Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.727.2025.1.MJ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z realizacją inwestycję pn. „…”, z wyłączeniem wodomierzy, przy zastosowaniu preproporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT
• prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z zakupem wodomierzy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina … (zwana dalej jako: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: „JST”). Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm., zwanej dalej: „USG”), jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Wnioskodawca wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności dokonuje zarówno czynności opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe i zakłady budżetowe, które nie posiadają osobowości prawnej i są powołane przez Gminę na podstawie odrębnych przepisów. Są to:

• Gminna Biblioteka Publiczna w …,

• Gminny Ośrodek Kultury w …,

• Gminny Ośrodek Kultury Społecznej,

• Gminny Zespół Ekonomiczno-Administracyjny Szkół w …,

• Szkoła Podstawowa im. PCK w …,

• Szkoła Podstawowa im. …. w …,

• Szkoła Podstawowa im. … w …,

• Szkoła Podstawowa im. … w …,

• Szkoła Podstawowa w …,

• Szkoła Podstawowa im. … w …,

• Żłobek „…” w …,

• Zakład Usług Komunalnych w … (dalej: „ZUK” lub „Zakład”).

ZUK jest jednostką organizacyjną Gminy, powołaną do realizacji jej zadań własnych, w szczególności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, gospodarki wodno-kanalizacyjnej oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Ponadto świadczy on szereg usług komunalnych, obejmujących m.in.: utrzymanie czystości i porządku na terenach publicznych, budowę i modernizację sieci oraz przyłączy wodno-kanalizacyjnych, budowę, przebudowę i bieżące utrzymanie dróg gminnych, a także pielęgnację i utrzymanie terenów zieleni.

Gmina realizuje inwestycję pn. „…” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”). Przedmiotem Projektu jest uruchomienie ... e-Usług publicznych. Wnioskodawca wybrał usługi, z których najczęściej korzystają podatnicy i osoby prawne z terenu Gminy.

W celu realizacji Inwestycji Gmina otrzymała dofinansowanie w ramach programu regionalnego „Fundusze Europejskie dla … 2021-2027”. Dofinansowanie zostało przyznane w formule pomocy bezzwrotnej i obejmuje koszty Projektu w kwocie brutto (kwota podatku VAT stanowi koszt kwalifikowalny). Pełna realizacja Projektu zakłada:

· modernizację systemów dziedzinowych;

· modernizację elektronicznego obiegu dokumentów;

· modernizację systemów GIS;

· usługę digitalizacji zasobów GIS;

· zakup zestawów komunikacyjno-pomiarowych;

· zakup licencji i narzędzi do zdalnego odczytu;

· uruchomienie E-usług publicznych w szeroko rozumianym zakresie podatkowym, GIS, a także obsłudze gospodarki wodnej;

· szkolenia dla pracowników urzędu;

· udostępnienie różnych E-usług w ramach jednej Platformy Projektowej.

W kontekście realizacji Projektu istotnym elementem jest stworzenie nowoczesnej Platformy Projektowej, która umożliwi mieszkańcom i mieszkankom dostęp do różnorodnych usług publicznych za pośrednictwem internetu. Rozwiązanie to pozwoli na wygodne korzystanie z wielu usług bez potrzeby znajomości złożonej struktury systemu. Platforma będzie pełniła także funkcję informacyjną, zapewniając dostęp do bieżących powiadomień związanych z monitoringiem środowiska, w tym informacjami o jakości powietrza, poziomie wód gruntowych czy temperaturze oraz informację dotyczące alertów burzowych. Przewidywany termin zakończenia Projektu został wyznaczony na koniec roku 2025.

Nabywcą oraz odbiorcą wskazanym na fakturach dotyczących zakupów wszystkich towarów i usług nabywanych celu realizacji Inwestycji będzie Wnioskodawca. Większość zakupionego sprzętu wykorzystywana będzie bezpośrednio w Urzędzie Gminy, natomiast zestawy komunikacyjno-pomiarowe (dalej: „Wodomierze”), zostaną przekazane do ZUK na podstawie stosownego protokołu przekazania środka trwałego.

Zakupy towarów i usług realizowane w ramach Projektu, z wyjątkiem zakupu wodomierzy, będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności o charakterze mieszanym. Oznacza to, że nabyte towary i usługi będą służyły zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnionych z opodatkowania, jak i czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT, a więc niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ze względu na charakter realizowanego Projektu oraz sposób jego wykorzystania, Gmina nie ma obiektywnej możliwości jednoznacznego przyporządkowania poszczególnych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, ani też do działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu. W konsekwencji, w odniesieniu do tych wydatków nie jest możliwe zastosowanie tzw. bezpośredniej alokacji podatku naliczonego do konkretnych rodzajów czynności.

Wodomierze zakupione w celu realizacji Projektu, a następnie przekazane do ZUK, zamontowane zostaną przez Zakład wyłącznie u osób fizycznych, przy czym pozostaną one własnością Gminy. Wnioskodawca nie przewiduje montażu Wodomierzy u przedsiębiorców oraz w jednostkach organizacyjnych Gminy. W związku z tym będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów odpłatnych dostaw wody oraz odbioru ścieków od gospodarstw domowych, a więc jedynie czynności opodatkowanych VAT.

Pytania

1. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu, z wyłączeniem wydatków na zakup Wodomierzy, w oparciu o proporcję skalkulowaną dla Urzędu Gminy, o której mowa w art. 86 ust. 2a UPTU w związku z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 999, dalej: „Rozporządzenie”), oraz o współczynnik VAT z art. 90 ust. 3 UPTU skalkulowany dla Urzędu Gminy?

2. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu, wyłącznie w części dotyczącej zakupu Wodomierzy, w pełnej wysokości?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując projekt pn.: „…”, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji Projektu, z wyłączeniem wydatków poniesionych w celu zakupu Wodomierzy, w oparciu o proporcję skalkulowaną dla Urzędu Gminy, o której mowa w art. 86 ust. 2a VATU w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia oraz o współczynnik VAT z art. 90 ust. 3 UPTU skalkulowanego dla Urzędu Gminy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 USG, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 USG, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Należy również wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 USG, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 UPTU: „podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki poniesione na nabycie towarów i usług są związane z wykonywaniem działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 UPTU: „kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 UPTU oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 UPTU. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 87 ust. 1 UPTU: „w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy”.

Natomiast w świetle art. 88 ust. 4 UPTU: „obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7”.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników" w rozumieniu UPTU i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 UPTU: „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Działalność gospodarcza - w myśl art. 15 ust. 2 UPTU - „obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 UPTU: „nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Jak wynika z przytoczonego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz;

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności, czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU.

Przepisy UPTU nie definiują co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczową). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W świetle przepisów art. 86 ust. 2a UPTU, w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 UPTU: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego”.

Zgodnie z §3 ust. 2 Rozporządzenia, jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X=A x 100 / Dujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

Dujst - dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Stosownie do § 2 pkt 4 Rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

- eksportu towarów,

- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

Zgodnie z § 2 pkt 9 Rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych - wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego, e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 UPTU. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 UPTU.

Na mocy art. 90 ust. 2 UPTU, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 UPTU, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 UPTU stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 UPTU, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 UPTU, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Na podstawie art. 90 ust. 10 UPTU, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku \ZAT. Gmina wykorzystywać będzie efekty realizowanej Inwestycji zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie zna sposobu, aby wydatki te bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, przysługuje w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca powinien dokonać tzw. bezpośredniej alokacji, czyli ustalić, czy dany wydatek można przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej. W przypadku, gdy taka alokacja jest możliwa, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie czynności opodatkowanych. Wydatki związane z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu lub zwolnionymi z VAT nie dają prawa do odliczenia.

Jeżeli jednak przyporządkowanie wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej nie jest możliwe, a służą one jednocześnie do celów działalności gospodarczej i pozagospodarczej, podatnik zobowiązany jest do zastosowania tzw. prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UPTU, w związku z § 3 ust. 2 Rozporządzenia.

Dodatkowo, jeżeli w ramach działalności gospodarczej podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione z VAT, a nie jest możliwe odrębne określenie podatku naliczonego związanego wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi, obowiązane jest również zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 i następnych UPTU.

W konsekwencji, w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji, Gmina ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem prewspółczynnika oraz proporcji sprzedaży, pod warunkiem braku przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 UPTU.

Należy jednak zauważyć, że jak wskazano wyżej, w myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 UPTU, jeżeli proporcja nie przekracza 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Na podstawie art. 86 ust. 2g UPTU, zasada ta znajduje również zastosowanie do proporcji ustalanej zgodnie z art. 86 ust. 2a UPTU.

Warto jednak podkreślić, że proporcja niższa niż 2% nie pozbawia automatycznie podatnika prawa do odliczenia, podatnik ma wówczas możliwość wyboru, może zrezygnować z odliczenia lub skorzystać z prawa do odliczenia na podstawie wyliczonego wskaźnika.

W przypadku Wnioskodawcy, wyliczona proporcja nie przekracza 2%, Gmina może więc, zgodnie z art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 UPTU, przyjąć, że proporcja wynosi 0%. W takiej sytuacji nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację przedmiotowego projektu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 2a UPTU oraz przepisów wykonawczych, w związku z poniesionymi wydatkami na realizację Inwestycji (z wyłączeniem wydatków na zakup Wodomierzy). Jednakże ze względu na wyliczoną proporcję nie przekraczająca 2%, Wnioskodawca może zrezygnować z odliczenia podatku naliczonego, uznając proporcję za 0%.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Administracji Krajowej (dalej: „DKIS”). Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 10 czerwca 2025 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.397.2025.1.JK, organ uznał że: „Podsumowując, należy stwierdzić, że na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy oraz przepisów rozporządzenia - co do zasady - przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację Inwestycji, w części w jakiej zakupione towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi VAT. Należy jednak zauważyć, że z uwagi na fakt, że czynności opodatkowane VAT będą stanowić w analizowanym przypadku znikomą część działalności Starostwa, której dotyczy ww. projekt i wyliczona dla niego proporcja - jak Państwo wskazali - nie przekracza 2%, to na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, będą Państwo mogli przyjąć, że proporcja wynosi 0% i nie będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację ww. projektu.”

W podobnym tonie wypowiedział się DKIS wydając interpretację indywidualną z dnia 7 kwietnia 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.135.2023.1.RMA, stwierdzając że: „Z wniosku wynika, że powstała w ramach realizowanego projektu pn. „(...)” infrastruktura będzie zamontowana i wykorzystywana w budynku Urzędu Gminy (...). Urząd prowadzi działalność opodatkowaną, zwolnioną i niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wskazanej infrastruktury do konkretnej działalności. Obliczony prewspółczynnik zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów wynosi 1%. Uznali Państwo, że wskazany prewspółczynnik wynosi 0%. Zatem w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego oraz mając na uwadze, że proporcja - ustalony przez Państwa prewspółczynnik nie przekroczył 2%, mieli Państwo prawo uznać, że prewspółczynnik wynosi 0%.”

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, w zakresie, w jakim usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, gdy towary i usługi, przy nabyciu których naliczony został podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

· zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz;

· pozostają w bezspornym związku z wykonywaniem przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina podkreśla, iż działający w jej imieniu ZUK będzie wykorzystywał zadanie do świadczenia odpłatnych usług z zakresie dostarczania wody na rzecz podmiotów zewnętrznych (tj. do czynności, zdaniem Gminy, opodatkowanych VAT). Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody do osób fizycznych będzie stanowiło, w ocenie Gminy, czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 15 ust. 1 pkt 1 z zw. z art. 8 ust. 1 UPTU.

Gmina za pośrednictwem ZUK na podstawie umowy cywilnoprawnej będzie działała w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze, że umowy dotyczące dostarczania wody będą stanowiły na gruncie przepisów prawa umowę cywilnoprawną, na podstawie której Gmina działająca poprzez ZUK (jako usługodawca) będzie wykonywała na rzecz podmiotów zewnętrznych (usługobiorców) czynności w zakresie dostarczania wody z wykorzystaniem części Inwestycji, w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowych czynności Gmina będzie działała w roli podatnika VAT.

Gmina będzie miała więc możliwość odliczenia podatku VAT w 100% z faktur związanych z zakupem i montażem Wodomierzy, gdyż wpłaty odbiorców zewnętrznych za świadczoną usługę podlegać będą opodatkowaniu w całości.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również interpretacja indywidualna DKIS z dnia 28 maja 2025 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.442.2025.1.JS, w której, zdaniem organu: „Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz - jak Państwo wskazali - gminna infrastruktura wodociągowa będzie wykorzystywana do czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT i jednocześnie nie korzystają ze zwolnienia z tego podatku. Do wybudowanej sieci przyłączone będą wyłącznie domy osób fizycznych, na rzecz których będą Państwo świadczyć usługi dostawy wody opodatkowane VAT. Przy pomocy infrastruktury wodociągowej świadczą Państwo wyłącznie odpłatne usługi dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych. W związku z powyższym będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji przedmiotowego Projektu. Wobec powyższego, w związku z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej do świadczenia wyłącznie odpłatnych usług dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, będą mieli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości od wydatków ponoszonych przy realizowaniu projektu pn. „...”. Prawo to będzie przysługiwać Państwu pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.”

Stanowisko wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza również treść interpretacji DKIS z dnia 30 kwietnia 2025 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.148.2025.2.AK, w której organ stwierdził że: „W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT zostaną spełnione, ponieważ są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, a w odniesieniu do miejscowości z wykazu nr 1 inwestycja jest/będzie wykorzystywana wyłącznie do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w ramach zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Jak Państwo wskazali - inwestycja realizowana dla miejscowości z wykazu nr 1 będzie wykorzystywana do świadczenia przez ZGK odpłatnych usług dostarczania wody dla odbiorców zewnętrznych (...). Wobec powyższego stwierdzam, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje i będzie Państwu przysługiwało prawo do pełnego (100%) odliczenia podatku naliczonego VAT od wydatków poniesionych przez Gminę na realizację zadania oraz z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z funkcjonowaniem inwestycji polegającej na zakupie i montażu wodomierzy w miejscowościach (...). Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.”

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Gmina ponosi/będzie ponosiła wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące winna dokonać pełnego odliczenia podatku VAT, przy realizacji części Projektu polegającej na zakupie i montażu Wodomierzy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

Według art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast z treści art. 86 ust. 22 ustawy wynika, że:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia wynika, że:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 9a ustawy:

Jak stanowi art. 90 ust. 10 ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Jak wynika z opisu sprawy, są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Realizują Państwo inwestycję pn. „…”. Przedmiotem Projektu jest uruchomienie ... e-Usług publicznych.

Zakupy towarów i usług realizowane w ramach Projektu (z wyjątkiem zakupu wodomierzy) będą wykorzystywane przez Państwa do celów prowadzonej działalności o charakterze mieszanym. Oznacza to, że nabyte towary i usługi będą służyły zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, czynności zwolnionych z opodatkowania, jak i czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT, a więc niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Ze względu na charakter realizowanego Projektu oraz sposób jego wykorzystania, nie mają Państwo obiektywnej możliwości jednoznacznego przyporządkowania poszczególnych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, ani też do działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wyżej wskazano, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania oraz niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem – proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, zakupy towarów i usług w ramach Projektu będą wykorzystywane przez Państwa do działalności mieszanej, tj. niepodlegającej opodatkowaniu, opodatkowanej podatkiem VAT oraz zwolnionej z VAT i nie są Państwo w stanie przyporządkować wydatków tylko do działalności wyłącznie opodatkowanej VAT lub tylko do działalności niepodlegającej VAT bądź zwolnionej z VAT.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w sytuacji gdy wydatki poniesione w związku z realizacją ww. Projektu są wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu) i nie mają Państwo możliwości przypisania poniesionych wydatków w całości do działalności gospodarczej, to w celu obliczenia kwoty podatku do odliczenia od tych wydatków są/będą Państwo zobowiązani do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy w uwzględnieniem § 3 ust. 2 Rozporządzenia, skalkulowanej dla Urzędu Gminy.

Ponadto z uwagi na to, że wydatki związane z realizacją Projektu służą/będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych, jak i do czynności zwolnionych od podatku, i nie mają/nie będą mieli Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, są/będą Państwo zobowiązani również do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

W konsekwencji przysługuje/będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „…” - z wyłączeniem wydatków poniesionych na zakup wodomierzy - w części, w jakiej ww. wydatki są związane z wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów ww. Rozporządzenia, a także przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy. Zauważyć przy tym należy, że prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków związanych z realizacją Projektu, wyłącznie w części dotyczącej zakupu Wodomierzy – jak już wyżej wskazano - rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, wodomierze zakupione w celu realizacji Projektu, a następnie przekazane do ZUK, zamontowane zostaną przez Zakład wyłącznie u osób fizycznych, przy czym pozostaną one własnością Gminy. Gmina nie przewiduje montażu Wodomierzy u przedsiębiorców oraz w jednostkach organizacyjnych Gminy. W związku z tym będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do celów odpłatnych dostaw wody oraz odbioru ścieków od gospodarstw domowych, a więc jedynie czynności opodatkowanych VAT.

Mając na uwadze wszystkie przedstawione przez Państwa informacje oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w tych okolicznościach przysługuje/będzie przysługiwało Państwu pełne prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem wodomierzy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, nabyte wodomierze są/będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.