Interpretacja 0113-KDIPT2-1.4011.158.2026.1.ISL

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lutego 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz określenia właściwej stawki ryczałtu dla świadczonych usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 na rzecz byłego pracodawcy.

Opis stanu faktycznego

… (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Wnioskodawca w 2021 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej, która następnie została zawieszona do stycznia 2026 r.

Przed zawieszeniem działalności gospodarczej Wnioskodawca był zatrudniony na kontrakcie w prywatnej firmie na stanowisku „lekarz”. Wnioskodawca w czasie prowadzenia aktywnej działalności gospodarczej był opodatkowany podatkiem linowym, następnie skalą podatkową. Aktualnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi specjalistycznej opieki zdrowotnej. Świadczenie usług medycznych odbywa się w Szpitalu na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii. Wnioskodawca nie wyklucza również świadczenia usług opieki zdrowotnej w przyszłości w kolejnych placówkach medycznych.

Od 2026 r. Wnioskodawca jako formę opodatkowania swoich dochodów wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Ponadto, zgodnie z ustawowym obowiązkiem w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskał On pierwszy przychód w bieżącym rok podatkowym, tj. do 20 lutego 2026 r. złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca przychody uzyskane z tytułu świadczenia usług opieki zdrowotnej opodatkowuje stawką ryczałtu wynoszącą 14%. Ponadto, w okresie od 1 sierpnia 2024 r. do 22 stycznia 2026 r. był zatrudniony na podstawie umowy o pracę, jako lekarz młodszy asystent (dalej również jako: młodszy asystent lekarz rezydent) w Szpitalu na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii (dalej: Szpital).

Zatrudnienie na podstawie umowy o pracę w Szpitalu jako młodszy asystent było związane z tym, że Wnioskodawca ubiegał się o tytuł specjalisty z dziedziny Anestezjologii i Intensywnej Terapii. W tym zakresie, Wnioskodawca był zobowiązany do tego, aby odbyć szkolenie specjalizacyjne w Szpitalu (rezydenturę) przed otrzymaniem tytułu specjalisty.

Wnioskodawca po ukończeniu okresu rezydentury zakończył pracę w Szpitalu na podstawie umowy pracę. Po otrzymaniu tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie Anestezjologii i Intensywnej Terapii (dalej: lekarz specjalista) rozpoczął samodzielne świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej.

Następnie w dniu 22 stycznia 2026 r. Wnioskodawca na podstawie zawartego kontraktu ze Szpitalem rozpoczął samodzielne specjalistyczne świadczenie usług opieki zdrowotnej na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii.

Zakres obowiązków Wnioskodawcy jako samodzielnego lekarza po podpisaniu kontraktu porównaniu do obowiązków jakie wykonywał jako młodszy asystent w Szpitalu jest w praktyce znacząco wzbogacony o dodatkowe czynności związane z uzyskaną specjalizacją. Niektóre z wykonywanych czynności mogą być częściowo zbieżne, np. dbałość o dobry i przyjazny wizerunek działu, współpraca z personelem szpitala, dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury sprzętu na oddziale, racjonalne gospodarowanie kosztami związanymi z procedurami leczniczymi, poddanie się kontroli organom nadzorującym, zachowanie przepisów prawa, BHP i procedur wewnętrznych lub tajemnicy lekarskiej. Tego rodzaju czynności mają charakter pewnego standardu występującego w praktyce lekarskiej. Pozostałe czynności wykonywane po otrzymaniu specjalizacji odróżniają się od tych jakie były wykonywane w czasie rezydentury lekarskiej. Przede wszystkim różnice te wynikają z tego, że po uzyskaniu specjalizacji Wnioskodawca po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty rozpoczął samodzielne, niezależne świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej.

Należy podkreślić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na stanowisku młodszego asystenta miały charakter szkoleniowy i służyły przygotowaniu Go do uzyskania specjalizacji. Wnioskodawca odbywał szkolenie specjalizacyjne zgodnie z programem specjalizacji, w zakresie i na zasadach w nim określonych. Ponadto, czynności związane z udzielaniem pomocy oraz sprawowaniem opieki medycznej były każdorazowo wykonywane wyłącznie pod nadzorem kierownika specjalizacji.

W tym zakresie do obowiązków młodszego asystenta należało m.in:

·      współpraca ze wszystkimi komórkami organizacyjnymi Szpitala w zakresie powierzonych zadań;

·      przeprowadzenie badania chorych, w tym badania podmiotowego i przedmiotowego, w celu ustalenia rozpoznania i oceny stanu zdrowia pod nadzorem lekarza specjalisty;

·      ustalanie rozpoznania lekarskiego, diagnozy i rozpoznań różnicowych, a także diagnostyki leczenia hospitalizowanych w oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii pacjentów nadzorem lekarza specjalisty;

·      analizowanie wyników badań oraz dostosowywanie do nich planu leczenia u osób leczonych w oddziale pod nadzorem kierownika oddziału lub lekarza specjalisty;

·      wykonywanie procedur anestezjologicznych wchodzących w zakres świadczeń medycznych realizowanych w anestezjologii i intensywnej opiece pooperacyjnej;

·      zapewnienie prawidłowej opieki medycznej nad pacjentami w tym w szczególności ich zbadania, kwalifikacji do znieczulenia, prowadzenia znieczulenia, opieki i konsultacji pozabiegowych, wydawanie w tym zakresie zaleceń lekarskich pod nadzorem lekarza specjalisty;

·      stałe monitorowanie pacjenta podczas prowadzonego znieczulenia;

·      przekazywanie lekarzowi dyżurnemu właściwych informacji o stanie zdrowia pacjentów planowanych do zabiegu operacyjnego, konsultowanie pacjentów w oddziałach szpitalnych za zgodą kierownika oddziału;

·      prowadzenie w sposób zgodny z przepisami dokumentacji medycznej indywidualnej zbiorczej oraz wprowadzanie prawidłowych danych do systemów związanych z rozliczanie udzielanych świadczeń z NFZ (kodowanie świadczeń na potrzeby rozliczeń);

·      udzielanie informacji pacjentowi, przedstawicielowi ustawowemu, osobie upoważnionej przez pacjenta o jego stanie zdrowia, proponowanych metodach znieczulenia, diagnostyki i dalszego leczenia specjalistycznego, stałe podnoszenie kwalifikacji zawodowych, doskonalenie umiejętności interpersonalnych;

·      współpraca z zespołem terapeutycznym i podległym personelem medycznym w celu zapewnienia pełnej opieki nad hospitalizowanym pacjentem;

·      w sytuacjach uzasadnionych, udział w transporcie chorych do innych jednostek szpitala wraz podległym personelem medycznym przy użyciu odpowiedniego do stanu pacjenta sprzętu medycznego;

·      udzielanie kwalifikowanej pomocy w nagłych wypadkach i/lub zachorowaniu niezależnie miejsca tego wypadku na terenie szpitala;

·      znajomość przepisów BHP i przeciwpożarowych oraz przepisów regulujących obowiązki i zachowanie na danym stanowisku w sytuacjach, przestrzeganie procedur i standardów w zakresie profilaktyki i zwalczania zakażeń;

·      racjonalne gospodarowanie, właściwe użytkowanie, zabezpieczanie i przechowywanie leków, środków jednorazowych - sprzętu i aparatury medycznej oraz wyposażenia Szpitala;

·      wykonywanie innych zadań na zlecenie swoich przełożonych, związane z charakterem pracy, a nie ujętych w zakresie zadań;

·      przestrzegania zapisów zawartych w Karcie Praw Pacjenta oraz innych szczegółowych wytycznych dotyczących lekarza rezydenta.

Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca po zdobyciu specjalizacji rozpoczął wykonywanie swoich obowiązków bez nadzoru przełożonego oraz wyłącznie w zakresie zdobytej specjalizacji. W tym zakresie Wnioskodawca jako lekarz po uzyskaniu specjalizacji jest zobowiązany do samodzielnego, niezależnego wykonywania swoich obowiązków, za które ponosi pełną odpowiedzialność.

Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty należą m.in:

·      zbadanie, kwalifikowanie i przyjmowanie pacjentów kierowanych do oddziału zgodnie z swoją specjalnością;

·      sprawowanie pełnej opieki lekarskiej w zakresie diagnostyki i leczenia pacjentów w oddział Anestezjologii i Intensywnej Terapii;

·      dokładne zbadanie każdego pacjenta, wytyczenie linii postępowania diagnostycznego, leczniczego, leczenie pacjenta, udzielanie porad lekarskich;

·      udzielanie pomocy medycznej i podejmowanie decyzji co do dalszego toku postępowania pacjentom zgłaszającym się bez skierowania w przypadku nagłych zachorowań;

·      prowadzenie na bieżąco i zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz wymaganiami obowiązującymi w Szpitalu dokumentacji medycznej, współpracowanie z personelem medycznym oraz innym personelem pomocniczym, udawanie się na wezwanie pielęgniarki lub położnej do chorych wymagających pomocy;

·      udzielanie zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującymi oraz przepisami wewnętrznym obowiązującymi w Szpitalu informacji o stanie zdrowia pacjentów;

·      zasięganie konsultacji lekarzy innych specjalności świadczących usługi na rzecz Szpitala udzielanie konsultacji w ramach swojej specjalności, zlecanie badań diagnostycznych uzasadnionych stanem pacjenta;

·      ordynowanie leków i środków diagnostycznych uzasadnionych stanem pacjenta oraz zgodnie z obowiązującymi aktualnie aktami prawnymi oraz przepisami NFZ;

·      wydawanie zlecenia na przewóz chorego środkami transportu sanitarnego, zgodnie ustaleniami wewnętrznymi oraz na zasadach określonych przez przepisy powszechnie obowiązujące i przepisy NFZ;

·      dokonywanie prawidłowej kwalifikacji procedur medycznych wykorzystywanych do rozliczenia z Narodowym Funduszem Zdrowia, zgodnie z Katalogiem Grup i Charakterystyk Jednorodnych Grup Pacjentów (JPG);

·      wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów prawa z zakresu wykonywania zawodu lekarza.

Należy zaznaczyć, że wskazane powyżej czynności są czynnościami przeważającymi w działalności Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty. Jednocześnie należy podkreślić, że powyżej wskazane czynności były zakazane dla Niego w okresie kiedy był zatrudniony na podstawie umowy pracę jako młodszy asystent.

Ponadto należy podkreślić, że odmienny zakres samodzielności i odpowiedzialności w wykonywaniu czynności w okresie odbywania rezydentury oraz po jej zakończeniu po uzyskaniu specjalizacji znajduje jednoznaczne potwierdzenie w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 16 grudnia 2016 r. w sprawie standardu organizacyjnego opieki zdrowotnej w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii. Rozporządzenie to wprost wskazuje, że czynności realizowane w trakcie zdobywania specjalizacji mają charakter szkoleniowy i są wykonywane wyłącznie pod nadzorem, co odróżnia je od czynności wykonywanych samodzielnie przez lekarza specjalistę. W szczególności różnice w zakresie czynności wykonywanych przez lekarza rezydenta oraz lekarza specjalistę wynikają z następujących przepisów rozporządzenia:

·      § 7 rozporządzenia: „Lekarz specjalista anestezjologii i intensywnej terapii lub lekarz anestezjolog, lub lekarz w trakcie specjalizacji po ukończeniu co najmniej 2-letniego szkolenia w ramach specjalizacji w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii przejmuje na wezwanie prowadzenie resuscytacji. Lekarz specjalista anestezjologii i intensywnej terapii Iub lekarz anestezjolog podejmuje decyzję o jej zakończeniu. Lekarz w trakcie specjalizacji przed podjęciem decyzji przeprowadza konsultację z lekarzem specjalistą anestezjologii intensywnej terapii”;

·      § 8 pkt 3 rozporządzenia: „Za zgodą lekarza kierującego oddziałem anestezjologii intensywnej terapii lub oddziałem anestezjologii i intensywnej terapii dla dzieci lekarz w trakcie specjalizacji może wykonywać znieczulenie pacjentów, których stan ogólny według skali AS odpowiada stopniowi I, II lub III, w przypadku odbycia przez tych lekarzy co najmniej 2 letniego szkolenia w ramach specjalizacji w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii ora wykazania się odpowiednią wiedzą i umiejętnościami wykonywania znieczulenia”;

·      § 11 pkt 4 rozporządzenia: „Ustala się standard organizacyjny postępowania przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych z zakresu intensywnej terapii w oddziale anestezjologii i intensywnej terapii lub oddziale anestezjologii i intensywnej terapii dla dzieci w szpitalu, zgodnie z którym, świadczeń zdrowotnych z zakresu intensywnej terapii może udzielać lekarz anestezjolog Iub lekarz w trakcie specjalizacji, jeżeli jego praca jest nadzorowana przez lekarza specjalistę anestezjologii i intensywnej terapii”.

Dodatkowo, należy również zaznaczyć, że w trakcie okresu rezydentury Wnioskodawca w ramach zdobycia specjalizacji był zobowiązany do wykonywania czynności szkoleniowych na wielu różnych oddziałach specjalistycznych. W tym względzie Wnioskodawca był zobowiązany do ukończenia wielu kursów specjalizacyjnych, które odbywały się w czasie pracy. Natomiast w ramach zawartego kontraktu świadczy On samodzielne specjalistyczne usługi medyczne wyłącznie na oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii, które nie mają charakteru szkoleniowego.

Ponadto, należy zaznaczyć, że w trakcie trwania umowy o pracę wykonywane czynności przez Wnioskodawcę jako lekarza bez specjalizacji należy zakwalifikować do PKWiU 86.21.10.0 jako „Usługi zakresie ogólnej praktyki lekarskiej”, natomiast po otrzymaniu przez Wnioskodawcę specjalizacji świadczone przez Niego usługi mieszczą się w PKWIU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone w ramach działalności jako lekarz specjalista nie będą usługami tożsamymi świadczonymi na rzecz byłego pracodawcy (Szpitala) w stosunku do czynności wykonywanych na podstawie umowy o pracę w czasie zdobywania specjalizacji jako młodszy asystent.

Na dodatek, Wnioskodawca oświadcza, że w przedmiotowej sprawie nie występują przesłanki negatywne dla opodatkowania ryczałtem, wymienione w art. 8 ust. 1 i ust. 3 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 za zm., dalej: u.z.d.p.) oraz w poprzednim roku podatkowym przychody z działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie przekroczyły limitu 2 mln euro, obliczonego według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedniego.

Pytanie

Mając na uwadze powyższe, czy przychody z działalności gospodarczej osiągane prze Wnioskodawcę jako lekarza specjalisty z dziedziny Anestezjologii i Intensywnej Terapii z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej, mogą być opodatkowane według 14% stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej osiągane przez Wnioskodawcę, jako lekarza specjalisty z dziedziny Anestezjologii i Intensywnej Terapii z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej mogą być opodatkowane stawką 14%.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.z.d.p., osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągają przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do treści art. 6 ust. 4 pkt 1 lit. a) u.z.d.p., podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro.

Jednocześnie, należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 u.z.d.p., sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu rok podatkowego.

Ponadto w myśl art. 9 ust. 1c u.z.d.p., powyżej wymienione oświadczenie podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 541 oraz 2024 r. poz. 1841, dalej: ustawa o CEIDG).

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca w terminie do 20 lutego 2026 r. złożył oświadczenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania o wyborze opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) u.z.d.p., ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 14% dla przychodów ze świadczenia usług w zakresie opieki zdrowotnej (PKWiU dział 86).

W tej kwestii usługi świadczone przez Wnioskodawcę jako lekarza specjalista będą obejmować PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”, tym samym są to usługi w zakresie opieki zdrowotnej, które korzystają z 14% stawki ryczałtu.

Ponadto, zgodnie z art. 8 ust. 2 u.z.d.p., jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub z świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1)  wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2)  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

W zakresie zastosowania ww. przepisu wyłączającego możliwość skorzystania z ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych istotne jest właściwe zrozumienie sformułowania „odpowiadających czynnościom”.

I tak przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 516/10 wyjaśnił, że: „(...) zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” (...) nie jest definiowany w omawianej ustawie podatkowej, jak również nie definiują go przepisy innych ustaw. W związku z tym dla jego rozumienia należy posłużyć się regułami wykładni językowej, a konkretnie języka ogólnego polskiego i kontekstem tego zwrotu w zdaniu, które go zawiera. „Odpowiadający” to przymiotnik czasownikowy od czasownika odpowiadać. W języku polskim odpowiadać to m.in. być pewnym względem podobnym do czegoś, takim samym jak coś innego; być niesprzecznym, godnym z czymś: figury geometryczne, elementy dwu zbiorów odpowiadają sobie. Odpis, duplikat, opia odpowiada dokładnie duplikatowi (Słownik współczesnego języka polskiego, Przegląd Readers Digest, Warszawa 1998, tom I, str. 658); być zgodnym z czymś, takim samym, jak coś innego (Wielki słownik języka polskiego, red. naukowa E. Polański, Krakowskie Wydawnictwo Naukowe, Kraków 2009, str. 550)”.

Natomiast w wyroku z 18 września 2018 r., sygn. II FSK 2416/16, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „zwrot „odpowiadający czynnościom” należy odnosić do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, które są takie same (tożsame) jak czynności, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników wykonywał w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy”.

Mając na uwadze powyższe, przy dokonaniu interpretacji pojęcia „odpowiadający czynnościom należy zgodnie z powołaną linią orzeczniczą, rozumieć wyłącznie czynności tożsame, czyli taki same. Zatem jedynie w przypadku, w którym zakres czynności wykonywanych w ramach umowy pracę jest tożsamy z usługami świadczonymi w ramach działalności gospodarczej, można mówić pozbawieniu podatnika prawa do skorzystania z opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w niniejszej sprawie nie zachodzi przesłanka wykluczająca możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z art. 8 ust. 2 u.z.d.p.

W tym miejscu należy podkreślić, że w przypadku Wnioskodawcy czynności wykonywane jako lekarz specjalista nie odpowiadają czynnościom wykonywanym jako młodszy asystent w okresie zawartej umowy o pracę.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że zakres zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy o pracę jako młodszy asystent obejmował przede wszystkim zdobywanie i doskonalenie kwalifikacji do wykonywania zawodu lekarza specjalisty w dziedzinie Anestezjologii i Intensywnej Terapii. W tym względzie wykonywane czynności miały charakter szkoleniowy, przygotowawczy. W tym czasie, Wnioskodawca jako młodszy asystent wykonywał pracę nadzorem kierownika specjalizacji oraz lekarza specjalisty. Natomiast Wnioskodawca jako lekarz specjalista wykonuje obowiązki samodzielnie, np. samodzielnie stawia diagnozy medyczne, prowadzi badania oraz dyżury. W tym zakresie Wnioskodawca świadczy usługi medyczne w oparciu o posiadane kwalifikacje i nabyte specjalistyczne uprawnienia. Dodatkowo, Wnioskodawca jako lekarz specjalista ponosi pełną odpowiedzialność za wykonywane czynności.

Ponadto, obowiązki Wnioskodawcy jako lekarza specjalisty obejmują pracę w Szpitalu na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii, natomiast w okresie rezydentury Wnioskodawca był obowiązany do odbycia staży specjalizacyjnych na wielu różnych oddziałach szpitalnych oraz kursów specjalizacyjnych, które musiały być ukończone w czasie pracy w Szpitalu. W tym zakresie Wnioskodawca był zobowiązany do zrealizowania określonego programu specjalizacji, co nie ma miejsca w trakcie wykonywania kontraktu.

Z uwagi na powyższe, pomimo świadczenia usług na rzecz tego samego Szpitala w okresie zatrudnienia na podstawie umowy o pracę oraz po otrzymaniu specjalizacji w ramach działalności gospodarczej należy uznać, że zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w tych okresach nie można uznać za tożsamy.

Ponadto, należy zaznaczyć, że słuszność stanowiska Wnioskodawcy było niejednokrotnie potwierdzane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych w interpretacjach podatkowych. Przykładem tego jest interpretacja indywidulana:

·      z 20 października 2025 r., Nr 0115-KDST2-2.4011.490.2025.1.MH: „Do Pani obowiązków świadczonych w ramach kontraktu należy m.in. samodzielne leczenie; sprawowanie opieki nad pacjentami; samodzielne wykonywanie zabiegów medycznych; samodzielne wydawanie orzeczeń lekarskich, skierowań, opinii i zaświadczeń oraz wystawianie recept według zasad obowiązujących w podmiotach leczniczych; wykonywanie badań specjalistycznych zleconych rzez podmioty zewnętrzne; udział w komisjach i zespołach lekarskich, samodzielne pełnienie dyżurów lekarskich; uczestniczenie jako osoba nadzorująca o wykształceniu specjalizacyjnym osób specjalizujących się w danej dziedzinie medycyny. Świadczone przez Panią usługi sklasyfikowane są grupowaniu PKWiU 86.22.1 - usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej.

Do Pani obowiązków w ramach umowy o pracę należało m.in. wykonywanie poleceń kierującego kliniką oraz kierownika specjalizacji; uczestnictwo w codziennych raportach lekarskich; prowadzenia pod nadzorem wyznaczonych przez kierownika lekarzy odpowiednich do potrzeb procedur diagnostyczno-terapeutycznych; pełnienie pod nadzorem dyżurów lekarskich, stałe podnoszenie kwalifikacji drogą samokształcenia oraz poprzez udział w zgodnych z zakresem specjalizacji szkoleniach, zjazdach i konferencjach.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz podmiotu leczniczego nie są tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach wykonywanych obowiązków na podstawie umowy o pracę w okresie zdobywania specjalizacji (rezydentury), to uzyskiwanie przychodów z tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy nie wyłącza możliwości ich opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie osiągane przez Panią przychody z działalności gospodarczej jako lekarza specjalistę z dziedziny chorób wewnętrznych z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu, dotyczącego świadczenia usług opieki zdrowotnej oraz z tytułu Szkolenia specjalizacyjnego z dziedziny gastroenterologii polegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

·      z 21 marca 2025 r., Nr 0115-KDST2-2.4011.23.2025.2.KK: „Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro, jak wynika z treści wniosku, świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz szpitala nie będą tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, to uzyskiwanie przychodów tytułu udzielania świadczeń zdrowotnych dla byłego pracodawcy nie wyłączy możliwości ich podatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie przychody uzyskiwane ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych według PKWiU w grupowaniu 86.22.1 „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”, podlegają opodatkowaniu 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

·      z 6 marca 2024 r., Nr 0113-KDlPT2-1.4011.10.2024.2.RK: Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy, a zatem wyłącznie częściowa zbieżność wykonywanych czynności nie stanowi przesłanki wyłączającej możliwość opodatkowania formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z działalności gospodarczej (częściowa zbieżność nie jest równoznaczna z tożsamością).

Mając na uwadze opis sprawy i powyższe przepisy prawne wskazać należy, że uzyskiwane przez Pana przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług sklasyfikowanych symbolem PKWiU 86.22.1 - usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej, mogą być opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych rzez osoby fizyczne”.

·      z 22 lutego 2024 r., Nr 0112-KDlL2-2.4011.115.2024.1.MW: Zatem skoro świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz A będą się różnić się od tych, które wykonuje Pani jako lekarz - rezydent w ramach umowy racę zawartej z A, to w przypadku świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz A może Pani korzystać z opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Reasumując - będzie Pani mogła wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako formę opodatkowania w jednoosobowej działalności gospodarczej po wygaśnięciu umowy o pracę na stanowisku lekarz - rezydent z tym samym podmiotem”.

·      z 15 marca 2023 r., Nr 0113-KDlPT2-1.4011.14.2023.2.AP: Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że skoro świadczone przez Panią usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Szpitala różnią się od tych, które wykonywała Pani jako lekarz rezydent w ramach umowy o pracę zawartej z ww. Szpitalem, to uzyskane przychody z tytułu świadczenia usług zdrowotnych, jako lekarz specjalista w zakresie wykonywania procedur, sprawowania opieki nad chorymi na rzecz Szpitala, w którym była Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę na czas określony jako lekarz rezydent, to nie podlegają wyłączeniu z ryczałtu ewidencjonowanego na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Tym samym, może Pani opodatkować przychody z tej działalności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, o ile spełnione są pozostałe warunki opodatkowania w tej formie”.

Podobnie stwierdzono w interpretacji indywidualnej z 19 lipca 2022 r., Nr 0115-KDWT.4011.37.2022.2.AGW oraz z 29 kwietnia 2022 r., Nr 0115-KDWT.4011.24.2022.2.KM.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przychody z działalności gospodarczej osiągane po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty z tytułu zawartego ze Szpitalem kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej mogą być opodatkowane stawką 14%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania, o czym stanowi art. 8 ww. ustawy.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z powyższego, możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał (wykonuje) w ramach stosunku pracy.

Możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Z kolei, wysokość stawek ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych została przez ustawodawcę ustalona w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ww. ustawy:

W Sekcji Q Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) sklasyfikowano usługi w zakresie opieki zdrowotnej i pomocy społecznej. Sekcja ta obejmuje m.in. Dział 86, tj. usługi w zakresie opieki zdrowotnej.

Z opisu sprawy wynika, że aktualnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi specjalistycznej opieki zdrowotnej. Świadczenie usług medycznych odbywa się w Szpitalu na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii. Od 2026 r. jako formę opodatkowania swoich dochodów wybrał Pan ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Zgodnie z ustawowym obowiązkiem w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskał Pan pierwszy przychód w bieżącym roku podatkowym, tj. do 20 lutego 2026 r. złożył Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Przychody uzyskane z tytułu świadczenia usług opieki zdrowotnej opodatkowuje Pan stawką ryczałtu wynoszącą 14%. Od 1 sierpnia 2024 r. do 22 stycznia 2026 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę jako lekarz młodszy asystent (młodszy asystent lekarz rezydent) w Szpitalu na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii. Ubiegał się Pan o tytuł specjalisty z dziedziny anestezjologii i intensywnej terapii. Był Pan zobowiązany do tego, aby odbyć szkolenie specjalizacyjne w Szpitalu (rezydenturę) przed otrzymaniem tytułu specjalisty. Po ukończeniu okresu rezydentury zakończył Pan pracę w Szpitalu na podstawie umowy pracę. Po otrzymaniu tytułu lekarza specjalisty w dziedzinie anestezjologii i intensywnej terapii rozpoczął Pan samodzielne świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej. W dniu 22 stycznia 2026 r., na podstawie zawartego kontraktu ze Szpitalem rozpoczął Pan samodzielne specjalistyczne świadczenie usług opieki zdrowotnej na Oddziale Anestezjologii i Intensywnej Terapii.

Zakres Pana obowiązków jako samodzielnego lekarza po podpisaniu kontraktu w porównaniu do obowiązków jakie wykonywał Pan jako młodszy asystent w Szpitalu jest w praktyce znacząco wzbogacony o dodatkowe czynności związane z uzyskaną specjalizacją. Niektóre z wykonywanych czynności mogą być częściowo zbieżne, np. dbałość o dobry i przyjazny wizerunek oddziału, współpraca z personelem szpitala, dbałość o utrzymanie w należytym stanie aparatury sprzętu na oddziale, racjonalne gospodarowanie kosztami związanymi z procedurami leczniczymi, poddanie się kontroli organom nadzorującym, zachowanie przepisów prawa, BHP i procedur wewnętrznych lub tajemnicy lekarskiej. Tego rodzaju czynności mają charakter pewnego standardu występującego w praktyce lekarskiej. Pozostałe czynności wykonywane po otrzymaniu specjalizacji odróżniają się od tych jakie były wykonywane w czasie rezydentury lekarskiej. Przede wszystkim różnice te wynikają z tego, że po uzyskaniu specjalizacji po uzyskaniu tytułu lekarza specjalisty rozpoczął Pan samodzielne, niezależne świadczenie specjalistycznych usług opieki zdrowotnej. Czynności wykonywane przez Pana na stanowisku młodszego asystenta miały charakter szkoleniowy i służyły przygotowaniu do uzyskania specjalizacji. Ponadto, czynności związane z udzielaniem pomocy oraz sprawowaniem opieki medycznej były każdorazowo wykonywane wyłącznie pod nadzorem kierownika specjalizacji. Jako lekarz po uzyskaniu specjalizacji jest Pan zobowiązany do samodzielnego, niezależnego wykonywania swoich obowiązków, za które ponosi Pan pełną odpowiedzialność. Czynności, które wykonuje Pan obecnie jako lekarz były dla Pana zakazane w okresie kiedy był Pan zatrudniony na podstawie umowy pracę jako młodszy asystent. W trakcie trwania umowy o pracę wykonywane czynności przez Pana jako lekarza bez specjalizacji należy zakwalifikować do PKWiU 86.21.10.0 jako „Usługi zakresie ogólnej praktyki lekarskiej” natomiast po otrzymaniu specjalizacji świadczone przez Pana usługi mieszczą się w PKWiU 86.22.1 jako „Usługi w zakresie specjalistycznej praktyki lekarskiej”.

Z uwagi na powyższe, usługi świadczone w ramach działalności jako lekarz specjalista nie będą usługami tożsamymi świadczonymi na rzecz byłego pracodawcy (Szpitala) w stosunku do czynności wykonywanych na podstawie umowy o pracę w czasie zdobywania specjalizacji jako młodszy asystent.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro usługi, które Pan świadczy jako lekarz specjalista z dziedziny anestezjologii i intensywnej terapii z tytułu zawartego z byłym pracodawcą (Szpitalem) kontraktu dotyczącego samodzielnego świadczenia usług opieki zdrowotnej nie są tożsame z czynnościami, które świadczył Pan w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę dla byłego pracodawcy, to uzyskiwane przez Pana przychody z tytułu świadczenia specjalistycznych usług medycznych w ramach indywidualnej praktyki lekarskiej na rzecz byłego pracodawcy nie wyłączają Pana z możliwości opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Uzyskiwane więc przez Pana przychody ze świadczenia w ramach działalności gospodarczej usług na rzecz byłego pracodawcy, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 86.22.1, mogą być opodatkowane 14% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie, a także faktycznie spełnia Pan pozostałe ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie.

Zatem, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zastrzec należy, że niniejsza interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie zawarte we wniosku nie podlegały ocenie.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy rezydenckiej, odpowiadają czynnościom, które wykonuje Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że stan faktyczny opisany we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Odnośnie powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że wydane zostały w indywidualnych sprawach, w związku z czym nie można nadać im waloru uniwersalnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.