Opodatkowanie przychodów w związku z wypłatą na rzecz Wnioskodawcy z tytułu środków z obniżonego kapitału zapasowego spółki z o.o.
Podatnik prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i planuje jej przekształcenie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych. Przed przekształceniem podjął decyzję o wypłacie zysków wypracowanych w ramach działalności gospodarczej, które zostały już opodatkowane podatkiem dochodowym, ale nie zostały wypłacone. Po przekształceniu spółka ma wypłacić…
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
19 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Pan AA (dalej również jako: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w ramach którego obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą „X” AA (dalej jako: „JDG”). Przeważającym rodzajem działalności Wnioskodawcy jest zgodnie z kodem ....
Ponadto Wnioskodawca jest wspólnikiem w Y AA sp.k. z siedzibą w ... (KRS ..., NIP ...) oraz w spółce Z sp. z o.o. z siedzibą w ... (KRS ..., NIP ...).
W związku z planowaną reorganizacją, Wnioskodawca planuje przekształcenie prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „SP ZOO”). Przekształcenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15 września 2000 r., t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 16 ze zm. (dalej jako: „KSH”)), w trybie przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową określonym w tym Kodeksie.
Z chwilą powstania SP ZOO w wyniku przekształcenia po stronie SP ZOO będzie figurowało zobowiązanie względem przekształcanego przedsiębiorcy (względem Wnioskodawcy), którego podstawą będzie decyzja podjęta przez przekształcanego przedsiębiorcę o wycofaniu części zysków wypracowanych dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, opodatkowanych, a jeszcze niewypłaconych Wnioskodawcy. Zobowiązanie to będzie miało wymiar bilansowy, jak i cywilnoprawny.
Zysk ten w chwili przekształcenia zostanie ujęty w odpowiedniej pozycji bilansu – zysk ten zostanie zaksięgowany na kapitale zapasowym SP ZOO.
Po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w SP ZOO, spółka planuje dokonywać wypłat na rzecz Wnioskodawcy poprzez obniżenie kapitału zapasowego, w celu realizacji zobowiązania wobec wspólnika wynikającego z „zysku do wypłaty”.
Celem usystematyzowania, Wnioskodawca przedstawia planowany ciąg wydarzeń:
1. Podjęcie decyzji o wypłacie dotychczas niewypłaconych zysków z JDG, opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza – w terminie wskazanym w podjętej decyzji.
2. Dokonanie wszelkich formalności związanych z przekształceniem JDG w SP ZOO w oparciu o art. 551 § 5 i nast. oraz 584 KSH i nast., a nadto złożenie wniosku o rejestrację przekształcenia w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS).
3. Rejestracja SP ZOO oraz powstanie zobowiązania SP ZOO do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy, zysku wypracowanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej JDG – zgodnie z decyzją Wnioskodawcy.
4. Wypłata przez SP ZOO środków objętych decyzją. Wypłata nastąpi poprzez obniżenie kapitału własnego SP ZOO.
Pytanie
Czy wypłata ze SP ZOO zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez Wnioskodawcę jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem, będzie stanowić po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego środków pieniężnych odpowiadających zyskowi wypracowanemu w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, który został już opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie został wypłacony do momentu przekształcenia tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu. Wypłata tych środków przez SP ZOO dokonana zgodnie z decyzją Wnioskodawcy, w drodze obniżenia kapitałów własnych SP ZOO, będzie dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo.
Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Stosownie zaś do brzmienia art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 omawianej ustawy.
Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności przez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Oznacza to, że osiągnięty dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podatnicy opodatkowują na bieżąco w trakcie roku podatkowego.
Zyski osiągnięte z prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę zostały już opodatkowane. Zgodnie z istniejącą zasadą powszechności opodatkowania określoną w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Kwestią budzącą wątpliwość Wnioskodawcy jest natomiast ustalenie czy wypłacone przez SP ZOO na rzecz Wnioskodawcy świadczenie pieniężne stanowiące realizację podjętej przed przekształceniem decyzji o wypłacie zysku osiągniętego w ramach prowadzonej JDG, będzie wiązało się z obowiązkiem zapłaty podatku PIT.
Warto w tym zakresie, już na wstępie zastosować wykładnię systemową dotyczącą podatku dochodowego i zgodnie z przyjętym założeniem ta sama wartość nie może być dwukrotnie opodatkowana w stosunku do tej samej osoby. W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (wyrok z dnia 22 maja 2002 r. sygn. akt K 6/02, OTKA 2002/3/33) i Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (tak m.in. wyrok NSA z dnia 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2089/15).
Jak wskazano na wstępie, w ocenie Wnioskodawcy świadczenie opisane w zdarzeniu przyszłym nie powinno być opodatkowane. Powyższe wynika z faktu, że SP ZOO nie będzie dokonywała wypłaty wspólnikowi zysku, który sama osiągnęła, natomiast będzie wypełniała ciążące na niej zobowiązanie wobec wspólnika (Wnioskodawcy), które powstało przed przekształceniem. Chodzi o zobowiązanie do wypłaty wypracowanych do dnia przekształcenia zysków (zysków z lat ubiegłych oraz zysku bieżącego wypracowanego do dnia przekształcenia).
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Warto w tym miejscu powołać wyrok WSA w Warszawie z 29 marca 2023 r. III SA/Wa 2175/22, LEX nr 3624403, zgodnie z którym:
„Wyliczenie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. ma charakter przykładowy i jest pojęciem zawierającym wszelkie dochody, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika prawa do udziału w zyskach osoby prawnej. Aby jednak przyjąć, że dochody podatników z tytułu udziału w zysku osoby prawnej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, warunkiem sine qua non jest to, aby źródłem finansowania tego dochodu był bezpośrednio lub pośrednio zysk netto tej osoby prawnej. Natomiast kapitał zapasowy (rezerwowy), który powstał w następstwie przekształcenia spółki cywilnej w spółkę z o.o. jest skutkiem tego, że podmiot przekształcany (podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych) nie pobrał przed przekształceniem dochodu już opodatkowanego”.
Opodatkowaniu jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają zatem nie tylko klasyczne dywidendy, ale również inne formy przysporzeń związanych z udziałem w zyskach osób prawnych, pod warunkiem ich faktycznego uzyskania. W analizowanym zdarzeniu przyszłym świadczenia wypłacane przez SPZOO nie kwalifikują się do żadnego rodzaju zysku osób prawnych.
Jak wskazuje utrwalona linia orzecznicza, niewypłacone zyski z jednoosobowej działalności gospodarczej osoby fizycznej nie tracą swojego pierwotnego charakteru i w momencie przekształcenia tej działalności w spółkę nie stają się automatycznie zyskami osoby prawnej.
Zgodnie z tezą zawartą m.in. w wyroku NSA z 10 października 2024 r. II FSK 722/24 powyższy pogląd ma zastosowanie, mimo wywodzonej z art. 584 (2) KSH w zw. z art. 93a OP zasady kontynuacji.
Stanowisko to popierają również inne orzeczenia:
Zasadne jest również przywołanie tezy wyroku NSA z 18 czerwca 2025 r. II FSK 232/25, zgodnie z którą:
„O ile zobowiązanie przedsiębiorcy wobec samego siebie nie może powstać, ale przekształcenie wymaga wyodrębnienia z jego majątku części składowych przedsiębiorstwa w tym również wypracowanego zysku z działalności prowadzonej w formie jednoosobowej. Zysk ten, umieszczony w odpowiedniej pozycji bilansowej (jako zysk do wypłaty), po przekształceniu może stać się podstawą do jego wypłaty przez spółkę, jako jej zobowiązania wobec wspólnika”.
Podsumowując:
Stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę znajduje poparcie w ostatnio wydanych interpretacjach indywidualnych oraz orzeczeniach sądów administracyjnych.
W interpretacji indywidualnej z dnia 13 lutego 2025 r., 0114-KDIP3-1.4011.965.2022.27.EC, wydanej po wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 23 lutego 2024 r. sygn. akt I SA/Op 359/23 stwierdzono:
„Nie można uznać za prawidłowe, swego rodzaju utożsamienia zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, z zyskiem spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu i powtórnie opodatkować je jako przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Wypłacenie tych środków, czy to przed przekształceniem jednoosobowej działalności, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo”.
W interpretacji tej organ podatkowy odniósł się do sytuacji podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, planującego jej przekształcenie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Podatnik zamierzał wypłacić zyski wypracowane przed przekształceniem, które zostały już opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W wyniku wydanego przez WSA wyroku, organ podatkowy uznał, że wypłata tych zysków po przekształceniu powinna być neutralna podatkowo.
Natomiast w uzasadnieniu wyroku WSA w Olsztynie z 15 stycznia 2025 r. I SA/Ol 442/24 zawarto następujące stwierdzenie:
„Zyski wypracowane przez przedsiębiorcę i przejęte przy przekształceniu jego przedsiębiorstwa przez spółkę kapitałowy nie stanowią udziału w zyskach osoby prawnej, jeśli są one wyraźnie wyodrębnione w księgach rachunkowych spółki jako zyski z lat poprzednich, to znaczy z łat, kiedy spółka nie istniała. Nie są to bowiem zyski związane z działalnością gospodarczą spółki, lecz zyski związane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej. Jeśli zostały one wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód przedsiębiorcy, a jedynie niepobrane przez niego do majątku prywatnego, to obecnie nie mogą być po raz kolejny opodatkowane jako udział w zyskach osoby prawnej. Zasada ograniczonej sukcesji nie może bowiem prowadzić do dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu tylko z uwagi na to, że fizycznej wypłaty środków dokona spółka”.
W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości zaprezentowanego stanowiska w drodze wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.
Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:
a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.
Stosownie do art. 24 ust. 5 wskazanej ustawy:
Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).
Regulacje te definiują przychód (dochód) pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że jest to przychód (dochód) faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.
Jednocześnie katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, że wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przychody otrzymane z tytułu dywidendy stanowią dla udziałowca przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”, na podstawie tych przepisów, należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Dlatego podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej. Nie ma tu znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.
Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka przekształcona, która występuje w roli płatnika.
Jak stanowi bowiem art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.
Z kolei w myśl art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.
Jak wynika natomiast z art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27.
W myśl art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):
Przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Instytucja przekształcenia przedsiębiorcy w spółkę kapitałową uregulowana została w art. 5841-58413 ustawy Kodeks spółek handlowych.
Stosownie do art. 5842 § 1 tej ustawy:
Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
Zgodnie natomiast z przepisem art. 5842 § 2 ww. ustawy:
Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.
Zgodnie z art. 5842 § 3 omawianej ustawy:
Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.
Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym. Po przekształceniu nie można już mówić o zyskach przedsiębiorcy, a jedynie o majątku spółki, i to niezależnie od tego, czy całość majątku zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach. Osoba fizyczna z bezpośredniego właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie wynikającym z posiadanych udziałów. Co więcej, może realizować te uprawnienia wyłącznie w trybach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Jednocześnie art. 5844 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że:
Do przekształcenia przedsiębiorcy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.
Zgodnie z art. 5849 pkt 2 omawianej ustawy:
Oświadczenie o przekształceniu przedsiębiorcy powinno zostać sporządzone w formie aktu notarialnego i określać co najmniej wysokość kapitału zakładowego.
Oświadczenie to musi przy tym uwzględniać obowiązujące wymogi w zakresie minimum ustawowego dla wysokości kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. 5 000 złotych (art. 5844 w zw. z art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych).
Przytoczony powyżej przepis art. 154 § 1 Kodeksu spółek handlowych, stanowi przykład przepisu stosowanego wprost z mocy art. 5844 Kodeksu spółek handlowych.
Istotnymi natomiast przepisami, które mimo obowiązku stosowania przepisów o powstaniu spółki przekształconej nie znajdą zastosowania przy przekształceniu przedsiębiorcy w spółkę, z racji, że odpowiednie stosowanie tychże przepisów daje możliwość ich pominięcia są m.in. przepisy o objęciu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 157 § 1 pkt 5, art. 167 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych), czy też przepisy o wniesieniu wkładów do spółki, w tym o wniesieniu wkładów niepieniężnych (aportów).
W świetle powyższego – jeżeli wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej (art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 oraz art. 5844 w zw. z art. 396 § 2 Kodeksu spółek handlowych).
Wskazany przepis art. 154 § 3 Kodeksu spółek handlowych, reguluje kwestie tzw. agio.
Agio to nadwyżka powyżej wartości nominalnej udziału, która jest wnoszona do kapitału zapasowego spółki. Z kolei, kapitał zapasowy odzwierciedla źródła finansowania aktywów przez spółkę w trakcie jej funkcjonowania. Może być tworzony z zysku oraz dopłat wspólników. Dodatkowo źródłem zasilenia może być agio, jak również odpisy fakultatywne. Kapitał zapasowy jest przejawem samofinansowania. Służy pokryciu straty bilansowej. Kapitały zapasowe mogą być tworzone jako obligatoryjne i fakultatywne.
Przykład obligatoryjnego (ustawowego) kapitału zapasowego znajdujemy w art. 396 Kodeksu spółek handlowych. Przepis ten przewiduje zobowiązanie do utworzenia kapitału zapasowego w spółce akcyjnej, do którego przelewa się co najmniej 8% zysku za dany rok obrotowy do czasu, gdy nie osiągnie co najmniej 1/3 kapitału zakładowego.
Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie przewidują obowiązku tworzenia przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością innych funduszy własnych niż kapitał zakładowy. Źródłem obowiązku tworzenia innych funduszy spółki mogą być natomiast inne przepisy obowiązującego prawa, jak również umowa spółki albo uchwała wspólników, zasadnicze znaczenie mają kapitał zapasowy oraz kapitały rezerwowe.
Z treści opisu sprawy wynika, że planuje Pan przekształcenie prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Przekształcenie zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 551 § 5 Kodeksu spółek handlowych. Z chwilą powstania spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w wyniku przekształcenia po stronie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie figurowało zobowiązanie względem przekształcanego przedsiębiorcy (względem Pana), którego podstawą będzie decyzja podjęta przez przekształcanego przedsiębiorcę o wycofaniu części zysków wypracowanych dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, opodatkowanych, a jeszcze Panu niewypłaconych. Zobowiązanie to będzie miało wymiar bilansowy, jak i cywilnoprawny. Zysk ten w chwili przekształcenia zostanie ujęty w odpowiedniej pozycji bilansu – na kapitale zapasowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka planuje dokonywać wypłat na Pana rzecz poprzez obniżenie kapitału zapasowego, w celu realizacji zobowiązania wobec wspólnika wynikającego z zysku do wypłaty.
Pana wątpliwości dotyczą kwestii czy wypłata ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zysków wypracowanych podczas prowadzenia przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem, będzie stanowić po Pana stronie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Należy mieć na uwadze przede wszystkim treść art. 192 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym:
Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysku za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe.
Zgodnie ze stanowiskiem doktryny, kwota zasilająca kapitał zapasowy w sytuacji, gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, może być rozpatrywana jako agio, wydaje się, że przepis art. 192 Kodeksu spółek handlowych, jako dotyczący zysku, nie znajdzie zastosowania.
Zgodnie z art. 189 § 1 ww. ustawy:
W czasie trwania spółki nie wolno zwracać wspólnikom wniesionych wkładów tak w całości, jak i w części, chyba że przepisy niniejszego działu stanowią inaczej.
Zwrot wniesionych wkładów, w tym wpłat na udziały w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych jest dopuszczalny jedynie w sytuacjach zupełnie wyjątkowych, przykładowo w razie odpłatnego umorzenia udziału (nabycia przez spółkę celem umorzenia) oraz odpłatnego obniżenia kapitału zakładowego. Jeżeli w umowie spółki znalazłyby się postanowienia wprowadzające możliwość zwrotu wkładów w przypadkach nieprzewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, byłyby one nieważne.
W przypadku agio, wkład jest częściowo wnoszony na kapitał zakładowy, a częściowo na kapitał zapasowy (art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych), więc m.in. w razie zwrotu agio nastąpi częściowy zwrot wkładu.
W sytuacji gdy wartość przedsiębiorstwa przedsiębiorcy jest większa od wysokości kapitału zakładowego spółki przekształconej deklarowanego w oświadczeniu o przekształceniu, nadwyżka zasili kapitał zapasowy spółki przekształconej na podstawie art. 5844 w zw. z art. 154 § 3 zd. 2 Kodeksu spółek handlowych, czyli traktowana jest jako agio.
Wykazać również należy, że ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.; dalej: ustawa o rachunkowości), nie reguluje zagadnień dotyczących kapitałów spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną. Ustawa ta wskazuje ogólne zasady tworzenia kapitałów (funduszy) własnych.
Zgodnie z art. 36 ust. 1 ustawy o rachunkowości:
Kapitały (fundusze) własne ujmuje się w księgach rachunkowych z podziałem na ich rodzaje i według zasad określonych przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy o utworzeniu jednostki.
W przepisach ustawy o rachunkowości kapitał zapasowy (zwiększenie/zmniejszenie) występuje:
1) z tytułu rozchodu aktualizowanych na podstawie odrębnych przepisów środków trwałych, różnica z aktualizacji ujęta uprzednio na kapitale z aktualizacji wyceny wpływa na kapitał zapasowy (art. 31 ust. 4),
2) w przypadku gdy koszty emisji akcji poniesione przy powstaniu spółki akcyjnej lub podwyższeniu kapitału zakładowego zmniejszają kapitał zapasowy spółki do wysokości nadwyżki wartości emisji nad wartością nominalną akcji (art. 36 ust. 2b),
3) w razie zbycia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnica między ceną sprzedaży, pomniejszoną o koszty sprzedaży, a ich ceną nabycia; ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 1),
4) w przypadku umorzenia akcji własnych, w wysokości dodatniej różnicy między ich wartością nominalną a ceną nabycia, ujemna różnica zmniejsza kapitał zapasowy (art. 36a ust. 2),
5) gdy w celu połączenia spółka wydaje (emituje) udziały, a przez cenę przejęcia rozumie się cenę rynkową tych udziałów lub inaczej ustaloną ich wartość godziwą jeżeli nie jest znana ich cena rynkowa, nadwyżkę wartości rynkowej udziałów lub inaczej ustalonej ich wartości godziwej zalicza się do kapitału zapasowego (art. 44b ust. 5 pkt 1),
6) w przypadku gdy poniesione koszty organizacji przy założeniu nowej spółki akcyjnej lub koszty podwyższenia kapitału zakładowego w celu połączenia zmniejszają kapitał zapasowy spółki przejmującej lub spółki powstałej w wyniku połączenia, do wysokości nadwyżki wartości emisyjnej nad wartością nominalną akcji (art. 44b ust. 15).
Z chwilą przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w spółkę kapitałową, cały majątek osoby fizycznej, wchodzący w skład przedsiębiorstwa, staje się majątkiem spółki (z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjnej) – osoby prawnej, która jest odrębnym podmiotem gospodarczym.
Biorąc pod uwagę, że przedsiębiorstwo osoby fizycznej nie jest wydzielone majątkowo, w pewnych przypadkach będzie możliwe określenie przez przekształcanego przedsiębiorcę czy dany składnik majątku stanowi majątek przedsiębiorcy, czy też majątek prywatny. Dotyczy to m.in. zysków wygenerowanych w ramach działalności jednoosobowej. Przy czym decyzja w zakresie przypisania takich składników do majątku przedsiębiorcy lub prywatnego musi nastąpić przed przekształceniem i wartość tych składników nie może być uwzględniona w wartości bilansowej przekształcanego przedsiębiorcy zawartej w planie przekształcenia.
Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanego przedsiębiorcy zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy spółki w formie tzw. agio. Osoba fizyczna staje się jedynym wspólnikiem spółki, a jej „uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej są wyrażone w przyznanych udziałach lub akcjach. Osoba fizyczna z właściciela majątku swojego przedsiębiorstwa prowadzonego w formie jednoosobowej działalności gospodarczej staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów (akcji), które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.
Przychody udziałowca otrzymane z tytułu zmniejszenia kapitału zapasowego spółki kapitałowej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przy czym przez „dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych” w rozumieniu tych przepisów należy rozumieć wszelkie przysporzenia, jakie powstają w następstwie posiadanych przez podatnika praw do udziału w zyskach osoby prawnej i które faktycznie zostały przez niego osiągnięte. Wobec powyższego, podstawą prawną uzyskania przychodu z tego źródła jest tytuł prawny do kapitału osoby prawnej, nie ma znaczenia, czy środki te pochodzą z zysków tej osoby prawnej.
W związku z powyższym, dokonanie przez Spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na Pana rzecz jako wspólnika wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przed przekształceniem tej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, stanowić będzie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Odnosząc się do powołanych przez Pana orzeczeń sądów wyjaśniam, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Pana argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady, wiążą stronę postępowania w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo