Interpretacja 0113-KDIPT2-3.4011.667.2025.1.JŚ

Interpretacja indywidualna
– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy (dalej: Spółka) jest produkcja .... klasyfikowana jako PKD 30.20.Z.

Spółka jest oraz będzie w przyszłości stroną umów, których przedmiotem jest dostawa pojazdów .... (....) oraz świadczenie usług towarzyszących.

W związku ze sprzedażą pojazdów Spółka jest zobowiązana do przeprowadzenia szeregu testów pojazdów przed przekazaniem ich nabywcy. Niektóre z tych testów wymagają wykorzystania odpowiedniej infrastruktury, w tym specjalistycznych torów kolejowych, spełniających niezbędne wymogi techniczne, której Spółka nie posiada. Spółka korzysta więc z infrastruktury, udostępnionej przez inny podmiot, znajdującej się poza siedzibą Spółki. W celu przeprowadzenia testów pojazdów z wykorzystaniem zewnętrznej infrastruktury, Spółka zleca okresowo wykonanie prac swoim pracownikom poza siedzibą Spółki.

Ponadto, w związku z wykonaniem swoich zobowiązań umownych w okresie po sprzedaży pojazdów, Spółka zleca swoim pracownikom okresowo wykonanie prac, np. serwisowych, w lokalizacjach, znajdujących się poza siedzibą Spółki, wskazanych przez kontrahentów Spółki, którzy uprzednio nabyli pojazdy.

Zlecenie pracownikowi wykonania pracy poza stałym miejscem świadczenia pracy, wskazanym w umowie o pracę, tj. X, następuje na podstawie porozumienia zmieniającego, wskazującego na określony okres nowe miejsce wykonywania pracy, znajdujące się na terytorium RP. Nie stanowi ono polecenia pracodawcy wykonania zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy, o którym mowa w art. 77⁵ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (podróży służbowej).

W celu zapewnienia właściwej organizacji pracy w miejscu wykonywania pracy, wskazanym w porozumieniu zmieniającym, Spółka zapewni pracownikom zakwaterowanie oraz pokryje koszty dojazdu pracownika do tego miejsca, jak i z miejsca czasowego zakwaterowania do miejsca czasowego wykonywania pracy.

Pracownicy otrzymają te świadczenia wyłącznie na potrzeby wykonywania obowiązków pracowniczych. Spółka zapewnia zakwaterowanie oraz transport (pokrywa ich koszt) w celu uzyskania korzyści ekonomicznych, wynikających z realizacji umów zawartych z kontrahentami, która wymagają czasowej obecności pracowników poza siedzibą Spółki. Każdorazowo, decyzja o zapewnieniu zakwaterowania bądź transportu wynika z dążenia Spółki do zorganizowania procesu pracy w sposób jak najbardziej efektywny, a także w zgodzie z przepisami z zakresu prawa pracy, w tym dotyczących minimalnego okresu odpoczynku.

Zakwaterowanie

Zasady dotyczące zakwaterowania pracownika zostaną zawarte w załączniku do porozumienia zmieniającego. W szczególności będzie z nich wynikać, że Spółka dokona zakwaterowania pracownika w jednoosobowym pokoju w hotelu.

Spółka dokona wyboru miejsca zakwaterowania dla pracownika oraz dopełni w swoim imieniu wszelkich formalności (w tym rezerwacji oraz płatności na rzecz podmiotu udostępniającego miejsce zamieszkania).

W przypadku lokalizacji, w których Spółka realizuje powtarzalne bądź pilne zlecenia od kontrahenta, Spółka może wynająć mieszkanie, w którym zapewni zakwaterowanie pracownikom, na czas zlecenia im wykonania prac.

Okres zakwaterowania pracownika Spółki w miejscu wskazanym w porozumieniu zmieniającym będzie pokrywał się z okresem prac, które Spółka zobowiązana jest wykonać poza swoją siedzibą, w związku z umową zawartą z kontrahentem. Dział Kadr Spółki dokonuje rezerwacji zakwaterowania w hotelu na podstawie zlecenia od pracownika, który koordynuje prace techniczne, np. kierownika projektu lub kierownika gwarancji.

Spółka będzie dysponować danymi, które umożliwią przyporządkowanie kosztu zakwaterowania do poszczególnych oddelegowanych pracowników.

Transport, tj. dojazdy z/do miejsca czasowego wykonywania pracy oraz pomiędzy miejscem czasowego zakwaterowania a miejscem czasowego wykonywania pracy Spółka pokryje ww. koszty transportu poprzez wypłatę na rzecz pracownika tzw. dodatku transportowego. W razie, gdy koszty transportu poniesione przez pracownika przewyższą wartość tego dodatku, Spółka wypłaci pracownikowi kwotę udokumentowanej nadwyżki.

Pytania

1. Czy wartość świadczeń Spółki na rzecz pracownika, z którym będzie zawarte porozumienie zmieniające czasowo miejsce wykonywania pracy, w postaci zakwaterowania oraz transportu, stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy Spółka będzie zobowiązana do pobrania oraz wpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z zapewnieniem pracownikowi świadczenia w postaci zakwaterowania oraz transportu?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka przedstawia następujące stanowisko w zakresie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego.

1. Wartość świadczeń Spółki na rzecz pracownika, z którym będzie zawarte porozumienie zmieniające czasowo miejsce wykonywania pracy, w postaci zakwaterowania oraz transportu, nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania oraz wpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z zapewnieniem pracownikowi świadczenia w postaci zakwaterowania oraz transportu.

Ad 1

Okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego odnoszą się do problematyki świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, innych niż wypłata wynagrodzenia, oraz skutków podatkowych tych świadczeń na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zobowiązania pracodawcy w zakresie zapewnienia pracownikowi określonych świadczeń zostały uregulowane w przepisach prawa pracy. Kwestia kwalifikacji świadczeń na rzecz pracowników na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych była natomiast przedmiotem indywidualnych interpretacji podatkowych, a także orzeczeń krajowych sądów administracyjnych oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego.

Zgodnie z art. 94 pkt 2 i 2a ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej : Kodeks pracy), pracodawca jest obowiązany m.in. organizować pracę w sposób zapewniający pełne wykorzystanie czasu pracy, jak również osiąganie przez pracowników, przy wykorzystaniu ich uzdolnień i kwalifikacji, wysokiej wydajności i należytej jakości pracy, a także organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy, zwłaszcza pracy monotonnej i pracy w ustalonym z góry tempie.

Powyższy przepis nie precyzuje jak należy interpretować określenie organizacji pracy oraz jaki jest zakres odpowiedzialności pracodawcy w tym zakresie. Zdaniem Spółki, dokonując wykładni przepisu należy każdorazowo uwzględnić wszystkie okoliczności w jakich pracodawca zleca pracownikowi wykonanie pracy. Szczególnym przypadkiem jest zlecenie pracownikowi wykonywania czasowo prac w innym niż dotychczas miejscu na podstawie porozumienia zmieniającego . Na specyfikę takiego oddelegowania wpływa to, że pracownik nie posiada tam odpowiednich zasobów mieszkaniowych, co wynika z faktu, że swoje potrzeby mieszkaniowe zaspakaja w miejscu zamieszkania, a skierowanie do pracy poza siedzibą Spółki ma charakter tymczasowy, a więc nie uzasadniający rezygnacji z dotychczasowego miejsca zamieszkania. To Spółka jest zainteresowana tym, aby ułatwić pracownikowi czasową zmianę warunków pracy i zapewnić warunki umożliwiające pracownikowi wykonanie „wysokiej wydajności i należytej jakości pracy”, o której mowa w art. 94 pkt 2 Kodeksu pracy. Zdaniem Spółki, jest ona zobowiązana do zapewnienia organizacji pracy nie tylko w miejscu świadczenia pracy, ale również w zakresie organizacji pobytu pracownika w miejscu, w którym zlecono mu wykonywanie pracy czasowo.

O tym, iż zakres organizacji pracy należy interpretować szeroko świadczy m.in. wyrok z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż „Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego czy kosztów zużytej energii elektrycznej. Ten obowiązek należy i trzeba odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Skoro więc prawidłowe i efektywne wykonywanie obowiązków pracowniczych wymaga od pracownika nocowania w hotelu, aby w określonym czasie wynikającym z kontaktów handlowych pracodawcy i kontrahenta dotrzeć do kontrahenta, to zapewnienie tej możliwości przez pracodawcę nie jest korzyścią pracownika, ale właśnie wypełnieniem przez pracodawcę ustawowego obowiązku prawidłowego organizowania pracy, tak aby była ona wydajna i należytej jakości. Zapewnienie możliwości nocnego wypoczynku odpowiada także obowiązkowi pracodawcy organizowania pracy w sposób zmniejszający uciążliwość pracy”.

Weryfikując ujęcie świadczeń, o których mowa w niniejszym wniosku na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej : Ustawa PIT) należy w pierwszej kolejności odnieść się do definicji, podlegającego opodatkowaniu, przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód ze stosunku pracy należy uważać wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Jednocześnie w art. 21 ust. 19 wskazano, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Zgodnie z ust. 14 zwolnienie to ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.

Ustawa PIT nie zawiera definicji innych nieodpłatnych świadczeń, wskazanych w art. 12 ust. 1 jako jedno ze źródeł przychodu ze stosunku pracy. Wytyczne w zakresie wykładni pojęcia nieodpłatnych świadczeń podlegających kwalifikacji jako przychód pracownika w rozumieniu Ustawy PIT zostały natomiast przedstawione w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13.

Wytyczne te stanowią, iż za przychód pracownika mogą być uznane takie świadczenia, które:

a) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

b) zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

c) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

Ad a)

Skierowanie pracownika do pracy w miejscu poza siedzibą Spółki na terytorium kraju nastąpi za obopólną zgodą Spółki i pracownika, na uzgodnionych warunkach, w tym co do przysługujących pracownikowi świadczeń. Należy więc uznać, że warunek dotyczący zgody pracownika na spełnienie świadczenia będzie spełniony.

Ad b)

Rozstrzygnięcie, w czyim interesie zostanie spełnione świadczenie polegające na zapewnieniu pracownikowi zakwaterowania oraz transportu wymaga uwzględnienia specyfiki skierowania pracownika do świadczenia pracy poza siedzibą Spółki.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, pracownicy otrzymają świadczenia wyłącznie na potrzeby wykonywania obowiązków pracowniczych. Spółka zapewnia zakwaterowanie oraz transport (pokrywa ich koszt) w celu uzyskania korzyści ekonomicznych, wynikających z realizacji umów zawartych z kontrahentami, które wymagają czasowej obecności poza siedzibą Spółki . Każdorazowo, decyzja o zapewnieniu zakwaterowania bądź transportu wynika z dążenia Spółki do zorganizowania procesu pracy w sposób jak najbardziej efektywny, a także w zgodzie z przepisami z zakresu prawa pracy, w tym dotyczących minimalnego okresu odpoczynku.

To Spółka będzie więc faktycznym beneficjentem świadczenia polegającego na zapewnieniu pracownikowi zakwaterowania i transportu. Zapewni ono mniejszą uciążliwość oddelegowania, co spowoduje, iż pracownicy będą skłonni wyrazić zgodę na czasową zmianę miejsca pracy, która niewątpliwie wiąże się z wieloma niedogodnościami natury osobistej . Tym samym Spółka zyska możliwość realizacji umów, które wymagają zaangażowania poza siedzibą Spółki, i – w konsekwencji – zwiększenia wartości przychodów oraz umocnienia swojej pozycji na rynku.

Należy podkreślić, że oddelegowanie będzie miało charakter czasowy. Pracownik, który otrzyma propozycję czasowej zmiany miejsca pracy, posiada już miejsce zamieszkania (pobytu). Jego potrzeby w tym zakresie są i będą zaspokojone. Pracownik zabezpieczył tę strefę życia osobistego niezależnie od zmiany warunków pracy. Podczas okresu oddelegowania, stałe miejscu zamieszkania będzie utrzymywane, w szczególności będą mogli przebywać w nim pozostali domownicy, jak też i będzie ono dostępne dla pracownika w każdym czasie, w szczególności podczas dni wolnych od pracy, gdy nie będzie on zobowiązany do świadczenia pracy w miejscu pracy wskazanym w porozumieniu zmieniającym. Niezależnie od nieobecności pracownika w jego stałym miejscu zamieszkania, utrzymanie tego miejsca będzie wymagało odpowiednich nakładów finansowych (z tytułu opłat stałych, np. czynszu bądź opłat za wynajem). Konieczność finansowania przez pracownika miejsca zamieszkania w miejscu pracy wskazanym w porozumieniu zmieniającym oznaczałaby de facto dodatkowy wydatek, co pozostawałoby w jaskrawej sprzeczności z jedną z przesłanek rozpoznania nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust.1 Ustawy PIT odnoszącej się do korzyści pracownika polegającej na powiększeniu aktywów lub uniknięcia wydatku. Należy podkreślić, że gdyby nie potrzeba realizacji zadań pracowniczych (służbowych) pracownik nie musiałby ponosić żadnych dodatkowych kosztów zakwaterowania w miejscu wykonywania pracy poza stałym miejscem pracy . Potwierdził to Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 15 września 2020 r (sygn.. akt III SA/Wa 2847/19) stwierdził „Zapewnienie noclegów pracownikom leży bowiem wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracowników, którzy swoje potrzeby mieszkaniowe zaspokajają w innym miejscu i w inny sposób oraz którzy – gdyby nie konieczność wywiązania się z obowiązków wynikających z umowy o pracę – nie mieliby powodu do ponoszenia kosztu takich noclegów”.

Jak wskazano w opisie zdarzenie przyszłego wyboru miejsca zakwaterowania dokona Spółka. Pracownicy nie będą uczestniczyć w procesie wyboru i będą zdani na decyzję Spółki, co pozbawi ich możliwości zaspokojenia indywidualnych potrzeb, choćby w zakresie funkcjonalności czy estetyki, które to aspekty nie są bez znaczenia dla pracownika w odniesieniu do sfery prywatnej. Można racjonalnie przyjąć, że pracownik dokonując samodzielnie wyboru miejsca zamieszkania, działając tylko i wyłącznie w swoim interesie, dokonałby innego wyboru.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lutego 2024 r. (sygn. akt II FSK 609/21) dostrzegł niedogodności, z jakimi wiąże się oddelegowanie pracownika do nowego miejsca pracy i trafnie ocenił charakter świadczeń pracodawcy z nim związanych, tj. niestanowiących faktycznego przysporzenia dla pracownika : „Z cała pewnością pracę łączącą się z rozłąką z rodziną, czy też z innymi bliskimi uznać należy za uciążliwą i łagodzenie tych niedogodności jest obowiązkiem pracodawcy, a nie przywilejem, czy jakąkolwiek korzyścią pracownika”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 23 czerwca 2025 r. (znak pisma 0115-KDIT1.4011.335.2025.2.DB) przywołał tezę wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. akt. K 7/13) , wskazując, iż „Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podkreślił, iż analizując charakter świadczeń na rzecz pracowników nie należy pomijać ich związku z realizacją obowiązków pracowniczych oraz należy uwzględnić, czy fakt ich przyznania przez pracodawcę został podyktowany „koniecznością wykonywania czynności służbowych”. W cytowanym piśmie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględnił całokształt okoliczności, w których pracodawca zapewnił pracownikom noclegi i rozstrzygnął następująco „ Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki mają charakter służbowy. Ponoszone są bowiem wyłącznie w interesie Państwa jako pracodawcy, a co za tym idzie pracownicy nie otrzymują od Państwa jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego”.

Stanowisko, iż sfinansowanie przez Spółkę noclegów oraz przejazdów pracowników, którym praca wymaga przemieszczania się jest podyktowane interesem pracodawcy i nie stanowi przysporzenia majątkowego dla pracownika, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował również w innych indywidualnych interpretacjach podatkowych, w tym w piśmie z dnia 31 lipca 2019 r. (sygn. 0112-KDIL3- 1.4011.176.2019.1.AN), piśmie z dnia 19 maja 2020 r. (sygn. 0112-KDIL2- 1.4011.262.2020.1.AMN), piśmie z dnia 30 października 2024 r. (sygn. 0112-KDIL2- 1.4011.734.2024.3.MKA). Co prawda pisma te odnosiły się do pracowników mobilnych, jednak kwalifikacja przedmiotowych wydatków jako służbowych, a nie prywatnych ( co było podstawą do rozstrzygnięcia przez organ podatkowy, iż nie stanowią one przysporzenia dla pracownika), ma zastosowanie również do zdarzenia będącego przedmiotem niniejszego wniosku. W konsekwencji rozstrzygnięcie w zakresie skutków podatkowych w PIT powinno być tożsame.

Również sądy administracyjne wielokrotnie prezentowały analogiczne stanowisko.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 15 września 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 2847/19), stwierdził „w okolicznościach sprawy sam sposób zorganizowania zakwaterowania przez Skarżącą powoduje, że sfera prywatna (pracownika) związana z korzystaniem z tego rodzaju zakwaterowania jest w istotny sposób ograniczona”. oraz zawarł następujący wniosek „Odnosząc się do kwestii spełnienia w sprawie warunku drugiego, tj. tego, czy udostępniane bezpłatnie oddelegowanym za granicę pracownikom (przez co należy rozumieć również pokrywanie przez Spółkę w całości kosztów zakwaterowania) miejsca noclegowe w kwaterach prywatnych bądź hotelach pracowniczych (gdzie pracownicy oddelegowani mogą korzystać z kwater noclegowych wyłącznie w miejscu i w czasie wskazanym przez Spółkę, jako pracodawcę i nie mają wpływu na wybór standardu kwater noclegowych) jest spełnione w interesie pracownika (a nie interesie pracodawcy), należy zgodzić się ze Skarżącą, że w sprawie warunek ten nie został spełniony”.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny, w przywołanym powyżej wyroku z dnia 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12, sformułował ogólną tezę, w której podkreślił wymóg rozróżnienia świadczeń o charakterze służbowym, spełnionych wyłącznie w interesie pracodawcy, od świadczeń na rzecz pracownika o charakterze prywatnym „W konsekwencji należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny”.

Również w wyroku z dnia 9 sierpnia 2016 r. (sygn. II FSK 1970/14), Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż stroną uzyskującą korzyści z tytułu świadczeń na rzecz pracownika, przyznanymi w sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy jest przede wszystkim pracodawca, a nie pracownik „zarówno koszty zakwaterowania, stworzenia odpowiedniego do warunków pracy zaplecza socjalnego, jak również dojazdu do określonego i zmieniającego się w zależności od położenia budowy miejsca wykonywania pracy są przede wszystkim kosztami pracodawcy i to ponoszonymi w jego interesie wynikającym z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, nie zaś w interesie pracownika. Wobec tego niezależnie od regulacji przyjętej przez ustawodawcę w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), limitującej zwolnienie od podatku wyłącznie diet i innych należności za czas podróży służbowej pracownika, nie stanowią tego rodzaju świadczenia przychodu określanego jako wartość innych nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 tej ustawy”.

Z kolei w wyroku z dnia 23 lutego 2017 r. (sygn. akt II FSK 233/15) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził „Zapłata przez pracodawcę kosztu noclegu pracownika wykonującego swe obowiązki w miejscu określonym w umowie o pracę (poza siedzibą firmy oraz miejsca zamieszkania pracownika) stanowi racjonalny wydatek firmy związany z realizacją określonych celów gospodarczych. Wydatek ten jest ponoszony w interesie pracodawcy i stanowi koszt działalności gospodarczej poniesiony w celu osiągnięcia przychodów firmy” oraz „ Nie ulega wątpliwości, że zapewnienie noclegu przez pracodawcę pracownikowi, służy wyłączeniu realizacji obowiązku pracowniczego. Pracownik nie ma tutaj żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzeniu tym świadczeniem, gdyż wykorzystuje je w konkretnym celu, tj. wykonaniu swoich obowiązków pracowniczych. Tym samym nie można mówić o jakimkolwiek „przysporzeniu” lub o „zrefinansowaniu pracownikowi kosztów”, lecz wyłącznie o ich zwrocie”.

Mając powyższe na uwadze, w szczególności służbowy charakter przyznawanych świadczeń, oraz uwzględniając tezy zawarte w indywidualnych interpretacjach podatkowych oraz orzeczeniach sądowych, Spółka stoi na stanowisku, iż warunek polegający na tym, że świadczenia pracodawcy na rzecz pracownika zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, nie będzie spełniony w analizowanym zdarzeniu przyszłym.

Ad c)

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż możliwym będzie przypisanie, w dokładny i wiarygodny sposób , wartości świadczeń każdemu z pracowników, na rzecz których dokonywane jest to świadczenie.

Podsumowując, z uwagi na niespełnienie wszystkich warunków, które na gruncie wyroku Trybunału Konstytucyjnego, musi spełniać nieodpłatne świadczenie na rzecz pracownika podlegające zaliczeniu do przychodu pracownika, świadczenie Spółki polegające na zapewnieniu pracownikom zakwaterowania oraz pokryciu kosztów transportu nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT i w konsekwencji nie powinno być traktowane jak przychód ze stosunku pracy.

Należy również wskazać na liczne orzeczenia, w których sądy administracyjne orzekły, iż zakwaterowanie pracowników oddelegowanych ma terytorium innego kraju członkowskiego Unii Europejskiej nie stanowi przychodu ze stosunku pracy i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Są to m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 września 2020 r. (sygn. akt III SA/Wa 2847/19) oraz następujące wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego : wyrok z dnia 1 sierpnia 2023 r. (sygn. akt II FSK 270/21), wyrok z dnia 1 sierpnia 2023 r. (sygn.. akt II FSK 1246/21), wyrok z dnia 9 stycznia 2024 r. (sygn. akt II FSK 1332/21) oraz wyrok z dnia 6 lutego 2024 r. (sygn. akt II FSK 609/21). Przykładowo w ostatnim z przywołanych wyroków sąd orzekł następująco „Tym samym w realiach rozpatrywanej sprawy wszystkie świadczenia związane z zakwaterowaniem przez Spółkę pracowników należy uznać za ponoszone w interesie pracodawcy. Wobec tego nie rodzą one w ogóle obowiązku podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie pracowników”.

Podkreślenia wymaga również analogia, którą sąd dostrzegł pomiędzy krótkoterminowym oddelegowaniem, a podróżą służbową, która uzasadnia przyjęcie, iż świadczenia z tytułu zakwaterowania nie powinny podlegać opodatkowaniu : „Na uwagę zasługuje także okoliczność faktyczna wynikająca z wniosku interpretacyjnego, zgodnie z którą wykonywanie usług prze pracowników w jednym miejscu nie trwa z reguły dłużej niż kilka miesięcy. To zaś upodabnia świadczenie pracy pracownika delegowanego do podróży służbowej pracownika, co której należności z nią związane korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Tym samym również w tego rodzaju przypadkach koszty zakwaterowania pracowników delegowanych powinny zostać uznane za świadczenia ponoszone w interesie pracodawcy”.

Zdaniem Spółki, świadczenia na rzecz pracowników, będące przedmiotem niniejszego wniosku, powinny – w sposób analogiczny do świadczeń na rzecz pracowników oddelegowanych na terytorium innego państwa członkowskiego, o których mowa w przytoczonych powyżej orzeczeniach – zostać uznane za niestanowiące przychodu ze stosunku pracy. W obu przypadkach są one bowiem przyznane w interesie wyłącznie pracodawcy, co wynika w szczególności z faktu , iż w miejscu czasowego zakwaterowania pracowników pracodawca wykonuje dla własnej korzyści działalność gospodarczą, zabezpieczając tym samym źródło przychodu. Podkreślenia wymaga, iż zakwaterowanie zapewnione pracownikowi ma charakter tymczasowy, oczywistym więc jest, że nie stanowi ono korzyści dla pracownika, który posiada już inne, dostępne dla niego miejsce zamieszkania.

Przyjęcie stanowiska w zakresie zakwaterowania na terytorium kraju odmiennego od stanowiska wobec zakwaterowania na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej oznaczałoby nierówne traktowanie pracowników, co nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawa.

Odnosząc się do art. 21 ust. 19 Ustawy PIT, w którym wskazano, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, należy podkreślić, iż nie znajduje on zastosowania w niniejszej sprawie. Dotyczy on bowiem świadczeń, które z uwagi na swój charakter stanowią co do zasady przedmiot opodatkowania. W przypadku świadczeń będących przedmiotem niniejszego wniosku warunek ten nie jest spełniony, jak bowiem Spółka wykazała powyżej, nie mieszczą się one w definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, wartość świadczeń Spółki na rzecz pracownika, z którym będzie zawarte porozumienie zmieniające czasowo miejsce wykonywania pracy, w postaci zakwaterowania oraz transportu, nie stanowi przychodu pracownika ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2 

Zgodnie z art. 32 Ustawy PIT, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Jak Spółka wykazała powyżej świadczenia Spółki na rzecz pracownika z tytułu zakwaterowania oraz transportu nie stanowią przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy w rozumieniu Ustawy PIT. Tym samym nie powstanie zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. W konsekwencji Spółka nie będzie zobowiązana do pobrania oraz wpłaty zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z zapewnieniem pracownikowi świadczenia w postaci zakwaterowania oraz transportu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stosownie do jego treści:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1 pkt 1:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Na podmiocie dokonującym świadczeń z ww. tytułu (pracodawcy) ciążą natomiast obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Tak szerokie zdefiniowanie pojęcia przychodu pracownika wskazuje, że w każdym przypadku, w którym uzyska on realną korzyść, będzie to rodzić obowiązek zwiększenia jego przychodu, z wyjątkiem świadczeń określonych w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tejże ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.
W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie – z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej – jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek.
W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny – w ślad za uchwałami NSA – uznał, że zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców – nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

Powyższe prowadzi do wniosku, że – w sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako wpół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku – każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

W tym miejscu warto przytoczyć chociażby wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 września 2019 r. sygn. akt II FSK 3365/17, w którym wskazano:

Pogląd ten nie jest odosobniony, zarysowany problem był wielokrotnie przedmiotem analizy i oceny Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok z 29 listopada 2018 r. sygn. akt II FSK 799/18, wyrok z 6 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 800/18, wyrok z dnia 5 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 677/18.

W tym miejscu należy zauważyć, że instytucja delegowania ma swoje podstawy w unijnych regulacjach dotyczących swobody świadczenia usług. Przedsiębiorstwa świadczące usługi na terytorium innego państwa członkowskiego mają w określonych okolicznościach możliwość korzystania z własnego personelu. Kwestia ta została uregulowana w dyrektywie 96/71/WE dotyczącej delegowania pracowników w ramach swobody świadczenia usług.

Jednocześnie całokształt przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.) wskazuje, że oddelegowanie nie ogranicza się wyłącznie do sytuacji, w których obowiązki służbowe wykonywane są poza granicami kraju. Oddelegowanie polega na czasowej zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika poprzez wypowiedzenie dotychczasowych warunków umowy o pracę i wskazanie nowego miejsca wykonywania pracy. Podkreślić należy, że w przypadku oddelegowania powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiązku zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak ma to miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77⁵ ustawy Kodeks pracy.

W rozpatrywanej sprawie miejscem wykonywania pracy przez Państwa Pracowników będą konkretne lokalizacje, znajdujące się poza Państwa siedzibą, wskazane przez Państwa kontrahentów, którzy nabyli od Państwa pojazdy.

Wykonywania pracy w ramach oddelegowania nie można utożsamiać ani z podróżą służbową ani z pracą mobilną. Oddelegowanie, w przeciwieństwie do podróży służbowej, nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy w innej miejscowości.

W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych w miejscu oddelegowania, tj. w nowym miejscu pracy przyjętym i zaakceptowanym przez Pracownika (tu: poprzez zawarcie stosownego porozumienia zmieniającego). To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tych świadczeń ze strony pracodawcy Pracownik musiałby ponieść przedmiotowe wydatki. Zatem przyjęcie świadczeń oferowanych przez pracodawcę leży – wbrew Państwa twierdzeniu – w interesie Pracownika, gdyż jest równoznaczne z uniknięciem przez niego wydatków, jakie musiałby ponieść w celu wykonywania obowiązków pracowniczych.

Z tych też względów uznać należy, że przyjęcie przez Pracowników świadczeń w postaci zapewnienia zakwaterowania pracownikom oraz pokrycie kosztów dojazdu pracownika do tego miejsca, jak i z miejsca czasowego zakwaterowania do miejsca czasowego wykonywania pracy następuje za zgodą Pracowników oraz przynosi im wymierną korzyść majątkową (w omawianym przypadku korzyść polega na uniknięciu wydatków). Tym samym, spełniony jest warunek dobrowolności świadczenia oraz jego udzielenia w interesie Pracowników.

Jednocześnie ww. korzyść jest przypisana indywidualnie do Pracownika. Jako pracodawca oddelegowują bowiem Państwo do nowego miejsca pracy poszczególnych Pracowników (wybranych stosownie do zakresu realizowanego zadania, znanych z imienia i nazwiska) i to dla nich, a nie dla bliżej nieokreślonego kręgu osób, organizują Państwo zakwaterowanie oraz pokrywają koszt transportu.

Stąd, w sytuacji, gdy pracodawca – mimo braku ciążącego na nim obowiązku nałożonego przepisami powszechnie obowiązującego prawa pracy – sfinansuje Pracownikom zakwaterowanie, a także zapewni transport do miejsca świadczenia pracy, przy uwzględnieniu przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, orzecznictwa sądowo-administracyjnego oraz wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, stwierdzić należy, że wartość tych świadczeń będzie stanowić dla pracowników przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy jednakże zauważyć, że świadczenie dotyczące zapewnienia Pracownikom zakwaterowania może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, jak wynika z art. 21 ust. 14 ww. ustawy:

W tym miejscu warto podkreślić, że skoro ustawodawca w katalogu zwolnień zawarł przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zwolnieniem od podatku obejmuje wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, ze wskazanym zastrzeżeniem – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł, to niewątpliwie świadczenie takie zalicza do przychodu, zwolnionego z opodatkowania w konkretnej wysokości.

Odnosząc się do wskazanych we wniosku przepisów Dyrektyw Parlamentu Europejskiego i Rady wyjaśnić należy, że wspomniane Dyrektywy nie są przepisami prawa podatkowego i mogą mieć jedynie pomocnicze znaczenie dla oceny wykładni i stosowania przepisów prawa podatkowego. Po drugie należy wskazać, że tego typu akty prawne jak dyrektywa nie mają bezpośredniego zastosowania w obrocie prawnym na terytorium kraju. Są skierowane do Państw Członkowskich Unii Europejskich i stanowią zobowiązanie do implementacji norm wskazanych w dyrektywie do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z art. 288 TFUE dyrektywa wiąże każde Państwo Członkowskie, do którego jest kierowana, w odniesieniu do rezultatu, który ma być osiągnięty, pozostawia jednak organom krajowym swobodę wyboru formy i środków.

Podkreślić należy, że przepisy regulujące zwolnienie od podatku są odstępstwem od generalnej zasady powszechnego opodatkowania. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z literą prawa, tj. przy zastosowaniu wykładni językowej, która w odniesieniu do ulg podatkowych ma pierwszeństwo przed wykładnią systemową i celowościową.

Zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, że przepisy dotyczące ulg i zwolnień podatkowych należy interpretować przy pomocy przede wszystkim reguł wykładni językowej, jako pozwalającej na interpretację normy w taki sposób, aby ustalona w niej ulga/zwolnienie podatkowe miały zastosowanie wyłącznie w sytuacjach w niej przewidzianych. Z brzmienia cytowanego powyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bezsprzecznie wynika, że wartość świadczeń w postaci bezpłatnego zakwaterowania lub pokrycia kosztów związanych z zakwaterowaniem ww. pracowników, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego do wysokości nieprzekraczającej 500 zł miesięcznie.

W tejże kwestii na uwagę zasługuje stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 23 lipca 2020 r. II FSK 1094/18, w którym wyraźnie wskazano, że:

Podsumowując, mając na uwadze powyższe, w okolicznościach zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, wartość sfinansowanego przez Państwo zakwaterowania, a także transportu do miejsca świadczenia pracy stanowi dla Państwa pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie – jak już wyżej wskazano – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, wartość świadczeń ponoszonych przez Państwo jako pracodawcę z tytułu zakwaterowania Pracowników, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 14, może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego do wysokości nieprzekraczającej 500 zł miesięcznie. W konsekwencji, jako płatnik, będą Państwo zobowiązani do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, z uwzględnieniem ww. zwolnienia przedmiotowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.