Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.574.2025.1.MJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „…”. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina … jest podatnikiem podatku od towarów i usług zwanej dalej VAT, zarejestrowanym jako podatnik czynny. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina została objęta centralizacją podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi, tj. GOPS i Szkołami Podstawowymi.

Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. z poz. 361, z późn. zm.), wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji, których została powołana, spoza VAT, jak również czynności podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina … zaplanowała inwestycję pn. „…”. Projekt realizowany będzie w latach 2025-2026. Inwestycja współfinasowana będzie ze środków pochodzących z:

1) Krajowego Planu Odbudowy w ramach programu „Aktywny Maluch 2022-2029” oraz budżetu państwa. Podpisanie umowy pomiędzy Wojewodą …, a Gminą … nastąpiło 20 maja 2025 r. na realizację zadania.

2) środków z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … w postaci dotacji 70% i pożyczki 30%.

Ad. 1)

Przedsięwzięcie będzie polegało na utworzeniu nowej jednostki budżetowej Gminy - instytucji opieki nad dziećmi do lat 3, w formie żłobka gminnego w miejscowości … gm. …. W wyniku realizacji projektu powstanie 24 nowych miejsc opieki nad dziećmi do 3 roku życia ze środków Krajowego Planu Odbudowy w ramach programu Aktywny Maluch 2022-2029 oraz budżetu państwa.

Według wstępnej koncepcji zaplanowano modernizację budynku. Budynek posiada dwie kondygnacje z oddzielnymi wejściami. Na parterze będą znajdowały się pomieszczenia dla funkcjonowania żłobka.

Gmina ubiega się o dofinansowanie na utworzenie i prowadzenie żłobka w ramach programu „Aktywny Maluch” 2022-2029 finansowanego ze środków Krajowego Planu Odbudowy i budżetu państwa.

Za pobyt dziecka w Żłobku oraz jego wyżywienie, zgodnie z art. 23 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2024 r. poz. 338 z późn. zm.), nowo powstała jednostka pobierać będzie opłaty. Z rodzicami lub opiekunami prawnymi dzieci do lat 3 będą zawierane umowy na pobyt dzieci w żłobku. Opłaty pobierane z tytułu opieki i wyżywienia dzieci w żłobku będą stanowić jedynie zwrot części kosztów poniesionych z tego tytułu. Wysokość opłat z tytułu opieki będzie regulowana uchwałą Rady Gminy. Realizacja inwestycji związana jest wyłącznie z zadaniami własnymi Gminy z zakresu polityki społecznej, w postaci zaspokajania potrzeb społeczności lokalnej, wynikającymi z ustawy o samorządzie gminnym.

Opłaty za wyżywienie w żłobku są to opłaty publicznoprawne, niepodlegające podatkowi VAT. Opłata za pobyt dziecka w żłobku lub w klubie dziecięcym jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 58 ust. 1 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (dalej: uod3) oraz w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych (dalej: ufp). Choć w przepisach uod3 nie stwierdzono tego wprost, to należy wskazać, że zarówno tzw. opłata dzienna, jak i opłata za wydłużony pobyt w żłobku lub w klubie dziecięcym spełnia wszystkie kryteria pozwalające na kwalifikację do tej właśnie grupy należności.

Ad. 2)

Gmina zamierza również przeprowadzić termomodernizację budynku przeznaczonego na żłobek i salę spotkań i w ramach zadania pn. „…” w ramach Programu Priorytetowego – Realizacja zużycia energii w budynkach użyteczności publicznej oraz zasobach Komunalnych ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w … w postaci dotacji 70% i pożyczki 30%.

Wymogiem Funduszu jest przedłożenie interpretacji indywidualnej, co do braku możliwości odliczenia podatku VAT.

Zakres rzeczowy realizowanego zadania w ramach środków WFOŚIGW w …:

a) Lokalizacja - Budynek położony w miejscowości …, gmina …, działka nr …, obręb …. Docelowo budynek zostanie zmodernizowany i dostosowany do utworzenia żłobka gminnego.

b) Stan istniejący budynku - Podłoga na gruncie w budynku wykonana jest jako betonowa na podkładzie piaskowym. Ściana zewnętrzna zbudowana z pustaka żużlowego obustronnie otynkowana. Przegroda nie spełnia wymagań cieplnych warunków technicznych przegród zewnętrznych. Strop nad piętrem żelbetowy bez ocieplenia. stare drzwi i okna. Instalacja c.o. zasilana z kotłowni opalanej olejem opałowym, stare grzejniki. Planuje się wymianę całej instalacji z gazowym źródłem ciepła. Przestarzała instalacja elektryczna (budynek z 1970 r.).

c) Aspekt społeczny zadania - Wykonanie prac termomodernizacyjnych wpłynie na podniesienie komfortu osób przebywających w budynku, a także wzmocnienie poczucia bezpieczeństwa. Sprzyja to budowaniu pozytywnych relacji międzyludzkich. Dbanie o przyjazny klimat jest gwarantem poczucia bezpieczeństwa mieszkańców. Wymiar społeczny projektu jest również związany z podniesieniem roli i znaczenia istnienia żłobka wśród społeczeństwa. Fakt ten będzie miał pozytywny wpływ na zwiększenie ilości osób chętnych, które zechcą zapisać swoje dzieci do zmodernizowanego budynku.

d) Opis prac objętych zadaniem:

- Docieplenie ścian zewnętrznych - Ściany zewnętrzne zostaną docieplone w systemie ..., tj. warstwa izolacji cieplnej za zaprawie klejącej, warstwa zbrojąca (zaprawa + siatka z włókna szklanego), tynk cienkowarstwowy. Termoizolacja będzie mocowana łącznikami mechanicznymi (kołkami) do ściany. Dla tej inwestycji zostaną wykorzystane następujące materiały:

· Płyta styropianowa EPS 80 FASADA o współczynniku λ=0.031

· Płyta z wełny mineralnej szklanej, pokryta jednostronnie czarnym welonem szklanym o współczynniku λ=0.031 Izolacja termiczna o grubości 15 cm. Podział na dwa rodzaje użytych materiałów termoizolacyjnych wynika z podziału obiektu objętego termomodernizacją na odrębne strefy pożarowe oraz wykonanie od strony wschodniej ściany oddzielenia przeciwpożarowego. Elementy ściany przeciwpożarowej oraz pasów międzykondygnacyjnych, oddzielających strefy pożarowe muszą zostać wykonane z elementów niepalnych i nierozprzestrzeniających ognia – wynika to z przepisów dotyczących zachowania bezpieczeństwa pożarowego określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 roku w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Warstwą wykończeniową systemu docieplenia będzie tynk silikonowy.

· Docieplenie stropu wewnętrznego nad piętrem - Nad piętrem budynku zostanie wykonana izolacja z wełny mineralnej o współczynniku λ=0.036. W części obiektu zostanie ona ułożona między kratownicami konstrukcji dachowej, natomiast w pozostałej części zostanie ułożona na stropie żelbetowym. W części budynku nie posiadającej stropu żelbetowego zostanie wykonany ruszt stalowy pod płyty gipsowo-kartonowe wraz z ułożeniem tych płyt gipsowo-kartonowych. Grubość izolacji nad stropem piętra wynosić będzie 25 cm. Przed montażem termoizolacji i sufitu podwieszonego należy zdemontować istniejący sufit.

- Wymiana stolarki okiennej i drzwiowej - W obiekcie zostanie wymieniona stolarka okienna i drzwiowa. W związku z podziałem obiektu na odrębne strefy pożarowe, warunki techniczne budynków wymagają zastosowania okien spełniających wymagania pożarowe dla wskazanej strefy pożarowej. Zatem wszystkie okna piętra zostaną wykonane jako pożarowe – w tym przypadku zostanie zastosowana stolarka aluminiowa. Spełnienie wymagań pożarowych skutkowało będzie również zastosowaniem stolarki drzwiowej aluminiowej na parterze – będzie to wejście do kotłowni, wejście do pomieszczenia gospodarczego oraz wejście do klatki schodowej. W związku z projektowaną zmianą sposobu użytkowania części budynki na żłobek stolarka okienna parteru będzie wymagała zwiększenia otworów okiennych i zastosowania stolarki okiennej spełniające warunek powierzchni okna do powierzchni pomieszczenia w stosunku 1:8. Użyta stolarka będzie PCV. Zamontowana stolarka okienna i drzwiowa będzie spełniać warunek współczynnika przenikania ciepła odpowiednio U(max)=0,9 [W/(m2 * K)] i U(max)=1,3 [W/(m2 * K)].

- Wymiana oświetlenia - W całym budynku projektuje się wymianę opraw oświetleniowych na LED oraz wykonania instalacji elektrycznej ewakuacyjnej z zastosowaniem opraw LED. Wymiana opraw oświetleniowych wiąże się również z wymianą instalacji elektrycznej zasilającej oprawy.

- Wykonanie instalacji fotowoltaicznej z magazynem energii - Dla istniejącego budynku zostanie zaprojektowana instalacja paneli fotowoltaicznych, która będzie posadowiona na gruncie na stalowej konstrukcji. Łączna zainstalowana moc paneli fotowoltaicznych wyniesie 25 kWp (50 paneli fotowoltaicznych po 500 Wp). Do instalacji paneli fotowoltaicznych zostaną zaprojektowane dwa zewnętrzne magazyny energii po 5,5 kWh dla dwóch sekcji paneli. Łączna pojemność magazynu energii wyniesie 11 kWh. Obszar na którym projektowane będą panele fotowoltaiczne, w celu zachowania braku dostępu przez osoby postronne, zostanie wygrodzony ogrodzeniem panelowym o wysokości 1,53 m (drut Ø5 mm) wraz z podmurówką. Łączna długość ogrodzenia wyniesie 52,5 mb.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 z późn. zm., dalej: „ustawa o OZE”), mikroinstalacją jest instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 25 kW, przyłączona do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV. Biorąc pod uwagę, że moc rozważanej instalacji wynosi 25 kWp, a także przy założeniu, iż zostanie ona przyłączona do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym poniżej 110 kV, spełnia ona przesłanki uznania jej za mikroinstalację w rozumieniu ustawy o OZE. Dodatkowo, obecność magazynu energii nie wpływa na kwalifikację instalacji jako mikroinstalacji, gdyż decydującym kryterium pozostaje moc zainstalowana źródła odnawialnego. W związku z powyższym instalacja fotowoltaiczna na budynku żłobka o mocy 25 kWp może zostać uznana za mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 z późn. zm., dalej: „ustawa o OZE”). Zgodnie z ustawową definicją, prosumentem energii odnawialnej jest odbiorca końcowy, który wytwarza energię elektryczną na własne potrzeby w mikroinstalacji, z możliwością magazynowania lub przekazywania nadwyżek do sieci elektroenergetycznej. Instalacja fotowoltaiczna, którą Gmina planuje uruchomić, spełnia te kryteria - energia elektryczna będzie wykorzystywana na potrzeby funkcjonowania żłobka, a ewentualne nadwyżki zostaną przekazywane do sieci lub magazynowane.

Całość energii elektrycznej wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana na własne potrzeby budynku żłobka i sali spotkań. Zainstalowana mikroinstalacja ma na celu pokrycie zapotrzebowania na energię elektryczną wynikającego z bieżącego funkcjonowania obiektu. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne, a ewentualne nadwyżki będą magazynowane zgodnie z przyjętymi rozwiązaniami technicznymi.

Gmina będzie dysponować magazynem energii, który posłuży do gromadzenia nadwyżek energii elektrycznej wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną o mocy 25 kWp. Zastosowanie magazynu energii pozwoli na efektywne wykorzystanie wyprodukowanej energii na potrzeby budynku żłobka, zwiększając jego samowystarczalność energetyczną oraz niezależność od sieci elektroenergetycznej.

Na chwilę obecną Gmina nie zawarła umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, ale planuje to zrobić. W związku z tym, Gmina nie jest w stanie określić szczegółów dotyczących zasad rozliczenia energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, ani ewentualnego wynagrodzenia z tytułu wyprodukowanej energii. Wszystkie te kwestie zostaną doprecyzowane dopiero po zawarciu umowy z przedsiębiorstwem energetycznym.

Na chwilę obecną Gmina nie korzysta z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE. Niemniej jednak, w przyszłości istnieje możliwość, że będzie z tego korzystać, jednak ostateczna decyzja będzie zależna od warunków zawartej umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, której jeszcze nie ma.

Na piętrze budynku znajduje się sala na użytek społeczności lokalnej i władz Gminy wraz z zapleczem, gdzie odbywają się spotkania. Sala nie będzie służyła czynnością opodatkowanym. Jest to miejsce wykorzystywane przez społeczność lokalną i na potrzeby spotkań organizowanych przez włodarzy Gminy.

Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. z poz. 361, z późn. zm.), wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami zadania, dla realizacji, których została powołana, spoza VAT, jak również czynności podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Przedmiot inwestycji mieści się w zakresie zadań własnych gminy - art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do 3 lat (Dz. U. z 2024 r. poz. 338 z późn. zm.), który określa formę organizacyjno-prawną, gdzie gminy mogą tworzyć i prowadzić żłobki wskazując, że żłobek prowadzony przez gminę jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy. Żłobki gminne będące jednostkami budżetowymi gminy, wykonują zadania własne gminy, nie działają samodzielnie i nie spełniają kryterium przedsiębiorcy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT w związku z czym nie podlegają VAT. Żłobek gminny będzie działał na mocy uchwały Rady Gminy powołującej nową jednostkę organizacyjną i będzie spełniał warunki bytowe oraz opiekuńczo-wychowawcze zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 i art. 23 ww. ustawy, który zobowiązuje rodziców do ponoszenia opłat za pobyt oraz wyżywienie dzieci w żłobku. Umowy zawierane z rodzicami będą wyłącznie na zasadzie pisemnej formy zagwarantowania rodzicom miejsca oraz opieki w żłobku dla ich dzieci zgodnie z regulaminem żłobka i nie stanowią skutecznego argumentu, by działalność żłobka opodatkować podatkiem od towarów i usług.

Wysokość opłaty ustali Rada Gminy w drodze uchwały.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.). Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujących m.in. sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych oraz wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej. Wydatki inwestycyjne związane z powyższym projektem, tj. tworzenie żłobka, będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstały żłobek będzie własnością Gminy, który w wyniku realizacji przedmiotowego zadania, zostanie użyczony nowo powstałej jednostce budżetowej na podstawie umowy użyczenia. Zgodnie z art. 11 ustawy z dn. 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1530 z późn. zm.) Gmina przekazuje swoim jednostkom budżetowym środki na realizację wydatków, a wszelkie uzyskane dochody są przekazywane na konto Gminy.

Podmiotem realizującym projekt i ponoszącym wydatki będzie również Gmina. Zadania w ramach projektu realizowane będą przy wsparciu firm zewnętrznych, na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z wykonawcami wybranymi w drodze udzielenia zamówień publicznych (zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa).

Budynek, w którym mieścił będzie się żłobek i sala spotkań, nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn.: „…”?

Państwa stanowisko w sprawie

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.) - zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Artykuł 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

· podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług,

· towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

· spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

· nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy.

W art. 88 ustawy przedstawiona jest lista wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług zakupionych na potrzeby wykonania określonej czynności, podmiot musi wykonywać tę czynność jako podatnik podatku od towarów i usług, który działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Artykuł 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.).

Artykuł 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Artykuł 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Artykuł 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Wątpliwości Gminy dotyczą prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji.

Podstawowym warunkiem odliczenia podatku VAT jest związek nabywanych towarów i usług ze sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje.

Gmina zaplanowała inwestycję pn. „….”. Przedsięwzięcie będzie polegało na utworzeniu nowej instytucji opieki nad dziećmi do lat 3, w formie żłobka miejskiego w …, w którym powstanie 24 nowych miejsc.

Pomieszczenia żłobka nie będą udostępniane na działalność komercyjną, np. wynajem.

Żywienie w żłobku będzie się odbywało w formie cateringu. Opłaty za wyżywienie w żłobku to opłaty publicznoprawne, niepodlegające podatkowi VAT. Opłata za pobyt dziecka w żłobku lub w klubie dziecięcym jest niepodatkową należnością budżetową o charakterze publicznoprawnym, o której mowa w art. 58 ust. 1 ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (dalej: uod3) oraz w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych (dalej: ufp). Choć w przepisach uod3 nie stwierdzono tego wprost, to należy wskazać, że zarówno tzw. opłata dzienna, jak i opłata za wydłużony pobyt w żłobku lub w klubie dziecięcym spełnia wszystkie kryteria pozwalające na kwalifikację do tej właśnie grupy należności.

Za pobyt dziecka w Żłobku oraz jego wyżywienie, Gmina za pośrednictwem nowo powstałej jednostki budżetowej będzie pobierać opłaty. Z rodzicami lub opiekunami prawnymi dzieci do lat 3 będą zawierane umowy na pobyt dzieci w żłobku. Opłaty pobierane z tytułu opieki i wyżywienia dzieci w żłobku będą stanowić jedynie zwrot części kosztów poniesionych z tego tytułu. Wysokość opłat z tytułu opieki będzie regulowana uchwałą Rady Gminy. Realizacja inwestycji związana jest wyłącznie z zadaniami własnymi Gminy z zakresu polityki społecznej, w postaci zaspokajania potrzeb społeczności lokalnej, wynikającymi z ustawy o samorządzie gminnym.

Budynek, w którym będzie mieścił się żłobek oraz sala spotkań nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Całość energii elektrycznej wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną będzie wykorzystywana na własne potrzeby budynku żłobka. Zainstalowana mikroinstalacja ma na celu pokrycie zapotrzebowania na energię elektryczną wynikającego z bieżącego funkcjonowania obiektu. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne, a ewentualne nadwyżki będą magazynowane zgodnie z przyjętymi rozwiązaniami technicznymi – Gmina będzie dysponować magazynem energii, który posłuży do gromadzenia nadwyżek energii elektrycznej wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną. Zastosowanie magazynu energii pozwoli na efektywne wykorzystanie wyprodukowanej energii na potrzeby budynku żłobka, zwiększając jego samowystarczalność energetyczną oraz niezależność od sieci elektroenergetycznej. Gmina obecnie nie posiada umowy z przedsiębiorstwem energetycznym i nie korzysta z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

W konsekwencji nie zostanie spełniona podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w związku realizacją inwestycji, ponieważ stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku wykonywania zadania własnego przez jednostkę samorządu terytorialnego, czyli prowadzenia żłobka, czy posiadania świetlicy wiejskiej, która służy społeczności lokalnej – mieszkańcom sołectwa, czy Gminy - nie dochodzi do spełnienia przesłanek warunkujących działanie w charakterze podatnika VAT. Tego typu czynności należy uznać za niespełniające opodatkowaniu VAT.

Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia VAT. Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika VAT, a wydatki te pozostają bez związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zatem Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 - ust. 6 ustawy.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy towary i usługi nabyte przez Państwa w związku z realizacją zadania będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a, pkt 27b, pkt 27c ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a -7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.

Z okoliczności sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowani jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Realizować będą Państwo inwestycję pn. „…”. Inwestycja polegać będzie na termomodernizacji budynku użyteczności publicznej. Dla budynku zostanie zaprojektowana instalacja paneli fotowoltaicznych. Do instalacji paneli fotowoltaicznych zostaną zaprojektowane dwa zewnętrzne magazyny energii. Wytworzona energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne, a ewentualne nadwyżki będą magazynowane zgodnie z przyjętymi rozwiązaniami technicznymi. Gmina będzie dysponować magazynem energii, który posłuży do gromadzenia nadwyżek energii elektrycznej wytworzonej przez instalację fotowoltaiczną. Zastosowanie magazynu energii pozwoli na efektywne wykorzystanie wyprodukowanej energii na potrzeby budynku żłobka, zwiększając jego samowystarczalność energetyczną oraz niezależność od sieci elektroenergetycznej. Przedmiotowa instalacja fotowoltaiczna zostanie przyłączona do sieci elektroenergetycznej. Planują Państwo zawrzeć umowę z przedsiębiorstwem energetycznym. Obecnie nie są Państwo w stanie określić szczegółów dotyczących zasad rozliczenia energii elektrycznej wyprodukowanej w instalacji fotowoltaicznej, ani ewentualnego wynagrodzenia z tytułu wyprodukowanej energii. Wszystkie te kwestie zostaną doprecyzowane dopiero po zawarciu umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Przy czym wskazali Państwo, że na chwilę obecną nie korzystacie Państwo z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE. Niemniej jednak, w przyszłości istnieje możliwość, że będziecie Państwo z tego korzystać, jednak ostateczna decyzja będzie zależna od warunków zawartej umowy z przedsiębiorstwem energetycznym, której jeszcze nie ma. Ponadto – jak Państwo wskazali - instalacja spełnia przesłanki uznania jej za mikroinstalację w rozumieniu ustawy o OZE a Państwo będą prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym.

Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będziecie Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w ww. instalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Z przepisów ustawy OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zostanie zawarta umowa, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku użyteczności publicznej, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu wskazuję, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Według art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż działalność gospodarcza (czynności pozostające poza VAT), z którymi wydatki te będą związane. Będą mieli zatem Państwo obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu związanych z realizowaną inwestycją. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków inwestycyjnych będzie możliwe będzie przysługiwać Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków inwestycyjnych poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację inwestycji do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz ww. rozporządzenia.

Jak wynika z okoliczności sprawy, są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizować będą Państwo projekt pn. „…”. Wydatki inwestycyjne związane z powyższym projektem, tj. tworzenie żłobka, będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Realizacja inwestycji związana jest wyłącznie z zadaniami własnymi Gminy z zakresu polityki społecznej, w postaci zaspokajania potrzeb społeczności lokalnej, wynikającymi z ustawy o samorządzie gminnym. Żłobki gminne będące jednostkami budżetowymi gminy, wykonują zadania własne gminy, nie działają samodzielnie i nie spełniają kryterium przedsiębiorcy zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT w związku z czym nie podlegają VAT. Budynek nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Odnosząc się do instalacji fotowoltaicznej powstałej w ramach ww. projektu, należy zauważyć, że będzie ona produkowała energię elektryczną na potrzeby budynku, przy którym zostanie zamontowana oraz będzie służyć do produkcji energii elektrycznej, której dostawa – jak wyżej wskazano – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu.

Z okoliczności sprawy wynika, że budynek będzie służył do Państwa zadań własnych do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Tak więc montaż instalacji fotowoltaicznej będzie miał związek z Państwa działaniami, które pozostają w sferze Państwa imperium, czyli zadań własnych. Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta, będą stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na montaż przedmiotowej instalacji dla potrzeb Gminnego Żłobka będą miały związek zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu jak i opodatkowanymi podatkiem VAT.

W świetle powyższego, w związku z ponoszeniem wydatków dotyczących dostawy i montażu instalacji fotowoltaicznej dla budynku użyteczności publicznej, będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego, w takim zakresie w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków ponoszonych w ramach realizowanego projektu pn. „…” (poza wydatkami poniesionymi na wykonanie instalacji fotowoltaicznej), warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – przedmiotowy budynek nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem od pozostałych wydatków niezwiązanych z instalacją fotowoltaiczną nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego ze względu na brak związku z czynnościami opodatkowanymi. Tym samym, nie będzie przysługiwało Państwu z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko, zgodnie z którym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.