gminy. Funkcjonuje w formie samorządowej jednostki budżetowej i jest objęta scentralizowanym (wspólnym) rozliczeniem podatku od towarów i usług z Gminą. Zakres rzeczowy Projektu obejmuje w szczególności: ocieplenie ścian zewnętrznych budynku Szkoły, wymianę stolarki okiennej, wymianę stolarki drzwiowej (zewnętrznej), modernizację instalacji grzewczej, instalacja wentylacji mechanicznej, wymianę oświetlenia wewnętrznego na oświetlenie energooszczędne, montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii. Poza elementami wskazanymi w opisie sprawy zakres rzeczowy Projektu obejmuje wyłącznie wykonanie schodów oraz pochylni dla osób niepełnosprawnych (dodatkowe wejście do budynku) wraz z niezbędnymi robotami towarzyszącymi i odtworzeniowymi związanymi z realizacją wymienionych wyżej prac.

Instalacja fotowoltaiczna zostanie zamontowana na budynku Szkoły (na dachu budynku). Gmina spełnia definicję prosumenta energii odnawialnej. Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W związku z funkcjonowaniem instalacji zostanie zawarta umowa (umowa kompleksowa) z przedsiębiorstwem energetycznym (sprzedawcą energii) na zasadach właściwych dla prosumenta energii odnawialnej. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej nastąpi w modelu tzw. net-billingu, tj. poprzez rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci (rozliczenie wartościowe). Umowa nie będzie przewidywać wynagrodzenia z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. W modelu net-billingu wartość energii wprowadzonej do sieci pomniejsza zobowiązanie Gminy wobec sprzedawcy z tytułu energii pobranej (tzw. depozyt prosumencki). Gmina będzie korzystała z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wobec wartości energii pobranej z tej sieci, w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (rozliczenie wartościowe - net-billing). Instalacja nie mieści się w przepisach art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii (dotyczących prosumentów korzystających z rozliczenia ilościowego, o którym mowa w art. 4 ust. 1). Instalacja jest instalacją nową, przyłączaną do sieci i rozliczaną w modelu wartościowym (net-billing) na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy. Nadwyżka energii wprowadzona do sieci nie „przepada” w całości. W modelu net-billingu wartość energii wprowadzonej do sieci ewidencjonowana jest jako depozyt prosumencki, który może zostać wykorzystany (na pomniejszenie należności za energię pobraną) w okresie kolejnych 12 miesięcy. Część niewykorzystanego w tym okresie depozytu - w wysokości nieprzekraczającej 20% wartości energii wprowadzonej w danym miesiącu - podlega wypłacie na rzecz prosumenta (nadpłata), natomiast pozostała, niewykorzystana po upływie 12 miesięcy część depozytu nie podlega zwrotowi.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Zauważyć należy, że model rozliczenia w ramach tak zwanego „net-billingu” przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo, jako tzw. depozyt prosumencki na Państwa indywidualnym koncie i będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku, gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej, niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej, przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Z opisu sprawy wynika też, że część niewykorzystanego depozytu - w wysokości nieprzekraczającej 20% wartości energii wprowadzonej w danym miesiącu - podlega wypłacie na rzecz prosumenta (nadpłata). Kwoty te należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

W związku z tym, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany, czynny podatnik VAT – poprzez wprowadzanie energii wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej powstałej w ramach realizowanego projektu do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zamierzają zawrzeć Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, wprowadzenie przez Państwa do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej powstałej w ramach realizowanego projektu będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedaż energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem czynności polegające na wytwarzaniu energii elektrycznej z instalacji OZE powstałej w ramach realizowanego projektu oraz jej wprowadzaniu do sieci elektroenergetycznej w tzw. Systemie net-billing będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej.

Wskazać należy, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2d ustawy:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2f ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, obowiązkiem podatnika, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem, podatnicy mają obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków będzie możliwe, to przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak takiego prawa będzie w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast, jeżeli nie ma możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację inwestycji do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina planuje realizację projektu pn. („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej. Wszystkie wydatki będą dokumentowane fakturami wystawianymi na Gminę.

Jak Państwo wskazali efekty Projektu nie będą w żaden sposób wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Infrastruktura powstała w ramach Projektu - budynek Szkoły - będzie służyła wyłącznie realizacji zadań własnych Gminy z zakresu edukacji publicznej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym.

Zatem nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części niedotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii.

Tym samym Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części niedotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii jest prawidłowe.

Wskazali też Państwo, że zakres rzeczowy Projektu obejmuje montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii. Instalacja fotowoltaiczna będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Rozliczenie wyprodukowanej energii elektrycznej nastąpi w modelu tzw. net-billingu. Nadwyżka energii wprowadzona do sieci nie „przepada” w całości. W modelu net-billingu wartość energii wprowadzonej do sieci ewidencjonowana jest jako depozyt prosumencki, który może zostać wykorzystany (na pomniejszenie należności za energię pobraną) w okresie kolejnych 12 miesięcy. Część niewykorzystanego w tym okresie depozytu – w wysokości nieprzekraczającej 20% wartości energii wprowadzonej w danym miesiącu - podlega wypłacie na rzecz prosumenta (nadpłata).

Odnosząc się do wydatków poniesionych na realizację projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii należy zauważyć, że instalacja fotowoltaiczna będzie służyć do wytwarzania energii elektrycznej, której dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa ani akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy energii elektrycznej.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii, Państwa działania w charakterze prosumenta, będą stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii będą związane zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT), jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Tym samym, w przypadku, gdy nie będą mieć Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na realizację projektu odnoszących się do montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii w całości do działalności gospodarczej, to będzie przysługiwało Państwu, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego będą mogli Państwo zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W związku z powyższym w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii, będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że w przypadku, gdyby prewspółczynnik ustalony dla Szkoły nie przekraczał 2%, Gmina - stosownie do art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT - uznaje, że wynosi on 0% i nie dokonuje odliczenia podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10a ustawy:

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Zasada ta – z uwagi na treść art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik, który nie przekroczy 2% będzie pozbawiał podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W sytuacji takiej bowiem podatnik będzie miał prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczania w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie odliczał podatku naliczonego.

Zatem – co do zasady – będzie przysługiwało Państwu częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków dotyczących montażu paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii, która będą wykorzystywane zarówno do celów działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.

Jednakże, jeżeli wyliczony przez Państwa prewspółczynnik na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia nie przekroczy 2% i uznają Państwo, że prewspółczynnik wynosi 0%, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo zrezygnować z prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii.

Wobec powyższego, będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii. W sytuacji, gdy prewspółczynnik dla Szkoły wyniesie poniżej 2% nie spowoduje to, że podatnikowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Jak bowiem wyjaśniłem wyżej, wskaźnik, który nie przekracza 2%, nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia, a jedynie powoduje, że w takim przypadku podatnik ma prawo wyboru, czy będzie dokonywał odliczenia, czy też przyjmując, że wynosi on 0%, nie będzie odliczał podatku.

Zatem, w sytuacji gdy prewspółczynnik dla Szkoły nie przekroczy 2%, to będą mieli Państwo prawo uznać, że prewspółczynnik ten wynosi 0%, co oznacza, że będą mieli Państwo prawo nie korzystać z jakichkolwiek odliczeń naliczonego podatku VAT w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii.

Tym samym Państwa stanowisko w części dotyczącej braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: („…”) obejmującego termomodernizację budynku Szkoły Podstawowej w części dotyczącej wydatków poniesionych na montaż paneli fotowoltaicznych wraz z magazynem energii jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie poruszone we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.