Interpretacja 0113-KDIPT2-3.4011.485.2025.1.NM

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków z tytułu wypłacania wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

… (dalej: „Spółka macierzysta”), działa w Polsce poprzez oddział przedsiębiorcy zagranicznego, tj. … Spółka Akcyjna Oddział w Polsce (dalej: „Oddział”, „Wnioskodawca”), w rozumieniu art. 14 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470).

Zgodnie z treścią ww. ustawy:

· Dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni z państw członkowskich mogą tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 14);

· Przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą (art. 15);

· Przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (art. 17);

· Przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany: (…) prowadzić dla oddziału oddzielną rachunkowość w języku polskim zgodnie z przepisami o rachunkowości; (…) (art. 19 pkt. 2).

Oddział nie posiada osobowości prawnej, jednakże Oddział, zgodnie z treścią art. 31 Kodeksu pracy - może być pracodawcą dla zatrudnianych przez Oddział osób fizycznych. Kodeks pracy stanowi bowiem, że pracodawcą może być także podmiot nieposiadający osobowości prawnej. W konsekwencji powyższego stroną umów o pracę z pracownikami zatrudnionymi w Polsce jest Oddział, a nie Spółka macierzysta.

Oddział zatrudnia, na podstawie umów o pracę, osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi i ponoszącymi nieograniczoną odpowiedzialność podatkową w Polsce na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226; dalej: „ustawa o PIT”) (dalej: „Pracownicy”). Oddział jest zobowiązany do przestrzegania względem Pracowników obowiązujących w Polsce przepisów prawa, w tym w szczególności przepisów Kodeksu pracy. Oddział posiada własny numer NIP oraz prowadzi rozliczenia zarówno należnych składek na ubezpieczenie społeczne Pracowników, jak i odprowadza zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń Pracowników. Oddział jest płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy swoich Pracowników.

Oddział posiada Regulamin pracy, Regulamin wynagradzania i samodzielnie podejmuje decyzję zarówno o zatrudnieniu pracowników, jak i o rozwiązaniu umów o pracę z pracownikami. W zakresie prawa pracy Oddział jest w pełni niezależny od Spółki macierzystej i samodzielnie podejmuje wszelkie decyzje dotyczące zatrudnianych Pracowników.

W ciągu roku kalendarzowego Oddział jako pracodawca wysyła swoich Pracowników między innymi w zagraniczne podróże służbowe, w tym do Spółki macierzystej.

Długość podróży służbowych jest różna, ale nigdy nie przekracza 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, najczęściej pojedyncza podróż służbowa trwa około 5 dni roboczych, ale zdarzają się także podróże krótsze. Oddział jest podmiotem świadczącym …, a Spółka macierzysta jest głównym odbiorcą usług świadczonych przez Oddział i Jego Pracowników.

Oddział rozlicza się ze Spółką macierzystą, stosując przepisy dotyczące cen transferowych, a wybraną metodą jest metoda koszt plus. Oddział nie jest zarejestrowany jako agencja pracy tymczasowej.

Wysyłając Pracownika w podróż służbową, Oddział każdorazowo ustala w drodze polecenia służbowego miejsce wyjazdu, czas trwania podróży służbowej oraz zadanie służbowe będące celem podróży. Zadania służbowe, które mogą być zlecone w ramach podróży służbowej, dotyczą np. udziału w spotkaniach, szkoleniach lub realizacji określonych działań związanych, np. z realizacją projektu. Wszystkie te zadania dotyczą prawidłowego świadczenia usług przez Oddział na rzecz Spółki macierzystej.

W czasie podróży służbowej:

1) Pracownik podlega kierownictwu Oddziału jako pracodawcy;

2) Oddział decyduje o miejscu i czasie realizacji zadania służbowego;

3) Oddział wydaje polecania Pracownikowi co do sposobu realizacji zadania służbowego;

4) Pracownik obowiązany jest rozliczyć się z realizacji zadania służbowego z Oddziałem.

Oddział za okres podróży służbowej wypłaca Pracownikom wynagrodzenie oraz dodatki wynikające z odrębnych przepisów oraz pokrywa koszty podróży służbowej.

Oddział zgodnie z przepisami Ustawy o PIT oblicza oraz pobiera w ciągu danego roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy od całości wynagrodzenia Pracownika, w tym także od wynagrodzenia za okres podróży służbowej.

Zgodnie z informacjami otrzymanymi przez Oddział od Spółki macierzystej, zgodnie z interpretacją niemieckich organów podatkowych praca wykonywana przez Pracowników w Niemczech powinna być w tym przypadku traktowana jako praca wykonywana na rzecz Spółki macierzystej. W związku z tym wynagrodzenie Pracowników wypłacane przez Oddział za czas spędzony przez Pracowników Oddziału w podróży służbowej w Niemczech powinno podlegać tam opodatkowaniu od pierwszego dnia pracy, niezależnie od długości pobytu.

Praca wykonywana przez Pracowników w Niemczech jest zgodna z zakresem działalności Spółki macierzystej (co wynika wprost z art. 15 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej). Oddział nie może bowiem ani na terenie Polski, ani zagranicą świadczyć usług innych niż zakres usług Spółki macierzystej, a usługi świadczone przez Pracowników stanowią integralną część działalności niemieckiej spółki. Pracownicy wykonują jednak w Niemczech zadania polecone im przez Oddział jako pracodawcę. W wyniku podroży służbowej nie dochodzi do zmiany pracodawcy dla Pracowników. Odpowiedzialność za Pracowników i ryzyko za konsekwencje pracy (związane z wynikami pracy) wykonywanej przez Pracowników ponosi Oddział jako pracodawca dla Pracowników, a dopiero w dalszej kolejności Spółka macierzysta (jako konsekwencje wykonywania działalności w Polsce za pośrednictwem Oddziału).

Oddział jako część przedsiębiorcy zagranicznego (Spółki macierzystej) refakturuje oczywiście wszystkie koszty poniesione w związku z prowadzeniem działalności na Spółkę macierzystą co miesiąc, stosując metodę koszt plus, jednakże zgodnie z art. 19 pkt 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – dla Oddziału prowadzona jest oddzielna rachunkowość w języku polskim zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Spółka macierzysta ponosi zatem ciężar ekonomiczny zatrudnienia Pracowników w Oddziale, jednakże wynika to jedynie z faktu podjęcia decyzji o takiej formie wykonywania działalności w Polsce jaką jest Oddział.

Pytanie

Czy Oddział jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych jest zobowiązany do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy PIT od wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec?

Państwa stanowisko w sprawie

Oddział jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest zobowiązany do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy PIT od wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, za osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodek interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) albo

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1 lit. a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT).

Do powyższego opisu zdarzenia przyszłego, będącego przedmiotem wniosku, stosuje się odpowiednie postanowienia umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „UPO”).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO, dla celów niniejszej Umowy, termin „rezydent w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu ze względu na miejsce zamieszkania, miejsce zarządzania lub jakiekolwiek inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje to Państwo, każdą jednostkę terytorialną lub organ lokalny tego Państwa. Jednakże termin ten nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie od dochodów uzyskanych wyłącznie ze źródeł w tym Państwie lub z majątku położonego w tym Państwie.

Art. 4 ust. 2 UPO stanowi, że jeżeli zgodnie z postanowieniami ust. 1 niniejszego artykułu dana osoba ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, jej status ustala się zgodnie z następującymi zasadami:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych),

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie dana osoba ma ośrodek interesów życiowych albo nie posiada stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma zwykłe miejsce zamieszkania,

c) jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania w obu Państwach i nie ma stałego miejsca zamieszkania w żadnym z nich, uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w Państwie, którego jest obywatelem,

d) jeżeli dana osoba jest obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Pracownicy niewątpliwie nadal będą polskimi rezydentami podatkowymi ze względu na krótkoterminowe wyjazdy, więc wszelkie zobowiązania za granicą należy rozpatrywać wyłącznie w kontekście powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Niemczech.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19, pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które rezydent Umawiającego się Państwa otrzymuje z tytułu zatrudnienia, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że zatrudnienie jest wykonywane w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w drugim Państwie.

Z drugiej strony, zgodnie z art. 15 ust. 2 UPO, niezależnie od postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, które rezydent Umawiającego się Państwa otrzymuje z tytułu pracy najemnej wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu wyłącznie w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca zamieszkuje w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, oraz

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w jego imieniu, który nie ma miejsca zamieszkania w drugim Państwie, oraz

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stały zakład, który pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO wynagrodzenia Pracowników zamieszkałych w Polsce podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, chyba że praca jest wykonywana w Niemczech. W takim przypadku dochód może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w kraju zamieszkania, tj. w Polsce.

Z drugiej strony, art. 15 ust. 2 UPO wprowadza zasadę, zgodnie z którą, mimo że osoba fizyczna wykonuje pracę zarobkową w innym kraju niż kraj zamieszkania, dochód z tej pracy podlega opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania podatnika, gdy łącznie spełnione są wszystkie trzy warunki zastosowania takiej wyłączności podatkowej. Wystarczy zatem, aby jeden z trzech warunków wymienionych w ust. 2 nie wystąpił w danym stanie faktycznym, a istnieje możliwość opodatkowania dochodu z pracy również w drugim państwie, w którym podatnik wykonuje pracę.

Dwustronne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wzorowane są na postanowieniach Modelowej Konwencji OECD o zyskach kapitałowych, a do interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania można stosować Komentarz OECD do Modelowej Konwencji OECD (dalej: „Komentarz OECD”).

Komentarz OECD nie jest wiążącym źródłem prawa, jest jednak powszechnie uznawany przez administracje podatkowe państw członkowskich OECD, w tym Polski.

Paragraf 8 wspomnianego Komentarza OECD do art. 15 ust. 2 wprowadza pojęcie tzw. „pracodawcy ekonomicznego” i stwierdza, że pracodawcą w tym sensie jest osoba, która ma prawo do wykonywania pracy i ponosi związane z nią ryzyko i odpowiedzialność. Ponadto przepis ten wymienia wytyczne, których należy przestrzegać przy ocenie, kto jest pracodawcą ekonomicznym.

Będzie to osoba, która między innymi:

· bierze na siebie odpowiedzialność i ryzyko za wyniki wykonywanej pracy,

· instruuje pracownika,

· zapewnia sprzęt (narzędzia i materiały) niezbędne pracownikowi do wykonania pracy.

A ponadto:

· praca jest wykonywana w miejscu pozostającym pod kontrolą i odpowiedzialnością tej osoby,

· wynagrodzenie pracownika obliczane jest na podstawie czasu przeznaczonego na pracę lub w inny sposób powiązane z wynagrodzeniem otrzymywanym przez pracownika,

· liczba i kwalifikacje oddelegowanych pracowników nie pozostają w wyłącznej gestii podmiotu oddelegowującego.

W praktyce, przy ocenie, czy spółka zagraniczna jest pracodawcą ekonomicznym, przyjmuje się następujące kryteria:

· kto ma prawo wydawać pracownikowi polecenia dotyczące sposobu wykonywania pracy;

· kto sprawuje kontrolę i ponosi odpowiedzialność za miejsce wykonywania pracy;

· czy wynagrodzenie danej osoby jest bezpośrednio fakturowane przez formalnego pracodawcę na rzecz firmy, na rzecz której świadczone są usługi;

· kto udostępnia Pracownikom sprzęt i materiały niezbędne do wykonywania pracy;

· kto ustala liczbę i kwalifikacje Pracowników wykonujących pracę;

· kto ma prawo wybrać osobę, która wykona pracę i rozwiązać stosunek umowny zawarty z tą osobą w celu wykonania pracy;

· kto ma prawo nakładać sankcje dyscyplinarne związane z pracą danej osoby;

· kto ustala wymiar urlopu i godziny pracy danej osoby.

Jeżeli analiza powyższych przesłanek doprowadzi do wniosku, że faktycznym pracodawcą będzie Spółka macierzysta, należy uznać, że warunek określony w art. 15 ust. 2 lit. b UPO nie zostanie spełniony, a zatem wynagrodzenie Pracowników za pracę wykonywaną w Niemczech będzie podlegało opodatkowaniu w Niemczech i w Polsce. Jednocześnie należy zauważyć, że powyższe warunki definiujące tzw. „pracodawcę ekonomicznego” nie muszą być spełnione łącznie, lecz stanowią jedynie pewną determinantę w analizie statusu przedsiębiorstwa, do którego pracownicy są delegowani.

W świetle powyższych przepisów oraz tendencji interpretacyjnej przedstawionej w Komentarzu OECD, zdaniem Wnioskodawcy, wyjątek sformułowany w art. 15 ust. 2 UPO umożliwiający opodatkowanie dochodów z pracy Pracowników wykonujących pracę w Niemczech wyłącznie w Polsce jako miejscu zamieszkania dla celów podatkowych nie będzie miał zastosowania do Pracowników wysłanych w podróż służbową do Spółki macierzystej. Brak takiej możliwości wynika z faktu, że „pracodawcą ekonomicznym” będzie Spółka macierzysta w okresie oddelegowania, co potwierdza m.in. fakt, że Spółka macierzysta ponosi odpowiedzialność i ryzyko za wyniki Pracowników oraz finansuje całą działalność Oddziału poprzez opłacanie faktur wystawionych przez Wnioskodawcę, które obejmują koszt zatrudnienia Pracowników. Należy bowiem zauważyć, że chociaż Wnioskodawca płaci wynagrodzenie za pracę, następnie refakturuje wszystkie poniesione koszty na Spółkę macierzystą na zasadzie koszt plus. Zatem Spółka macierzysta ponosi koszt ekonomiczny wynagrodzeń Pracowników.

Powyższe stanowisko potwierdza również Spółka macierzysta, która postrzega pracę wykonywaną przez Pracowników w Niemczech w kategorii wykonywania pracy na rzecz podmiotu posiadającego siedzibę główną (tzw. headquarter approach, stammhausprinzip), co w świetle Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku dochodowego i majątkowego wyklucza możliwość zastosowania wyjątku określonego w art. 15 ust. 2 UPO, pozwalającego na opodatkowanie dochodów z tytułu wykonywania pracy w Niemczech wyłącznie w kraju rezydencji podatkowej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, spełniony jest warunek wskazany w przepisie art. 32 ust. 9 ustawy o PIT, zgodnie z którym płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy, jeżeli dochody z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza granicami Polski.

Powyższe wnioski potwierdza m.in. indywidualna interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

· z 23 czerwca 2020 r. sygn. 0115-KDIT2.4011.304.2020.2.ENB:

„W świetle okoliczności określonych we wniosku, a w szczególności biorąc pod uwagę fakt, że usługi świadczone przez Pracowników będą stanowić integralną część działalności duńskiej spółki, odpowiedzialność i ryzyko za skutki pracy (związane z wynikami pracy) wykonywanej przez Pracowników będą ponosić duńska spółka, a duńska spółka będzie:

*pokryje koszty wynagrodzenia za pracę (duńska firma otrzyma fakturę za poniesione koszty zatrudnienia);

(…)

uzgodnić ze Spółką, że Spółka będzie pracodawcą („pracodawcą ekonomicznym”) w rozumieniu Artykułu 14 ust. 2 pkt b) Konwencji.

Mając na uwadze powyższe należy zatem uznać, iż w przedstawionej sytuacji nie dojdzie do łącznego spełnienia przesłanek wskazanych w art. 14 ust. 2 ww. Konwencji, w związku z czym wynagrodzenia Pracowników Spółki będą podlegały opodatkowaniu stosownie do art. 14 ust. 1 ww. Konwencji, tj. zarówno w Polsce, jak i w Danii. W związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy w Polsce od wynagrodzeń, biorąc pod uwagę dyspozycję art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

· z 13 lipca 2018 r. sygn. 0112-KDIL3-1.4011.264.2018.1.KF:

„W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że postanowienia artykułu 15 ust. 2 polsko-szwajcarskiej konwencji nie będą miały zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Wynika to z faktu, że warunek, o którym mowa w punkcie b artykułu 15 ust. 2 konwencji, nie zostanie spełniony. Rzeczywiście, biorąc pod uwagę wskazane okoliczności sprawy, szwajcarska spółka musi być faktycznym pracodawcą pracownika. Jednakże, jak wyjaśniono powyżej, aby artykuł 15 ust. 2 konwencji miał zastosowanie, wszystkie warunki określone w tym przepisie musiałyby zostać spełnione łącznie. Dlatego w rozpatrywanej sprawie zastosowanie miałby artykuł 15 ust. 1 polsko-szwajcarskiej konwencji. W konsekwencji dochód z pracy wykonywanej przez oddelegowanych pracowników w Szwajcarii - niezależnie od długości ich pobytu w Szwajcarii (tj. niezależnie od tego, czy pobyt ten przekroczy łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym) - będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Szwajcarii, jak i w Polsce”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo Oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego … („Spółka macierzysta”) z siedzibą w Niemczech. Nie posiadacie Państwo osobowości prawnej, jednakże zgodnie z treścią art. 31 Kodeksu pracy - możecie być Państwo pracodawcą dla zatrudnianych przez Oddział osób fizycznych. Zatrudniacie Państwo, na podstawie umów o pracę, osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi („Pracownicy”). Jesteście Państwo płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy swoich Pracowników. W ciągu roku kalendarzowego Państwo jako pracodawca wysyłacie swoich Pracowników między innymi w zagraniczne podróże służbowe, w tym do Spółki macierzystej. Długość podróży służbowych jest różna, ale nigdy nie przekracza 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym. Za okres podróży służbowej wypłacacie Państwo Pracownikom wynagrodzenie oraz dodatki wynikające z odrębnych przepisów oraz pokrywacie Państwo koszty podróży służbowej. Jako część przedsiębiorcy zagranicznego (Spółki macierzystej) refakturujecie Państwo wszystkie koszty poniesione w związku z prowadzeniem działalności na Spółkę macierzystą. Spółka macierzysta ponosi zatem ciężar ekonomiczny zatrudnienia Państwa Pracowników. Zgodnie z informacjami otrzymanymi przez Państwa od Spółki macierzystej, zgodnie z interpretacją niemieckich organów podatkowych praca wykonywana przez Pracowników w Niemczech powinna być w tym przypadku traktowana jako praca wykonywana na rzecz Spółki macierzystej. W związku z tym wynagrodzenie Pracowników wypłacane przez Państwa za czas spędzony przez Pracowników Oddziału w podróży służbowej w Niemczech powinno podlegać tam opodatkowaniu od pierwszego dnia pracy, niezależnie od długości pobytu.

Państwa wątpliwości dotyczą obowiązku potrącania zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń wypłacanych Pracownikom za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że stosownie do art. 15 ust. 1 Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz.U. z 2005 r. Nr 12 poz. 90):

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. Umowy:

W świetle powyższego, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca jest wykonywana na terytorium Niemiec. W takiej sytuacji wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, tj. w Niemczech, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Z kolei w sytuacji, gdy łącznie zostaną spełnione warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 umowy, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Niemczech podlega co do zasady opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 3 ww. umowy:

Powyższy przepis wskazuje, że reguła opodatkowania dochodu z pracy najemnej w państwie zamieszkania pracownika, o której mowa w art. 15 ust. 2 umowy, nie ma zastosowania w przypadku łącznego zaistnienia okoliczności wymienionych w art. 15 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej.

Zatem w sytuacji łącznego spełnienia przesłanek określonych w art. 15 ust. 2 umowy oraz jednoczesnego łącznego spełnienia warunków wymienionych w art. 15 ust. 3, wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, tj. zarówno w Niemczech, jak i w Polsce – przy zastosowaniu właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania.

Podkreślenia wymaga jednak, że postanowienia ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie zawierają definicji „pracodawcy”.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ww. Umowy:

Podstawowa definicja „pracodawcy” znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), zgodnie z którym:

Jednakże analizując przesłanki o których mowa w ww. art. 15 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są bowiem wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Właściwe w tym zakresie są wyjaśnienia dotyczące interpretacji pojęcia „ekonomicznego pracodawcy” na gruncie pkt 8-8.14 Komentarza do art. 15 MK. W sytuacji więc istnienia ekonomicznego pracodawcy w kraju wykonywania pracy (w Niemczech), który nie jest miejscem zamieszkania pracownika dla celów podatkowych, drugi z warunków art. 15 ust. 2 ww. Umowy nie zostaje spełniony. Zatem nawet pobyt poniżej 183 dni w tym kraju skutkuje prawem do opodatkowania przez kraj, w którym praca jest wykonywana.

W konsekwencji więc, wynagrodzenie Państwa pracownika z tytułu pracy wykonywanej w Niemczech, podlega opodatkowaniu zarówno w Niemczech, jak i w Polsce zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy polsko-niemieckiej.

Jak stanowi natomiast art. 24 ust. 2 lit. a) ww. Umowy polsko-niemieckiej:

W sytuacji zatem, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Niemczech, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Stosownie do treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 38 ust. 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:

Mając na uwadze powyższe, Państwo jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych nie będziecie zobowiązani do potrącenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wynagrodzeń Pracowników za czas wykonywania pracy na terytorium Niemiec, ponieważ dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. w Niemczech.

W związku z powyższym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych informuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.