Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.716.2025.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w wysokości odpowiadającej % udziału wykorzystania Inwestycji na potrzeby opodatkowane VAT kalkulowanej na bazie godzin w stosunku do całościowej ilości godzin wykorzystywania Inwestycji. Uzupełnili go Państwo– w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 sierpnia 2025 r. (wpływ)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto jest czynnym podatnikiem VAT. Miasto ... częściowo ze środków własnych wybudowało krytą pływalnię (dalej: „Inwestycja”) przy Szkole Podstawowej .... Na basenie prowadzone są zajęcia edukacyjne dla uczniów szkoły przez 8 godzin dziennie, w dniach w których odbywa się nauka pływania. Po godzinie 16.00 oraz w soboty wejścia na basen są biletowane (podlegające opodatkowaniu VAT). Szkoła ... od kilku lat prowadzi ewidencję czasu wykorzystania basenu z podziałem na godziny biletowane oraz niebiletowane tj. wykorzystywane nieodpłatnie.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1. Na kogo zostały wystawione faktury dotyczące inwestycji polegającej na wybudowaniu krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ...?

Faktury zostały wystawione na rzecz Miasta ...

2. Kiedy ww. inwestycja została zrealizowana?

Inwestycja została zrealizowana w styczniu 2025 r.

3. Z jakich środków została zrealizowana ww. inwestycja? Należy wskazać strukturę udziału poszczególnych źródeł finansowania realizacji inwestycji.

Inwestycja kosztowała około ..... zł, z czego około .....zł to dofinansowanie pozyskane z Ministerstwa Sportu oraz rezerwy ogólnej budżetu Państwa.

4. Należy jednoznacznie wskazać, jakie wydatki objęte są zakresem pytania. Czy są to wyłącznie wydatki na wybudowanie krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ..., czy również inne – jakie?

Remont pływalni przy placówce oświatowej obejmował m.in. przebudowę niecki basenowej oraz przelewów basenu wraz z remontem plaży, przebudowę istniejących szatni na pomieszczenia ratowników, rozbudowę strefy wejścia i przebieralni, wymianę instalacji centralnego ogrzewania, wykonanie instalacji wentylacji mechanicznej, wykonanie stacji uzdatniania wody, termomodernizację budynku czy wykonanie miejsc parkingowych z drogą przeciwpożarową i ciągami pieszymi.

5. Czy Miasto dokonywało odliczeń podatku VAT w związku z realizacją ww. inwestycji i w jakiej wysokości?

Na chwilę obecną nie dokonywano odliczenia podatku VAT

6. Która jednostka organizacyjna Gminy zajmuje się administrowaniem krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ...?

Administrowaniem krytej pływalni zajmuje się SP ... w ....

7. Czy mają Państwo możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków, objętych zakresem postawionego we wniosku pytania do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu)?

Ponieważ pływalnia wykorzystywana jest zarówno przez uczniów oraz odpłatnie przez pozostałe osoby, nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków objętych zakresem postawionego we wniosku pytania do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu)

8. Według jakiego wzoru obliczają Państwo prewspółczynnik, na podstawie, którego zamierzają Państwo dokonywać odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych zakresem postawionego we wniosku pytania, związanych z ww. inwestycją? Należy wskazać elementy składowe oraz konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika według sposobu przedstawionego we wniosku.

Ewidencje prowadzono od 2022 r. Poniżej przedstawiamy dane liczbowe.

suma h czynnego basenu 2654

52,75% 47,25%

2023

suma h czynnego basenu 2858

53,18% 46,82%

suma h czynnego basenu 2950

52,61% 47,39%

9. Za jaki okres i dlaczego przyjmują Państwo dane do kalkulacji proporcji czasowej?

Nie ma możliwości innej bardziej reprezentatywnej kalkulacji proporcji, która odzwierciedlałaby charakter wykorzystywania basenu.

10. Czy sposób określenia proporcji wg klucza czasowego, dotyczy jedynie infrastruktury powstałej w wyniku realizacji ww. inwestycji, czy całej działalności jednostki odpowiedzialnej za zarządzanie ww. infrastrukturą?

Kalkulacja dotyczy realizacji inwestycji, jednakże będzie mogła posłużyć również w odniesieniu do wszystkich kosztów bieżących związanych z utrzymaniem basenu.

11. Jakie są wyliczenia (analizy) porównawcze zastosowania prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z treścią rozporządzenia i przedstawionego przez Państwa prewspółczynnika w postaci klucza czasowego (w jednym okresie czasowym). Jakich okresów dotyczą wyliczone prewspółczynniki porównawcze? Należy wskazać konkretne dane liczbowe przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika według klucza czasowego, jak również do wyliczenia prewspółczynnika zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. 2021 poz. 999).

Dane odnośnie kalkulacji prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z czasem wykorzystywania pływalni przedstawiono w pkt 8 powyżej.

Za 2024 r. prewspółczynnik wyliczony zgodnie z treścią rozporządzenia wyniósł 3%

12. Czy w ilości godzin w ciągu roku użytkowania ww. inwestycji, w których służy ona gminnej działalności publicznej z zakresu edukacji, inwestycja ta nie jest jednocześnie wykorzystywana do działalności komercyjnej?

Dane odnośnie kalkulacji prewspółczynnika wyliczonego zgodnie z czasem wykorzystywania pływalni przedstawiono w pkt 8 powyżej.

13. Czy na krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ... – poza zakładanymi godzinami odbywają się jakiekolwiek imprezy, turnieje, zawody organizowane niekomercyjnie bądź komercyjnie?

Tak, dane zaprezentowano w pkt 8 powyżej.

14. Na podstawie jakich przesłanek w opracowanej przez siebie metodzie wyodrębniania:

• kwot podatku naliczonego pominęli Państwo czas, kiedy Kryta pływalnia przy Szkole Podstawowej ... nie jest udostępniana ani odpłatnie, ani nieodpłatnie, w szczególności:
• „przerwy technologiczne”(np. konserwacja urządzeń technicznych niezbędnych do funkcjonowania krytej pływalni)
• godziny nocne
• dni świąteczne?

Prowadzona ewidencja uwzględnia wyłącznie godziny udostępniane odpłatnie/nieodpłatnie w danych dniach. Gdy basen nie jest czynny (w tym w nocy, dni świąteczne, w czasie przerw technologicznych) dane godziny nie są ewidencjonowane i uwzględniane.

15. Jaki wpływ na prewspółczynnik w postaci klucza czasowego miałoby uwzględnienie w jego sposobie kalkulacji czasu, kiedy infrastruktura powstała w wyniku realizacji Inwestycji nie jest wykorzystywana ani do celów innych niż działalność gospodarcza (edukacyjna), ani do komercyjnej działalności gospodarczej? Proszę wskazać konkretne dane liczbowe.

Dane zaprezentowano w pkt 8.

16. Czy w tym samym czasie w Krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ... może być prowadzona zarówno działalność niekomercyjna (zadania własne), jak i działalność komercyjna?

Nie, godziny odpłatne to pon-pt 7:00-8:00 oraz 16:00-21:00 (sobota 15:00-21:00), a nieodpłatnie to pon-pt 8:00-16:00.

17. Jakie są przesłanki, jakimi kierują się Państwo, uznając że sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności związanej z ww. inwestycją oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?

Zadanie inwestycyjne polegało na inwestycji w basen, który jest wykorzystywany zarówno na cele „statutowe” nieodpłatne, oraz na cele zarobkowe. Koszty utrzymania/wybudowania są stałe i rozkładają się na czas wykorzystywania środka trwałego jako takiego. Jedynym sprawiedliwym kryterium jest więc czas wykorzystywania odpłatnego/nieodpłatnego.

18. Czy sposób obliczenia proporcji czasowej (prewspółczynnika) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

Tak.

19. Czy sposób obliczenia proporcji odzwierciedla obiektywnie część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Tak

20. Jakie są przesłanki potwierdzające, że sposób określenia proporcji wynikający z ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego przez Państwa indywidualnego prewspółczynnika?

Zadanie inwestycyjne polegało na inwestycji w basen, który jest wykorzystywany zarówno na cele „statutowe” nieodpłatne, oraz na cele zarobkowe. Koszty utrzymania/wybudowania są stałe i rozkładają się na czas wykorzystywania środka trwałego jako takiego. Jedynym sprawiedliwym kryterium jest więc czas wykorzystywania odpłatnego/nieodpłatnego.

Nie można twierdzić, iż sprawiedliwe jest skalkulowanie prewspółczynnika w oparciu o rozporządzenie (3%) skoro budżet jednostki dotyczy nie tylko utrzymania basenu, lecz całej szkoły, a generowane przychody przez basen są niewspółmierne w stosunku do utrzymania całej szkoły wraz z kosztami administracyjnymi (kadrą nauczycielską nauczania). Kalkulacja prewspółczynnika dotyczy wyłącznie skupieniu się na konkretnym zadaniu inwestycyjnym oraz sposobu jego wykorzystywania czasowego na działalność gospodarczą oraz działalność statutową (niegospodarczą).

21. Czy wykorzystują Państwo ww. inwestycję na potrzeby własne oraz do wykonywania zadań własnych, takich jak na przykład wydarzenia kulturalne, sportowe,? Jeśli tak, proszę skazać ile godzin jest na to przewidzianych i czy czas ten jest uwzględniony w proponowanej przez Państwa proporcji?

Prowadzona jest szczegółowa ewidencja wykorzystywania basenów. Jak baseny nie są wykorzystywane w danej godzinie to w ewidencji dane nie są uwzględniane.

Dane zaprezentowano w pkt 8.

22. Czy cena za wejście na krytą pływalnię przy Szkole Podstawowej ... jest jednakowa dla wszystkich użytkowników, czy też cena za taki sam czas będzie się różnić (proszę wskazać jakie czynniki wpływają na zróżnicowanie ceny)? Proszę tę kwestię szczegółowo wyjaśnić.

Zgodnie z cennikiem zamieszczonym na https://....

CENNIK

Krytej Pływalni w Szkole Podstawowej ... im. ... w ...

Podstawa prawna: Zarządzenie nr ... Dyrektora Szkoły Podstawowej ... w ... z dnia ... r.

• Bilet normalny (osoba dorosła): 20,00 zł brutto za 60 minut korzystania z pływalni.
• Bilet ulgowy (dzieci, młodzież szkolna i studenci, pracownicy Szkoły Podstawowej ... w ..., seniorzy (60+), posiadacze Kart Dużej Rodziny, rodziny z dziećmi m.in 2+1,2+2 i więcej, honorowi dawcy krwi): 15,00 zł brutto za 60 minut korzystania z pływalni. Bilet ulgowy przysługuje po okazaniu ważnej legitymacji szkolnej lub studenckiej lub dokumentu uprawniającego do ulgi.
• Udostępnienie toru/torów w celach niekomercyjnych: 20,00 zł brutto od każdej osoby dorosłej za 60 minut korzystania z pływalni, 15,00 zł brutto od każdego dziecka, ucznia i studenta za 60 minut korzystania z pływalni.
• Udostępnienie jednego toru w celach komercyjnych: 180,00 zł brutto za 60 minut korzystania z pływalni (od 1 do 5 pływających – liczba osób nie dotyczy zajęć z aerobiku).
• Szkoły i placówki oświatowe, dla których organem prowadzącym jest Miasto ..., wejście bezpłatne – zgodnie z ustalonym przez Kierownika Gospodarczego Szkoły Podstawowej ... w ... harmonogramem i wielkością grup uczniów.
• Uczniowie Szkoły Podstawowej ... w ... mogą korzystać z krytej pływalni bezpłatnie (w miarę dostępności miejsc) za okazaniem ważnej legitymacji szkolnej.

23. Czy stosują Państwo zniżki, ulgi, itp. – jeżeli tak, to od czego są uzależnione?

Odpowiedź udzielona w pkt 22

24. Czy metoda uwzględniana ilość korzystających osób w danej godzinie?

Na chwilę obecną nie jest prowadzona ewidencja ilościowa osób, jednakże teoretycznie możliwe jest odtworzenie ilości osób wchodzących na podstawie sprzedanych biletów oraz ilości uczniów.

25. Jak ww. inwestycja jest wykorzystywana w okresie wakacji, ferii zimowych, czy innych przerw wynikających z organizacji roku szkolnego? Czy w taki sam sposób, jak w trakcie trwania roku szkolnego w miesiącach wrzesień-czerwiec?

Zasady uzupełniania ewidencji są analogiczne. W lipcu-sierpniu baseny nie są udostępniane, w związku z czym w ewidencji wpisano 0 godzin. Analogicznie w pozostałych przerwach.

26. Czy na krytej pływalni przy Szkole Podstawowej ... znajdują się pomieszczenia, które są równocześnie wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jak i czynności opodatkowanych (np. hol, szatnia, toalety, łącznik wchodzący w klatkę schodową budynku szkoły, przebieralnie połączone węzłem sanitarnym, zaplecze administracyjne, pomieszczenia techniczne)? Jeśli tak, to jakie są to pomieszczenia i jaka jest ich powierzchnia?

Teoretycznie basen jest odseparowanym budynkiem posiadającym odrębne wejście, jednakże połączony jest ze szkołą łącznikiem. Techniczne przyłącza nie są odseparowane od szkoły w 100%. Bardzo trudno wydzielić powierzchnie takich pomieszczeń, jednakże możliwe jest wyliczenie % z podziałem na basen, szkołę infrastrukturę wspólną szkoły oraz basenu.

27. W jaki sposób ujmują Państwo w ww. proporcji powierzchnie ww. pomieszczeń, które są równocześnie wykorzystywane przez Państwa do czynności niepodlegających opodatkowaniu, jak i czynności opodatkowanych (np. hol, szatnia, toalety, łącznik wchodzący w klatkę schodową budynku szkoły, przebieralnie połączone węzłem sanitarnym, zaplecze administracyjne, pomieszczenia techniczne)?

Na chwilę obecną wydatki takie nie można wydzielić na basen/szkołę w 100%.

Teoretycznie basen jest odseparowanym budynkiem posiadającym odrębne wejście, jednakże połączony jest ze szkołą łącznikiem. Techniczne przyłącza nie są odseparowane od szkoły w 100%. Bardzo trudno wydzielić powierzchnie takich pomieszczeń, jednakże możliwe jest wyliczenie % z podziałem na basen, szkołę infrastrukturę wspólną szkoły oraz basenu.

Pytanie

Czy Miastu ... przysługiwać będzie częściowo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w wysokości odpowiadającej % udziału wykorzystania Inwestycji na potrzeby opodatkowane VAT kalkulowanej na bazie godzin w stosunku do całościowej ilości godzin wykorzystywania Inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Miastu ... przysługiwać będzie częściowo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony w wysokości odpowiadającej % udziału wykorzystania Inwestycji na potrzeby opodatkowane VAT kalkulowanej na bazie godzin w stosunku do całościowej ilości godzin wykorzystywania Inwestycji.

IV. Uzasadnienie

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 z późn. zm.), dalej: „ustawa o VAT” w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” lub „prewspółczynnikiem”.

W art. 86 ust. 2a in fine zawarto regułę, w myśl której sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia proporcji mogą być w szczególności:

1) średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Wskazane wyżej dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia proporcji. Dopuszczalne są także metody będące kompilacją metod ustawowych czy też każda inna metoda, pod warunkiem jednak, że będzie odpowiadała ona najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć .

Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, Minister Finansów rozporządzeniem z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999); zwanym dalej: „Rozporządzeniem”, dla wymienionych w tym rozporządzeniu podmiotów ustalił odrębny sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazał dane, na podstawie których obliczana jest kwota podatku naliczonego. Rozporządzenie to obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W § 3 ust. 3 Rozporządzenia określono wzór dla jednostki budżetowej, zakładający porównanie wielkości rocznego obrotu z działalności gospodarczej z całokształtem rocznych obrotów (tzw. metoda obrotowa), przy czym kategoria obrotu całkowitego oparta została na kryterium dochodu wykonanego (zdefiniowanego w § 2 pkt 10). W pewnym uproszczeniu można powiedzieć, że przyjęta konstrukcja sprowadza się do konieczności uwzględnienia po stronie obrotu całkowitego (a więc w mianowniku danego wzoru) wszelkich źródeł finansowania działalności (w tym np. środków unijnych, dotacji czy subwencji).

Z punktu widzenia przedmiotowego stanu faktycznego istotna jest regulacja określona w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, z której wynika, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 86 ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W tym miejscu należy przywołać tezę wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1662/18, zgodnie z którą, proporcja inna niż wynikająca z Rozporządzenia nie musi być najbardziej adekwatna - wystarczy, aby wybrana przez podatnika metodologia była bardziej reprezentatywną niż proporcja wskazana w rozporządzeniu. Oznacza to, że w sytuacji, gdy podatnik zaproponuje sposób, który pełniej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć – a więc kryteriom wskazanym zarówno w art. 86 ust. 2b, jak również w art. 2a i 2 h ustawy o VAT – może go jak najbardziej zastosować .

Podając za NSA, „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi”(Wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18).

Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać kryteriom z art. 86a ust. 2a-2b ustawy o VAT, które stanowią w istocie odzwierciedlenie i rozwinięcie fundamentalnej dla podatku od towarów i usług zasady neutralności w odniesieniu do działalności o charakterze mieszanym.

W opinii Miasta metoda kalkulacji prewspółczynnika wskazana w Rozporządzeniu nie powinna być zatem zastosowana względem wydatków dotyczących Inwestycji, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Sposób wyliczenia prewspółczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny nie odpowiada specyfice działalności Inwestycji. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej jednostki w całości jej dochodów wykonanych, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z wykorzystaniem danego obiektu. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie zakresu wykorzystania wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej Miasta. Zastosowanie prewspółczynnika obliczonego na podstawie Rozporządzenia stanowi nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT. W konsekwencji, Miasto uprawnione jest do odstąpienia od sposobu dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż sposób ten jest niereprezentatywny dla przedmiotowych wydatków.

Należy podkreślić, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować różne prewspółczynniki.

Jak wskazał WSA w Krakowie z dnia 2 października 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 851/19, „Z treści art. 86 ust. 2a u.p.t.u. nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem respektując nałożony przez ten przepis obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych prewspółczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć”.

Z kolei w wyroku z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1501/19, WSA w Warszawie stwierdził, że stanowisko Organu interpretacyjnego, zgodnie z którym dla jednostek samorządu terytorialnego będzie ustalany jeden całościowy sposób określenia proporcji wykluczający możliwość obliczania prewspółczynnika dla poszczególnych działalności czy nieruchomości, nie jest zasługuje w ocenie Sądu na poparcie. Wskazać należy, że powyższa problematyka była już analizowana przez orzecznictwo sądów administracyjnych, (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18 oraz kolejne orzeczenia tego sądu z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18; sygn. akt I FSK 715/18 oraz z dnia 10 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 1662/18.

Powyższe potwierdza również broszura informacyjna Ministerstwa Finansów z dnia 17 lutego 2016 r.: Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie.

Indywidualna metoda kalkulacji prewspółczynnika

Sądy administracyjne akceptują alternatywne wobec Rozporządzenia metody kalkulacji prewspółczynnika, o ile umożliwiają one bardziej obiektywne wydzielenie tej części VAT naliczonego, która przypada na prowadzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego działalność gospodarczą, w tym prewspółczynnik oparty o kryterium czasu wykorzystania obiektu czy ilość odpłatnych i nieodpłatnych wejść do obiektu. Jako przykład wymienić można niżej wskazane wyroki.

Kryterium czasu wykorzystania obiektu

• wyrok WSA w Olsztynie z dnia 10 listopada 2021 r., sygn. akt I SA/Ol 602/21:

Sąd nie zgodził się z oceną DKIS, jakoby Gmina nie wykazała, że sugerowana przez nią metoda jest bardziej reprezentatywna niż proporcja przewidziana w rozporządzeniu MF. Prewspółczynnik zaproponowany przez Stronę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach - stosunek liczby godzin, w jakich obiekty sportowe wykorzystywane są do czynności opodatkowanych w ogólnej liczbie godzin, w jakich są one wykorzystywane do czynności opodatkowanych i pozostających poza zakresem opodatkowania. Jak bowiem wskazała Skarżąca przeciętna liczba godzin użytkowania sali gimnastycznej, w ciągu tygodnia wynosić będzie 55 godzin, z czego 30 godzin wykorzystywane będzie do wykonywania zadań własnych. Stanowić to będzie 54,55% całkowitego czasu wykorzystywania sali gimnastycznej. W pozostałym czasie (tj. 45,45% czasu) będzie ona wykorzystywana wyłącznie do świadczenia czynności opodatkowanych. Podobne proporcje, jak wskazała Strona w uzupełnieniu wniosku dotyczą również boisk. Co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych metoda ta pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Wartości, które brane są pod uwagę w ustalaniu proporcji mają charakter mierzalny, są możliwe do weryfikowania i w obiektywny sposób odzwierciedlają strukturę wykorzystania infrastruktury.

• wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK 2221/18:

(…) należy podzielić stanowisko Gminy, że w związku z wykorzystywaniem przez nią powierzchni sali gimnastycznej zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług najmu komercyjnego, jak i do realizacji zadań statutowych Gminy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące związane z salą, obliczone według udziału procentowego liczby godzin, w których sala jest/będzie przeznaczona do odpłatnego udostępnienia w stosunku do liczby godzin otwarcia obiektu, przy uwzględnieniu powierzchni, której dotyczy mieszane wykorzystanie.

• wyrok NSA z dnia 31 sierpnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1077/18:

Sąd odwoławczy nie podziela w tym względzie stanowiska prezentowanego w zaskarżonym wyroku, jakoby podatnik nie wykazał, by sugerowane przez niego metody były reprezentatywne. Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach: (…)- czasowego wykorzystania świetlic wiejskich według proporcji godzinowych.

Wskaźniki te pozwalają na zobrazowanie specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej oraz działalności polegającej na najmie świetlic wiejskich i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwalają na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży/wykorzystania, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tych obszarach.

• wyrok WSA w Szczecinie z dnia 19 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 195/20:

Istotę sporu w rozpoznawanej sprawie stanowi kwestia prawa do odliczenia części kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki mieszane poniesione/ponoszone na Halę M., Halę łuczniczej, Halę sportową, Pływalnię według proporcji "czasowej", skalkulowanej jako roczna liczba godzin korzystania z Obiektów sportowych przez Podmioty zewnętrzne w całkowitej liczbie godzin korzystania z Obiektów w danym roku (…) W ocenie Sądu, zastosowanie metody wskazanej przez Gminę jest miarodajne i prawidłowe z perspektywy przepisów art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy o VAT (…).

• wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 października 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 774/20:

W przypadku wydatków będących przedmiotem wniosku, zastosowanie klucza czasowego jest bardziej odpowiednie niż sposób wskazany w rozporządzeniu, gdyż sposób ten odzwierciedla rzeczywiste wykorzystywanie sali gimnastycznej, w odniesieniu do wydatków, których Gmina nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować do działalności podlegającej podatkowi od towarów i usług oraz działalności niepodlegającej temu podatkowi.

Zdaniem Sądu, zaproponowana przez Gminę metoda najpełniej realizuje wymogi przewidziane w art. 86 ust. 2a- 2h u.p.t.u., gdyż najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a jednocześnie zapewnia dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą.

Należy podkreślić, że na adekwatność proponowanego przez Miasto sposobu określenia proporcji nie będzie miał wpływu fakt, że nie uwzględnia on czasu, w którym basen będzie nieczynny (tzn. nie będzie w jakikolwiek sposób wykorzystywana). Stanowisko to potwierdził WSA w Krakowie wyrokiem z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Kr 1120/20:

Strona skarżąca wskazała, że na adekwatność proponowanego sposobu określenia proporcji nie będzie miał wpływu fakt, że nie uwzględnia on czasu, w którym dany obiekt jest nieczynny (tzn. czas poza godzinami udostępniania).

Sąd podziela argumentację strony skarżącej, że podobne zastrzeżenia można podnosić wobec proporcji określonej rozporządzeniem. Oblicza się ją bowiem jako udział obrotu z działalności gospodarczej jednostki budżetowej w całości dochodów wykonanych tej jednostki. W czasie, gdy obiekt nie jest w ogóle wykorzystywany, w oczywisty sposób nie generuje on żadnych obrotów/dochodów .

Zasadą nadrzędną podatku VAT jest zasada neutralności. Możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT.

W świetle zasady neutralności należy uznać, że niewłaściwym jest stosowanie uproszczonej metody (w tym przypadku metody wskazanej w Rozporządzeniu) ustalania kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, jeżeli istnieje możliwość ustalenia i przypisania tej kwoty do konkretnej/konkretnych czynności opodatkowanych na podstawie obiektywnych kryteriów (w niniejszym stanie faktycznym – kryterium czasowej), które bardziej adekwatnie odzwierciedlają zakres zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do czynności opodatkowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast, z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby dane świadczenie było uznane za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2025 r. poz. 1153), zwanej dalej „ustawą o samorządzie gminnym”:

W świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki, tzn.: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz – w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku – art. 90 ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2c ustawy:

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999 ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Stosownie do § 1 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Prawidłowa wykładnia tego przepisu wymaga zdefiniowania pojęć: „cele wykonywanej działalności gospodarczej” oraz „cele inne niż działalność gospodarcza”.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Uprawnienie do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje więc w przypadku nabycia towarów i usług, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wyjątki od generalnej zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy określone zostały w art. 88 ustawy – przepis ten określa przesłanki negatywne, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Miasto jest czynnym podatnikiem VAT. Miasto ... częściowo ze środków własnych wybudowało krytą pływalnię przy Szkole Podstawowej .... Na basenie prowadzone są zajęcia edukacyjne dla uczniów szkoły przez 8 godzin dziennie, w dniach których odbywa się nauka pływania. Po godzinie 16.00 oraz w soboty wejścia na basen są biletowane (podlegające opodatkowaniu VAT). Szkoła ... od kilku lat prowadzi ewidencję czasu wykorzystania basenu z podziałem na godziny biletowane oraz niebiletowane tj. wykorzystywane nieodpłatnie. Ponieważ pływalnia wykorzystywana jest zarówno przez uczniów oraz odpłatnie przez pozostałe osoby, nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania wydatków objętych zakresem postawionego we wniosku pytania do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (do czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegających opodatkowaniu).

Należy zauważyć, że powołane wyżej art. 86 ust. 2a-2h ustawy mają zastosowanie wyłącznie do sytuacji – jak ma to miejsce w niniejszej sprawie – w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy – sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

• zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
• obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że podatnik zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez podatnika metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego.

Natomiast na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy Minister Finansów w rozporządzeniu określił m.in. dla jednostek budżetowych sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Podatnik, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, ma możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Kwestię tę podsumował Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 18 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 449/19 stwierdził, że:

Jak Państwo wskazali, nie istnieje i nie będzie istniała możliwość dokonania jednoznacznego, proporcjonalnego przyporządkowania ponoszonych wydatków inwestycyjnych związanych z basenem objętych zakresem mniejszego wniosku - odpowiednio - do działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust 2 ustawy o VAT (tj. do czynności opodatkowanych), oraz do działalności innej niż działalność gospodarcza (tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT). W związku z powyższym, w celu odliczenia podatku naliczonego we właściwej wysokości, będą Państwo zobowiązani do dokonania wyliczenia tzw. prewspółczynnika.

Z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost wynika, że zastosowany przez podatnika klucz powinien najbardziej odpowiadać nie tylko specyfice wykonywanej przez niego działalności, ale i dokonywanych przez niego nabyć.

W przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny sposób, w każdym przypadku powinien być stosowany art. 86 ust. 2h ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, kiedy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń.

Metoda wskazana w Rozporządzeniu oparta jest na kryterium obrotowym i założeniu, że obrotem jednostki budżetowej z jej działalności jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochodów z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego. Wskaźnik obliczony na tej podstawie ma w założeniu odzwierciedlać specyfikę działalności jednostki w oparciu o całościową strukturę realizowanych dochodów, tj. z uwzględnieniem sposobu finansowania tego podmiotu. Nie odnosi się on jednak w żadnym wypadku do specyfiki poszczególnych nabyć.

Nie sposób zgodzić się, że zaprezentowana przez Państwa metoda obliczenia proporcji w celu odliczenia części podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych poniesionych na realizację Inwestycji jest prawidłowa. Państwa argumentacja nie jest wystarczająca do uznania tego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w rozporządzeniu.

Należy zaznaczyć, że dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez gminę/jednostkę budżetową gminy, a także sposób finansowania tego podmiotu. Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami rozporządzenia, działalność jednostki budżetowej gminy finansowana jest z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, powiększona o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego. Przyjęta przez Państwa metoda przy zastosowaniu prewspółczynnika czasowego (godzinowego) nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie − realizacji zadań własnych gminy, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Metoda te oddaje jedynie czas (liczbę godzin), w jakim kryta pływalnia jest wykorzystywana do określonej działalności, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Przyjęty przez Państwa klucz czasowy(godzinowy) nie stanowi obiektywnego miernika realnego wykorzystania Inwestycji do poszczególnych rodzajów czynności. Metoda ta omija fakt finansowania Zadania z ww. innych źródeł.

Wskazany rozkład finansowania ponoszonych wydatków (nie tylko ze środków pochodzących z działalności gospodarczej) w żaden sposób nie znajduje odzwierciedlenia w proponowanej metodzie. W tym przypadku uznać należy, że wzór wskazany w rozporządzeniu dla jednostki budżetowej jest w tej mierze znacząco bardziej obiektywny i rzetelny oraz spełnia wymogi sformułowane w zasadzie neutralności podatkowej.

Podkreślić należy, że w przypadku jednostki budżetowej specyfiką jej działalności jest również to, że działalność ta finansowana jest – jak wcześniej wskazano – z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz z kwoty stanowiącej równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego. Wskazać w tym miejscu należy, że środki przeznaczone na zasilenie jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego obejmują nie tylko środki przeznaczone na cele inne niż działalność gospodarcza, ale również na cele działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga bowiem, że zadania własne gminy mogą być realizowane zarówno w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak i poza działalnością gospodarczą. Działalność Państwa jednostki budżetowej polegająca na prowadzeniu krytej pływalni wpisuje się bez wątpienia również w realizację zadań własnych gminy określonych w ustawie o samorządzie gminnym.

Przyjęta przez Państwa metoda nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Proponowana przez Państwa metoda pomija środki (dotacje) otrzymane na sfinansowanie wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej. Pozostaje bowiem znaczna część dofinansowania jednostki, które jednostka może wykorzystać w działalności gospodarczej, zyskując przewagę nad innymi uczestnikami obrotu.

Sytuacja, zwłaszcza finansowo-prawna, jednostki budżetowej realizującej Państwa zadania w zakresie prowadzenia krytej pływalni odbiega od pozycji klasycznego przedsiębiorcy. Jednostka budżetowa pokrywa bowiem swoje wydatki m.in. z kwoty stanowiącej równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki. Tego rodzaju „zabezpieczenia finansowego” – źródła finansowania swoich wydatków nie ma bowiem przedsiębiorca, nawet jeśli wykonuje działalność identyczną. To zaś sprawia, że uzyskiwane z gminy środki powinny być uwzględniane podczas kształtowania prewspółczynnika. Brak wzięcia pod uwagę ww. środków, tj. sposobu finansowania jednostki budżetowej podczas kształtowania proporcji odliczenia, zaburzałoby neutralność podatku od towarów i usług. W takim przypadku część podatku naliczonego od towarów i usług nie pozostawałaby w związku z podatkiem należnym.

Należy uznać, że zastosowanie proponowanej przez Państwa metody mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością. Jak bowiem zauważył NSA w wyroku z 10 października 2019 r. sygn. akt I FSK 1214/17, wielość źródeł finansowania wydatków gmin (w tym na tworzenie składników majątku) sprawia, że ustalanie indywidualnych metod obliczania proporcji dla wydatków mieszanych w odniesieniu do poszczególnych składników majątkowych mogłaby prowadzić do pomijania specyfiki działania gmin dając im prawo do odliczenia podatku naliczonego w nadmiernej wysokości.

W sytuacji, gdy podatnik chce stosować inny sposób obliczenia proporcji, proponowany prewspółczynnik musi być bardziej reprezentatywny niż sposób wskazany w rozporządzeniu, tj. – jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy – powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku od towarów i usług kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Należy zauważyć, że gminy są jednostkami, których zakres działania nie jest jednolity, nie odnosi się tylko do jednego obszaru, ale jest bardzo szeroki i dotyczy wielu różnych aspektów, do realizacji których JST jest zobowiązana. Jednostki samorządu terytorialnego działają na wielu płaszczyznach, przede wszystkim w celu zaspakajania zbiorowych potrzeb mieszkańców.

Wykorzystywanie przez jednostkę samorządu terytorialnego/jednostkę budżetową gminy posiadanego obiektu/pomieszczeń w tym obiekcie w celu działalności gminnej/publicznej/oświatowej (organizacji lekcji wychowania fizycznego), wynajmu sali sportowej chętnym z lokalnej społeczności czy świadczenia usług dzierżawy podmiotom prowadzącym w szczególności działalność sportową nie może być postrzegane w kategorii specyfiki wykonywanej przez JST/jednostkę budżetową działalności. W podobny sposób mogą być wykorzystywane przez JST inne budynki/lokalizacje; również najmowi/dzierżawie podlegają/mogą podlegać pomieszczenia w innych budynkach znajdujących się w zasobach JST. Stanowi to jeden z obszarów działalności gminy. O ile więc można byłoby ewentualnie mówić o specyfice działalności Państwa jednostki budżetowej w obszarze edukacji/sportu, należałoby wziąć pod uwagę wszelkie działania tej jednostki w tym zakresie i stosować przy odliczaniu podatku naliczonego związanego z realizacją tych działań ten sam prewspółczynnik. Wówczas można byłoby mówić o pewnej specyfice działalności gminy/jednostki budżetowej gminy związanej z tą działalnością na jej terenie. Analogicznie należałoby postąpić w stosunku do działalności związanej z dzierżawą/najmem pomieszczeń/powierzchni, który stanowi inny obszar działalności podejmowanych przez JST. Żeby można było mówić o specyfice działalności w tym zakresie należałoby wziąć pod uwagę wszelkie nieruchomości wynajmowane/dzierżawione przez gminę w celu ustalenia dla nich wspólnego „sposobu określenia proporcji” w celu odliczania podatku naliczonego związanego ze świadczeniem usług dzierżawy/najmu.

Ustalona proporcja musi uwzględniać działalność Państwa jednostki budżetowej jako zajmującej się działalnością edukacyjną i sportową oraz odpłatnym wynajmem, a nie tylko jej działalność w odniesieniu do jednego składnika majątku. Jak stanowi bowiem § 3 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, tj. urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego. Zatem odrębne określenie proporcji pozwala na uwzględnienie okoliczności specyficznych dla każdej z jednostek organizacyjnych i związanych z realizowaną działalnością oraz dokonywanymi nabyciami. Przepisy nie przewidują jednak, aby rozliczać poszczególne składniki majątku będące w zasobach gminy lub też wszystkie rodzaje działalności gospodarczych prowadzonych przez gminę samodzielnie (wyrok NSA z 9 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 1208/19).

Przedstawione przez Państwa postępowanie mogłoby zatem doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego, w tym również jednostki budżetowej gminy – funkcjonowałyby inne sposoby określenia proporcji w ramach jednej jednostki organizacyjnej.

Argumentem przekonującym za odstąpieniem od metody obliczania proporcji przewidzianej w rozporządzeniu nie jest proste zestawienie różnicy między wartościami wynikającymi z rozporządzenia (w sprawie – 3 % w 2024 r.) i metody zaproponowanej przez Państwa (ponad 47% w 2024 r.). Różnica ta nie uzasadnia wyboru metody przedstawionej we wniosku. Prewspółczynnik wybrany przez Państwa nie może determinować zakresu prawa do odliczenia podatku tylko z tego względu, że jest on dla Państwa o wiele korzystniejszy. Wyboru metody obliczenia prewspółczynnika nie można bowiem uzależniać od ostatecznej wysokości procentowej wskaźnika. Doprowadzałoby to bowiem każdorazowo do wyboru najwyższego wskaźnika, a tym samym do wypaczonego zakresu prawa do odliczenia podatku, uwzględniając – jak wskazano wcześniej – nieprecyzyjność wybranej metody. Sposób określenia proporcji ma obiektywnie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, a nie maksymalizować zakres prawa do odliczenia. Stąd też prewspółczynnik czasowy(godzinowy), wbrew Państwa opinii, nie jest metodą odwołującą się do obiektywnych kryteriów i w pełni realizującym przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy.

W przeciwieństwie do metody czasowej(godzinowej) zaproponowanej przez Państwa metoda wskazana w rozporządzeniu obejmuje całokształt działalności jednostki samorządu terytorialnego, uwzględnia szereg zmiennych odnoszących się do wykonywanych przez nią czynności, co czyni zadość wymogowi odpowiadania specyfice wykonywanej działalności oraz specyfice dokonywanych nabyć. Metoda czasowa(godzinowa) zaproponowana przez Państwa uwzględnia jedynie jedną zmienną w postaci czasu w jakim kryta pływalnia wykorzystywana jest do działalności gospodarczej(wynajem) i do celów innych niż działalność gospodarcza, w mniejszym stopniu odzwierciedla specyfikę działalności gminy.

Zatem należy uznać, że zastosowanie wskazanej metody, tj. klucza czasowego(godzinowego), może prowadzić w analizowanej sprawie do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego – niezgodnego z rzeczywistością. Zaproponowana przez Państwa metoda zdaniem tut. Organu jest nieprecyzyjna.

Jak Państwo wskazali, nie uwzględniają Państwo w prewspółczynniku czasu, kiedy kryta pływalnia nie jest w ogóle wykorzystywana („przerwy technologiczne”, godziny nocne, dni świąteczne). Państwa zdaniem w godzinach nocnych i w dni świąteczne kryta pływalnia nie będzie wykorzystywana w żaden sposób – w konsekwencji ten czas nie może zostać przypisany do żadnego rodzaju działalności. Innymi słowy, Gmina na potrzeby ustalenia prewspółczynnika opartego o czas wykorzystania obiektu brała pod uwagę jedynie te godziny, w których obiekt faktycznie będzie udostępniony do korzystania.

Podkreślić w tym miejscu należy, że wydatki na realizację inwestycji pozwoliły na wybudowanie krytej pływalni pozostającej do dyspozycji Państwa jednostki budżetowej również w dni świąteczne, ustawowo wolne od pracy oraz w godzinach nocnych (czyli pomiędzy zamknięciem krytej pływalni a jej otwarciem dnia następnego). Wydatki te w opisanej sytuacji nie zostają uwzględnione, a wpływają na wysokość prewspółczynnika obniżając go. Trudno w takiej sytuacji np. określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które niewątpliwie były ponoszone (i od których jest odliczany podatek VAT) na potrzeby budowy krytej pływalni do dyspozycji Państwa jednostki budżetowej w czasie, w którym jest ona zamknięta. Zatem należy wskazać, że metoda zaproponowana przez Państwa – czasowa(godzinowa), nie uwzględnia faktu, że koszty poniesione na budowę takiego obiektu (krytej pływalni) dotyczą obiektu pozostającego do dyspozycji przez całą dobę – również w dni świąteczne oraz ustawowo wolne od pracy, co powoduje, że wskazaną metodą nie da się precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze stopniem wykorzystywania krytej pływalni do działalności gospodarczej.

W konsekwencji nie mogą Państwo ustalić odrębnej proporcji w odniesieniu do pojedynczego składnika swojego majątku, tj. odrębnie dla krytej pływalni, o którym mowa w opisie sprawy, ponieważ sposób określenia proporcji może zostać obliczony wg rozporządzenia oddzielnie jedynie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostek samorządu terytorialnego, a nie dla poszczególnych składników majątku, czy rodzajów działalności wykonywanych przy użyciu tych składników majątku.

Proponowany przez Państwa prewspółczynnik nie spełnia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 2a ustawy, a zatem nie jest bardziej reprezentatywnym sposobem określenia proporcji niż wynikający z rozporządzenia.

Stanowisko organu potwierdza orzeczenie TSUE z 8 listopada 2012 r. w sprawie C-511/10, w którym stwierdzono, że państwa członkowskie są uprawnione do stosowania w pierwszej kolejności jako kryterium podziału do celów obliczenia podlegającej odliczeniu proporcjonalnej części naliczonego podatku od wartości dodanej dla danej transakcji, takiej jak wzniesienie budynku o mieszanym użytku, kryterium innego niż kryterium oparte na wielkości obrotu, pod warunkiem, że przyjęta przez te państwa metoda gwarantuje dokładniejsze ustalenie rzeczonej proporcjonalnej części odliczenia.

Sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu ma charakter fakultatywny, tj. podatnicy dla których sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia mają prawo zastosować inną bardziej reprezentatywną metodę, jeżeli będzie ona lepiej odpowiadała specyfice prowadzonej przez nich działalności gospodarczej i dokonywanych przez nich nabyć. Jednakże powyższe podejście należy odnosić tylko i wyłącznie do działalności jednostki samorządu terytorialnego w sytuacji, gdy prewspółczynnik wskazany przez daną jednostkę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności danej jednostki i jest bardziej reprezentatywny niż przyjęty w rozporządzeniu sposób określania proporcji.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 516/18:

A zatem od poniesionych przez Państwa wydatków inwestycyjnych na realizację Inwestycji (krytej pływalni) nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego za pomocą prewspółczynnika czasowego wg wskazanej przez Państwa metodologii. W celu odliczenia podatku naliczonego od ww. wydatków są Państwo zobowiązani stosować sposób określenia proporcji z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Tym samym Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.