Interpretacja 0113-KDIPT2-1.4011.763.2025.1.DJD

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla przychodu ze świadczenia usług weterynaryjnych objętych grupowaniem PKWiU 75.00.19.0.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest lekarzem weterynarii. Prowadzi własną działalność gospodarczą, która jednocześnie nie jest zakładem leczniczym dla zwierząt. Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych złożyła w ustawowym terminie, o którym mowa w art. 9 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Ponosi też odpowiedzialność w stosunku do zleceniodawcy za wykonywanie czynności w ramach świadczonych usług, natomiast w stosunku do podmiotów trzecich nie ponosi odpowiedzialności za rezultat i wykonywanie tych czynności. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawczyni świadczy usługi na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii. Zakres zadań oraz organizację inspekcji określa ustawa z 29 stycznia 2004 r. o Inspekcji Weterynaryjnej (Dz. U. z 2015 r. poz. 1482 ze zm.).

Powiatowy Lekarz Weterynarii z przyczyn finansowych i organizacyjnych nie jest w stanie wykonać ustawowych zadań Inspekcji, dlatego wyznacza lekarzy weterynarii na czas określony do wykonywania czynności, o których mowa w art. 16 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej (wyznaczeni lekarze weterynarii nie są pracownikami Inspekcji), jednocześnie w art. 16 ust. 3 ustawy o Inspekcji wskazano, że umowy są zawierane z lekarzami w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Zakres wykonywanych czynności na rzecz Inspekcji obejmuje nadzór nad ubojem zwierząt rzeźnych, pobieranie próbek do badań i przeprowadzanie kontroli urzędowych w ramach zwalczania chorób zakaźnych zwierząt. Wykonywanie ww. czynności odbywać się będzie, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie.

Powiatowy Lekarz Weterynarii zawiera z Wnioskodawczynią umowę na czas określony. Umowa określa: zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności. W umowie Zleceniodawcą jest Powiatowy Lekarz Weterynarii, Zleceniobiorcą – Wnioskodawczyni, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Umowa zostaje zawarta w następstwie decyzji administracyjnej.

Miejsce, sposób, terminy i szczegółowy zakres czynności określa Powiatowy Lekarz Weterynarii lub pracownik Powiatowego Inspektoratu Weterynarii upoważniony przez niego w formie pisemnego zlecenia, stanowiącego załącznik do umowy zlecenia. Zleceniodawca stwierdza w umowie, że czynności wykonywane są w imieniu i na rachunek Zleceniodawcy, a jednocześnie Zleceniobiorca ponosi pełną odpowiedzialność z tytułu prawidłowego i terminowego wykonania czynności stanowiących przedmiot umowy i odpowiada przed Zleceniodawcą za powierzone Mu przez Zleceniodawcę mienie. W umowie zapisano również, że Organy Inspekcji Weterynaryjnej sprawują nadzór nad prawidłowym wykonaniem czynności stanowiących przedmiot umowy na zasadach określonych w ustawie z 29 stycznia 2014 r. o Inspekcji Weterynaryjnej oraz innych przepisach z zakresu administracyjnego prawa weterynaryjnego.

Za wykonywane czynności stanowiące przedmiot umowy Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie w wysokości określonej przepisami rozporządzenia Ministra Rozwoju Wsi w sprawie warunków i wysokości wynagrodzenia za wykonywane czynności przez lekarzy weterynarii i inne osoby wyznaczone przez Powiatowego Lekarza Weterynarii. Wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie złożonego Zleceniodawcy przez Wnioskodawczynię zestawienia z wykonanych czynności. Wypłata dokonywana jest na rachunek Zleceniobiorcy po przedłożeniu stosowniej dokumentacji, w terminie 30 dni od złożenia Zleceniodawcy zestawienia z wykonanych czynności.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni jest okres od 1 stycznia 2025 r. Zdaniem Wnioskodawczyni, świadczone przez Nią usługi oznaczone są symbolem PKWiU 75.00.19.0. Wnioskodawczyni w terminie złożyła oświadczenie o wyborze formy opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Prowadzi ewidencję przychodów, na podstawie której jest w stanie określić przychód z każdego rodzaju działalności opodatkowany różnymi stawkami.

Do wykonywanej działalności nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Przychód z działalności nie przekroczył w roku poprzedzającym limitu określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Ustawa o Inspekcji Weterynaryjnej pozwala Powiatowemu Lekarzowi Weterynarii na zawieranie wyłącznie z osobami posiadającymi prawo wykonywania zawodu umów na wykonywanie czynności nadzoru nad ubojem. Nadzór nad ubojem jest specyficzną dziedziną, której wykonywanie zastrzeżone zostało do uprawnień wyłącznie lekarzy weterynarii. W ramach nadzoru nad ubojem Wnioskodawczyni wykonuje szereg czynności, które w umowie zostały opisane jako „nadzór nad ubojem” - jest to usługa świadczona przez Wnioskodawczynię. Oznacza to, że Wnioskodawczyni zobowiązana jest stosować się do właściwych instrukcji wydanych przez Głównego Lekarza Weterynarii dotyczących nadzoru nad ubojem, w tym do obowiązującej instrukcji z 3 kwietnia 2013 r., w której wskazano, że nadzór nad ubojem zwierząt rzeźnych obejmuje w szczególności takie czynności jak: wszystkie elementy badania przedubojowego i poubojowego, wydanie oceny mięsa i nadzór nad przestrzeganiem przepisów o ochronie zwierząt w rzeźni, tj.:

a)    w zakresie badania przedubojowego w szczególności:

• kontrole wymaganej dokumentacji przy przyjęciu zwierząt do rzeźni, ewentualna weryfikacja dokumentów towarzyszących zwierzętom (np. dokumenty łańcucha żywnościowego),
• sprawdzenie stanu zdrowia zwierząt w czasie wyładunku (zgodnie z instrukcją z dnia 18 sierpnia 2022 r. w sprawie postępowania przy przeprowadzaniu kontroli w rzeźniach pod względem dobrostanu zwierząt, identyfikacji i rejestracji zwierząt oraz raportowania o kontrolach przeprowadzonych w zakresie dobrostanu),
• ocenę stanu zdrowia zwierząt dostarczonych do rzeźni i wynikająca z tego ich selekcja;

b)    badania poubojowego, tj. badania tuszek i narządów wewnętrznych;

c)    nadzoru nad dobrostanem zwierząt zgodnie z instrukcją z 18 sierpnia 2022 r. w sprawie postępowania przy przeprowadzaniu kontroli w rzeźniach pod względem dobrostanu zwierząt, identyfikacji i rejestracji zwierząt oraz raportowania o kontrolach przeprowadzonych w zakresie dobrostanu, tj.:

·      kwalifikacje personelu,

·      pracownika odpowiedzialnego za dobrostan zwierząt,

·      standardowych procedur operacyjnych dotyczących postępowania ze zwierzętami na każdym etapie,

·      warunków i czasu transportu,

·      stanu ogólnego zwierząt,

·      wyładunku,

·      magazynowania,

·      unieruchamiania,

·      ogłuszania,

·      wykrwawiania.

Ponadto liczne wytyczne GLW określają zasady nadzoru dotyczące:

1)    projektowania i utrzymywania obiektów i wyposażenia (nadzór w zakresie zgodności z zatwierdzonym projektem technologicznym),

2)    higieny na etapie czynności operacyjnych, wykonywania tych czynności oraz po ich zakończeniu,

3)    higieny osobistej,

4)    szkoleń w zakresie higieny i procedur roboczych,

5)    zwalczania szkodników,

6)    jakości wody (kontrola wyników dotyczących ujęć z zakładu),

7)    kontroli temperatury,

8)    kontroli żywności wprowadzanej do zakładu i opuszczającej zakład oraz towarzyszącej jej dokumentacji,

9)    audyty procedur opartych na zasadach HACCP m.in. dokonywanie weryfikacji postępowania personelu rzeźni w krytycznych punktach kontroli,

10) znakowania żywności i dokumentacji towarzyszącej wysyłkom produktu gotowego,

11) pobierania próbek do badań.

W instrukcji tej wskazano także, że wynagrodzenia za kontrolę, nadzór, badanie lub inne czynności, obejmują odpowiednio nadzór nad przestrzeganiem prawodawstwa weterynaryjnego. W związku z tym, że zarówno Powiatowy Lekarz Weterynarii, jak i Wnioskodawczyni nie są w stanie określić czasu wymaganego i poświęcanego na wykonywanie poszczególnych, opisanych powyżej czynności, świadczona przez Wnioskodawczynię usługa jest usługą weterynaryjną, a nie badaniami i analizami.

Ponadto w zakresie wyznaczenia, Wnioskodawczyni przeprowadza również kontrole urzędowe w ramach zwalczania chorób zakaźnych zwierząt, w tym kontroli stanu zdrowia zwierząt, oceny spełniania warunków bioasekuracji, tj.: zabezpieczenia budynków, przechowywania pasz, występowania szkodników, postępowania z padłymi zwierzętami, przemieszczania się ludzi oraz kontroli prowadzonej dokumentacji w tym zakresie.

Wnioskodawczyni wskazuje, że w świetle powyższego klasyfikacja grupowania 75.00.19.0 - Pozostałe usługi weterynaryjne jest jedyną prawidłową klasyfikacją podejmowanych czynności nadzoru nad ubojem. Usługą główną w przypadku nadzoru nad ubojem nie są usługi w zakresie badań i analiz. Wskazać należy, że klasyfikacja ta obejmuje także, usługi laboratoryjne i techniczne, a także inne podobne usługi.

Pytanie

Jaką stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych należy opodatkować usługi weterynaryjne świadczone na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, polegające na sprawowaniu nadzoru nad ubojem?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi weterynaryjne świadczone na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o Inspekcji Weterynaryjnej, opodatkowane będą ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wg stawki 8,5%.

Czynności wykonywane w ramach nadzoru nad ubojem, obejmujące wszystkie czynności z tym związane stanowi zdecydowanie kompleksową usługę, która obejmuje zarówno badanie przedubojowe, jak i badanie mięsa po uboju, jednakże nie zamyka się zasadniczo wyłącznie w ramach tych dwóch czynności. Lekarz weterynarii skierowany do nadzoru nad ubojem wykonuje szereg czynności, które wymagają specjalistycznej wiedzy wymaganej od lekarza weterynarii, stąd też świadczy on w tym zakresie usługę weterynaryjną (PKD 75), a nie usługę w zakresie badań i analiz (PKD 71.20.A). Różnica pomiędzy samymi badaniami i analizami, a prowadzeniem wszystkich czynności związanych ze sprawowaniem nadzoru nad ubojem sprawia, że usługa ta staje się usługą weterynaryjną, ponieważ nie mogłaby ona istnieć bez wszystkich istotnych elementów, związanych także z bieżącym nadzorem nad ubojem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne
(t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 843):

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. b) oraz art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Przechodząc do kwestii sposobu opodatkowania świadczonych przez Panią usług, zauważyć trzeba, że zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.):

Dział 75 - Usługi weterynaryjne obejmuje:

• opiekę zdrowotną dla zwierząt gospodarskich i domowych,
• usługi świadczone przez asystentów weterynaryjnych i pozostałego pomocniczego personelu weterynaryjnego,
• usługi kliniczno-patologiczne oraz pozostałe usługi związane z rozpoznaniem i ustalaniem przyczyn chorób zwierząt,
• usługi pogotowia dla zwierząt.

Dział ten nie obejmuje:

• usług wspomagających chów i hodowlę zwierząt gospodarskich, sklasyfikowanych w 01.62.10.0,
• usług związanych z wydawaniem atestów dla artykułów konsumpcyjnych oraz usług w zakresie badań i analiz związanych z jakością żywności (włączając badanie zwierząt rzeźnych przed ubojem i mięsa po uboju), sklasyfikowanych w 71.20.11.0.

W pozycji 75.00.19.0 mieszczą się „Pozostałe usługi weterynaryjne”.

Grupowanie to obejmuje:

• usługi medyczne, włączając chirurgiczne i dentystyczne, świadczone w szpitalu lub poza nim dla zwierząt innych niż zwierzęta domowe lub gospodarskie, w tym: zwierzęta przebywające w zoo oraz zwierzęta hodowane dla futra lub innych wyrobów. Usługi te są ukierunkowane na leczenie, odzyskanie i/lub zachowanie zdrowia przez zwierzę,
• usługi klinik i innych placówek weterynaryjnych, usługi laboratoryjne i techniczne, usługi związane z żywieniem zwierząt (włączając diety specjalne) i podobne usługi.

Natomiast dział 71 Usługi architektoniczne i inżynierskie; Usługi w zakresie badań technicznych obejmuje:

• usługi w zakresie architektury, inżynierii oraz opracowywanie projektów, sprawowanie nadzoru budowlanego,
• usługi w zakresie usług mierniczych i kartograficznych,
• badania właściwości fizycznych, analizy chemiczne i pozostałe badania.

W klasie 71.20 mieszczą się Usługi w zakresie badań i analiz technicznych.

Klasa ta zawiera m.in. pozycję 71.20.11.0 „Usługi w zakresie badań i analiz składu i czystości substancji”.

Grupowanie to obejmuje:

• usługi w zakresie badań i analiz właściwości chemicznych i biologicznych substancji, takich jak: powietrze, woda,
• odpady (miejskie i przemysłowe), paliwa, metale, gleba, minerały, żywność i chemikalia,
• usługi w zakresie badań i analiz w pokrewnych dziedzinach nauki, takich jak: mikrobiologia, biochemia, bakteriologia, itp.,
• usługi w zakresie badań i analiz związanych, z jakością żywności, włączając badanie zwierząt rzeźnych przed ubojem i mięsa po uboju,
• usługi nadzoru związanego z produkcją żywności, włączając pasze dla zwierząt,
• usługi w zakresie wydawania atestów dla artykułów konsumpcyjnych.

Grupowanie to nie obejmuje:

• usług w zakresie badań zwierząt związanych z kontrolą ich stanu zdrowia, sklasyfikowanych w 75.00.1,
• usług świadczonych przez medyczne i dentystyczne laboratoria diagnostyczne, sklasyfikowanych w 86.90.15.0.

Zauważyć należy, że wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, jest Pani lekarzem weterynarii. Świadczy Pani usługi na rzecz Powiatowego Lekarza Weterynarii, które - zgodnie z Pani wskazaniem - klasyfikuje w grupowaniu PKWiU: 75.00.19.0 - „Pozostałe usługi weterynaryjne”. Zakres wykonywanych czynności na rzecz Inspekcji obejmuje nadzór nad ubojem zwierząt rzeźnych, pobieranie próbek do badań i przeprowadzanie kontroli urzędowych w ramach zwalczania chorób zakaźnych zwierząt. Wykonywanie ww. czynności odbywa się, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa w tym zakresie. Umowa określa: zakres, termin i miejsce wykonywania tych czynności, wysokość wynagrodzenia za ich wykonanie oraz termin płatności. W umowie Zleceniodawcą jest Powiatowy Lekarz Weterynarii, Zleceniobiorcą –Pani, jako osoba prowadząca działalność gospodarczą. Ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością oraz ponosi odpowiedzialność w stosunku do Zleceniodawcy za wykonywanie czynności w ramach świadczonych usług.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że jeśli faktycznie świadczy Pani usługi, które mieszczą się we wskazanym grupowaniu PKWiU 75.00.19.0, to przychody uzyskiwane z ich świadczenia podlegają opodatkowaniu 8,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych określoną w art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dopóki spełnione są ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie.

Zastrzec jednak należy, że zastosowanie stawki 8,5% dla przychodów ze świadczonych przez Panią usług jest prawidłowe, dopóki spełnione są ustawowe przesłanki opodatkowania w tej formie. Ponadto, gdyby wykonywała Pani usługi badań i analiz technicznych (PKWiU dział 71), to do przychodów uzyskiwanych z tego tytułu zastosowanie znalazłaby stawka ryczałtu 14%, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. b) ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie zagadnienie objęte pytaniem, tj. kwestię stawki podatku dla świadczonych usług.

Interpretacja została wydana przy założeniu, że poprawnie zakwalifikowała Pani świadczone usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości tej klasyfikacji. Przyporządkowanie do wskazanej klasyfikacji zostało podane jako element opisu stanu faktycznego.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W przypadku wskazania przez Panią nieprawidłowego symbolu PKWiU udzielona odpowiedź w drodze interpretacji indywidualnej nie będzie dawała Pani waloru ochronnego, o którym mowa w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.