Interpretacja 0113-KDIPT2-2.4011.1144.2025.3.ST

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe w zakresie daty nabycia przedmiotowych działek w części, w jakiej ich powierzchnia składa się z części działki będącej Pani własnością przed zamianą i niepodlegającej zamianie w związku ze scaleniem i ponownym podziałem nieruchomości oraz nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 15 grudnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani pismem złożonym 17 stycznia 2026 r. oraz pismem złożonym 17 lutego 2026 r. – w odpowiedzi na wezwania.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2007 r. nabyła Pani nieruchomość oznaczoną nr A w drodze darowizny. Była Pani jej jedynym właścicielem. Powierzchnia działki nr A wynosiła: 0,5900 ha.

Drugą stroną czynności byli właściciele sąsiednich działek nr B oraz nr C, uczestniczący wspólnie w procedurze.

Połączono i ponownie podzielono działki:

·      działka nr A - powierzchnia 0,5900 ha, Pani własność,

·      działka nr B - powierzchnia 0,5900 ha, własność sąsiada.

·      działka nr C - powierzchnia 0,4400 ha, własność sąsiada.

W wyniku czynności powstały działki:

·      nr D o powierzchni 0,2765 ha,

·      nr E o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr F o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr G o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr H o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr I o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr J o powierzchni 0,0802 ha,

·      nr K o powierzchni 0,1443 ha,

·      nr L o powierzchni 0,1519 ha,

·      nr Ł o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr M o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr N o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr O o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr P o powierzchni 0,0800 ha

·      nr R o powierzchni 0,0800 ha

·      nr S o powierzchni 0,0027 ha, która została wydzielona na poszerzenie drogi publicznej, i której własność, zgodnie z art. 98 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344; dalej: „UGN”), z dniem w którym powołana powyżej decyzja stała się ostateczna, tj. z dniem 18 kwietnia 2025 r., przeszła z mocy prawa na rzecz Gminy ….

Uczestnicy zostali zobowiązani do:

• wyrażenia zgody na połączenie i ponowny podział,
• ustanowienia granic zgodnie z projektem podziału,
• wzajemnego przeniesienia własności części działek w zakresie niezbędnym do ukształtowania nowego przebiegu granic.
• zawarcia umowy o połączenie i ponowny podział nieruchomości w trybie art. 98b UGN,
• dokonania wzajemnego przeniesienia własności części działek wynikającego z podziału.

Czynność miała charakter techniczno-administracyjny, nie majątkowy. Nie powstały obowiązki zapłaty jakichkolwiek spłat lub dopłat. W ramach czynności wymaganej przez art. 98b UGN, sporządzono akt notarialny obejmujący techniczne przeniesienia własności wynikające z podziału. Nie miało to charakteru klasycznej zamiany w rozumieniu Kodeksu cywilnego – nie doszło do żadnego wzbogacenia, spłat, dopłat ani majątkowej wymiany gruntów. Data aktu notarialnego: 8 maja 2025 r.

Na Pani rzecz przypadła działki:

·      nr E o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr F o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr K o powierzchni 0,1443 ha,

·      nr N o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr O o powierzchni 0,0800 ha,

łączna powierzchni 0,4643 ha,

·      oraz udział wynoszący 5/14 części w działce gruntu nr D (droga).

Pozostali uczestnicy nabyli działki:

·      nr I o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr J o powierzchni 0,0802 ha,

·      nr L o powierzchni 0,1519 ha,

·      nr P o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr R o powierzchni 0,0800 ha,

łączna powierzchnia 0,4722 ha,

·      oraz udział wynoszący 5/14 części (w opisanej w § 4 pkt 2 lit. a) aktu Rep. A nr …) w działce gruntu nr D (droga),

·      nr G o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr H o powierzchni 0,0801 ha,

·      nr Ł o powierzchni 0,0800 ha

·      nr M o powierzchni 0,0800 ha,

łączna powierzchni 0,3202 ha,

·      oraz udział wynoszący 4/14 części w działce gruntu nr D (droga).

Numer księgi wieczystej pozostał ten sam, zmieniły się jedynie numery ewidencyjne.

Planuje Pani możliwą sprzedaż powstałych działek w przyszłości.

W uzupełnieniu wniosku, wskazała Pani, że nieruchomość (działka nr A) położona jest w obrębie …, kod pocztowy …. Zgodnie z ewidencją gruntów działka nr A sklasyfikowana była jako Ł – łąki, klasa IV. Jednocześnie wskazuje Pani, że teren został objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz szeregową. Klasyfikacja działek po podziale nie uległa zmianie.

Nie wynajmowała, nie podnajmowała ani w żaden inny sposób nie czerpała Pani korzyści z udostępniania działki osobom trzecim. Teren ma charakter trudny, zalewowy, co uniemożliwiało jego praktyczne użytkowanie.

Połączenie i ponowny podział działek nr: A, B i C zostały dokonane w dniu 8 maja 2025 r. Scalenie i podział działek zostały przeprowadzone w trybie art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Czynność połączenia i ponownego podziału nieruchomości została dokonana wyłącznie w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, na wniosek właścicieli nieruchomości, w ramach procedury administracyjnej zatwierdzonej decyzją Wójta Gminy. Zgodnie z tym trybem akt notarialny ma charakter przedwstępnej umowy zamiany, warunkującej wszczęcie postępowania administracyjnego. Ostateczne przeniesienie własności nieruchomości następuje dopiero z mocy decyzji administracyjnej właściwego organu, a nie w drodze swobodnej umowy cywilnoprawnej. Czynność ta ma charakter techniczno-organizacyjny i służy wyłącznie racjonalnemu ukształtowaniu granic nieruchomości. W wyniku dokonanych czynności nie nastąpił przyrost Pani majątku, otrzymała Pani mniejszą powierzchnię gruntu niż przed podziałem, nie wystąpiły żadne spłaty ani dopłaty, a także nie doszło do ekonomicznej wymiany nieruchomości.

Wartość nieruchomości nie była ustalana na potrzeby podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż – zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – czynności dokonywane w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Podana w dokumentach wartość gruntu miała charakter wyłącznie poglądowy i została wskazana jedynie dla celów formalnych procedury administracyjnej oraz aktu notarialnego, bez sporządzania operatu rzeczoznawcy majątkowego.

W skład nowo wydzielonych działek weszła wyłącznie powierzchnia gruntu pochodząca z działki nr A, przy czym jej powierzchnia uległa zmniejszeniu. Działka nr A miała pierwotnie powierzchnię 0,5900 ha, natomiast po podziale otrzymała Pani działki o łącznej powierzchni 0,4643 ha oraz udział wynoszący 5/14 w działce nr D (droga wydzielona w celu zapewnienia dojazdu do działek). Część gruntu została również wydzielona na poszerzenie drogi gminnej, co było wymagane w ramach tej procedury. Nie otrzymała Pani większej powierzchni ani żadnych spłat lub dopłat. Nie nabyła Pani działek o wartości rynkowej przekraczającej wartość działki nr A posiadanej przed podziałem. Teren nie został uzbrojony ani w żaden sposób uatrakcyjniony – zmianie uległ wyłącznie kształt działek oraz ich numery ewidencyjne.

Akt notarialny z dnia 8 maja 2025 r. został zatytułowany „umowa zamiany”, co wynika wyłącznie z obligatoryjnego trybu art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. Jego postanowienia obejmowały w szczególności:

• wyrażenie zgody właścicieli na połączenie i ponowny podział,
• ustanowienie granic zgodnie z projektem podziału,
• wzajemne przeniesienie własności części działek w zakresie niezbędnym do ukształtowania nowych granic.

Od momentu dokonania podziału grunt nie był użytkowany. Z uwagi na jego zalewowy charakter korzystanie z niego było utrudnione. Ponosiła Pani wyłącznie ciężar podatku od nieruchomości.

Planowana sprzedaż działek ma nastąpić w 2026 r. Planuje Pani sprzedaż wszystkich działek jednemu nabywcy, jednym aktem notarialnym. Sprzedaż będzie miała charakter jednorazowy. Nabywcą będzie deweloper zainteresowany zakupem terenu pod inwestycję. Nie występowała ani nie zamierza Pani występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W dacie sprzedaży działki będą niezabudowane. Nie podejmowała Pani żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości działek ani ich uatrakcyjnienie. Nie będzie Pani korzystać z usług pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. Planowana sprzedaż nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sprawie zastosowano tryb połączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. Procedura miała charakter administracyjny (decyzję wydał Wójt Gminy) i przebiegała dwuetapowo:

1.  Najpierw działki nr: A, B i C zostały objęte decyzją o połączeniu w jeden obszar ewidencyjny.

2.  Następnie z obszaru objętego połączeniem wydzielono nowe działki, które przydzielono dotychczasowym właścicielom o powierzchni odpowiadającej ich stanowi sprzed scalenia (z uwzględnieniem wydzieleń pod drogi).

Nowo wydzielone działki przyznane Pani w wyniku tej procedury odpowiadają powierzchni przysługującej Pani przed połączeniem (pomniejszonej o część przeznaczoną pod drogi). Nie nastąpiło zwiększenie Pani stanu majątkowego. Nie wystąpiły żadne spłaty ani dopłaty.

Ponadto wskazuje Pani, że:

1)  działka nr E została wydzielona z obszaru powstałego po połączeniu działek nr: B, A i C w trybie art. 98b UGN i przydzielona Pani w ramach przysługującej Pani powierzchni sprzed scalenia,

2)  działka nr F – analogicznie,

3)  działka nr K – analogicznie,

4)  działka nr N – analogicznie,

5)  działka nr O – analogicznie,

6)  udział 5/14 w działce nr D (droga wewnętrzna) został przydzielony proporcjonalnie do przysługującej Pani powierzchni w ramach połączenia i ponownego podziału.

Podkreśla Pani, że czynności te nie miały charakteru klasycznej zamiany nieruchomości w rozumieniu Kodeksu cywilnego, lecz wynikały z obligatoryjnej konstrukcji art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. W wyniku przeprowadzonej procedury nie doszło do przysporzenia majątkowego ani nabycia większej powierzchni niż przysługiwała Pani przed połączeniem.

Podsumowując, wskazuje Pani, że działka pierwotna nr A miała 0,5900 ha (poprzednio błąd pisarski), nowo wydzielone działki mają łącznie 0,4643 ha + udział w drodze proporcjonalny do przysługującej Pani powierzchni.

Pytanie

Czy czynność połączenia i ponownego podziału nieruchomości dokonana w 2025 r. w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, która miała charakter techniczny i nie spowodowała przyrostu Pani majątku, stanowi nowe nabycie nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT? A w konsekwencji – czy za datę nabycia działki powstałej w wyniku podziału należy uznać rok 2007?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, połączenie i ponowny podział nieruchomości w trybie art. 98b UGN, nie stanowi nowego nabycia dla celów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, ponieważ:

·      czynność ma charakter administracyjno-techniczny, służący racjonalizacji granic,

·      nie zwiększa Pani majątku – nie otrzymała Pani większej powierzchni ani wyższej wartości,

·      nie otrzymała Pani żadnych dopłat ani spłat,

·      księga wieczysta pozostała ta sama, zmieniły się tylko numery ewidencyjne,

·      czynność nie podlegała PCC, co potwierdza niemajątkowy charakter,

·      w licznych interpretacjach znalazła Pani potwierdzenie, że art. 98b UGN nie kreuje nowego nabycia.

Dlatego za datę nabycia należy przyjąć rok 2007.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następują w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna i sposób ich nabycia.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Z zaprezentowanego opisu stanu faktycznego wynika, że w 2007 r. nabyła Pani nieruchomość (działkę) oznaczoną nr A w drodze darowizny. Była Pani jej jedynym właścicielem. Powierzchnia działki nr A wynosiła: 0,5900 ha. Nieruchomość (działka nr A) położona jest w obrębie …. Zgodnie z ewidencją gruntów działka nr A sklasyfikowana była jako Ł – łąki, klasa IV. Jednocześnie wskazuje Pani, że teren został objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz szeregową.

Nie wynajmowała, nie podnajmowała ani w żaden inny sposób nie czerpała Pani korzyści z udostępniania działki osobom trzecim.

Połączenie i ponowny podział działek nr: A, B i C zostały dokonane w dniu 8 maja 2025 r. (akt notarialny). Drugą stroną czynności byli właściciele sąsiednich działek nr B oraz nr C, uczestniczący wspólnie w procedurze. Scalenie i podział działek zostały przeprowadzone w trybie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. Czynność połączenia i ponownego podziału nieruchomości została dokonana na wniosek właścicieli nieruchomości, w ramach procedury administracyjnej zatwierdzonej decyzją Wójta Gminy.

Połączono i ponownie podzielono działki:

·      działka nr A – Pani własność,

·      działka nr B – własność sąsiada,

·      działka nr C – własność sąsiada.

W wyniku czynności powstały działki nr: D, E, F, G, H, I, J, K, L, Ł, M, N, O, P, R, S.

Na Pani rzecz przypadła działki:

·      nr E o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr F o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr K o powierzchni 0,1443 ha,

·      nr N o powierzchni 0,0800 ha,

·      nr O o powierzchni 0,0800 ha,

łączna powierzchni 0,4643 ha,

·      oraz udział wynoszący 5/14 części w działce gruntu nr D (droga).

W sprawie zastosowano tryb połączenia i ponownego podziału nieruchomości na podstawie art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami. Procedura miała charakter administracyjny (decyzję wydał Wójt Gminy) i przebiegała dwuetapowo:

1.  Najpierw działki nr: B, A i C zostały objęte decyzją o połączeniu w jeden obszar ewidencyjny.

2.  Następnie z obszaru objętego połączeniem wydzielono nowe działki, które przydzielono dotychczasowym właścicielom o powierzchni odpowiadającej ich stanowi sprzed scalenia (z uwzględnieniem wydzieleń pod drogi).

Nowo wydzielone działki przyznane Pani w wyniku tej procedury odpowiadają powierzchni przysługującej Pani przed połączeniem (pomniejszonej o część przeznaczoną pod drogi). Nie nastąpiło zwiększenie Pani stanu majątkowego. Nie wystąpiły żadne spłaty ani dopłaty.

Wskazuje Pani, że:

1)  działka nr E została wydzielona z obszaru powstałego po połączeniu działek nr: B, A i C w trybie art. 98b UGN i przydzielona Pani w ramach przysługującej Pani powierzchni sprzed scalenia,

2)  działka nr F – analogicznie,

3)  działka nr K – analogicznie,

4)  działka nr N – analogicznie,

5)  działka nr O – analogicznie,

6)  udział 5/14 w działce nr D (droga wewnętrzna) został przydzielony proporcjonalnie do przysługującej Pani powierzchni w ramach połączenia i ponownego podziału.

W wyniku dokonanych czynności nie nastąpił przyrost Pani majątku, otrzymała Pani mniejszą powierzchnię gruntu niż przed podziałem, nie wystąpiły żadne spłaty ani dopłaty.

Działka nr A miała pierwotnie powierzchnię 0,5900 ha, natomiast po podziale otrzymała Pani działki o łącznej powierzchni 0,4643 ha oraz udział wynoszący 5/14 w działce nr D (droga wydzielona w celu zapewnienia dojazdu do działek). Część gruntu została również wydzielona na poszerzenie drogi gminnej, co było wymagane w ramach tej procedury. Nie otrzymała Pani większej powierzchni ani żadnych spłat lub dopłat. Nie nabyła Pani działek o wartości rynkowej przekraczającej wartość działki nr A posiadanej przed podziałem.

Od momentu dokonania podziału grunt nie był użytkowany. Z uwagi na jego zalewowy charakter korzystanie z niego było utrudnione. Ponosiła Pani wyłącznie ciężar podatku od nieruchomości. Planowana sprzedaż działek ma nastąpić w 2026 r. Planuje Pani sprzedaż wszystkich działek jednemu nabywcy, jednym aktem notarialnym. Sprzedaż będzie miała charakter jednorazowy. Nabywcą będzie deweloper zainteresowany zakupem terenu pod inwestycję. Nie występowała ani nie zamierza Pani występować o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W dacie sprzedaży działki będą niezabudowane. Nie podejmowała Pani żadnych działań mających na celu zwiększenie wartości działek ani ich uatrakcyjnienie. Nie będzie Pani korzystać z usług pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości. Planowana sprzedaż nie nastąpi w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuję, że zgodnie z art. 98b ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):

Przepis art. 98b ustawy o gospodarce nieruchomościami, daje zatem właścicielom albo użytkownikom wieczystym nieruchomości ukształtowanych w sposób uniemożliwiający ich racjonalne zagospodarowanie możliwość łączenia sąsiadujących ze sobą nieruchomości, ich ponownego podziału na nowe działki gruntu, jeżeli przysługują im jednorodne prawa do tych nieruchomości. Podkreślić należy, że w tym celu muszą oni złożyć zgodny wniosek o ich połączenie i ponowny podział na działki gruntu, a także dołączyć do niego złożone w formie aktu notarialnego, zobowiązanie do dokonania zamiany. Warunkiem podziału jaki należy spełnić jest bowiem zobowiązanie się właścicieli (użytkowników wieczystych) do wzajemnego przeniesienia w drodze zamiany praw do części nieruchomości, które weszły w skład nowych działek gruntu. Zatem, podziału nieruchomości dokonuje się pod warunkiem, że właściciele albo użytkownicy wieczyści dokonają w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części ich nieruchomości, które weszły w skład nowo wydzielonych działek gruntu.

Co do zasady przez postępowanie scaleniowe i podział nieruchomości należy rozumieć proces mający na celu uzyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości przez ich właścicieli. W sytuacji gdy właściciel kilku działek dokonuje ich scalenia, a następnie nowego podziału geodezyjnego nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o działki, których ta osoba jest już właścicielem. Wtedy można mówić o podziale, który nie wpłynął na formę prawną władania przez właściciela tymi nieruchomościami (działkami).

Jednakże, w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia z taką sytuacją, gdyż scaleniu i podziałowi uległy działki różnych właścicieli: należąca do Pani działka nr A oraz należące do osób trzecich – działka nr B i nr C. W efekcie scalenia i podziału nieruchomości pomiędzy właścicielami, doszło między nimi do zamiany części działek, w wyniku której, nabyła Pani prawo do części nowych działek, których przed dokonaniem ww. czynności nie była Pani właścicielem, bowiem ich właścicielem były osoby trzecie. Własność części działek została pozamieniana między dotychczasowymi ich właścicielami.

Zatem, efektem scalenia i podziału działek była zamiana części nieruchomości między właścicielami. W rezultacie, nastąpiło nabycie na własność innych nieruchomości (innych części nieruchomości), bowiem jednym ze sposobów nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o którym mówi ustawodawca w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. W związku z tym, zamiana jest formą odpłatnego zbycia, a zatem i nabycia nieruchomości lub udziału w niej.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego:

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:

Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega na tym, że w umowie zamiany może nie występować świadczenie pieniężne. Różnica pomiędzy tymi umowami sprowadza się jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku zamiany – inna rzecz.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje jednoznacznie, że zamiana jest umową wywołującą skutek podatkowy. Przepis ten stanowi, że zamiana u obu stron umowy powoduje powstanie przychodu podatkowego, jeżeli ma miejsce przed upływem określonego tym przepisem czasu. Dla obu stron umowy, zawarcie umowy zamiany z jednej strony oznacza odpłatne zbycie nieruchomości (udziału w niej), z drugiej zaś, oznacza nabycie nieruchomości (udziału w niej), którą zamieniający otrzymuje w zamian za to, co sam utracił na rzecz drugiej strony umowy. W przepisach nie istnieje żaden wyjątek, który wyłączałby opisany skutek, np. z uwagi na zachowanie takiej samej powierzchni lub wartości nieruchomości sprzed zamiany, i po niej. Przekazanie udziału w pierwotnej nieruchomości w drodze zamiany - oznacza odpłatne zbycie tej części, natomiast uzyskanie w zamian części nieruchomości, która uprzednio należała do kogoś innego – oznacza odpłatne nabycie tej części.

Stwierdzić należy, że rezultatem umowy zamiany nieruchomości jest nabycie na własność innej nieruchomości. Natomiast w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano zamiany.

Zatem, skoro przypadające na Panią nowo wydzielone działki (nr: E, F, K, N, O oraz udział wynoszący 5/14 części w działce gruntu nr D (droga)), składają się z powierzchni działek wcześniej należących do Pani, a także z powierzchni działek wcześniej należących do osób trzecich (sąsiadów) – jak Pani wskazała we wniosku – zostały one wydzielone z obszaru powstałego po połączeniu działek nr: B, A i C – do nabycia udziałów w przedmiotowych działkach, które wcześniej nie należały do Pani, doszło 8 maja 2025 r. na podstawie umowy zamiany.

Zatem, planowana sprzedaż przez Panią nieruchomości (działki o nr: E, F, K, N, O oraz udziału wynoszącego 5/14 części w działce gruntu nr D (droga)), jeśli zostanie dokonana przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części przypadającej na udziały nabyte w drodze zamiany (tj. w 2025 r.), będzie stanowiła źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wobec powyższego wyjaśnienia należy stwierdzić, że podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę między przychodem ustalonym zgodnie z ww. art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, z tytułu planowanej sprzedaży udziałów w działkach, jeśli zostanie dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie w części przypadającej na nabycie w drodze zamiany (tj. 2025 r.), może Pani zaliczyć odpowiednio wartość udziałów w działkach zbytych na rzecz osób trzecich (sąsiadów) na podstawie umowy zamiany. Aby bowiem nabyć określone udziały w działkach należących do pozostałych osób, oddała Pani w zamian udziały w swojej działce. Podkreślenia jednak wymaga, że była to jedynie część udziałów, a nie ich całość. Jednocześnie zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu podlega wartość udziałów w działkach zbytych w drodze zamiany, a nie ich powierzchnia.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy, wskazuję, że skoro przypadające na Panią nowo wydzielone działki składają się z powierzchni działki wcześniej należącej do Pani, a także z powierzchni działek należących do sąsiadów to stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Panią przedmiotowych działek należy przyjąć 2007 r. - w odniesieniu do udziałów w działkach przypadających na udziały nabyte przez Panią w drodze darowizny oraz 2025 r. - w odniesieniu do udziałów w ww. działkach przypadających na udziały nabyte przez Panią na podstawie umowy zamiany.

Zatem, przychód z planowanej przez Panią w 2026 r., nienastępującej w wykonaniu działalności gospodarczej, sprzedaży udziałów w przedmiotowych działkach (nr: E, F, K, N, O oraz udziału wynoszącego 5/14 części w działce gruntu nr D (droga)), w częściach nabytych w drodze darowizny w 2007 r., nie będzie podlegała w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, przychód z planowanej w 2026 r., nienastępującej w wykonaniu działalności gospodarczej, sprzedaży udziałów w przedmiotowych działkach (nr: E, F, K, N, O oraz udziału wynoszącego 5/14 części w działce gruntu nr D (droga)), w części nabytych w 2025 r. w wyniku zamiany (których wcześniej nie była Pani właścicielem), dokonanej przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy i będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy. Przy czym od ceny sprzedaży tych udziałów w działkach, o ile odpowiadać będzie wartości rynkowej, będą podlegały proporcjonalnemu odliczeniu ustalone koszty odpłatnego zbycia oraz koszty nabycia udziałów w sprzedawanych działkach.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.

Ponadto należy wskazać, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·      Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.