Interpretacja 0113-KDIPT2-1.4011.280.2025.2.MAP

Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

· w odniesieniu do sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku -jest nieprawidłowe;

· w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 maja 2025 r. (wpływ 7 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A – babcia Wnioskodawczyni była właścicielką gospodarstwa rolnego położonego w …, gm. … . Przedmiotowe gospodarstwo rolne składało się z działek nr …, …, …, …, …, … i …, o łącznej pow. 6,70 ha. Dla wskazanej nieruchomości Sąd Rejonowy w … … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadził księgę wieczystą nr … . A ostatnio stale zamieszkała w … zmarła 1 września 1985 r. w …, a spadek po niej na podstawie ustawy nabyli: …, …, …, B i …, z tym że wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne nabyły dzieci: …, B i … - zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w … Wydział … Cywilny z 13 października 2010 r. sygn. akt … .

W skład masy spadkowej po zmarłej babci wchodziły tylko i wyłącznie nieruchomości stanowiące gospodarstwo rolne.

B – matka Wnioskodawczyni, zmarła 30 lipca 1987 r. w …, a spadek po niej na podstawie ustawy nabyły córki: …, … i … (Wnioskodawczyni), z tym, że wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne nabyły córki: … i Wnioskodawczyni - zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w … Wydział … Cywilny z 18 września 2019 r. sygn. akt … .

Na podstawie umowy o dział spadku z 2 listopada 2020 r. rep. A nr …, sporządzonej przed notariuszem … – Wnioskodawczyni nabyła prawo własności dz. ew. nr X, położonej w …, gm. …, o pow. 1,30 ha, objętej księgą wieczystą nr … oraz udział w 1/2 części w prawie własności zabudowanej działki ew. nr Y, położonej w …, o pow. 1,96 ha, objętej KW nr ….

Dział spadku został dokonany za zgodą spadkobierców, bez żadnych spłat i dopłat wyrównawczych.

Działka nr X, o pow. 1,30 ha stanowi następujące użytki:

· lasy LSIV 0,05 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - LV 0,42 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - RIV b 0,22 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - RV 0,11 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - RVI 0,09 ha,

· łąki trwałe ŁIV 0,17 ha,

· pastwiska trwałe PsV 0,17ha,

· grunty orne RIVb 0,05 ha,

· grunty pod rowami W - ŁIV 0,01 ha,

· grunty pod rowami W - ŁV 0,01 ha.

Działka nr Y o pow. 1,96 ha stanowi następujące użytki:

· grunty rolne zabudowane Br - PSV 0,12 ha,

· drogi 0,04 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - ŁV 0,33 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - PsV 0,01 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lz - RV 0,09 ha,

· grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych Lzr - RVI 0,07 ha

· łąki trwałe LIV 0,75 ha,

· łąki trwałe ŁV 0,17 ha

· grunty orne RIVb 0,13 ha,

· grunty orne RV 0,20 ha,

· grunty orne RVI 0,04 ha,

· grunty pod rowami W - LIV 0,01 ha.

Powyższą nieruchomość oznaczoną jako działka ewidencyjna nr X, położoną w …, Wnioskodawczyni zbyła na podstawie umowy przenoszącej własność nieruchomości w formie aktu notarialnego sporządzonego przed notariuszem … rep. A nr … z 12 lipca 2024 r. Kwota zbycia to 55 000 zł.

W akcie notarialnym nabycia nieruchomości nabywcy wskazali, że przedmiotowy grunt nabywają w celu powiększenia prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego oraz nabywca nieruchomości wskazał, że spełnia wszystkie warunki z art. 5 i 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i jest rolnikiem indywidualnym w rozumieniu przepisów ustawy.

Z zaświadczenia przedłożonego do aktu notarialnego wynika, że działka nr X nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego teren ten znajdował się na obszarze rolnym z rozproszoną zabudową rolniczą z dopuszczeniem uzupełnienia zabudowy - oznaczenie w studium symbolem RR.

Zarówno Wnioskodawczyni, jak i nabywcy nieruchomości rolnej nie podejmowali żadnych działań, skutkiem których przedmiotowa nieruchomość miałaby utracić przymiot gruntu rolnego. Przedmiotowa nieruchomość wskutek sprzedaży i po sprzedaży nie zmieniła swojego przeznaczenia, tj. kupujący nabyli ją w celu powiększenia własnego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej. Sprzedaż gruntu nie nastąpił w wykonaniu działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni doprecyzowała, że:

1. od momentu wejścia w posiadanie nieruchomości oznaczonej jako dz. ew. nr X poł. w … była ona przez Wnioskodawczynię wykorzystywana rolniczo. Rokrocznie Wnioskodawczyni kosiła na niej siano i następnie te płody wykorzystywała w prowadzonym gospodarstwie rolnym,

2. działka od momentu nabycia, aż do chwili jej zbycia wchodziła w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni, położonego w … w rozumieniu ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym; od całości gospodarstwa rolnego, w tym od wskazanej działki był opłacany podatek rolny;

3. na działce nr X poł. w … nigdy nie była prowadzona działalność gospodarcza; ze względu na jej położenie - ok. 400 metrów od zabudowań mieszkalnych - możliwe jest wyłącznie jej rolnicze wykorzystywanie;

4. ogłoszenie o zamiarze zbycia wskazanej nieruchomości było opublikowane na platformie … prowadzonej przez … .

Ogłoszenie, o którym wyżej, zostało zamieszczone 12 marca 2024 r. z datą ważności do 11 kwietnia 2024 r. (nr publikacji ogłoszenia to: …). Wnioskodawczyni zdecydowała się na publikację ogłoszenia na wskazanej platformie, bowiem jest ona dedykowana dla rolników, którzy chcą zbyć nieruchomość rolną, jak i dla rolników zainteresowanych potencjalnym nabyciem nieruchomości w celu powiększenia własnego gospodarstwa rolnego - w myśl przepisów ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego.

Wnioskodawczyni przedłożyła wydrukowany raport z publikacji ogłoszenia. Co prawda w ogłoszeniu jako cenę wskazano 52 000 zł, aczkolwiek ze względu na duże zainteresowanie nabyciem nieruchomości rolnej - rolnicy ostatecznie nabywający nieruchomość rolną zaproponowali jej nabycie za cenę 55 000 zł. Taka też była cena transakcyjna wskazana w tej umowie.

Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych czynności w celu uatrakcyjnienia nieruchomości rolnej. Nie ogrodziła ona swojej nieruchomości, nie wydzielała ona także drogi wewnętrznej - działa została zbyta w całości jako działka nr X i nie podlegała ona podziałowi geodezyjnemu. Kształt działki nie pozwala na wydzielenie drogi wewnętrznej - działka ma ok. 22 metry szerokości. Przedmiotowa nieruchomość nie była także uzbrajana. Działka nie ma wykonanych jakichkolwiek przyłączy.

Z zaświadczenia przedłożonego do aktu notarialnego wynika, że działka nr X nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestępnego teren ten znajdował się na obszarze rolnym z rozproszoną zabudową rolniczą z dopuszczeniem uzupełnienia zabudowy - oznaczenie w studium symbolem RR.

Wnioskodawczyni nigdy nie występowała do Urzędu Miejskiego w … w celu uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na wskazanym obszarze. Zarówno dziadkowie Wnioskodawczyni, następnie rodzice, jak i sama Wnioskodawczyni wyłącznie prowadzili działalność rolniczą na wskazanej działce.

Dla wskazanej nieruchomości nie była wydawana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Wnioskodawczyni nigdy też nie składała wniosku w tej sprawie.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą gruntu rolnego, który dalej po sprzedaży jest gruntem rolnym należy zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych, a jeśli tak to w jakiej wysokości?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód ze sprzedaży gruntu, który w związku z tą sprzedażą nie utracił charakteru rolnego, korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, innych rzeczy - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pól roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Jednakże z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Zgodnie zatem z powyższym, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

· zbywane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

· grunty nie mogą utracić na skutek sprzedaży rolnego charakteru.

Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy, w myśl art. 2 ust. 4 ww. ustawy, odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 136 poz. 969 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Uszczegóławiając jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, a przez to decydując o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2001 r., Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, do użytków rolnych zalicza się: grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami i rowy.

Dla oceny zaś, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decyduje cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Chodzi tu o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego. Utrata charakteru rolnego lub leśnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

W ocenie Wnioskodawczyni, został zachowany charakter rolny wskazanej nieruchomości, bowiem nabywcy zobowiązali się do prowadzenia gospodarstwa rolnego.

Zgodnie z art. 2b ust. 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego - nabywca nieruchomości rolnej jest obowiązany prowadzić gospodarstwo rolne, w skład którego weszła nabyta nieruchomość rolna, przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia przez niego tej nieruchomości, a w przypadku osoby fizycznej prowadzić to gospodarstwo osobiście.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

· w odniesieniu do sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku -jest nieprawidłowe;

· w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako źródła przychodów wymienia natomiast:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Na podstawie art. 10 ust. 7 ww. ustawy:

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku i dziale spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości, bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego:

Z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Na mocy zaś art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Analogicznie sytuacja kształtuje się przy dziale spadku, bowiem za datę nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa majątkowego w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Natomiast, dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie majątkowym nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem majątkowym. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w cytowanym wcześniej art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu wniosku wynika, że Pani babcia, która była właścicielką gospodarstwa rolnego zmarła 1 września 1985 r. Wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne nabyły dzieci: …, … oraz Pani mama. Pani mama zmarła 30 lipca 1987 r. Wchodzące w skład spadku po Pani mamie gospodarstwo rolne nabyły córki: … oraz Pani - zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w … Wydział … Cywilny z 18 września 2019 r. sygn. akt ….

Na podstawie umowy o dział spadku z 2 listopada 2020 r. nabyła Pani m.in. prawo własności działki nr X położonej w … gm. … o pow. 1,30 ha. Dział spadku został dokonany za zgodą spadkobierców, bez żadnych spłat i dopłat wyrównawczych. Powyższą nieruchomość oznaczoną jako działka ewidencyjna nr X położoną zbyła Pani na podstawie umowy przenoszącej własność nieruchomości w formie aktu notarialnego z 12 lipca 2024 r. Kwota zbycia to 55 000 zł. W akcie notarialnym nabycie nieruchomości nabywcy wskazali, że przedmiotowy grunt nabywają w celu powiększenia prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego oraz nabywca nieruchomości wskazał, że spełnia wszystkie warunki z art. 5 i 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego i jest rolnikiem indywidualnym w rozumieniu przepisów ustawy. Z zaświadczenia przedłożonego do aktu notarialnego wynika, że działka nr X nie jest objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zarówno Pani, jak i nabywcy nieruchomości rolnej nie podejmowali żadnych działań, skutkiem których przedmiotowa nieruchomość miałaby utracić przymiot gruntu rolnego. Przedmiotowa nieruchomość w skutek sprzedaży i po sprzedaży nie zmieniła swojego przeznaczenia, tj. kupujący nabyli ją w celu powiększenia własnego gospodarstwa rolnego. Sprzedaż gruntu nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Na działce nr X nigdy nie była prowadzona działalność gospodarcza. Ze względu na jej położenie - ok. 400 metrów od zabudowań mieszkalnych - możliwe jest wyłącznie jej rolnicze wykorzystywanie. Od momentu wejścia w posiadanie nieruchomości oznaczonej jako działka nr X była przez Panią wykorzystywana rolniczo. Działka od momentu nabycia, aż do chwili jej zbycia wchodziła w skład Pani gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym. Od całości gospodarstwa rolnego, w tym od wskazanej działki był opłacany podatek rolny. Nie podejmowała Pani żadnych czynności w celu uatrakcyjnienia nieruchomości rolnej.

W przedmiotowej sprawie kluczowe jest ustalenie, kiedy nastąpiło faktyczne nabycie przez Panią poszczególnych udziałów w nieruchomości stanowiącej działkę nr X, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyty w ww. przepisie termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt, czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Stosownie do art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można więc, np. w drodze zakupu, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, spadku), a w przypadku zaś ograniczonych praw rzeczowych również zawierając umowę o ustanowieniu tego prawa.

Przystępując do oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oznaczonej Nr X na podstawie umowy przenoszącej własność nieruchomości z 12 lipca 2024 r. oraz możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, co następuje:

Pani mama zmarła 30 lipca 1987 r. Zgodnie z prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z 18 września 2019 r. wchodzące w skład spadku po Pani mamie gospodarstwo rolne nabyły córki: … oraz Pani. Zatem udział nieruchomości stanowiącej działkę nr X nabyła Pani w drodze spadku. Pani mama nabyła działkę Nr X w drodze spadku po Pani babci, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z 13 października 2010 r. Nabycie przez Panią udziału części w nieruchomości w drodze spadku nastąpiło po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę (Pani mamę). Odpłatne zbycie tej części nieruchomości w 2024 r. nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 letniego okresu od jej nabycia.

Do nabycia przez Panią kolejnego udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr X doszło w wyniku działu spadku na podstawie umowy o dział spadku z 2 listopada 2020 r., w związku z którym została Pani w całości właścicielem działki nr X. Dział spadku został dokonany za zgodą spadkobierców, bez żadnych spłat i dopłat wyrównawczych. Skoro w wyniku spadku nabyła Pani jedynie udział w nieruchomości stanowiącej działkę Nr X, a w wyniku działu spadku nabyła Pani tę nieruchomość w całości, to uznać należy, że wartość majątku nabytego przez Panią w drodze działu spadku przekroczyła wartość majątku, jaki przysługiwał Pani pierwotnie w całej masie spadkowej. Skoro wskutek działu spadku otrzymała Pani majątek przewyższający wartość Pani udziału w masie spadkowej – wystąpiło po Pani stronie przysporzenie majątku ponad udział w spadku posiadany przed dokonaniem tej czynności.

Zatem, sprzedaż udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr X nabytego przez Panią w wyniku działu spadku – stanowi źródło przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem termin, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy w tym przypadku liczyć od końca 2020 r. Sprzedaż ww. udziału nastąpiła w 2024 r., a zatem przed upływem 5 letniego okresu od nabycia.

Podkreślam, że uregulowanie art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nabycia w drodze spadku, a nie w drodze działu spadku; są to bowiem dwie różne drogi nabycia.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawodawca przewidział również zwolnienia przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy:

Powyższy przepis zwalnia z opodatkowania przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jeśli grunty stanowiące to gospodarstwo rolne w związku z odpłatnym zbyciem nie utraciły charakteru rolnego.

W tym miejscu wymaga podkreślenia, że zgodnie z treścią art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1176 ze zm.):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym:

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co w konsekwencji decyduje o zakresie zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z 29 stycznia 2024 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219) oraz załącznika do tego rozporządzenia.

Zgodnie z treścią § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Stosownie do treści § 9 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Natomiast według § 9 ust. 2 ww. rozporządzenia:

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało uzależnione od wystąpienia następujących przesłanek:

· sprzedane grunty w momencie sprzedaży muszą stanowić lub wchodzić w skład gospodarstwa rolnego (tj. będącego własnością osoby fizycznej obszaru gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego),

· grunty nie mogą utracić w związku ze sprzedażą rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu, decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane przepisy należy wskazać, że w Pani sytuacji przesłanki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające skorzystać z przedmiotowego zwolnienia zostały spełnione:

· działka nr X od momentu nabycia, aż do chwili jej zbycia wchodziła w skład Pani gospodarstwa rolnego;

· przedmiotowa nieruchomość wskutek sprzedaży i po sprzedaży nie zmieniła swojego przeznaczenia, tj. kupujący nabyli ją w celu powiększenia własnego gospodarstwa rolnego.

Reasumując, stwierdzić należy, że z tytułu sprzedaży przez Panią działki nr X, w części nabytej w drodze spadku, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż tej części działki Nr X nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę (Pani mamę). W przypadku braku powstania przychodu, dana czynność jest neutralna podatkowo, tj. nie powoduje powstania przychodu z żadnego ze źródeł podlegających opodatkowaniu. Zatem, skoro nie powstanie po Pani stronie przychód z tytułu sprzedaży działki nr X, w części nabytej w drodze spadku, to w odniesieniu do udziału w powyższej nieruchomości, który został nabyty w spadku nie będzie miało zastosowanie zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pani stanowisko w powyższym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Natomiast dokonane 12 lipca 2024 r. odpłatne zbycie przez Panią działki nr X, w części przypadającej na udział nabyty przez Panią ponad pierwotny udział spadkowy (w wartości przekraczającej wartość majątku, jaki przysługiwał Pani pierwotnie w całej masie spadkowej), który Pani nabyła w 2020 r. w wyniku działu spadku, stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z ust. 5 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż tej części nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie (dział spadku). Jednakże, uzyskany z tej sprzedaży przychód w odniesieniu do części nieruchomości nabytej w drodze działu spadku korzysta ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że z tytułu sprzedaży przez Panią działki nr X, nie jest Pani zobowiązana do odprowadzenia podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy skutków podatkowych sprzedaży działki Nr X, gdyż z opisu sprawy wynika, że jedynie powyższa nieruchomość została przez Panią sprzedana. Inne kwestie nie podlegały ocenie.

Wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, nie przeprowadzam postępowania dowodowego, w związku z czym nie jestem obowiązany, ani uprawniony do oceny załączonych do wniosku ORD-IN dokumentów, jestem związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Panią i Pani stanowiskiem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.