Interpretacja 0113-KDIPT2-2.4011.376.2026.4.AKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

1 kwietnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości oraz podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo pismami złożonymi 1 czerwca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowane, które wystąpiły z wnioskiem

1.  Zainteresowana będąca stroną postępowania: A.A.

2.    Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: B.B.

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowana będąca stroną postępowania – A.A. (dalej także: Wnioskodawczyni) jest osobą fizyczną zamieszkałą w Polsce, nieprowadzącą jednoosobowej działalności gospodarczej i niezarejestrowaną jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawczyni wraz ze swoją matką – B.B., która również nie prowadzi jednoosobowej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny (dalej łącznie: Wnioskodawczynie), są współwłaścicielkami następujących nieruchomości:

·         niezabudowanych działek ewidencyjnych nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 (KW nr …) położonych w X, gmina X, powiat X. Działka nr 2 stanowi w całości użytek oznaczony symbolem „dr”, tj. drogi. Działki nr 3, 4, 8, 9, 6, 7, 1 stanowią w całości użytek oznaczony symbolem „Bp”, tj. zurbanizowane tereny niezabudowane (dalej: Nieruchomość 1).

Część udziałów w działkach nr 6, 7 i 1 nabyła Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 768/4320 części, w drodze spadku po zmarłym w dniu 4 listopada 2018 r. ojcu (zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 lutego 2019 r.), a w udziale wynoszącym 156/4320 nabyła w drodze umowy zamiany (akt notarialny z 13 listopada 2023 r.).

Dalszą część udziałów nabyła B.B. w udziale wynoszącym 384/4320 części, który kupiła od Gminy Miasto X w dniu 22 grudnia 1997 r., następnie zakupiła udział wynoszący 384/4320 w dniu 6 września 2004 r., a udział wynoszący 156/4320 nabyła w dniu 13 listopada 2023 r. w drodze zamiany (akt notarialny z 13.11.2023 r.).

Ponadto udziały w działkach nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4 Wnioskodawczynie nabyły każda w udziałach wynoszących po 924/4320 części od Miasta X (akt notarialny z 23 listopada 2023 r.).

Współwłaścicielką nieruchomości będących przedmiotem wniosku w zakresie pozostałych udziałów w działkach wchodzących w skład Nieruchomości 1 jest C.C., która nabyła je w następujący sposób:

·         działki nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4: nabycie w udziale wynoszącym 33/180 na podstawie umowy sprzedaży od Gminy Miasto X (akt notarialny z dnia  23 listopada 2023 r.), a w udziale 70/180 nabycie w drodze przewłaszczenia na zabezpieczenie (akt notarialny z dnia 23 listopada 2023 r.)

·         działki nr 6, 7 i 1: nabycie w udziale wynoszącym 33/180 w drodze podziału majątku wspólnego z mężem D.D., w udziale 70/180 nabycie w drodze przewłaszczenia na zabezpieczenie (akt notarialny z dnia 23 listopada 2023 r.).

Nieruchomość 1 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość 1 posiada prawidłowy dostęp do drogi publicznej. Nieruchomość 1 nie jest położona w granicach parku narodowego, specjalnej strefy ekonomicznej ani w obszarze rewitalizacji oraz nie jest położona w Specjalnej Strefie Rewitalizacji. Nieruchomość 1 nie jest nieruchomością rolną ani nie stanowi gospodarstwa rolnego zarówno w rozumieniu Kodeksu cywilnego, jak i w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego i ustawy z dnia  15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Nieruchomość 1 ponadto nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją, o której mowa w art. 19 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, ani nie stanowi lasu. Dla Nieruchomości 1 została natomiast wydana decyzja o warunkach zabudowy z dnia 7 maja 2025 r. nr … przez Prezydenta Miasta X.

Nieruchomość 1 nie jest obciążona żadnymi niespłaconymi długami, w tym również należnościami o charakterze podatkowym, nie stanowi przedmiotu zabezpieczenia, a także nie zaistniały żadne okoliczności uzasadniające ustanowienie na Nieruchomości 1 hipoteki ustawowej lub przymusowej oraz ustanowienie takich hipotek nie zagraża w przyszłości.

Nieruchomość 1 nie była przedmiotem żadnych czynności prawnych rozporządzających ani jakichkolwiek czynności prawnych zobowiązujących do rozporządzenia nią na rzecz osób trzecich.

Nieruchomość 1 na dzień złożenia niniejszego wniosku jest przedmiotem umowy użyczenia zawartej przez Wnioskodawczynie w dniu 19 września 2025 r. Niniejsza umowa użyczenia została zawarta przez Wnioskodawczynie z … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w Y (NIP …) (dalej: Kupujący 1). Powyższa umowa użyczenia została zawarta w związku z tym, że zgodnie z umową przedwstępną sprzedaży Nieruchomości 1, Kupujący 1 ma uzyskać pozwolenia oraz zgody, zezwolenia, decyzje, uzgodnienia niezbędne do pozyskania pozwolenia na budowę, czemu miało służyć zawarcie ww. umowy użyczenia.

Nieruchomość 1 nie jest zabudowana podziemnymi instalacjami ani urządzeniami, jak również nie zawiera ukrytych urządzeń ani substancji niezgodnych z jej przeznaczeniem.

Nieruchomość 1 nie była nigdy wykorzystywana do działalności gospodarczej, tylko stanowi majątek prywatny Wnioskodawczyń. Wnioskodawczynie nie odliczyły również podatku naliczonego VAT przy nabyciu Nieruchomości 1. Ponadto Wnioskodawczynie nie podejmowały jakichkolwiek działań reklamowych ani marketingowych w związku z planowanym zbyciem Nieruchomości 1.

W dniu 4 listopada 2025 r. Wnioskodawczynie wraz z C.C. rozwiązały umowę przedwstępną sprzedaży z 8 listopada 2024 r. nieruchomości w formie aktu notarialnego  Rep. A nr … przed notariuszem w X E.E. z Kupującym 1 i zawarły nową przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego Rep. A nr … przed notariuszem w X E.E. z Kupującym 1 oraz … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Kupujący 2) z siedzibą w Y (NIP …), zwanymi dalej: „Kupującymi”.

Wnioskodawczynie wraz z C.C. oraz Kupujący będą dalej nazywani łącznie „Stronami”. Kupujący 1 oraz Kupujący 2 są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Zarówno Kupujący 1, jak i Kupujący 2 prowadzą działalność sklasyfikowaną w Polskiej Klasyfikacji Działalności 2007 pod kodem 68.20.Z wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Strony umowy postanowiły w nowej umowie przedwstępnej zawrzeć następujące ustalenia względem Nieruchomości 1 będącej przedmiotem umowy:

a)    Wnioskodawczynie oraz C.C. i Kupujący 1 zgodnie oświadczają, że zobowiązują się zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawczynie oraz C.C. sprzedadzą na rzecz Kupującego 1, wolną od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich, za wyjątkiem służebności przesyłu, Nieruchomość 1, a Kupujący 1 po spełnieniu się warunków wskazanych w Umowie wskazaną wyżej, wolną od wszelkich obciążeń, praw i roszczeń osób trzecich Nieruchomość 1 kupi.

Strony umowy ustaliły warunki, których spełnienie jest niezbędne do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży i obejmują m.in.:

a)      uzyskania przez Kupującego 1, w całości na swój koszt, w terminie 22 miesięcy od dnia podpisania Pierwotnej Umowy, tj. do dnia 8 września 2026 r. , ostatecznej i prawomocnej, wydanej przez właściwy organ administracji publicznej, decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę umożliwiającej realizację zamierzonej przez Kupującego 1 inwestycji budowlanej wraz z pełną infrastrukturą towarzyszącą, w tym infrastrukturą mediów i infrastrukturą drogową oraz wjazdem publicznym (w pełnej relacji skrętów tj. prawo i lewoskręty) na nieruchomości składającej się z działek nr 10, 11, 12, 13 i Nieruchomość 1 i z uwzględnieniem przyjętych przez Kupującego 1 założeń dotyczących tej inwestycji oraz uzyskania przez Kupującego 2, w całości na swój koszt, w terminie 22 miesięcy od dnia podpisania Pierwotnej Umowy, tj. do dnia 8 września 2026 r., ostatecznej i prawomocnej, wydanej przez właściwy organ administracji publicznej, decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę umożliwiającej realizację zamierzonej przez Kupującego 2 inwestycji budowlanej wraz z pełną infrastrukturą towarzyszącą, w tym infrastrukturą mediów i infrastrukturą drogową oraz wjazdem publicznym (w pełnej relacji skrętów tj. prawo i lewoskręty) na nieruchomościach składających się z działek nr 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26 i z uwzględnieniem przyjętych przez Kupującego 2 założeń dotyczących tej inwestycji;

b)      że na dzień zawarcia umów przyrzeczonych, w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości lub jej części nie będą po stronie sprzedających istniały żadne umowy najmu, dzierżawy lub jakiekolwiek inne umowy uprawniające osoby trzecie do korzystania z przedmiotowej nieruchomości lub ograniczające w jakikolwiek sposób prawo własności Wnioskodawczyń oraz C.C. oraz nie będą istniały żadne zobowiązania Wnioskodawczyń oraz C.C. do zawarcia takich umów i poza rozwiązaniem wszelkich ewentualnych umów najmu i dzierżawy istniejących w chwili zawarcia umowy, stan prawny i faktyczny w odniesieniu do Wnioskodawczyń oraz C.C. i nieruchomości nie ulegnie zmianie, w tym żadne z oświadczeń i zapewnień Wnioskodawczyń oraz C.C. nie okażą się nieprawdziwe lub wprowadzające w błąd, a w szczególności przedmiotowe nieruchomości będą w stanie wolnym od jakichkolwiek praw i roszczeń osób trzecich oraz jakichkolwiek obciążeń, w tym działy III i IV ksiąg wieczystych prowadzonych dla przedmiotowych nieruchomości wolne będą od wpisów oraz jakichkolwiek wzmianek o wnioskach osób trzecich o ujawnienie praw lub roszczeń w tych księgach wieczystych, za wyjątkiem służebności opisanej w umowie oraz roszczenia Kupującego 1 o zawarcie umowy przyrzeczonej 1 i umowy przyrzeczonej 2 oraz roszczenia Kupującego 2 o zawarcie umowy przyrzeczonej 3;

c)      możliwość jednoczesnego nabycia przez Kupującego 1 nieruchomości składającej się z działek nr 10, 11, 12, 13 i Nieruchomość 1 oraz przez Kupującego 2 nieruchomości składających się z działek nr 14, 15, 16, 17, 18, 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26.

Wnioskodawczynie oraz C.C. oświadczyły, iż udzielają Kupującym, każdemu z nich oddzielnie, pełnomocnictwa (z prawem udzielania dalszych pełnomocnictw) i umocowują Kupujących, każdego z nich oddzielnie, do:

a)    występowania z wnioskiem o wydanie i odbiór wszelkich dokumentów i zaświadczeń dotyczących nieruchomości, w tym między innymi: w zakresie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, wypisów i wyrysów z rejestrów i ewidencji gruntów i budynków, zaświadczenia dotyczącego uproszczonego planu urządzania lasu, obszaru zdegradowanego lub obszaru rewitalizacji, a także do wglądu do akt księgi wieczystej oraz pobierania wszelkich odpisów i wypisów, jak również dokonania wszelkich czynności związanych wygaszeniem decyzji wydanych dla Nieruchomości;

b)    składania stosownych wniosków zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego, w tym uchylenia lub wygaszenia, wszelkich decyzji dotyczących nieruchomości, których wyeliminowanie z obrotu prawnego jest konieczne dla uzyskania przez Kupującego decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, co nie będzie dotyczyć decyzji o warunkach zabudowy;

c)    zawierania umów przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy na rzecz dowolnych podmiotów wskazanych przez Kupującego 1 i Kupującego 2, zgodnie z treścią umowy;

d)    dokonywania wszelkich czynności prawnych oraz składania wszelkich oświadczeń woli i wiedzy jakie okażą się niezbędne w wykonaniu tego pełnomocnictwa;

-        przy czym pełnomocnictwo uprawnia pełnomocnika (lub dalszego pełnomocnika) do reprezentowania mocodawcy przed wszelkimi podmiotami, władzami w tym sądami  – wyłącznie wydziałami ksiąg wieczystych, urzędami, organami administracji rządowej i samorządowej, organami skarbowymi oraz Zakładem Ubezpieczeń Społecznych.

Po uzyskaniu wszelkich niezbędnych decyzji administracyjnych i sfinalizowaniu umowy sprzedaży, Kupujący 1 będzie wykorzystywał Nieruchomość 1 dla celów związanych z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT.

Wnioskodawczynie wskazują również, że z tytułu nabycia Nieruchomości 1 poniosły koszty związane z ustanowieniem służebności gruntowej polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych. W przypadku natomiast Nieruchomości 1, w akcie z dnia 23 listopada 2023 r. ustanowienie tych służebności było niezbędne w celu zapewnienia dostępu do drogi publicznej dla działek będących przedmiotem niniejszego wniosku.

W odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu, wskazały Panie odpowiednio:

1)    „Proszę jednoznacznie wskazać numery ewidencyjne działek (udziałów) wchodzących w skład „Nieruchomości 1”, o której mowa we wniosku, będących przedmiotem sprzedaży.

Odp.: Jak zostało wskazane we wniosku o interpretację w skład Nieruchomości 1 wchodzą działki o następujących numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9.

2)    Kiedy dokładnie i na podstawie jakiej czynności prawnej ojciec Zainteresowanej będącej stroną postępowania nabył udziały w nieruchomości (działkach), o których mowa we wniosku?

Odp.: Ojciec Wnioskodawczyni nabył udziały w nieruchomości na podstawie umów sprzedaży z dnia 23 kwietnia 1996 r. i z dnia 22 grudnia 1997 r.

3)    Czy nabycie udziałów w działkach w drodze zamiany oraz w drodze zakupu od Gminy Miasta X przez Panią oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania, będących przedmiotem sprzedaży, nastąpiło w ramach transakcji:

a)    opodatkowanych,

b)    zwolnionych

c)    czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT

oraz czy transakcje te zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?

Odp.: Nabycie udziałów w działkach przez Wnioskodawczynię oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania, w drodze zamiany, nastąpiło w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Nabycie udziałów w działkach przez Wnioskodawczynię oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania, w drodze zakupu od Gminy Miasta X, nastąpiło w ramach transakcji zwolnionej z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w odniesieniu do działek nr 2, 3, 4, 5, 8, 9.

4)    Czy z tytułu nabycia udziałów w działkach, będących przedmiotem sprzedaży przysługiwało Pani oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Odp.: Wnioskodawczyni oraz Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

5)    W jaki konkretnie sposób od dnia nabycia do dnia sprzedaży Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania wykorzystywałyście ww. udziały w działkach, będących przedmiotem sprzedaży?

Odp.: Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie wykorzystywały działek będących przedmiotem transakcji w żaden sposób.

6)    Czy w odniesieniu do ww. udziałów w działkach, będących przedmiotem sprzedaży, Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania ponosiłyście jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia? Jeśli tak, to prosimy wskazać jakie to były/będą nakłady?

Odp.: Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie ponosiły jakichkolwiek nakładów w celu uatrakcyjnienia wskazanych we wniosku działek oznaczanych jako Nieruchomość 1.

7)    Czy Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania dokonywałyście już wcześniej sprzedaży nieruchomości, a jeżeli tak to należy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

a)    jakie to nieruchomości?

b)    w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Panią i Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania?

c)    w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Panią i Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

d)    kiedy dokonała Pani i Zainteresowana niebędącą stroną postępowania ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

e)    ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

f)     czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzała Pani i Zainteresowana niebędącą stroną postępowania podatek VAT, składały deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?

g)    na co zostały przeznaczone środki uzyskane ze sprzedaży ww. działek?

Odp.: Zarówno Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie dokonywały w przeszłości sprzedaży nieruchomości.

8)    Czy Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania posiadacie inne nieruchomości/działki/lokale, poza nieruchomością objętą wnioskiem? Jeśli tak to proszę wskazać ile i jakie, oraz wskazać dla każdej z tych nieruchomości/działek/lokali:

a)    kiedy (data) i w jaki sposób nabyły Panie te nieruchomości/działki/lokale?

b)    w jakim celu nabyły Panie te nieruchomości/działki/lokale?

c)    w jaki sposób wykorzystywały i wykorzystują Panie te nieruchomości/działki/lokale od momentu nabycia?

d)    jaki charakter mają nieruchomości, tj. mieszkalne, użytkowe, gospodarcze czy usługowe, zabudowane bądź niezabudowane działki?

e)    czy zamierzają/planują Panie sprzedać ww. nieruchomości/działki/lokale?

Odp.: Wnioskodawczyni posiada następujące nieruchomości:

·           Dom na ul. … w X na działce zakupionej dnia 10 czerwca 1986 r. Działka, na której został wybudowany dom została nabyta w celach mieszkalnych. Nieruchomość ta wykorzystywana jest cały czas w celach mieszkalnych. Nieruchomość ma charakter mieszkalny. Wnioskodawczyni nie planuje zbycia tej nieruchomości.

·           Przyległą działkę na ul. … w X zakupioną dnia 14 kwietnia 2023 r. Działka, została nabyta w celach mieszkalnych. Nieruchomość ta nie jest wykorzystywana. Nieruchomość ma charakter mieszkalny. Wnioskodawczyni nie planuje zbycia tej nieruchomości.

·           Lokal mieszkalny w bloku ul. … w X nabyty na podstawie testamentu po wujostwie z dnia 6 maja 2009 r. Nieruchomość ta wykorzystywana jest cały czas w celach mieszkalnych (Wnioskodawczyni wynajmuje ją na cele mieszkalne). Nieruchomość ma charakter mieszkalny. Wnioskodawczyni nie planuje zbycia tej nieruchomości.

Zainteresowana niebędąca stroną postępowania posiada następujące nieruchomości:

·           Lokal mieszkalny nr … w bloku przy ul. … w X, nabyty na własność w 1969 r. przez Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania wykorzystuje swoją nieruchomości w celu realizowania własnych potrzeb mieszkaniowych. Nieruchomość ma charakter mieszkalny. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie planuje sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Innych nieruchomości poza wyżej wskazanymi Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie posiadają.

9)    Czy Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania w przyszłości planujecie nabycie kolejnych nieruchomości/działek/lokali, jeżeli tak to kiedy, o jakim charakterze  i do jakich celów (działalności rolniczej, celów osobistych, dalszej odsprzedaży).

Odp.: Zarówno Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania nie planują obecnie nabywania kolejnych nieruchomości/działek/lokali.

10) Proszę wskazać przewidywaną/przybliżoną datę sprzedaży ww. niezabudowanej nieruchomości, w jakim okresie nastąpi sprzedaż.

Odp.: Wnioskodawczyni wskazuje, że sprzedaż nastąpi w IV kwartale 2026 r.

11) Jakie dokładnie wydatki związane z ustanowieniem służebności gruntowej poniosła Pani oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania? Proszę wskazać datę ich poniesienia.

Odp.: Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania poniosły następujące wydatki związane z ustanowieniem służebności gruntowej:

·         Wnioskodawczyni – 74 132,99 zł brutto,

·         Zainteresowana niebędąca stroną postępowania – 74 132,99 zł brutto.

Wnioskodawczyni oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania poniosły powyższe wydatki w dniu 23 listopada 2023 r.

Pytania

1.    Czy z tytułu sprzedaży Nieruchomości 1 na podstawie umowy przyrzeczonej Wnioskodawczynie będą działać w charakterze podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym czy transakcja będzie opodatkowana VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy?

2.    W sytuacji uznania, że sprzedaż Nieruchomości 1 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów wykonywaną przez podatnika VAT, czy sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

3.    Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynie z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1, będzie stanowić przychód ze źródła „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?

4.    Czy poniesienie kosztów z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych przy nabyciu Nieruchomości 1, stanowić będzie koszt nabycia nieruchomości zgodnie art. 22 ust. 6c ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania nr 3-4), natomiast w zakresie podatku od towarów i usług (pytania  nr 1-2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 3

W ocenie Wnioskodawczyń odpłatne zbycie Nieruchomości 1 z uwagi na to, iż następuje z Ich majątku prywatnego i nie jest związane z działalnością gospodarczą, należy uznać za odpłatne zbycie Nieruchomości 1 ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, z wyjątkiem udziału w wysokości 768/4320 w działkach nr 1, 6, 7 dla Wnioskodawczyni oraz udziału w wysokości 768/4320 w działkach nr 1, 6, 7 dla B.B., których zbycie nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu z uwagi na to, że od ich nabycia upłynął już termin, o którym mowa w tym przepisie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)    nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)    spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

c)    prawa wieczystego użytkowania gruntów.

d)    innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c  – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)    wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)    polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)    polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy ocenie, czy podjęte działania stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT, należy wziąć pod uwagę całokształt okoliczności. Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości (przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 28 maja 2020 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.264.2020.3.DJ).

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na kryterium zarobkowości. Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawczynie mają na celu osiągnięcie jak najwyższego zysku ze sprzedaży Nieruchomości 1. Należy jednak zauważyć, że dążenie jednostki do uzyskania jak najlepszych dla siebie efektów ekonomicznych z przeprowadzonej transakcji jest oczywiste i ciężko oczekiwać, żeby postępowała ona w sposób odmienny.

W wyroku NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2110/11, Sąd ten wskazał, że spełnienie w konkretnym wypadku celu zarobkowego samo w sobie nie przesądza o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Co więcej, przychód (dochód) ze sprzedaży Nieruchomości wystąpiłby również w przypadku zakwalifikowania takiego przychodu (dochodu) do źródła przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Konieczne zatem jest spełnienie pozostałych warunków wskazanych w treści art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, tj. kryterium zorganizowania i ciągłości.

a. Brak spełnienia kryterium zorganizowania

Zorganizowanie działalności gospodarczej należy rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego oraz zorganizowania faktycznego (por. m.in. wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1543/20). Pierwszy przypadek dotyczy dopełnienia wymogów o charakterze administracyjnym, związanych z rozpoczęciem działalności gospodarczej. Należą do nich takie czynności jak, na przykład, zgłoszenie zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej do CEIDG, czy też utworzenie spółki prawa handlowego i wpisanie jej do KRS.

W przypadku zaś zorganizowania faktycznego badaniu podlega to, czy podatnik, bez formalnego statusu przedsiębiorcy, podejmuje faktyczne działania pozwalające na przyjęcie, że działalność ta spełnia cechy zorganizowania w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Na pojęcie to składa się zespół czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach faktycznie wyodrębnionej (zorganizowanej) struktury.

W ocenie Wnioskodawczyń, zakres czynności wykonywanych przez Nie w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości 1 nie wykazuje cech zorganizowania w rozumieniu wskazanego przepisu.

Wnioskodawczynie nie prowadzą działalności gospodarczej. Wnioskodawczynie ani obecnie, ani w przeszłości nie prowadziły działalności, której przedmiotem byłby obrót nieruchomościami. Zdaniem Wnioskodawczyń, podejmowane przez Nie czynności odnośnie Nieruchomości 1 nie odbiegają od zwyczajowych czynności podejmowanych przez właścicieli nieruchomości wystawionych na sprzedaż, mają charakter przygotowawczy w stosunku do planowanej transakcji i są podejmowane w celu uzyskania jak najkorzystniejszej ceny.

Należy również podkreślić, że:

·         Wnioskodawczynie nabyły Nieruchomość 1 do majątku osobistego, a nie do majątku firmowego;

·         Nieruchomość 1 nie była przez Wnioskodawczynie wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej;

·         Wnioskodawczynie nie mają wiedzy ani doświadczenia w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczynie nie podejmowały jakichkolwiek działań reklamowych ani marketingowych, które miałyby na celu doprowadzenie do sprzedaży Nieruchomości 1 i które mogłyby wskazywać na istnienie cechy „zorganizowania”.

W szczególności, w związku z chęcią sprzedaży Nieruchomości 1, Wnioskodawczynie nie umieszczały ogłoszeń w prasie, Internecie czy na tablicach reklamowych. Wnioskodawczynie nie zawierały również jakichkolwiek umów dotyczących pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. Co więcej, od dnia nabycia Nieruchomości 1 przez Wnioskodawczynie, nie podejmowały One aktywnych działań zmierzających do podniesienia wartości Nieruchomości 1, które wykraczałyby ponad zwykły zarząd majątkiem.

Zdaniem Wnioskodawczyń, udzielenie przez Nie zgód czy pełnomocnictw Kupującemu 1 jest powszechną praktyką stosowaną przy transakcjach nabycia nieruchomości, na których inwestorzy zamierzają przeprowadzić proces inwestycyjny i nie można ich uznać za działania zmierzające do podniesienia atrakcyjności nieruchomości dla potencjalnych nabywców. Udzielenie przez Wnioskodawczynie pełnomocnictwa, o którym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, ma na celu umożliwienie Kupującemu 1 dokonania samodzielnego ustalenia stanu prawnego Nieruchomości 1 i dokonania weryfikacji jej przydatności pod kątem planowanej inwestycji. Udzielenie takiego pełnomocnictwa i przeprowadzenie audytu Nieruchomości 1 stanowi jeden z warunków, bez spełnienia którego Kupujący 1 nie przystąpiłby do transakcji.

Natomiast udzielenie zgody na dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane to faktyczne działania, które mogą być realizowane przez Kupującego 1 lub osoby działające w jego imieniu na podstawie takiej zgody lub pełnomocnictwa udzielonych przez Wnioskodawczynie takie jak:

·         wystąpienie do właściwego dostawcy lub dystrybutora mediów celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci oraz zawarcia umowy przyłączeniowej,

·         składanie i cofanie wniosków oraz uzyskiwanie decyzji i pozwoleń, uzgodnień, opinii i ekspertyz w zakresie przewidzianym przez prawo budowlane, w tym pozwolenia na rozbiórkę, oraz na budowę, jak również innych decyzji, pozwoleń, uzgodnień niezbędnych do uzyskania pozwolenia na budowę.

Poza udzieleniem pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane, Wnioskodawczynie nie będą uczestniczyć w żadnych działaniach planowanych przez Kupującego 1, ani nie będą ponosić kosztów takich działań. Kupujący 1 nie będzie również uprawniony do żądania od Wnioskodawczyń zwrotu takich kosztów.

Stanowisko, że udzielenie przez Wnioskodawczynie zgody na dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane i pełnomocnictwa nie może świadczyć o tym, że Wnioskodawczynie podejmują w stosunku do Nieruchomości 1 działania, które wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, co znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in.:

• w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Go 335/20:

„racjonalnie gospodarującemu swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez “podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności (nie wykracza poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym).”

• wyroku NSA z dnia 11 stycznia 2022 ., sygn. akt I FSK 645/21:

„już z charakteru prawnego umowy przedwstępnej i celu jej zawarcia, wynika, że umowa ta z natury rzeczy dąży do zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. sprzedaży nieruchomości na rzecz kupującego. Podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umową przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. Także uzależnienie zawarcia umowy przyrzeczonej od możliwości uzyskania stosownych pozwoleń czy decyzji nie wykracza poza granice racjonalnego kontraktowania i nie może być uważane za podejmowanie przez skarżącą (zbywającą nieruchomość) czynności zwiększających wartość i atrakcyjność działki, jeżeli zarówno skutki prawne i finansowe tych czynności obciążają przyszłego nabywcę i dokonywane są na jego rzecz. Jeżeli na jego wniosek nie zostaną wydane stosowne decyzje administracyjne i pozwolenia, to w świetle przyjętych w umowie przedwstępnej postanowień, umowa przyrzeczona może nie zostać zawarta.”

• wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 507/21:

„Słusznie Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ interpretacyjny pominął, wynikające z opisu stanu faktycznego okoliczności, iż umocowanie dla kupującego zostało udzielonego celem umożliwienia mu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę. Czynności te miał on realizować po zakupie nieruchomości, we własnym imieniu i na własny rachunek. Z wniosku o wydanie interpretacji wyraźnie wynika, że skarżąca udzieliła kupującemu pełnomocnictwa i zgody na dysponowanie nieruchomościami, o których mowa w jej wniosku, dla celów budowlanych kupującego i na reprezentowanie jej przed wszystkimi osobami, urzędami we wszystkich sprawach związanych z uzyskiwaniem przez kupującego decyzji o warunkach zabudowy i pozwolenia na budowę. Skarżąca wskazała również, że nie będzie ponosiła wydatków z tym związanych. Zasadnie więc Wojewódzki Sąd Administracyjny podnosi, że skarżąca nie udzieliła kupującemu pełnomocnictw do uzyskania w jej imieniu i na jej rzecz żadnych decyzji, ani pozwoleń. Zatem to nie skarżąca będzie stroną postępowań o uzyskanie decyzji w sprawie warunków zabudowy i pozwolenia na budowę, lecz kupujący. Pełnomocnictwo i zgoda udzielone przez skarżącą, dotyczą jedynie dysponowania nieruchomościami dla celów budowlanych, nie mogą być zatem uznane za pełnomocnictwo do działania w cudzym imieniu w rozumieniu przepisów KC. Ponadto słusznie zaznaczył Sąd pierwszej instancji, że posiadanie statusu właściciela nieruchomości nie oznacza automatycznie uzyskania statusu strony każdego postępowania administracyjnego, dotyczącego w jakikolwiek sposób tej nieruchomości. Zarówno postępowanie w sprawie wydania warunków zabudowy, jak też w sprawie wyłączenia gruntów z produkcji rolnej mogą toczyć się bez udziału właściciela. Błędnie więc uznał organ, że skarżąca jako właścicielka nieruchomości będzie obligatoryjnie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz wszelkich czynności związanych z przedmiotowym gruntem.”

W ocenie Wnioskodawczyń, przytoczone wyżej poglądy znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawczynie nie mają wiedzy ani doświadczenia w realizacji procesu przygotowania nieruchomości na potrzeby inwestycji. Udzielenie przez Nie zgody na dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane i pełnomocnictwa, ma na celu przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez Kupującego 1, który jednocześnie chce się upewnić, czy na nieruchomości tej będzie mógł zrealizować swój zamierzony cel. W przeciwnym bowiem razie, prawdopodobnie Kupujący 1 nie byłby zainteresowany nabyciem Nieruchomości 1.

Jeszcze raz wymaga przy tym podkreślenia, że czynności, których dotyczy zgoda na dysponowanie Nieruchomością 1 na cele budowlane oraz pełnomocnictwo, wykonane będą przez Kupującego 1 w jego własnym imieniu (jako podmiotu uprawnionego do dysponowania Nieruchomością 1), na jego ryzyko i koszt. Tym samym, Wnioskodawczynie nie będą ponosić żadnych nakładów mających na celu przygotowanie Nieruchomości 1 do sprzedaży, co w zasadniczy sposób odróżnia Wnioskodawczynie od osób prowadzących profesjonalną działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, które podejmują takie działania na własny koszt, ponosząc ryzyko tego, że działania te nie przyniosą spodziewanego rezultatu, a zaangażowane w nie środki zostaną utracone.

Zdaniem Wnioskodawczyń, oceniając całokształt okoliczności związanych ze sprzedażą Nieruchomości 1, trudno dostrzec czynności, które świadczyłyby o aktywnych działaniach Wnioskodawczyń w zakresie obrotu nieruchomościami, które wykraczałyby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczynie nie podjęły w związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 działań, które mogłyby wskazywać na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawczynie nie angażowały środków podobnych do wykorzystywanych przez handlowca, tj. nie wykazywały aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości 1 porównywalnych do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Skala podjętych przez Wnioskodawczynie czynności dotyczących Nieruchomości 1 nie wykracza w sposób oczywisty poza normalne czynności, jakie podejmuje rozsądnie działający właściciel, dążący do uzyskania optymalnego – z jego punktu widzenia – przychodu ze zbycia poszczególnych składników majątku osobistego.

W świetle powyższego, czynności wykonywane przez Wnioskodawczynie w związku z planowaną transakcją nie mogą, Ich zdaniem, samodzielnie przesądzać o zorganizowanym charakterze działań podejmowanych przez Nie. Mieszczą się one bowiem w zakresie zwykłego zarządu własnym majątkiem. Racjonalne zarządzanie własnym majątkiem polega między innymi na tym, aby z perspektywy sprzedającego uzyskać z planowanej sprzedaży takiego majątku możliwie jak najkorzystniejszą cenę. W konsekwencji, nie sposób jest przyjąć, że działania Wnioskodawczyń mają charakter zorganizowany.

b. Brak spełnienia kryterium ciągłości

Wnioskodawczynie stoją na stanowisku, iż Ich działania nie wykazują również cechy ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Warunek ciągłości nie jest bowiem spełniony, jeśli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. polegających na jej uporządkowaniu, uzyskaniu informacji o jej zagospodarowaniu, przygotowaniu dokumentacji geodezyjnej). Dopiero, gdy z okoliczności danej transakcji wynika, że skala podjętych przez podatnika czynności dotyczących nieruchomości wykracza w sposób ewidentny poza normalne czynności, jakie podejmuje rozsądnie działający właściciel, dążący do uzyskania optymalnego przychodu ze zbycia nieruchomości, a nadto, że działania te nacechowane są fachowością oraz ciągłym, nieamatorskim i nieokazjonalnym charakterem, to zasadne jest uznanie, że przychody uzyskane ze zbycia nieruchomości stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przesłanka „ciągłości” ma zatem na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych (względnie podejmowanych sporadycznie). Nie należy jej jednak rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy (np. przez cały rok, cały miesiąc, a tym bardziej przez cały dzień). Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, tj. stałego zarobkowania (patrz: wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r.,  sygn. akt II FSK 2110/11).

Przy czym, o ciągłości działalności w przypadku sprzedaży nieruchomości nie może świadczyć fakt rozciągnięcia transakcji w czasie. Poza wyjątkowymi przypadkami, cały proces sprzedaży nieruchomości zazwyczaj obejmuje dłuższy okres, w trakcie którego strona sprzedająca podejmuje cały szereg działań przygotowawczych, prowadzi negocjacje, realizuje warunki sprzedaży, co jednak w żadnym razie nie świadczy o ciągłym charakterze działań Wnioskodawczyń. O takiej ciągłości można mówić dopiero, kiedy po dokonaniu jednej transakcji sprzedający podejmuje działania zmierzające do zrealizowania, nawet w odległym okresie czasu kolejnych w oparciu o zdobyte środki i doświadczenie.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, zbycie przez Wnioskodawczynie Nieruchomości 1 ma charakter incydentalny. Działania Wnioskodawczyń mają na celu wyłącznie zarząd własnym majątkiem i nie są nacechowane fachowością oraz ciągłym, nieamatorskim i nieokazjonalnym charakterem. W konsekwencji, nie sposób jest przyjąć, że działania Wnioskodawczyń miały również charakter ciągły.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawczyń, podejmowane przez Nie czynności, mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie własnym majątkiem nie należy kwalifikować jako prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Skoro planowane przez Wnioskodawczynie zbycie Nieruchomości 1 nie zostanie dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przychód ze zbycia Nieruchomości 1 nie będzie stanowił przychodu Wnioskodawczyń z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Tym samym stanowić on będzie przychód, który Wnioskodawczynie powinny zakwalifikować jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawczyń, w zakresie udziału w wysokości 768/4320 w działkach nr 1, 6, 7 dla Wnioskodawczyni oraz udziału w wysokości 768/4320 w działkach nr 1, 6, 7 dla B.B., przychód na gruncie PIT w ogóle nie powstanie. Udziały w tych działkach zostały bowiem nabyte przez Wnioskodawczynie w następującym okresie:

·         udziały w działkach 6, 7 i 1 nabyła Wnioskodawczyni w udziale wynoszącym 768/4320 części w drodze spadku po zmarłym w dniu 4 listopada 2018 r. ojcu (zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 lutego 2019 r.);

·         udziały w działkach 6, 7 i 1 nabyła B.B. w udziale wynoszącym 384/4320 części, który kupiła od Gminy Miasto X w dniu 22 grudnia 1997 r., następnie zakupiła udział wynoszący 384/4320 w dniu 6 września 2004 r.

Zatem upłynął już pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT – tym samym – w tej części przychód uzyskany przez Wnioskodawczynie nie będzie zarówno przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z odpłatnego zbycia – innymi słowy, nie będzie podlegać opodatkowaniu PIT.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawczyń, koszty poniesione na ustanowienie służebności gruntowej polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych przy nabyciu Nieruchomości 1 będą stanowić koszt nabycia nieruchomości zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o PIT, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa wart. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie o PIT, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o PIT, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W ocenie Wnioskodawczyń, koszty poniesione z tytułu ustanowienia służebności gruntowych polegających na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych, poniesione przy nabyciu Nieruchomości 1, stanowią udokumentowane koszty nabycia w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT. Przede wszystkim należy wskazać, że ustanowienie przedmiotowych służebności było warunkiem faktycznej i prawnej możliwości korzystania z Nieruchomości 1 zgodnie z jej przeznaczeniem oraz zapewnienia im dostępu do drogi. W praktyce, bez ustanowienia służebności przechodu i przejazdu Nieruchomość 1 nie mogłaby być w pełni wykorzystywana oraz przedstawiałaby istotnie ograniczoną wartość gospodarczą, co oznacza, że wydatek ten pozostaje w bezpośrednim związku z jej nabyciem.

Koszty te zostały poniesione w ścisłym związku czasowym i funkcjonalnym z transakcją zakupu Nieruchomości 1 i stanowiły element ekonomicznie niezbędny do skutecznego nabycia prawa własności nieruchomości o określonych cechach użytkowych. W istocie bowiem przedmiotem nabycia były nieruchomości wraz z zapewnionym dostępem komunikacyjnym, a ustanowienie służebności było instrumentem prawnym umożliwiającym uzyskanie takiego dostępu. Tym samym, wydatek na ustanowienie służebności nie ma charakteru odrębnego, samoistnego świadczenia, lecz pozostaje integralnie związany z procesem nabycia i warunkuje możliwość realizacji prawa własności w sposób pełny i zgodny z jego społeczno-gospodarczym przeznaczeniem.

Z perspektywy art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, przez koszty nabycia należy rozumieć wszelkie udokumentowane wydatki, które muszą zostać poniesione, aby skutecznie i definitywnie wejść w posiadanie nieruchomości o określonym stanie prawnym i użytkowym. Do takich kosztów zalicza się nie tylko cenę wskazaną w umowie sprzedaży, lecz również inne wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie, w tym opłaty notarialne, sądowe czy podatki związane z transakcją. Analogicznie należy traktować wynagrodzenie za ustanowienie służebności, jeżeli jego poniesienie było niezbędne dla zapewnienia nieruchomości dostępu do drogi i tym samym realnej możliwości korzystania z niej.

Dodatkowo należy podkreślić, że ustanowienie służebności gruntowej wpływa na wartość nieruchomości, zwiększając jej użyteczność oraz rynkową atrakcyjność. Wydatek ten nie ma charakteru eksploatacyjnego ani bieżącego, lecz prowadzi do trwałego ukształtowania stanu prawnego nieruchomości. W konsekwencji, spełnia on również przesłankę nakładu zwiększającego wartość rzeczy, o której mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, przy czym, w realiach sprawy zasadniejsze jest jego zakwalifikowanie jako elementu kosztu nabycia, gdyż został poniesiony na etapie uzyskiwania prawa własności i był funkcjonalnie związany z samą czynnością nabycia.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że wydatki poniesione z tytułu ustanowienia służebności gruntowych zapewniających dostęp do drogi pozostają w bezpośrednim i nierozerwalnym związku z nabyciem Nieruchomości 1, warunkują możliwość korzystania z niej zgodnie z jej przeznaczeniem oraz wpływają na jej wartość rynkową. W konsekwencji, o ile zostały właściwie udokumentowane zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o PIT, powinny zostać zaliczone do udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c tej ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Treść przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w ww. ustawie albo od których zaniechano poboru podatku.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z dwóch odrębnych źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 lub ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy:

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

·      odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

·      zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,

• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1)    jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2)    wykonywana jest w sposób ciągły, jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy, istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3)    prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku,  a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób  fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Zakwalifikowanie do źródła przychodów ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodów, możliwość odliczenia kosztów ich uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Przy czym, każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości, należy uwzględnić wszystkie etapy tej aktywności. Ocena podejmowanych działań powinna uwzględniać działania podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków podjętych przez Wnioskodawczynie działań do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem niezabudowanych działek o numerach 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu nie sposób przyjąć, że planowana sprzedaż nieruchomości, tj. działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że ww. działki nie zostały nabyte przez Wnioskodawczynie dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane. Wymienione powyżej działki stanowią majątek prywatny Wnioskodawczyń. Ponadto, Wnioskodawczynie nie wykorzystywały działek mających być przedmiotem sprzedaży w żaden sposób oraz nie podejmowały jakichkolwiek działań reklamowych ani marketingowych w związku z planowanym zbyciem ww. działek. Również Wnioskodawczynie nie ponosiły jakichkolwiek nakładów w celu uatrakcyjnienia wskazanych we wniosku działek.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, podejmowane przez Wnioskodawczynie czynności wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Okoliczności i cel nabycia działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Szczególnie, że wszelkie czynności związane z uzyskaniem decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę umożliwiającej realizację zamierzonej inwestycji budowlanej podjął/podejmie kupujący, a nie Wnioskodawczynie. Ponadto – co jest również istotne w przedmiotowej sprawie – to fakt, że Wnioskodawczynie oświadczyły, że nie planują nabywania kolejnych nieruchomości/działek/lokali.

Mając na uwadze opis sprawy, planowanej przez Wnioskodawczynie sprzedaży nie można przypisać cech zorganizowania i ciągłości, które zgodnie z ustawową definicją wyznaczają zakres pojęcia działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej. Czynności, które Wnioskodawczynie podjęły, nie stanowią aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zatem, opisane działania są wystarczające do uznania, że sprzedaż wskazanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 nie nosi przymiotów działalności gospodarczej. Tym samym, planowana przez Zainteresowane sprzedaż ww. działek, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a odpłatnie zbywając ww. działki, Zainteresowane będą korzystały z przysługującego Im prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Wobec powyższego skutki podatkowe sprzedaży należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c w związku  z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 6 omawianej ustawy wynika, że:

Zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości i ww. praw majątkowych ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

Stosownie natomiast do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Natomiast jak stanowi art. 925 ww. Kodeksu:

Na mocy art. 926 § 1 ww. Kodeksu:

Stosownie do art. 1025 § 1 ww. Kodeksu:

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Jak wskazała Zainteresowana będąca stroną postępowania w opisie sprawy, część udziałów w działkach nr 6, 7 i 1 nabyła w udziale wynoszącym 768/4320 części w drodze spadku po zmarłym w dniu 4 listopada 2018 r. ojcu na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 4 lutego 2019 r. Natomiast, ojciec ww. Zainteresowanej nabył ww. udziały w nieruchomości na podstawie umów sprzedaży z dnia 23 kwietnia 1996 r. i z dnia 22 grudnia 1997 r.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w przypadku planowanej przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania sprzedaży w 2026 r. udziału 768/4320 części  w działkach nr 6, 7 i 1, okres 5-ciu lat od końca roku kalendarzowego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez spadkodawcę (ojca Zainteresowanej), tj. od końca 1996 i 1997 r. W konsekwencji, sprzedaż tego udziału nie będzie stanowiła dla Zainteresowanej będącej stroną postępowania źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie, ustalonego zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w odniesieniu do  odpłatnego zbycia przez Zainteresowane udziału w działkach nabytych w drodze umowy zamiany i w drodze kupna, należy zauważyć, że moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Zatem, za daty nabycia poszczególnych udziałów w przedmiotowych działkach gruntu przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania należy przyjąć:

·         13 listopada 2023 r. – dla udziału 156/4320 części  w działkach nr 6, 7 i 1 (umowa zamiany);

·         23 listopada 2023 r. – dla udziału 924/4320 części  w działkach nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4 (umowa kupna).

Natomiast, dla Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania, daty nabycia udziałów w ww. działkach kształtują się następująco:

·         22 grudnia 1997 r. – dla udziału 384/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (umowa kupna);

·         6 września 2004 r. – dla udziału 384/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (umowa kupna);

·         13 listopada 2023 r. – dla udziału 156/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (umowa zamiany);

·         23 listopada 2023 r. – dla udziału 924/4320 części  w działkach nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4 (umowa kupna).

Zatem, należy uznać, że w przypadku planowanej przez Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania sprzedaży w 2026 r. udziału 768/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (nabytych 22 grudnia 1997 r. i 6 września 2004 r.) termin pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niewątpliwie minął.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzam, że planowane przez Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania w 2026 r. odpłatne zbycie udziału 768/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1, w związku z tym, że powyższa sprzedaż nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowić dla Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. udziału w nieruchomości. Zatem, dochód, jaki Zainteresowana niebędąca stroną postępowania uzyska z odpłatnego zbycia udziału 768/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w przypadku sprzedaży w 2026 r.:

·         przez Zainteresowaną będącą stroną postępowania udziału 156/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (nabytych 13 listopada 2023 r.) i udziału 924/4320 części w działkach nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4 (nabytych 23 listopada 2023 r.) oraz

·         przez Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania udziału 156/4320 części w działkach nr 6, 7 i 1 (nabytych 13 listopada 2023 r.)  i udziału 924/4320 części w działkach nr 2, 3, 5, 8, 9 i 4 (nabytych 23 listopada 2023 r.)

sprzedaż tych udziałów będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tych udziałów przez Zainteresowane.

W następnej kolejności Zainteresowane, powzięły wątpliwość, czy poniesienie kosztów z tytułu ustanowienia służebności gruntowej, polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych przy nabyciu udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 stanowić będzie koszt nabycia nieruchomości zgodnie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami, przychodem z odpłatnego zbycia (sprzedaży) jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z tych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmującymi w szczególności udokumentowane koszty nabycia nieruchomości. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, zgodnie z art. 22 ust. 6c w zw. z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, można zaliczyć:

·         udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia,

·         udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione  w czasie ich posiadania, których wysokość ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wskazany powyżej art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy. Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany np. kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą np. z oszczędności nabywcy. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłaty sądowe.

Ustawodawca jako koszty uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości wskazał również nakłady, które zwiększyły wartość nieruchomości poniesione w czasie jej posiadania. Przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Pod pojęciem nakładów należy zatem rozumieć wydatki ulepszające, modernizujące dany lokal mieszkalny, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową lokalu.

Rozpatrując powyższe należy mieć na względzie fakt, że aby dany wydatek zaliczyć jako nakład zwiększający wartość nieruchomości w czasie jej posiadania musi zostać udokumentowany w sposób, o którym mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzam, że poniesienie kosztów z tytułu ustanowienia służebności gruntowej polegającej na prawie przechodu i przejazdu przez układ komunikacyjny dróg wewnętrznych przy nabyciu udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 stanowić będzie koszt nabycia nieruchomości zgodnie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Panie przedstawiły i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z tym podatkiem są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać  Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania

A.A. (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.