Interpretacja 0113-KDIPT1-3.4012.926.2025.2.ALN

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

·      prawidłowe w zakresie uznania, że usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług;

·      nieprawidłowe w zakresie, uznania, że Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określenia czy:

·      usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług;

·      Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ.

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 października 2025 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A (dalej: „Gmina”) wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B” (dalej: „Spółka” lub „B”) z dniem 1 lipca 2025 roku utworzyła grupę VAT (dalej: „Grupa VAT”). Od tej daty Grupa VAT jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Grupa VAT składa się wyłącznie z tych obu członków.

Przedstawicielem Grupy VAT C, o którym mowa w art. 15a ust. 11 UPTU, jest A, która jest odpowiedzialna za reprezentowanie Grupy VAT C przed organami podatkowymi w zakresie podatku VAT oraz za realizację obowiązków wynikających z przepisów UPTU.

A jest jednostką samorządu terytorialnego (dalej: „JST”), która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2025 r. poz. 1153, ze zm.; dalej: „USG”) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednym z zadań własnych Gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, są zadania w zakresie gospodarki wodno- ściekowej. Mając powyższe na uwadze, Gmina zdecydowała się na realizację projektu pn. „...” (dalej zwana: „Inwestycja” lub „Projekt”).

Inwestycja jest dofinansowana ze środków (…)

Umowy Gminy z Mieszkańcami

Biorąc pod uwagę, że przydomowe oczyszczalnie ścieków (dalej: „POŚ”) będą montowane na nieruchomościach mieszkańców gminy (dalej jako: „Mieszkańcy”), Gmina zawarła z Mieszkańcami umowy, których celem było uregulowanie wzajemnych praw i obowiązków (dalej jako: „Umowy GM”), na podstawie których Gmina zobowiązała się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się: (…)

Umowy GM zostały zawarte od dnia ich podpisania do końca okresu trwałości Projektu tj. do dnia 30 kwietnia 2030 roku. Zgodnie z zapisami umowy Gmina po wybudowaniu przydomowej oczyszczalni ścieków przekazuje ją na okres trwałości projektu tj. do 1 kwietnia 2030 roku Mieszkańcowi do eksploatacji, a Mieszkaniec zobowiązuje się do jej prawidłowego używania, w tym wszystkich urządzeń i wyposażenia wchodzących w skład przydomowej oczyszczalni ścieków, pokrywania kosztów tej eksploatacji, utrzymania, bieżącej konserwacji oraz napraw wynikających z nieprawidłowego eksploatowania, w tym w szczególności do ponoszenia kosztów wywozu osadu przez firmy posiadające odpowiednie zezwolenie, który następować będzie zgodnie z regulaminem utrzymania czystości i porządku w gminie i instrukcją użytkowania urządzeń/wyposażenia. Gmina ma prawo do monitorowania prawidłowej eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków, w tym urządzenia, zgodnie z instrukcją użytkowania, a także do kontroli, w tym przez upoważnione osoby, eksploatacji przydomowej oczyszczalni ścieków, w tym urządzeń. Gmina od momentu podpisania protokołu odbioru zamontowanej na nieruchomości POŚ, o której mowa w Umowie GM do czasu zakończenia okresu trwałości Projektu pozostaje właścicielem POŚ.

Umowy GM przewidują również, że Mieszkańcy dobrowolnie zobowiązują się do partycypacji w kosztach realizacji Projektu, w szczególności poprzez wpłatę tytułem wkładu własnego określonej w Umowie GM kwoty. Mieszkaniec jest zobowiązany do uiszczenia ww. kwoty wkładu własnego w terminie 14 dni od daty podpisania umowy na konto bankowe gminy. Brak wpłaty w wyznaczonym terminie będzie jednoznaczne z odstąpieniem od przedmiotowej umowy.

Umowa Gminy ze Spółką

W celu realizacji powyższej Inwestycji Gmina (przed utworzeniem Grupy VAT) zawarła z B umowę na realizację przedmiotowej Inwestycji. Umowa między Gminą a Spółką (zwana dalej: „Umową GS”) została zawarta w dniu 30 kwietnia 2025 roku (a więc przed utworzeniem Grupy VAT). W ramach Umowy (…) Spółka ma zrealizować zamówienie polegające na zaprojektowaniu i wykonaniu na podstawie Programu funkcjonalno-użytkowego robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie gminy C.

Gmina zleciła Spółce realizację przedmiotowego Projektu w związku z rozstrzygnięciem postępowania prowadzonego w trybie podstawowym bez możliwości przeprowadzenia negocjacji na podstawie art. 275 pkt 1 ustawy z dnia 11 września 2019 r. Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1320 ze zm.; dalej: „UPZP”). Zgodnie z art. 275 pkt 1 UPZP Zamawiający udziela zamówienia w trybie podstawowym, w którym w odpowiedzi na ogłoszenie o zamówieniu oferty mogą składać wszyscy zainteresowani wykonawcy, a następnie zamawiający wybiera najkorzystniejszą ofertę bez przeprowadzenia negocjacji. Najkorzystniejsza oferta została wyłoniona w oparciu o regulacje zawarte w art. 239 ust. 1 UPZP, zgodnie którym „zamawiający wybiera najkorzystniejszą ofertę na podstawie kryteriów oceny ofert określonych w dokumentach zamówienia”.

Z zawartej Umowy GS na realizację Inwestycji pomiędzy Gminą a Spółką wynika, że zakres rzeczowy przedmiotu umowy obejmuje wykonanie prac opisanych w umowie, w tym w zakresie:

Część nr 1 – wykonanie wielobranżowej dokumentacji projektowej zgodnej z prawem budowlanym, na podstawie programu funkcjonalno-użytkowego i wykonanie projektów i rysunków zamiennych (w stosunku do projektu budowlanego w przypadku konieczności), specyfikacji technicznych wykonania i odbioru robót, oraz uzyskanie wszelkich decyzji administracyjnych, pozwoleń, opinii i uzgodnień pozwalających na realizację robót budowlanych zgodnie z prawem.

Część nr 2 – realizacja usług i robót na podstawie powyższej dokumentacji projektowej (po zatwierdzeniu dokumentacji projektowej lub jej części ostatecznym pozwoleniem na budowę), w zakresie robót budowlanych a także wykonanie dokumentacji powykonawczej dotyczącej powyższego zakresu, w tym:

(…)

Umowa GS zawarta między Gminą a Spółką przewiduje również, że zapłata wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy nastąpi po zakończeniu i odbiorze przedmiotu umowy. Rozliczenie za wykonane prace nastąpi w oparciu o poprawnie wystawioną fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio częściowego lub końcowego.

Zgodnie z zawartą Umową Wykonawca (Spółka) może wystawić nie więcej niż 5 faktur:

•      fakturę częściową nr 1 w wysokości 30% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) całości części nr 1 umowy i wykonaniu od 20% do 30% części nr 2;

•      fakturę częściową nr 2 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) od 40% do 50% części nr 2;

•      fakturę częściową nr 3 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto wskazanego po wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) od 60% do 70% części nr 2;

•      fakturę częściową nr 4 w wysokości 20% wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) od 80% do 90% części nr 2;

•      fakturę końcową w wysokości pozostałego wynagrodzenia brutto po wykonaniu i odbiorze przez Zamawiającego (Gminę) pozostałego zakresu prac.

Ostatnia faktura częściowa może być wystawiona nie później niż na 1 miesiąc przed terminem wskazanym w umowie po realizacji całości zamówienia. Faktura będzie płatna w terminie 30 dniowym od daty otrzymania przez Zamawiającego (Gminę) prawidłowo wystawionej faktury. Zapłata dokonana będzie przelewem na konto Spółki podane w fakturze.

Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka nie otrzymała żadnej zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone dopiero po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu protokołu odbioru częściowego prac. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, żaden z etapów prac nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów częściowych czy protokołów odbioru robót. W związku z tym Spółka do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie wystawiła na rzecz Gminy żadnych faktur związanych z przedmiotową Inwestycją.

Umowa GS przewiduje, że pierwotnie inwestycja miała się zakończyć pod koniec tego roku – w listopadzie. Niemniej jednak nie można wykluczyć, że w rzeczywistości zakończenie inwestycji nastąpi znacznie później, bowiem na chwilę obecną występują opóźnienia spowodowane wydłużeniem prac związanych z przygotowaniem dokumentacji Projektowej.

Umowy Spółki z Mieszkańcami

Z uwagi na to, że POŚ nie są w pełni bezobsługowe, wymagają okresowych przeglądów oraz czynności w przedmiocie utrzymania i konserwacji. W związku z powyższym, Grupa VAT za pośrednictwem swojego członka (Spółki) zamierza świadczyć w sposób ciągły dodatkowe usługi, związane z prawidłową eksploatacją POŚ, za które będzie pobierać opłaty od Mieszkańców. Na usługi te składają się następujące świadczenia: opróżnianie przydomowej oczyszczalni ścieków oraz wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym.

Ww. wymienione usługi będą realizowane przez Spółkę (B) na podstawie zawartych umów z mieszkańcami (dalej zwane: „Umowy SM”). Z tytułu świadczenia usług objętych przedmiotową umową Spółka będzie otrzymywała wynagrodzenie składające się z dwóch elementów:

1)  stawki określonej jako iloczyn m3 i ceny jednostkowej za m3 osadu;

2)  stawki za świadczenie usługi transportu osadu do punktu zlewnego na oczyszczalni ścieków za każdy kilometr przejazdu z siedziby do miejsca wykonania usługi i z powrotem, będzie liczona według określonej stawki za każdy przejechany kilometr.

Należne na rzecz Spółki wynagrodzenie będzie powiększone o podatek VAT wynoszący 8%. Z zawartych Umów SM wynika/będzie wynikać, że częstotliwość wywozu będzie uzależniona od zapotrzebowania Mieszkańca, przy czym nie rzadziej niż raz w roku. Mieszkaniec będzie zobowiązany do zapłaty za ww. usługi na podstawie wystawianych przez Spółkę faktur VAT, w terminie 14 dni od dnia jej wystawienia. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej każdy z Mieszkańców zawarł umowę z B na odbiór ścieków bytowych i osadu z POŚ. Umowy pomiędzy Mieszkańcem a B zostały zawarte na czas nieokreślony.

Budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy. Przedmiotowa inwestycja ma na celu poprawę warunków życia mieszkańców, a przydomowe oczyszczalnie ścieków będą budowane na terenach, gdzie budowa kanalizacji jest technicznie niemożliwa i ekonomicznie nieuzasadniona. Ponadto jak już zostało wcześniej wskazane efekty realizacji przedmiotowej Inwestycji tj. POŚ będą wykorzystywane przez Spółkę (członka Grupy VAT) do czynności podlegających opodatkowaniu VAT – tj. do świadczenia usług polegających na odbiorze osadów oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnych do punktu zlewnego.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

1)  Czy Inwestycja polegająca na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków zostanie zrealizowana w ramach zadań własnych członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C - wynikających z przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153)? Jeżeli tak proszę wskazać dokładną podstawę prawną działania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego realizacja przedmiotowej inwestycji będzie wykonywana w ramach zadań własnych członka Grupy VAT – Miasta i Gminy C na podstawie art. 7 ust. 1 ust. 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153; dalej: „USG”).

Zgodnie z tym przepisem: „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (…) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Zatem przedmiotowa Inwestycja stanowi realizację zadań własnych Gminy, jako sprawa z zakresu kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, związana z zaspokojeniem potrzeb zbiorowych wspólnoty.

2)  Czy celem realizacji projektu przez członka Grupy VAT - Miasto i Gminę C – jest wyłącznie zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, czyli realizacja celów, które stanowią działalność publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Celem realizacji projektu jest wykonanie jednego z zadań, które nałożone jest na JST w przepisach USG, w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 3 USG.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, czyli realizacja tak zwanych zadań własnych Gminy, o których mowa w ww. przepisie nie stanowi wyłącznie działalności publicznoprawnej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W praktyce wielu Gmin powszechne jest, że Gmina realizuje zadania własne, o których mowa w art. 7 ust. 1 USG takie jak np. dostawa wody i odbiór ścieków, organizuje transport miejski czy organizacja pochówków na cmentarzach, mieszczące się w katalogu zadań własnych, a których wykonywanie odpłatne na rzecz podmiotów zewnętrznych podlega opodatkowaniu VAT. W związku z tym przykładowo świadczenie usług z zakresu dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz osób fizycznych oraz podmiotów komercyjnych mieści się w realizacji zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 USG, a jednocześnie stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT – dające pełne prawo do odliczenia VAT.

Zadania własne Gminy, których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty mogą być wykonywane w dwojaki sposób: w ramach działalności publicznoprawnej (niepodlegającej opodatkowaniu VAT) oraz w ramach działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu VAT).

W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić odpowiedzi na to pytanie, bowiem nie zgadza się z tezą postawioną w tym pytaniu. Albo inaczej:

•      Celem projektu jest wykonanie jednego z zadań własnych,

•      Mających na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, ale

•      Nie oznacza to, że czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego celem Grupy VAT jest zarówno zapewnienie zbiorowych potrzeb wspólnoty, jak i osiąganie stałych przychodów drugiego członka Grupy VAT – czyli Spółki z tytułu świadczenia odpłatnych usług odbioru osadów oraz wywozu nieczystości do punktów zlewnych z POŚ. Bez realizacji inwestycji Grupa VAT (a w szczególności Spółka) nie miałaby takich możliwości uzyskania nowych dochodów.

3)  Wskazali Państwo, że: Inwestycja jest dofinansowana ze środków Krajowego Planu Odbudowy i Zwiększenia Odporności w ramach inwestycji B3.1.1 „Inwestycje w zrównoważoną gospodarkę wodno-ściekową na terenach wiejskich” oraz częściowo z wpłat własnych pochodzących od mieszkańców biorących udział w Projekcie. Proszę wskazać jaka jest wysokość wkładu własnego Mieszkańca/właściciela nieruchomości położonej na terenie Miasta i Gminy C w finansowanie ww. projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Gminy? Proszę wskazać wyłącznie konkretną wartość procentową. Proszę nie wskazywać przedziału procentowego.

Wysokość wkładu własnego mieszkańca jest uzależniona od przepustowości danej przydomowej oczyszczalni ścieków. W przypadku budowy i montażu przydomowej oczyszczalni ścieków:

·      o przepustowości 1,2 m³/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%,

·      o przepustowości 2,4 m³/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%.

4)  Jaka część wartości projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków jest pokrywana z wpłat Mieszkańców Miasta i Gminy C z tytułu wkładu własnego (proszę wskazać procentowo)? – w tym proszę wskazać: czy wielkość wkładu mieszkańca pokrywa/będzie pokrywać całość lub znaczną część kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków? czy wielkość wkładu mieszkańca stanowi/będzie stanowiła faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia?

Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3 wkład mieszkańca będzie wynosił ...% lub ...% kosztów budowy, a pozostała część zostanie sfinansowana ze środków z otrzymanej dotacji.

W odpowiedzi na pytanie: „czy wielkość wkładu mieszkańca pokrywa/będzie pokrywać całość lub znaczną część kosztów budowy przydomowych oczyszczalni ścieków?”, Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie "znaczna część kosztów" jest określeniem nieprecyzyjnym, uniemożliwiającym udzielenie odpowiedzi według obiektywnych kryteriów, ponieważ to, czy dany wkład stanowi znaczną czy nieznaczną część kosztów, może stanowić jedynie subiektywną opinię. Wnioskodawca nie wie co organ rozumie przez „znaczną część”. Nie jest też elementem stanu faktycznego ustalanie czy coś jest znaczną czy nieznaczną częścią kosztów. Wnioskodawca raz jeszcze wskazuje, że w przypadku budowy i montażu przydomowej oczyszczalni ścieków:

·      przepustowości 1,2 m3/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%,

·      przepustowości 2,4 m3/d wkład własny mieszkańca wynosi ...%.

Również na pytanie: „czy wielkość wkładu mieszkańca stanowi/będzie stanowiła faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia?” Wnioskodawca nie jest w stanie udzielić odpowiedzi. Co to bowiem znaczy „faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia”? Nie jest to bowiem w żadnej mierze element stanu faktycznego. Ocena, czy wielkość wkładu stanowi faktyczny ekwiwalent wartości otrzymanego świadczenia może stanowić subiektywną opinię.

W związku z powyższym, część mieszkańca stanowi różnicę pomiędzy wartością całej inwestycji a dofinansowaniem otrzymanym w ramach Projektu.

5)  Czy dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców Miasta i Gminy C pokrywają całość kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków?

Tak, dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców Miasta i Gminy C pokrywają całość kosztów związanych z realizacją projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków. Wnioskodawca nie partycypuje w kosztach tych inwestycji.

6)  Jaka jest wysokość wkładu własnego członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C – w finansowanie projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Miasta i Gminy C?

A nie ponosi wkładu własnego w finansowaniu projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Miasta i Gminy C. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego całość inwestycji jest finansowana z wpłat uzyskanych od Mieszkańców oraz z otrzymanego dofinansowania ze środków (…)

Czy realizacja projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Miasta i Gminy C ma na celu osiąganie przez Państwa stałego dochodu, zysku z tytułu usług budowy przydomowych oczyszczalni, tj. innych niż wynikające z opłat dotyczących wywozu nieczystości?

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego realizacja projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców Miasta i Gminy C ma na celu osiąganie przez Grupę VAT (a technicznie przez członka Grupy VAT jakim jest Spółka) stałych dochodów z tytułu opłat dotyczących usuwania osadów oraz wywozu nieczystości wynikających z umów zawartych z Mieszkańcami. Zgodnie z obecnymi założeniami Projektu, żadne inne opłaty, poza wskazanymi powyżej, nie będą osiągane.

7)  W opisie sprawy wskazali Państwo, że: Wykonując wskazane zadania, Gmina działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, proszę wskazać jakie odpłatne umowy cywilnoprawne zawarli Państwo/zamierzają państwo zawrzeć z Mieszkańcami w zakresie przedmiotowej Inwestycji.

Jeśli chodzi o odpłatne umowy cywilno-prawne zawierane z Mieszkańcami:

1.  umowa pomiędzy Mieszkańcem a Gminą – na realizację Projektu, poza VAT;

2.  umowa pomiędzy Mieszkańcem a Spółką – na wywóz osadów i nieczystości z POŚ wykonanych w ramach Projektu, podlegająca VAT.

Należy pamiętać, że z punktu widzenia prawa cywilnego Gmina i Spółka działają jako odrębne i niezależnie od siebie podmioty. Jedynie na gruncie przepisów UPTU oba te podmioty traktowane są jako 1 podatnik.

8)  Proszę wyjaśnić, w jaki sposób „budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy” dla członka Grupy VAT - Miasta i Gminy C. Proszę wskazać jaki przychód będzie osiągał przychód członek Grupy VAT - A - z tytułu realizacji Inwestycji polegającej na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków.

Budowa POŚ będzie miała charakter zarobkowy z perspektywy całej Grupy VAT, a nie jedynie konkretnego członka Grupy VAT jakim jest A. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego to Spółka (jako drugi członek tej samej Grupy VAT) będzie osiągała przychody z tytułu świadczenia usług polegających na odbiorze osadów oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnych do punktu zlewnego na rzecz użytkowników POŚ. A nie będzie uzyskiwała przychodów z tytułu realizacji inwestycji – jak już wcześniej wskazano będzie ona jedynie pobierać opłaty od mieszkańców na pokrycie wkładu własnego.

Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji w zakresie pytania 2 jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy Grupie VAT (a technicznie Spółce, a nie Miastu i Gminie C) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu. Przypomnieć bowiem należy, że do zrealizowania projektu w pierwszej kolejności to Spółka (jako Wykonawca Inwestycji) musi nabyć towary i usługi, które następnie będą wykorzystywane do Projektu, następnie za wykonane usługi otrzyma zapłatę od Gminy, ale efekty realizacji inwestycji będą wykorzystywane przez Spółkę (członka Grupy VAT) do świadczenia odpłatnych usług obejmujących opróżnianie i wywóz nieczystości z POŚ.

W związku z tym wydatki poniesione przez Spółkę będą przyporządkowane w pierwszej kolejności do członka Grupy VAT, który je poniósł, czyli do Spółki, a nie do Miasta i Gminy C.

9)  Do jakich czynności wykorzystuje /będzie wykorzystywało A po utworzeniu Grupy VAT (członek Grupy VAT) towary i usługi nabyte do realizacji Inwestycji polegającej na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków, które zostały wykazane w punktach: Część nr 1 i Część nr 2 opisu sprawy, tj. do: a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, b) zwolnionych od podatku od towarów i usług, c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, Grupa VAT będzie wykorzystywała efekty realizacji inwestycji wyłącznie do świadczenia usług polegających na odbiorze osadów oraz wywozu nieczystości do punktów zlewnych z POŚ (wykonywanych technicznie przez Spółkę). A nie będzie realizowała żadnych czynności z tym związanych.

10)  W sytuacji, gdy powstałe ww. wydatki inwestycyjne na wybudowanie przydomowych oczyszczalni ścieków są/będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywanej przez członka Grupy VAT - Miasto i Gminę C – do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będą Państwo mieć możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

Nie dotyczy, gdyż jak wskazano we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, to Spółka będzie wykorzystywała nabyte towary i usługi oraz efekty realizacji inwestycji do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Pytanie

1)  Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług?

2)  Czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupie VAT na podstawie art. 86 ust. 1 UPTU będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy usługi zaprojektowania i wykonania POŚ przez Spółkę na zlecenie Gminy nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, iż moment ich rozliczenia dla celów VAT przypada na okres, gdy Gmina i Spółka należą już do Grupy VAT. W efekcie skutkuje to tym, że Spółka nie powinna wystawić Gminie faktury, gdyż transakcja powinna być dokumentowana notą.

Powyższe stanowisko jest potwierdzone następującą argumentacją.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 15a ust. 12 i 12a UPTU, grupa VAT nabywa status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT, nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji oraz wstępuje ona w prawa i obowiązki jej członków w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika. W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupa VAT nabyła status podatnika z dniem 1 lipca 2025 roku.

Z kolei, jak wynika z art. 8c ust. 1 UPTU „dostawa towarów i świadczenie usług dokonane przez członka grupy VAT na rzecz innego członka tej samej grupy VAT nie podlegają opodatkowaniu”. Zatem, jeżeli dostawa zostanie wykonana przez jednego z jej członków, po nabyciu statusu podatnika przez Grupę VAT, na rzecz innego członka tej samej grupy VAT, to nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Z perspektywy VAT świadczenia wykonywane pomiędzy członkami grupy VAT nie podlegają więc opodatkowaniu (są to czynności poza zakresem opodatkowania VAT).

Jednocześnie ustawodawca nie wprowadził żadnych przepisów przejściowych dotyczących dostaw i świadczenia usług realizowanych fizycznie w okresach, gdy strony umowy funkcjonują przez pewien czas poza grupą VAT a następnie działają już w ramach jednej grupy VAT (tj. co do dostaw pomiędzy członkami grupy VAT, których fizyczne świadczenie rozpoczęło się przed rejestracją grupy VAT pomiędzy zarejestrowanymi podatnikami VAT a zakończyło już po zarejestrowaniu grupy VAT, gdy ci podatnicy utracili status zarejestrowanych podatników VAT). W szczególności nie wprowadzono żadnych przepisów, które w sposób szczególny regulowałyby sytuacje, gdzie usługi budowlane lub budowlano-montażowe wykonywane pomiędzy poszczególnymi członkami grupy VAT, zostały rozpoczęte w okresie przed wejściem do Grupy VAT, a zakończone już po wejściu do grupy VAT i w związku z tym, obowiązek podatkowy w zakresie tych usług powstał po wejściu do grupy VAT.

W tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy, dla oceny skutków podatkowych na gruncie podatku VAT analizowanego rozliczenia za usługi budowlane lub budowlano-montażowe, istotny powinien być stan prawny obowiązujący w momencie powstania obowiązku podatkowego dla świadczonych usług. W przypadku usług budowlanych i budowlano-montażowych obowiązek podatkowy powstaje na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a w zw. z art. 106b ust. 1 pkt 1 UPTU.

Nie można zdaniem Wnioskodawcy wywodzić powstania obowiązku podatkowego po stronie podmiotu świadczącego usługę w przypadku, gdy taki obowiązek nie wynika wprost z przepisów UPTU. W szczególności nie można sztucznie dzielić dla celów VAT jednorodnej usługi, tylko dlatego że poszczególne czynności na nią się składające wykonywane są fizycznie przez podmiot, który dla celów podatku VAT ma różny status podatkowy (przed założeniem grupy VAT jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, a po powołaniu grupy VAT traci status podatnika VAT, gdyż w ramach ciągłości rozliczeń jego funkcje dla celów VAT przejmuje grupa VAT).

Można zatem uznać, że brak przepisów przejściowych dotyczących grupy VAT jest celowym zabiegiem ustawodawcy, gdyż jednocześnie przepisy UPTU w odniesieniu do grup VAT wprowadzają zasadę sukcesji podatkowej (art. 15a ust. 12a UPTU). Grupa VAT nabywa bowiem status podatnika z dniem wskazanym w umowie o utworzeniu grupy VAT, nie wcześniej jednak niż z dniem dokonania rejestracji, o której mowa w art. 96 ust. 4 UPTU

Tym samym tezę, że Spółka powinna uznać, że przedmiotowe usługi dostawy, montażu i uruchomienia ... sztuk POŚ są poza VAT potwierdza również regulacja dotycząca sukcesji podatkowej grupy VAT.

Zgodnie z tą regulacją Grupa VAT wstąpiła w prawa i obowiązki członków grupy VAT w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika czyli z dniem 1 lipca 2025 r. Zasada kontynuacji rozliczeń wskazuje, że to na grupie VAT spoczywa obowiązek w zakresie odpowiedniego rozliczenia danej transakcji dokonywanej przez członków grupy VAT, której moment zakończenia (rozliczenia dla celów VAT) przypada już po zawiązaniu grupy VAT. Jako, że moment zakończenia usługi na moment złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie jest jeszcze znany (planowane zakończenie prac nastąpi po utworzeniu Grupy VAT - tj. po dopiero pod koniec 2025 roku, natomiast pierwsze odbiory częściowe i protokoły odbioru robót są/będą sporządzane dopiero po 1 lipca 2025 roku należy wówczas konsekwentnie uznać, że transakcja ta powinna zostać rozliczona na gruncie VAT przez Grupę VAT jako wykonana dla celów VAT pomiędzy członkami Grupy VAT i tym samym być dokumentowana notą księgową. Tylko takie podejście odpowiada istniejącym regulacjom dotyczącym podatku VAT i jest wewnętrznie spójne.

Co więcej powyższy sposób wykładni potwierdzają również tezy wynikające z objaśnień Ministra Finansów w zakresie grup VAT z 11 października 2022 r. (dalej: „Objaśnienia”). Zgodnie z Objaśnieniami „grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia podatku należnego zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego również w zakresie dostaw towarów/świadczenia usług dokonanych przez poszczególnych członków grupy VAT” (strona 57). Powyższe twierdzenie oraz przykład 34 Objaśnień odnosi się do obowiązku podatkowego grupy VAT.

Niemniej konsekwentnie należałoby przyjąć, że w przypadku poszczególnych członków Grupy VAT również takie podejście odpowiednio powinno mieć zastosowanie. Brak jest bowiem racjonalnych argumentów by uznać, że reguła ta powinna funkcjonować tylko w relacji grupa VAT - podmioty trzecie (spoza grupy VAT). Reguła ta powinna mieć również zastosowanie w relacji członek grupy VAT - drugi członek grupy VAT. Tylko wówczas system rozliczeń jest spójny i nie powoduje różnego traktowania w zależności od tego, czy mówimy o obowiązku rozliczenia zgodnie z przepisami ustawy o VAT usługi świadczonej na rzecz podmiotu spoza grupy VAT, czy innego członka grupy VAT.

Powyższe wskazywałoby więc na to, że momentem determinującym sposób rozliczenia VAT danej dostawy powinien być moment powstania obowiązku podatkowego dla celów VAT. W analizowanym przypadku jest to więc to moment wystawienia faktury (czyli już po 30 czerwca 2025 roku – czyli po utworzeniu Grupy VAT) jako moment wykonania usługi dla celów VAT (tj. koniec przyjętego okresu rozliczenia). Powyższe podejście jest spójne z powołaną powyżej regulacją art. 15a ust. 12a UPTU.

W konsekwencji należy uznać, że w hipotetycznym momencie powstania obowiązku podatkowego z tytułu omawianej transakcji usługowej, który przypada po 30 czerwca 2025 r. mamy do czynienia z transakcją już pomiędzy członkami grupy VAT, która nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT i tym samym powinna być dokumentowana notą księgową a nie fakturą.

Należy również wskazać, iż powyżej wskazane stanowisko znajduje również oparcie w przepisach wykonawczych do ustawy o VAT wydanych na podstawie art. 109 ust. 11k UPTU.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie ewidencji prowadzonej przez członków grupy VAT (Dz. U. z 2023, poz. 727; dalej: „Rozporządzenie MF”) jest wprost wskazane w punkcie 4 załącznika, że: „Członek grupy VAT wykazuje w ewidencji dane, które dotyczą dokonanych w danym okresie miesięcznym czynności na rzecz innego członka grupy VAT, to jest dokonanych lub zakończonych w tym okresie dostaw towarów lub wykonanych w tym okresie usług. Do określenia daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi ujmowanych w ewidencji stosuje się odpowiednio zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego”.

Co bardzo istotne w omawianej sprawie pkt 4 Załącznika do Rozporządzenia MF wprost wskazuje, że członek grupy VAT wykazuje w ewidencji dane, które dotyczą dokonanych w danym okresie miesięcznym czynności na rzecz innego członka grupy VAT, to jest dokonanych lub zakończonych w tym okresie dostaw towarów lub wykonanych w tym okresie usług. Do określenia daty dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi ujmowanych w ewidencji stosuje się odpowiednio zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego.

Skoro zatem powyższy przepis prawa powszechnie obowiązującego wprost nakazuje by do ewidencji czynności dokonywanych pomiędzy członkami grupy VAT stosować odpowiednio zasady dotyczące powstania obowiązku podatkowego, to do usługi dostawy, montażu i uruchomienia ... sztuk POŚ świadczonej przez Spółkę na rzecz Gminy należy odpowiednio zastosować art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a w zw. z art. 106b ust. 1 UPTU. Logicznym bowiem jest, że przepis dotyczący sposobu prowadzenia ewidencji dla celów VAT, która dotyczy transakcji pomiędzy członkami grupy VAT jest konsekwencją przyjętych zasad opodatkowania tej transakcji i zastosowanego wobec niej reżimu opodatkowania (tj. transakcja podlegająca opodatkowaniu VAT, czy poza opodatkowaniem VAT).

Konsekwencją więc odpowiedniego zastosowania powyższego przepisu, jak już wyżej zostało wskazane, będzie rozpoznanie wykonania usługi, a zatem również obowiązku podatkowego, po 30 czerwca 2025 r. Przytoczony powyżej punkt 4 załącznika do Rozporządzenia MF poprzez nakaz odpowiedniego stosowania przepisów, a więc nie wprost, ale w sposób dostosowany do okoliczności, jest kolejnym (opartym o wykładnię literalną) potwierdzeniem właściwego podejścia Wnioskodawcy do zakwalifikowania przedmiotowej usługi dostawy, montażu i uruchomienia ... sztuk POŚ na rzecz Gminy jako świadczonej na rzecz członka Grupy VAT (a więc rozliczenie usługi powinno być dokonane poza VAT i dokumentowane odpowiednio notą bądź notami księgowymi).

Z powyższej regulacji jasno więc wynika, że dla celów VAT nie należy, a wręcz nie można dzielić (w jakikolwiek sposób) jednorodnej dostawy (w tym świadczenia usługi) na dwie części, tj. na część do rozliczenia przed założeniem grupy VAT jako podlegającą VAT i część rozliczaną w ramach grupy VAT jako poza opodatkowaniem VAT (tak jak przykładowo wskazują na to regulacje dotyczące przepisów przejściowych w zakresie stawek VAT czy zwolnień).

Powyższe podejście jest również spójne z istniejącą praktyką dotyczącą momentu powstania obowiązku podatkowego dla celów VAT z tytułu usług budowlanych lub budowlano-montażowych, w ramach których należy rozpoznać obowiązek podatkowy z chwilą wystawienia faktury.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano- montażowych.

Z kolei jak stanowi art. 106b ust. 1 UPTU Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)  wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy: a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

a)  czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

b)  dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 UPTU, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (z zastrzeżeniami, które nie mają znaczenia w odniesieniu do opisywanych usług). Powyższa regulacja dotycząca płatności zaliczkowej nie ma jednak zastosowania w sytuacji Wnioskodawcy. Jak wynika bowiem z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka nie otrzymała i nie otrzyma żadnej zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone dopiero po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu protokołu odbioru częściowego prac.

Z kolei w przypadku częściowych usług budowlanych po pierwsze należy wskazać na treść art. 19a ust. 2 UPTU. Przepis ten podaje, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano- montażowych.

Natomiast w myśl art. 19a ust. 7 UPTU w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 1 UPTU fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a UPTU.

W świetle powyższych regulacji możemy wskazać, że obowiązek podatkowy w przypadku usług budowlanych wykonywanych etapami powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu wykonania całości lub części prac budowlanych lub budowlano-montażowych.

Faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług. Jeżeli podatnik tego nie zrobił lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowlano-montażowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. Przy czym, co istotne, w przypadku usług przyjmowanych częściowo o ich wykonaniu będzie decydować faktyczne wykonanie części usługi.

W orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 2 maja 2019 r. w sprawie Budimex o sygn. C-224/18 uznał, iż: „w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy – tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym – państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający”.

Z powyższego orzeczenia TSUE wynika zatem, że usługa ta może zostać uznana za wykonaną dopiero po dacie materialnego jej zakończenia, w następstwie spełnienia pewnych warunków nierozerwalnie związanych z usługą i mających decydujące znaczenie dla zapewnienia jej kompletności.

Powyższe stanowisko zostało również wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 18 lipca 2019 roku o sygn. akt I FSK 65/16, Sąd wskazał, że: „uzgodniony w umowie o świadczenie usług budowlanych i budowlano-montażowych odbiór robót, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której taka usługa jest wykonywana, jest decydujący dla uznania, że usługa została wykonana dla potrzeb określenia chwili powstania obowiązku podatkowego w rozumieniu art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) w związku z art. 19a ust. 1 i 2 oraz art.106 i ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.)”.

Analogiczny pogląd potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2024 roku o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.651.2024.2.MK DKIS wyjaśnił, że: „Za moment wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej (w całości lub w części) należy uważać moment wykonania wszystkich czynności i spełnienia warunków składających się na dane świadczenie. Faktura natomiast stanowi dokument potwierdzający określoną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usługi i w tym znaczeniu ma charakter wtórny. Podatnik ma też określony czas na wystawienie faktury, nie jest zobligowany do natychmiastowego jej sporządzenia, co wynika z przepisu art. 106i ust. 3 ustawy. Tak więc, w przypadku wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej dla sposobu opodatkowania i udokumentowania tej czynności decydujący jest moment wykonania usługi, który jest nadrzędny w stosunku do funkcji faktury, jaką jest potwierdzenie określonego zdarzenia podatkowego.

Zatem, w powyższej sytuacji, prawidłowo sporządzony i podpisany przez obie strony protokół odbioru części robót bądź protokół odbioru końcowego stanowi podstawę do ustalenia daty wykonania części usługi/całości usługi i determinuje powstanie obowiązku podatkowego, którego elementem jest wystawienie faktury dokumentującej wykonanie usług - faktura powinna być wystawiona najpóźniej 30 dnia od dnia wykonania usługi w części w przypadku odbioru częściowego lub wykonania całości usługi w przypadku odbioru końcowego. Jeżeli w tym terminie nie wystawią Państwo faktury lub wystawią ją z opóźnieniem - obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług, rozumianego jako dzień zatwierdzenia/podpisania protokołu odbioru usługi w części w przypadku odbioru częściowego lub całości usługi w przypadku odbioru końcowego”.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w Umowie między Gminą a Spółką (Umowa GS), rozliczenie wykonania usługi za wykonane prace nastąpi w oparciu o poprawnie wystawioną fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio częściowego lub końcowego. Oznacza to, że w analizowanej sprawie za moment wykonania usługi należy uznać dzień podpisania protokołu lub zatwierdzenia protokołu odbioru częściowego lub protokołu odbioru końcowego w przypadku zakończenia całości usługi. Od tej daty podatnik ma 30 dni na wystawienie faktury, a w przypadku gdy podatnik nie wystawi jej w tym terminie lub wystawi ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego na moment utworzenia Grupy VAT – tj. do dnia 1 lipca nie został zakończony żaden z etapów realizacji inwestycji. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie zostały również sporządzone żadne protokoły odbioru częściowego robót, gdyż nie pozwala na to stan prac. Co więcej do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka nie otrzymała jeszcze żadnej płatności ani zaliczki od Gminy. Spółka planowała pierwotnie, że cała inwestycja zostanie zakończona pod koniec 2025 roku (w listopadzie), niemniej jednak nie można wykluczyć, że z powodu opóźnień w realizacji prac inwestycja zostanie zakończona później. Powyższe oznacza, że na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie można uznać, żeby powstał obowiązek podatkowy. W konsekwencji oznacza to, że obowiązek podatkowy powstanie dopiero w przyszłości, a zatem już po utworzeniu Grupy VAT. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja i jej poszczególne etapy nie powinny podlegać opodatkowaniu VAT co oznacza, że wszystkie etapy rozliczenia Projektu powinny zostać udokumentowane notami księgowymi a nie fakturami.

Zdaniem Wnioskodawcy tylko takie podejście znajduje uzasadnienie w wykładni literalnej (powołanych powyżej regulacji dotyczących grupy VAT, sukcesji podatkowej, brzmienia przepisów Rozporządzenia i obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o VAT, jak również znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach) oraz poparte jest wykładnią systemową, gdyż powołane regulacje są ze sobą spójne i jasno prowadzą do stanowiska, że w przypadku usługi nie podlega ona opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że całość wynagrodzenia za świadczenie usług, dla których obowiązek podatkowy powstał po wejściu Spółki i Gminy do Grupy VAT nie podlega opodatkowaniu VAT i w związku z tym Spółka nie powinna wystawiać na rzecz Gminy żadnych faktur z tytułu realizacji przedmiotowego Projektu.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Grupie VAT (a technicznie Spółce – członkowi Grupy VAT) będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu budowy POŚ, z uwagi na fakt, iż efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane do świadczenia przez Spółkę odpłatnych usług opróżniania przydomowej oczyszczalni ścieków oraz wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym na rzecz Mieszkańców.

Powyższe stanowisko jest potwierdzone następującą argumentacją.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 UPTU, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei art. 86 ust. 2 pkt 1 UPTU stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

·      nabycia towarów i usług

·      dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towarów lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia określonych warunków, tj.:

•      odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

•      towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i z względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Dodatkowo, UPTU w art. 88 wskazuje przypadki, w jakich podatek VAT naliczony nie podlega odliczeniu (tzw. przesłanki negatywne, których zaistnienie wyklucza możliwość odliczenia VAT).

Stosownie do treści art. 88 ust. 4 UPTU, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 UPTU.

Mając na względzie przytoczone przepisy, zauważyć należy, iż prawo do odliczenia podatku przysługuje zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku VAT.

Z kolei art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU stanowi, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Gmina (członek Grupy VAT) ma zamiar zrealizować zadanie własne poprzez budowę przydomowych oczyszczalni ścieków. Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach należących do Mieszkańców, na podstawie zawartych z mieszkańcami umów cywilnoprawnych (Umowy GM). Realizację Projektu (tzn. zaprojektowanie i wykonanie na podstawie Programu funkcjonalno-użytkowego robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni) Gmina zleciła wykonawcy w postępowaniu przetargowym na podstawie art. 239 ust. 1 UPZP – tj. Spółce komunalnej, w której Gmina posiada 100% udziałów oraz z którą tworzy od 1 lipca 2025 roku Grupę VAT.

Spółka na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podpisała ze wszystkimi Mieszkańcami biorącymi udział w Projekcie na świadczeniu odpłatnych usług opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym. Oznacza to, że zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU, że Spółka świadczyć będzie na rzecz Mieszkańców czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Czynności te będą wykonywane w ramach prowadzonej przez Spółkę (członka Grupy VAT) działalności gospodarczej. Na podstawie zawartych Umów SM Mieszkańcy będą dokonywali zapłaty na rzecz Spółki za dodatkowe usługi związane z utrzymaniem przydomowych oczyszczalni ścieków. Pomiędzy świadczeniem, do którego zobowiązała się Grupa VAT i wynagrodzeniem, jakie będzie przekazywane jej przez Mieszkańców, będzie istniał bezpośredni związek - wykonana zostanie czynność opodatkowana, za którą zostanie otrzymane wynagrodzenie. Grupa VAT będzie więc działała jako podatnik VAT, dokonujący świadczenia usług za wynagrodzeniem.

W świetle okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku Spółka (członek Grupy VAT), realizując przedmiotową Inwestycję, poniesie szereg wydatków. Wydatki te związane będą z dostawą i montażem POŚ, przy użyciu których Spółka będzie świadczyć usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. usługi opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym). Jak już wcześniej wskazano Spółka za świadczone usługi wywozu nieczystości będzie wystawiała faktury VAT. W związku z powyższym budowa przydomowych oczyszczalni ścieków będzie czynnością wykonywaną w sposób ciągły dla celów przynoszących dochód Grupie VAT.

W konsekwencji w ocenie Wnioskodawcy, w świetle opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, należy uznać, że zakupy towarów i usług, służących wybudowaniu przez Gminę (członka Grupy VAT) przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców, będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT świadczonymi przez Spółkę (innego członka Grupy VAT), tj. z usługami budowy oczyszczalni wyświadczonymi przez Gminę na rzecz poszczególnych mieszkańców.

W związku z powyższym, Grupa VAT stoi na stanowisku, że Spółka (członek Grupy VAT) będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach zakupowych związanych z realizacją planowanej budowy POŚ, bowiem efekty realizacji inwestycji będą wykorzystywane przez członka Grupy VAT (Spółkę) do odpłatnego świadczenie usług opróżniania przydomowych oczyszczalni ścieków oraz wywozu nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym. Wystąpi zatem bezpośredni związek między poniesionym wydatkiem a wykonywaniem czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Zatem Grupie VAT (a technicznie Spółce) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy, iż nabyte przez Spółkę towary i usługi związane z budową i montażem POŚ, realizowane na rzecz mieszkańców na zlecenie Gminy, będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, a zatem spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 UPTU. Jednocześnie, wskazane powyżej wydatki nie będą mieściły się w katalogu wydatków wskazanych w art. 88 UPTU.

Stanowisko Wnioskodawcy o możliwości odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego wynikającego z tytułu wydatków poniesionych w związku z dostawą i montażem przydomowych oczyszczalni znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

•      Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 stycznia 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.24.2019.1.AK;

•      Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2019 r. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.215.2019.1.BK;

•      Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2019 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.137.2019.1.MSO.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż podobne stanowisko jak Wnioskodawcy zostało potwierdzone również w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w orzeczeniu WSA w Bydgoszczy z dnia 3 września 2024 roku o sygn. akt I SA/Bd 339/24 (orzeczenie prawomocne), Sąd wskazał, iż: „należy przyznać rację skarżącej Gminie, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku, da się zauważyć uchwytny związek pomiędzy zakupem towarów i usług na realizację przydomowych oczyszczalni ścieków z czynnościami opodatkowanymi, jakimi są odpłatne usługi obejmujące opróżnianie i wywóz nieczystości. Zatem została spełniona przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., bowiem zakupione od wykonawców usługi i towary będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wydatki te będą mieć związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT. (…) Konsekwencją tego będzie pełne prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację inwestycji (związanych z budową przydomowych oczyszczalni ścieków) na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Gmina ponosząc sporne wydatki - mimo że będzie realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające na celu korzyść ogółu jaką stanowi usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, a w konsekwencji też ochrona środowiska i przyrody - czyni je jako podatnik podatku od towarów i usług.”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany również w orzeczeniu WSA w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2024 o sygn. akt III SA/Wa 111/24, w którym Sąd wskazał, że: „zgodzić należy się ze stanowiskiem Skarżącej zawartym w skardze, że organ naruszył art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 6 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez błędne przyjęcie, że Gmina w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji nie działa jako podatnik VAT i nie będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację tej inwestycji. W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów (wydatków) poniesionych na budowę (związane z dostawą i montażem) przydomowych oczyszczalni ścieków, gdyż wydatki te mają związek z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę. (…) We wniosku Gmina wprost wskazała, że wszyscy mieszkańcy, na których nieruchomościach zostaną wybudowane oczyszczalnie ścieków, zadeklarowali chęć zawarcia umów na świadczenie przez Gminę usług w zakresie utrzymania tych oczyszczalni.”

W przytoczonych orzeczeniach sądy uznawały, że Gmina, ponosząc sporne wydatki (na realizację projektu budowy przydomowych oczyszczalni ścieków), mimo że będzie realizowała również zadania własne zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, mające na celu korzyść ogółu jaką stanowi usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych, a w konsekwencji też ochrona środowiska i przyrody, czyni je jako podatnik podatku od towarów i usług, a ponoszone wydatki związane z realizacją inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT – tj. odpłatnego świadczenia usług opróżniania POŚ i wywozu nieczystości z POŚ. W konsekwencji w ww. orzeczeniach Sądy potwierdziły pełne prawo do odliczenia podatku VAT w przypadku inwestycji POŚ realizowanych przez Gminy.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając powyższe orzeczenia na uwadze uznać należy, że w analogiczny sposób Grupie VAT (a technicznie Spółce) będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych przez Spółkę (członka Grupy VAT) wydatków związanych z realizacją przedmiotowego Projektu odnoszącego się do budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz Mieszkańców. Zakupione przez Grupę VAT (a technicznie przez Spółkę) towary i usługi będą bowiem wykorzystywane do świadczenia na rzecz mieszkańców odpłatnych usług obejmujących opróżnianie i wywóz nieczystości. Zatem będą wykorzystywane wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 86 ust. 1 UPTU, Spółce (członkowi Grupy VAT) będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w związku z dostawą i montażem POŚ.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa stanowisko nie uległo zmianie, w związku z udzieleniem odpowiedzi na wezwanie Organu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

·      prawidłowe w zakresie uznania, że usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców przez Spółkę na rzecz Gminy na podstawie zawartej Umowy nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT i w związku z tym nie powinny być wystawione faktury z tytułu rozliczania usług;

·      nieprawidłowe w zakresie, uznania, że Grupie VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

·      w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

·      świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług, określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywy 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Od 1 stycznia 2023 r. wprowadzono w ustawie przepisy dotyczące m.in. możliwości utworzenia przez kilka podmiotów, tzw. Grupy VAT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy:

Ww. zmiana przewiduje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do celów VAT.

W myśl art. 15a ust. 12 ustawy:

Wart. 15a ust. 12a ustawy wskazano, że:

Art. 8c ust. 1 - 3 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z art. 8c ustawy transakcje dostawy towarów i świadczenia usług pomiędzy podmiotami z Grupy VAT nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W transakcjach z podmiotami spoza Grupy VAT, Grupa VAT będzie uznawana jako jeden podatnik.

Od momentu uzyskania statusu podatnika, Grupa VAT będzie składać jeden zbiorczy plik JPK VAT z deklaracją, który zawiera w sobie deklarację VAT i ewidencję. Plik JPK z deklaracją, w okresie funkcjonowania Grupy VAT, składa w imieniu Grupy VAT, przedstawiciel grupy.

Niepodleganie opodatkowaniu VAT czynności między członkami Grupy VAT i niewystawianie faktur VAT z tytułu rozliczania tych czynności

Stosownie do objaśnień podatkowych z 11 października 2022 r. w zakresie grup VAT, Grupa VAT po jej utworzeniu ma obowiązek rozliczenia podatku należnego zgodnie z momentem powstania obowiązku podatkowego również w zakresie dostaw towarów/ świadczenia usług dokonanych przez poszczególnych członków grupy VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo – obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.

W tej sprawie należy przywołać art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, na podstawie którego:

Przy czym, w myśl art. 19a ust. 7 ustawy:

Należy zatem wskazać, że obowiązek podatkowy dla usług budowlanych lub budowlano‑montażowych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury. Z kolei, gdy nie wskazano tego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

We wniosku wskazali Państwo że, A wraz ze spółką komunalną działającą pod nazwą „B” 1 lipca 2025 roku utworzyła grupę VAT. Od tej daty Grupa VAT jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Grupa VAT składa się wyłącznie z tych obu członków. Przedstawicielem Grupy VAT C, o którym mowa w art. 15a ust. ustawy, jest A. W celu realizacji Inwestycji pn. „...” A (przed utworzeniem Grupy VAT) zawarła 30 kwietnia 2025 r. z Gospodarką Komunalna spółka z o.o. umowę na realizację ww. Inwestycji (a więc przed utworzeniem Grupy VAT). W ramach Umowy B spółka z o.o. ma zrealizować zamówienie polegające na zaprojektowaniu i wykonaniu robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Gminy C. A zleciło B realizację projektu w związku z rozstrzygnięciem postępowania prowadzonego w trybie podstawowym bez możliwości przeprowadzenia negocjacji na podstawie art. 275 pkt 1 ustawy Prawo zamówień publicznych. Umowa zawarta między Miastem i Gminą C a B przewiduje również, że zapłata wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy nastąpi po zakończeniu i odbiorze przedmiotu umowy. Wg ww. umowy, rozliczenie za wykonane prace ma nastąpić w oparciu o poprawnie wystawioną fakturę na podstawie protokołu odbioru, odpowiednio częściowego lub końcowego. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej B spółka z o.o. nie otrzymała żadnej zapłaty przed wykonaniem usługi. Częściowe wynagrodzenie będzie wypłacone dopiero po zakończeniu określonego etapu prac tzn. po podpisaniu i zatwierdzeniu protokołu odbioru częściowego prac. Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji, żaden z etapów prac nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów częściowych czy protokołów odbioru robót. W związku z tym B Spółka z o.o. do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie wystawiła na rzecz Miasta i Gminy C żadnych faktur związanych z przedmiotową Inwestycją.

Z wniosku wynika, że Umowę na realizację Inwestycji pn. „...” A i B zawarły przed utworzeniem Grupy VAT C. Do momentu utworzenia Grupy VAT C żaden z etapów prac nie został zakończony ani nie dokonano żadnych odbiorów częściowych czy protokołów odbioru robót, nie zostały wystawione faktury.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy, należy wyjaśnić, że w przypadku utworzenia Grupy VAT – dostawy oraz usługi świadczone wewnątrz Grupy VAT nie będą stanowiły transakcji dla celów VAT, o czym stanowi art. 8c ust. 1 ustawy. Czyli dostawa towarów lub świadczenie usług wewnątrz grupy nie będą opodatkowane podatkiem VAT. Dostawy towarów i świadczenie usług dokonywane pomiędzy podmiotami należącymi do tej samej Grupy VAT nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Oznacza to, że wykonywane pomiędzy członkami Grupy VAT czynności nie podlegają fakturowaniu oraz nie są wykazywane w deklaracjach składanych przez Grupę VAT.

Zatem usługi zaprojektowania i wykonania przydomowych oczyszczalni ścieków świadczone na nieruchomościach należących do Mieszkańców - na podstawie zawartej 30 kwietnia 2025 r. Umowy - których moment powstania obowiązku podatkowego następuje po utworzeniu Grupy VAT C:

·      przez członka Grupy VAT C, tj. B,

·      na rzecz drugiego członka Grupy VAT C, tj. Miasta i Gminy C

nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu VAT, stosownie do art. 8c ust. 1 ustawy. W tej sprawie nie ma/ nie będzie obowiązku wystawiania faktur VAT pomiędzy członkami Grupy VAT C.

Jednocześnie należy wskazać, że na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług brak jest przeciwwskazań dla udokumentowania wykonywanych przez Państwa czynności poprzez wystawienie innego dokumentu księgowego, np. noty księgowej – niemniej jednak należy zauważyć, że nie jest to dokument przewidziany przez przepisy o podatku od towarów i usług, i jako taki nie jest objęty regulacją tych przepisów.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznałem za prawidłowe.

Prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ

Państwa wątpliwości budzi też kwestia, prawa do odliczenia w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa).

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić czynności, które nie generują opodatkowania VAT. Ich występowanie nie oznacza natomiast, że podatnik wykonuje czynności poza działalnością gospodarczą. Przez cele inne niż działalność gospodarcza rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy członek grupy VAT – spółka miejska, będzie dokonywała nabyć służących wykonaniu nieopodatkowanych transakcji wewnątrzgrupowych na rzecz innego członka grupy VAT – Gminy, tylko w związku z wykonywanymi przez nią czynnościami w charakterze organu władzy publicznej (niepodlegającymi podatkowi VAT) lub czynnościami zwolnionymi, grupie VAT nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

W przedmiotowej sprawie w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy budowa w ramach ww. projektu przydomowych oczyszczalni ścieków na terenie Miasta i Gminy C, przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). Co prawda wyrok ten odnosi się do czynności dokonywanych przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii, jednakże wnioski płynące z ww. orzeczenia mogą być pomocne w analizowanej sprawie.

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Podsumowując TSUE wskazał, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

Ponadto wskazać należy na tezy zawarte w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie L.), zapadłym w wyniku wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego w ramach sporu w przedmiocie interpretacji indywidualnej dotyczącej opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do przeprowadzonych na zlecenie gminy czynności związanych z usuwaniem azbestu oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od tych czynności. W wyroku tym, TSUE rozstrzygnął, że artykuł 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że: okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych.

Rozpatrując Państwa wątpliwości należy uwzględnić ww. wyroki, zgodnie z którymi dla określenia czy czynności wykonywane przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C są/będą realizowane w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy, kluczowe jest przeanalizowanie realizowanej inwestycji pod kątem ewentualnego opodatkowania w świetle przesłanek w nim wskazanych, tj.:

·      brak zarobkowego charakteru podejmowanych czynności – czynność nie ma na celu osiągnięcia stałego dochodu;

·      brak równorzędnego (albo jakiegokolwiek) ekwiwalentu ekonomicznego ze strony ostatecznego beneficjenta inwestycji (mieszkańca Gminy);

·      zgoda mieszkańca na wykonanie usługi na jego nieruchomości;

·      uzyskanie dofinansowania;

·      zlecenie zrealizowania inwestycji wyspecjalizowanemu podmiotowi trzeciemu.

W rozpatrywanej sprawie analiza przedstawionego opisu sprawy wykazuje, że A - członek Grupy VAT C, realizuje na rzecz Mieszkańców czynności w zakresie budowy zaprojektowania i wykonania robót budowlanych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu ... szt. przydomowych oczyszczalni ścieków w warunkach podobnych do wynikających z wyroków TSUE nr C-612/21 i C-616/21. Skoro:

·      Inwestycja jest realizowana na nieruchomości mieszkańca;

·      Gmina przeprowadziła postępowanie przetargowe, wyłoniła wykonawcę i podpisała z nim 30 kwietnia 2025 roku umowę. Wykonawca od 1 lipca 2025 r. tworzy wraz z Miastem i Gminą C Grupę VAT C;

·      Roboty budowlane są/będą zrealizowane odpłatnie przez członka Grupy VAT C. Jak Państwo wskazali z punktu widzenia prawa cywilnego Gmina i Spółka działają jako odrębne i niezależne od siebie podmioty. Jedynie na gruncie przepisów VAT oba te podmioty traktowane są jako jeden podatnik;

·      A od momentu podpisania protokołu odbioru zamontowanej na nieruchomości POŚ, o której mowa w Umowie do czasu zakończenia okresu trwałości Projektu pozostaje właścicielem POŚ;

·      Całość inwestycji jest finansowana z wpłat uzyskanych od Mieszkańców ...% lub ...% oraz z otrzymanego dofinansowania ze środków (…);

·      Mieszkaniec jest zobowiązany do uiszczenia kwoty wkładu własnego w terminie 14 dni od daty podpisania umowy na konto bankowe Gminy. Brak wpłaty w wyznaczonym terminie będzie jednoznaczne z odstąpieniem od umowy;

·      A nie ponosi wkładu własnego w finansowaniu projektu w zakresie budowy przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców Miasta i Gminy C;

·      Jak wskazali Państwo we wniosku umowa pomiędzy Mieszkańcem a Gminą – na realizację Projektu jest poza VAT.

·      A nie będzie uzyskiwała przychodów z tytułu realizacji inwestycji – będzie ona jedynie pobierać opłaty od mieszkańców na pokrycie wkładu własnego;

to w świetle ww. stanowiska TSUE, budowa przydomowych oczyszczalni ścieków na nieruchomościach Mieszkańców Miasta i Gminy C w ramach realizacji opisanej inwestycji nie stanowi/będzie stanowiła świadczenia usług na rzecz Mieszkańców i tym samym czynności wykonywane przez członka Grupy VAT C, tj. Miasto i Gminę C na rzecz Mieszkańców, nie są wykonywane / nie będą wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem czynności te nie podlegają /nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Natomiast jak już wcześniej wskazałem, realizacja ww. projektu w części dotyczącej budowy przydomowych oczyszczalni ścieków nie podlega/ nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż członek Grupy VAT C, który realizuje Inwestycję nie dokonuje w tym zakresie dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, w tym zakresie nie wystąpi związek pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zatem w sytuacji, gdy członek grupy VAT – B spółka z o. o., dokonuje /będzie dokonywała nabyć służących wykonaniu nieopodatkowanych transakcji wewnątrzgrupowych na rzecz innego członka grupy VAT – Gminy i Miasta C, tylko w związku z wykonywanymi przez nią czynnościami w charakterze organu władzy publicznej (niepodlegającymi podatkowi VAT), Grupie VAT C nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do odliczenia podatku.

Taki związek nie wystąpi również w związku z realizacją zawartych umów przez członka Grupy VAT C, tj. B spółkę z o.o. w zakresie użytkowania przydomowych oczyszczalni ścieków. Powyższe czynności, które będzie wykonywał członek Grupy VAT C, tj. B na rzecz Mieszkańców, nie są bowiem związane z realizacją tego projektu, a z odbiorem i oczyszczaniem ścieków, do czego służy wóz asenizacyjny i oczyszczalnia.

W kontekście powyższego brak podstaw do przyznania Grupie VAT C prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów poniesionych na realizację Inwestycji polegającej na wybudowaniu POŚ, ze względu na zawarcie z mieszkańcami umów dotyczących warunków użytkowania tych przydomowych oczyszczalni ścieków przez członka Grupy VAT C, tj. B.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·      stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

·      zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.