Interpretacja 0113-KDIPT2-2.4011.460.2026.3.ACZ

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·    nieprawidłowe w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nabytego w drodze zamiany udziału w nieruchomości, wydatków poniesionych na wynagrodzenie pośrednika w związku ze sprzedażą nieruchomości,

·    nieprawidłowe w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu z ww. tytułu na ubezpieczenie placu budowy,

·    prawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2026 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem złożonym 23 czerwca 2026 r. oraz pismami złożonymi 30 czerwca 2026 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) marca 2007 r. na podstawie umowy o dożywocie Pani wraz z mężem zostali współwłaścicielami m.in. działki nr A/188.

(…) 2018 r. Pani mąż B.C. zmarł.

(…) 2019 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez notariusza (…) w (…), Repertorium A numer (…), po zmarłym mężu nabyła Pani udział w wysokości 1/4 jego (Pani męża) części w nieruchomości gruntowej, położonej w rejonie ul. (…) w (…), gminie i powiecie: (…), województwie (…), obrębie (…), składającej się m.in. z działki nr A/188, o identyfikatorze (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadził księgę wieczystą nr (…). Pozostałe części przypadały Państwa dzieciom – E.F., G.C. i C.C., po 1/4 udziału. Od śmierci Pani męża jest Pani wdową.

(…) kwietnia 2024 r. na podstawie umowy zamiany sporządzonej przed notariuszem (…) w (…), Repertorium A numer (…), dokonała Pani w drodze zamiany wzajemnego przeniesienia praw do części przedmiotowej nieruchomości (Pani udział w przedmiotowej nieruchomości wynosił 5/8; zamiana dotyczyła całej nieruchomości, w tym również udziałów będących własnością E.F., G.C. i C.C.). Wartość całej nieruchomości, która była przedmiotem zamiany, wynosiła 1 614 474,66 zł, a wartość Pani udziału (5/8) wynosiła 1 009 046,66 zł (wartość ta jest wskazana w akcie notarialnym w par. 5).

Zamiana odbyła się bez dopłat (wartości ekwiwalentne), czyli wartość nieruchomości zbywanej równała się wartości nieruchomości nabywanej, również powierzchnia w metrach kwadratowych działki zbywanej i nabywanej nie uległa zmianie.

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej. Nie ponosiła Pani żadnych nakładów zwiększających wartość nieruchomości po jej nabyciu w drodze zamiany.

(…) maja 2025 r. cała nieruchomość nabyta w drodze zamiany (…) kwietnia 2024 r. została sprzedana na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej przed notariuszem (…) w (…), Repertorium A numer (…). Pani (H.C.), E.F., G.C. i C.C. sprzedali wszystkie posiadane udziały w przedmiotowej nieruchomości. Łączna cena sprzedaży wynosiła 1 830 000 zł, a wartość przypadającego Pani udziału została sprzedana za kwotę 1 143 750 zł.

Sprzedana nieruchomość nie służyła celom mieszkaniowym.

Za koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży (…) maja 2025 r. Pani udziału w nieruchomości uznaje się:

1.    Wartość nieruchomości określona w akcie jej nabycia (czyli umowie zamiany), tj. kwotę  1 009 046,66 zł. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”, co w przypadku zamiany stanowi wydatek poniesiony na nabycie nowej nieruchomości jest ekwiwalent, czyli wartość rzeczy oddanej. Podstawa prawna: art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6c ustawy o PIT.

2.    Wynagrodzenie pośrednika w wysokości 36 600 zł, na podstawie faktury VAT nr (…). Prowizja pośrednika dotycząca sprzedaży nieruchomości jest klasycznym kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości (tzw. koszt sprzedaży), ponieważ pozostaje w bezpośrednim związku z uzyskanym przychodem, mieści się w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, nie jest wyłączona na podstawie art. 23.

3.    Koszty notarialne dotyczące umowy przedwstępnej zamiany (sporządzonej przed notariuszem (…) w (…), Repertorium A numer (…)) w wysokości 1 602,08 zł (koszty przypisuje Pani proporcjonalnie do swojego udziału 5/8. Pełna wartość kosztów: 2 563,32 zł). Wartość kosztu wynika wprost z aktu notarialnego.

4.    Koszty notarialne dotyczące umowy zamiany w wysokości 2 597,36 zł (koszty przypisuje Pani proporcjonalnie do swojego udziału 5/8. Pełna wartość kosztów: 4 155,77 zł). Wartość kosztu wynika wprost z aktu notarialnego. Koszty notarialne związane z umową zamiany zwiększają koszt nabycia nieruchomości otrzymanej w zamianie i stanowią koszt uzyskania przychodu przy późniejszej sprzedaży.

W związku z powyższym:

·         przychód ze sprzedaży Pani udziału w nieruchomości – 1 143 750 zł,

·         koszt uzyskania przychodu – 1 049 846,10 zł,

·         dochód ze sprzedaży – 93 903,90 zł.

W ramach ulgi mieszkaniowej deklaruje Pani wydatkowanie kwoty 850 000 zł na budowę domu mieszkalnego jednorodzinnego, budowa jest w trakcie, decyzja nr (…) Prezydenta Miasta (…) (pozwolenie na budowę).

Udział wydatków mieszkaniowych w przychodzie 850 000 zł (1 143 750 zł) = 0,7432, czyli 74,32% przychodu zostanie przeznaczone na własne cele mieszkaniowe.

Część dochodu zwolniona z PIT: 93 903,90 zł × 74,32% = 69 789,38 zł.

Część dochodu opodatkowana: 93 903,90 zł - 69 789,3 zł = 24 114,52 zł.

Podatek PIT do zapłaty: stawka: 19%, 24 114,52 zł × 19% = 4 581,76 zł.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że nieruchomość będąca przedmiotem wniosku składa się z:

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych X/3097 oraz Y/3097, położone w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), woj. (…), w rejonie ul. (…), o powierzchni łącznej 0,4873 ha, oznaczonej jako R - grunty orne, objęte księgą wieczystą nr (…), którą prowadzi Sąd Rejonowy w (…). Współwłaściciele to: Pani w udziale wynoszącym 5/8, C.C., G.C., E.F. w udziałach wynoszących po 1/8 części;

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych Z/3107 oraz W/3107, położone w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), woj. (…), w rejonie ul. (…), o powierzchni łącznej 0,0191 ha, oznaczonej jako R - grunty orne, objęte księgą wieczystą nr (…), którą prowadzi Sąd Rejonowy w (…). Współwłaściciele to: Pani w udziale wynoszącym 5/8, C.C., G.C., E.F. w udziałach wynoszących po 1/8 części;

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych L oraz M, położone w miejscowości (…), gmina (…), powiat (…), woj. (…), w rejonie ul. (…), o powierzchni łącznej  0,4708 ha, oznaczonej jako R - grunty orne, objęte księgą wieczystą nr (…), którą prowadzi Sąd Rejonowy w (…). Współwłaściciele to: Pani w udziale wynoszącym 10/100, C.C., G.C., E.F. w udziałach wynoszących po 2/100 części.

Przed zamianą, nieruchomości będące przedmiotem zamiany (6 gruntów rolnych, pól) były w tym samym obszarze tylko miały kształt wąskich pasów ziemi po 7-8 metrów szerokości i długości około 800 metrów, po zamianie powstały prostokąty o szerokości około 40 metrów i wspólna droga.

Pani udział w nieruchomości nie zmienił się, przed i po zamianie wynosił 5/8 posiadanej nieruchomości.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jaki był stan prawny ww. nieruchomości, którą nabyła Pani wraz ze swoimi dziećmi (…) kwietnia 2024 r. na podstawie umowy zamiany (np. prawo własności nieruchomości niezabudowanej, prawo własności nieruchomości zabudowanej, prawo wieczystego użytkowania, lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki?) wraz ze wskazaniem czy w dacie jej nabycia ww. nieruchomość była niezabudowana czy zabudowana (jeżeli była zabudowana, to proszę wskazać rodzaj znajdujących się na niej zabudowań/budynków i ich przeznaczenie)?”, wskazała Pani, że przedmiotowa nieruchomość stanowi prawo własności nieruchomości gruntowej obejmującej działki geodezyjne wskazane powyżej. Nieruchomość była niezabudowana na dzień jej nabycia,  tj. (…) kwietnia 2024 r. oraz na dzień sprzedaży, tj. (…) maja 2025 r. (brak budynków i budowli). Nieruchomość na dzień zamiany to pole uprawne klasy RIVa i RIVb.

Przedmiotowa nieruchomość od momentu jej nabycia, tj. od (…) kwietnia 2024 r., nie była w żaden sposób wykorzystywana przez współwłaścicieli. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem dzierżawy ani jakiejkolwiek innej formy udostępniania osobom trzecim (odpłatnie ani nieodpłatnie), a także nie były z niej czerpane jakiekolwiek korzyści.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy koszty, będące przedmiotem Pani drugiego pytania, tj. koszty notarialne oraz wynagrodzenie pośrednika związane z nabyciem (zamianą) i sprzedażą ww. nieruchomości, zostały faktycznie przez Panią poniesione? Proszę wskazać daty poniesienia przez Panią ww. wydatków”, wskazała Pani, że koszty wskazane we wniosku zostały faktycznie poniesione przez Panią w następujących datach:

·         wynagrodzenie pośrednika – kwota 36 600 zł – poniesione (…) maja 2025 r. (płatność przelewem),

·         koszty notarialne dotyczące umowy przedwstępnej zamiany – kwota 1 602,08 zł – poniesione (…) października 2023 r. (płatność gotówką u notariusza),

·         koszty notarialne dotyczące umowy zamiany – kwota 2 597,36 zł – poniesione  (…) kwietnia 2024 r. (płatność gotówką u notariusza).

Sprzedaż przysługującego Pani udziału w ww. nieruchomości dokonana (…) maja 2025 r. nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lecz miała charakter czynności dokonanej w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wydatkowanie ww. przychodu ze sprzedaży udziału w ww. nieruchomości nabytej w drodze umowy zamiany na Pani własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nastąpi do 31 grudnia 2028 r.

Jest Pani jedynym właścicielem działki, na której jest budowany dom. Działkę kupiła Pani  (…) lutego 2019 r., a koszt zakupu nie został uwzględniony w kwocie 850 000 zł, którą deklaruje Pani do wykorzystania w ramach ulgi mieszkaniowej.

Działka, na której buduje Pani dom jest działką budowlaną i ma w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dzielnicy (…) w (…) symbol 5MNU, czyli tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej z usługami.

Poniesienie wydatków związanych z budową domu, które zamierza Pani uwzględnić w ramach ulgi mieszkaniowej nastąpiło/nastąpi nie wcześniej niż w dacie sprzedaży udziału w nieruchomości, tj. nie wcześniej niż (…) maja 2025 r. i nie później niż do 31 grudnia 2028 r.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy poniosła Pani już wydatki na budowę domu, które zamierza Pani uwzględnić w ramach ulgi mieszkaniowej, a jeżeli tak, to kiedy je Pani poniosła i czego dotyczyły?”, wskazała Pani, że:

·         wykonanie płyty fundamentowej – przelewy w trzech transzach, tj. w dniach:  29 grudnia 2025 r., 27 lutego 2026 r. i 16 marca 2026 r. – zapłacone w 100%, kwota 84 200 zł;

·         postawienie budynku do stanu deweloperskiego zamkniętego – przelewy w dniach:  12 maja 2025 r., 14 października 2025 r., 30 października 2025 r., 25 marca 2026 r., 22 kwietnia 2026 r., 27 kwietnia 2026 r., 1 czerwca 2026 r. – razem: 454 970 zł, tj. około 85% kosztów tego zadania;

·         ubezpieczenie placu budowy – koszt 693 zł, przelew 25 lutego 2026 r.;

·         inne wydatki związane z wykończeniem, na razie są to drobne wydatki zakup parapetów zewnętrznych – 2 500 zł, zakup płytek do łazienki – 3 989 zł, folia izolacyjna w płynie  – 179, 97 zł.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jaki zakres prac budowlanych/usług budowlanych i materiałów budowlanych związanych z budową domu zamierza Pani uwzględnić w ramach ulgi mieszkaniowej?”, wskazała Pani, że wykonanie fundamentu, postawienie budynku i jego wykończenie, wykonanie przyłączy zewnętrznych – prąd, woda, kanalizacja sanitarna, Internet. Wykonana już w domu instalacja internetowa jest rozprowadzona wewnątrz ścian działowych (instalacja podtynkowa) do trzech sypialni i salonu, a kable internetowe zebrane w pomieszczeniu gospodarczym w szafce rack.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy posiada/będzie posiadała Pani wystawione na siebie rachunki i faktury lub inne udokumentowane rzetelne i wiarygodne dowody (np. umowę zawartą z wykonawcą prac remontowo-budowlanych lub potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie) potwierdzające wydatkowanie pieniędzy na budowę domu?”, wskazała Pani, że tak, zawarła Pani dwie umowy – jedną na wykonanie płyty fundamentowej, a drugą o wykonanie robót budowlanych polegających na zaprojektowaniu i budowie budynku jednorodzinnego w zabudowie wolnostojącej w stanie deweloperskim. Umowy i faktury są wystawione na Panią.

Dom, który Pani buduje będzie budynkiem mieszkalnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.), jest to budynek nierozerwalnie połączony z gruntem za pomocą płyty fundamentowej, jest przystosowany do całorocznego zamieszkania. Jest Pani jego właścicielką.

Pytania

1.    Czy w opisanym stanie faktycznym, wartość nieruchomości (udziału w nieruchomości) zbytej przez Panią w ramach umowy zamiany z (…) kwietnia 2024 r., stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży nieruchomości dokonanej  7 maja 2025 r.?

2.    Czy koszty notarialne oraz wynagrodzenie pośrednika związane z nabyciem (zamianą) i sprzedażą nieruchomości, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, proporcjonalnie do Pani udziału, zgodnie z art. 22 ust. 1 i art. 22 ust. 6c ustawy o PIT?

3.    Czy wydatkowanie przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego, stanowi wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w opisanym stanie faktycznym, przy nabyciu udziału w nieruchomości w drodze zamiany, kosztem nabycia w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o PIT jest wartość udziału w nieruchomości wydanego przez Panią w zamian, określona w akcie notarialnym jako wartość ekwiwalentna (bez dopłat).

W konsekwencji, przy sprzedaży udziału w 2025 r., koszt uzyskania przychodu obejmuje tę wartość oraz udokumentowane koszty nabycia i sprzedaży (m.in. koszty notarialne, prowizję pośrednika). Wobec powyższego, stanowisko Pani należy uznać za prawidłowe.

Stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych sprawach potwierdza, że w przypadku nabycia nieruchomości w drodze zamiany, koszt nabycia, o którym mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, stanowi wartość nieruchomości (udziału) wydanej w ramach tej zamiany.

W szczególności:

·         w interpretacji z 2 stycznia 2026 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.982.2025.1.KK), KIS jednoznacznie wskazał, że podatnik może jako koszt przyjąć wartość nieruchomości wydanej w zamianie;

·         w interpretacji z 22 maja 2024 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.247.2024.2.AKU, organ stwierdził, że umowa zamiany ma charakter odpłatny, a „wartość nieruchomości przeniesionej w ramach zamiany stanowi wydatek na nabycie nieruchomości otrzymanej”;

·         interpretacje dotyczące art. 22 ust. 6c ustawy o PIT (np. nr 0115-KDIT3.4011.17.2025.3.JS  z 5 marca 2025 r.) potwierdzają, że kosztem uzyskania przychodu są udokumentowane koszty nabycia, w tym wartość z aktu notarialnego.

W świetle powyższej linii interpretacyjnej KIS, wartość udziału w nieruchomości wydanego przez Panią w ramach zamiany z (…) kwietnia 2024 r., stanowi koszt nabycia udziału w nieruchomości otrzymanego w zamian, a tym samym koszt uzyskania przychodu przy sprzedaży dokonanej  (…) maja 2025 r.

W Pani ocenie, koszty notarialne związane z nabyciem udziału w nieruchomości w drodze zamiany oraz wynagrodzenie pośrednika związane ze sprzedażą tej nieruchomości, stanowią koszty uzyskania przychodu, które należy uwzględnić proporcjonalnie do sprzedawanego udziału (tj. 5/8), na podstawie art. 22 ust. 1 oraz art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Koszty nabycia (zamiana) – art. 22 ust. 6c ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT, przy odpłatnym zbyciu nieruchomości kosztem uzyskania przychodu są udokumentowane koszty nabycia powiększone o udokumentowane nakłady zwiększające wartość. Do takich kosztów nabycia należą w szczególności koszty notarialne, opłaty sądowe, podatki i inne ciężary bezpośrednio związane z czynnością nabycia (tu: umową zamiany).

W konsekwencji, koszty notarialne poniesione przy umowie przedwstępnej zamiany i przy akcie zamiany powiększają koszt nabycia sprzedawanego udziału i podlegają rozliczeniu przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży.

Koszty zbycia (sprzedaż) – art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, o ile nie są wyłączone w art. 23 ustawy o PIT. Prowizja pośrednika i inne wydatki transakcyjne poniesione w bezpośrednim związku ze sprzedażą nieruchomości stanowią typowe koszty uzyskania przychodu (tzw. koszty odpłatnego zbycia). Przepisy art. 23 ustawy o PIT nie wyłączają tego rodzaju wydatków z kosztów, dlatego wynagrodzenie pośrednika podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Proporcja do udziału.

Zbyła Pani udział 5/8 w nieruchomości, wobec czego koszty nabycia (notarialne przy zamianie) oraz koszty sprzedaży (prowizja pośrednika) zostaną ujęte proporcjonalnie do tego udziału,  tj. w wysokości 5/8 łącznych kosztów dotyczących nieruchomości.

Udokumentowanie kosztów.

Wszystkie wskazane wydatki są udokumentowane (akta notarialne, faktury VAT), co spełnia warunek z art. 22 ust. 6c ustawy o PIT w zakresie kosztów nabycia oraz ogólną przesłankę z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT w zakresie kosztów sprzedaży.

Konkluzja

Stoi Pani na stanowisku, że koszty notarialne związane z nabyciem (zamianą) oraz wynagrodzenie pośrednika przy sprzedaży stanowią koszty uzyskania przychodu, rozpoznawane przy obliczaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, w części odpowiadającej sprzedawanemu udziałowi (5/8), zgodnie z art. 22 ust. 1 i art. 22 ust. 6c ustawy o PIT.

W Pani ocenie, wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości na budowę własnego budynku mieszkalnego, stanowi wydatek na cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o PIT, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uważa się wydatki na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z jego treścią:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy:

Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy sformułowanie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.

Kwestie związane z zamianą nieruchomości regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.).

W myśl art. 155 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:

Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Innym argumentem przemawiającym za tym, że umowa zamiany stanowi odpłatną czynność prawną, jest art. 604 Kodeksu cywilnego. Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Ponadto zgodnie z cytowanym uprzednio art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe. W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

Użyty w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie”, oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że (…) marca 2007 r. na podstawie umowy o dożywocie Pani wraz z mężem zostali współwłaścicielami m.in. działki nr A/188. (…) 2018 r. Pani mąż zmarł.

(…) 2019 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, po zmarłym mężu nabyła Pani udział w wysokości 1/4 w nieruchomości gruntowej, położonej w rejonie ul. (…) w (…), składającej się m.in. z działki nr A/188. Pozostałe części przypadały Pani dzieciom – dwóm córkom i synowi, po 1/4 udziału.

(…) kwietnia 2024 r. na podstawie umowy zamiany dokonała Pani wraz z pozostałymi współwłaścicielami (Pani dziećmi) przeniesienia praw do całej nieruchomości (w tym przypadającego Pani udziału 5/8 w ww. nieruchomości). Wartość całej nieruchomości, która była przedmiotem zamiany, wynosiła 1 614 474,66 zł, a wartość Pani udziału (5/8) wynosiła 1 009 046,66 zł.

Nabyta (…) kwietnia 2024 r. niezabudowana nieruchomość gruntowa, będąca przedmiotem wniosku, składała się z nieruchomości położonych w (…), tj.:

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych X/3097 oraz Y/3097, o powierzchni łącznej 0,4873 ha;

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych Z/3107 oraz W/3107, o powierzchni łącznej 0,0191 ha;

·         nieruchomości gruntowej obejmującej działki o numerach ewidencyjnych L oraz M, o powierzchni łącznej 0,4708 ha.

Zamiana odbyła się bez dopłat (wartości ekwiwalentne), czyli wartość nieruchomości zbywanej równała się wartości nieruchomości nabywanej.

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej.

Przedmiotowa nieruchomość od momentu jej nabycia, tj. od (…) kwietnia 2024 r., nie była w żaden sposób wykorzystywana przez współwłaścicieli, nie służyła celom mieszkaniowym. Nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem dzierżawy ani jakiejkolwiek innej formy udostępniania osobom trzecim (odpłatnie ani nieodpłatnie), a także nie były z niej czerpane jakiekolwiek korzyści. Nie ponosiła Pani żadnych nakładów zwiększających wartość nieruchomości po jej nabyciu w drodze zamiany.

(…) maja 2025 r. cała nieruchomość nabyta w drodze zamiany (…) kwietnia 2024 r. została sprzedana na podstawie umowy sprzedaży. Sprzedaż przysługującego Pani udziału w ww. nieruchomości nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Łączna cena sprzedaży wynosiła 1 830 000 zł, a wartość przypadającego Pani udziału została sprzedana za kwotę 1 143 750 zł.

Do kosztów uzyskania przychodów chce Pani zaliczyć wartość nieruchomości określoną w akcie jej nabycia (czyli w umowie zamiany), tj. kwotę 1 009 046,66 zł.

Ponadto, do kosztów uzyskania przychodów zamierza Pani zaliczyć faktycznie poniesione przez Panią koszty, takie jak:

·         wynagrodzenie pośrednika – kwota 36 600 zł – poniesione (…) maja 2025 r. (płatność przelewem),

·         koszty notarialne dotyczące umowy przedwstępnej zamiany – kwota 1 602,08 zł – poniesione (…) października 2023 r. (płatność gotówką u notariusza),

·         koszty notarialne dotyczące umowy zamiany – kwota 2 597,36 zł – poniesione  (…) kwietnia 2024 r. (płatność gotówką u notariusza).

Mając na uwadze powyższe wyjaśniam, że dokonana przez Panią w 2025 r. sprzedaż udziału 5/8 w przedmiotowej nieruchomości, nabytego w 2024 r. w drodze umowy zamiany, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ do odpłatnego zbycia doszło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości

Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30e ust. 3 ww. ustawy:

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w odpłatnym zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. Podkreślić należy, że ustawodawca nie odsyła do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W myśl art. 22 ust. 6c przywołanej ustawy:

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, który stanowi różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 pkt przywołanej ustawy:

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:

Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości: kosztów pośrednictwa sprzedaży, wartości udziału zbywanej w drodze umowy zamiany nieruchomości, kosztów notarialnych dotyczących umowy zamiany, kosztów notarialnych dotyczących umowy przedwstępnej zamiany nieruchomości oraz wynagrodzenie pośrednika związanego z nabyciem (zamianą) ww. udziału w nieruchomości.

Wątpliwości Pani sprowadzają się m.in. do ustalenia czy poniesione przez Panią koszty pośrednictwa sprzedaży, tj. wynagrodzenie pośrednika, stanowią koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości w 2025 r. nabytego w drodze umowy zamiany w 2024 r.

Jak już wcześniej wyjaśniłem, czym innym są koszty odpłatnego zbycia nieruchomości, do których odwołuje się ustawodawca w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a czym innym koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określone w art. 22 ust. 6c tej ustawy.

Dlatego też poniesione przez Panią wydatki związane z pośrednictwem sprzedaży nieruchomości (wynagrodzenie pośrednika) stanowią koszty odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości i pomniejszają przychód z jego sprzedaży, zgodnie z cytowanym uprzednio art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pani natomiast we własnym stanowisku błędnie zaliczyła je do kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

Tym samym stanowisko Pani w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Natomiast – jak już wcześniej wskazałem – art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony umowy zamiany w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Bowiem to wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musi zapłacić za nabywaną nieruchomość.

Ustawodawca wiąże więc przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw do nieruchomości z kosztami, które podatnik poniósł, żeby te nieruchomości lub prawa „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty wytworzenia).

Dlatego też w rozpatrywanej sprawie przychodem ze sprzedaży udziału w nieruchomości gruntowej nabytego w 2024 r. w drodze umowy zamiany będzie wartość wyrażona w cenie umowy sprzedaży przypadająca na ten udział. Przychód uzyskany z tej sprzedaży może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (tj. koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6c (tj. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani przypadku, do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, z tytułu sprzedaży w 2025 r. posiadanego przez Panią udziału 5/8 w nieruchomości, można zaliczyć wartość (na dzień zamiany) udziału 5/8 w nieruchomości, zbytego przez Panią w 2024 r. na podstawie umowy zamiany. Żeby nabyć udział 5/8 w przedmiotowej nieruchomości, przekazała Pani w zamian swój udział w nieruchomości nabyty w drodze umowy dożywocia  i w wyniku nabycia spadku. Zatem, wartość przekazanego przez Panią udziału 5/8 w nieruchomości nabytego w drodze umowy dożywocia i w wyniku nabycia spadku, stanowił koszt nabycia nieruchomości w 2024 r.

Zatem, Pani stanowisko uznaję w tym zakresie za prawidłowe, w związku ze wskazaniem, że wartość udziału 5/8 w zbywanej nieruchomości w drodze umowy zamiany wskazana w akcie notarialnym stanowi dla Pani koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych.

W związku z tym, że kosztem nabycia oprócz ceny nabycia są również wydatki notarialne związane ze sporządzeniem aktu notarialnego nabycia nieruchomości, do kosztów nabycia przedmiotowego udziału 5/8 w nieruchomości, może Pani zaliczyć poniesione przez Panią koszty notarialne dotyczące umowy zamiany oraz koszty notarialne dotyczące umowy przedwstępnej zamiany nieruchomości.

Do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu sprzedaży w 2025 r. posiadanego przez Panią udziału 5/8 w nieruchomości, może Pani również zaliczyć wynagrodzenie pośrednika związane z nabyciem (zamianą) ww. udziału w nieruchomości.

Zatem, w tym zakresie Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Zwolnienie podatkowe

Wątpliwości Pani dotyczą również ustalenia, czy wydatkowanie przychodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego, stanowi wydatek na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości należy odwołać się do przepisów regulujących tzw. ulgę mieszkaniową.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Przy czym warunkiem skorzystania z ulgi nie jest wydatkowanie na określone cele mieszkaniowe konkretnych, otrzymanych pieniędzy, lecz równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub prawa majątkowego.

W sytuacji zatem, gdy równowartość przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie w całości przeznaczona na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Wyjaśnić należy, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalną treść przepisów. Stąd też korzystanie z omawianego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie równowartości przychodu (w całości lub w części) uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty, a nie przykładowy i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Przy czym, z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że w celu zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych podatnik powinien wydatkować te same środki finansowe, które otrzymał z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Z ww. przepisu należy bowiem wywnioskować, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest wydatkowanie równowartości (odpowiednio w całości lub części) przychodu osiągniętego z odpłatnego zbycia na określone cele mieszkaniowe, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży.

Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę domu

Do celów mieszkaniowych, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia, ustawodawca, w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zakwalifikował wydatki na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.):

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowę budynku mieszkalnego, w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem uznać wykonanie robót budowlanych, w tym prac przygotowawczych, dotyczących elementów budynku, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wykopów pod fundament, wykonanie fundamentu, wymurowanie ścian budynku, wykonanie stropu, położenie dachu, montaż stolarki okiennej, a także wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza) – prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym lub na podstawie zgłoszenia organowi zamiaru prowadzenia prac budowlanych – gdy organ administracji architektoniczno-budowlanej nie wniesie sprzeciwu.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym:

Stosownie do wyżej wskazanej definicji remontu, za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać prace dotyczące tego budynku jako nieruchomości i jej części składowych (tj. wszystkiego, co nie może być odłączone od budynku bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego), służące utrzymaniu budynku we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych.

„Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie np. budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku.

W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

Ponadto, w odniesieniu do wydatków na zakup materiałów budowlanych, wskazać należy, że dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w przypadku tych wydatków, niezbędne jest też w ustawowym terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wykorzystanie zakupionych materiałów budowlanych do budowy. Samo gromadzenie materiałów budowlanych, bez ich faktycznego wykorzystania do budowy w ustawowym terminie, nie daje prawa do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niezależnie od powyższego, wyjaśnienia wymaga, że 14 października 2021 r. została wydana przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej interpretacja ogólna z dnia 13 października 2021 r., Nr DD2.8202.4.2020, w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego.

Zgodnie z powyższą interpretacją ogólną, dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, uznano, że wydatki poniesione na zakup i montaż:

a)    kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki – w zabudowie lub wolnostojących,

b)    szafki stanowiącej element mocowania umywalki będącej kompletem z tą umywalką,

c)    oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych, z wyłączeniem lamp wolnostojących,

d)    okapów kuchennych – wyciągów i pochłaniaczy, w tym okapu podszafkowego,

e)    mebli, które charakteryzuje trwały związek z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanych na indywidualne zlecenie, tj. szafy wnękowe, pawlacze, zabudowa garderoby,

f)     mebli w zabudowie kuchennej, tj. zabudowa kuchenna „pod wymiar” i zabudowa kuchenna wolnostojąca

– mieszczą się w pojęciu wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga również, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych, spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Natomiast organ podatkowy dla celów podatkowych weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego uprawniony jest żądać od podatników udowodnienia poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, tj. czy przychód ze sprzedaży nieruchomości faktycznie przeznaczony został przez podatnika na cele mieszkaniowe, czy też wydatki na cele mieszkaniowe poczynione zostały przez inne osoby. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić. Takimi dokumentami mogą być również – umowa z wykonawcą na prace budowlane oraz potwierdzenie zapłaty za ich wykonanie – o ile z dokumentów tych jednoznacznie wynika kto, w jakim terminie, jakie wydatki i w jakiej kwocie poniósł. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają wymogu dokumentowania wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe wyłącznie fakturami VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia stwierdzam, że wydatkowanie przez Panią do końca 2028 r. przychodu z odpłatnego zbycia udziału 5/8 w nieruchomości gruntowej, na wydatki związane z budową domu jednorodzinnego na Pani cele mieszkaniowe i obejmujące: wykonanie płyty fundamentowej; postawienie budynku do stanu deweloperskiego zamkniętego; wydatki związane z wykończeniem domu, w tym wydatki takie jak: zakup parapetów zewnętrznych, zakup płytek do łazienki i folii izolacyjnej w płynie; wykonanie przyłączy zewnętrznych – prąd, woda, kanalizacja sanitarna, Internet, na poniesienie których posiada/będzie posiadała Pani dokumenty (dowody poniesionych wydatków), z których w sposób niebudzący wątpliwości wynika/będzie wynikać jakiego rodzaju wydatków one dotyczą oraz w jakim okresie i w jakiej wysokości wydatki te zostały przez Panią poniesione – uprawniać będzie Panią do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Pani w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast, wydatkowanie przez Panią do końca 2028 r. przychodu z odpłatnego zbycia udziału 5/8 w nieruchomości gruntowej, na wydatek związany z ubezpieczeniem placu budowy, nie będzie uprawniać Pani do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatku związanego z ubezpieczeniem placu budowy nie można traktować jako wydatku na własne cele mieszkaniowe, gdyż wydatek ten nie stanowi budowy budynku mieszkalnego i nie został przez ustawodawcę wskazany w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko Pani w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Podkreślam, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Panią we własnym stanowisku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą bowiem strony w konkretnych indywidualnych sprawach, więc zawartych w nich stanowisk organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Ponadto, wskazuję, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób (tj. Pani dzieci).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.