Wnioskodawca jest obywatelem Francji z nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce, prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. W 2024 roku utworzył trust na Wyspach Cooka, gdzie powiernikiem jest spółka International Business Company (IBC). Trust posiada spółkę typu Limited Liability Company (LLC) na Wyspach Cooka, która zarządza portfelem papierów wartościowych.…
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
24 września 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest obywatelem Francji, posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a u.p.d.o.f.
Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.
Majątek Wnioskodawcy
Wnioskodawca jest założycielem (tzw. settlor) trustu (dalej: „Trust”) powołanego w 2024 r. w oparciu o prawo obowiązujące na Wyspach Cooka. Powiernikiem trustu (tzw. trustee) jest osoba prawna z siedzibą na Wyspach Cooka działająca w formie International Business Company (IBC) (dalej jako „Powiernik”).
Trust międzynarodowy (ang. international trust) na Wyspach Cooka to szczególna forma struktury powierniczej, która została uregulowana w lokalnym prawie trustowym, przede wszystkim na mocy ustawy International Trusts Act 1984. Głównym celem tego rozwiązania jest ochrona majątku – trust może być wykorzystywany do zabezpieczania aktywów na wypadek sporów między spadkobiercami. Wyspy Cooka są uważane za jedno z najbardziej przyjaznych jurysdykcji na świecie w zakresie ochrony trustowej, m.in. ze względu na bardzo restrykcyjne przepisy dotyczące uznawalności zagranicznych wyroków oraz krótki termin przedawnienia roszczeń przeciwko trustowi (często wynoszący zaledwie 1-2 lata). Dzięki temu Cook Islands trust stanowi popularne narzędzie w międzynarodowym planowaniu majątkowym, zwłaszcza w kontekście ochrony aktywów.
Celem Trustu jest przede wszystkim ochrona i zachowanie aktywów w interesie jego beneficjentów. Docelowo Trust ma również pełnić funkcję wehikułu ułatwiającego przeprowadzenie sukcesji rodzinnej w przypadku śmierci Wnioskodawcy, zapobiegając rozdrobnieniu majątku. Intencją założyciela – wyrażoną bezpośrednio w akcie założycielskim Trustu – jest, aby aktywa Trustu zostały przekazane po jego śmierci jego dzieciom i jego partnerce. Trust, w którym Wnioskodawca uczestniczy, stanowi tym samym element przyjętej przez Niego strategii sukcesyjnej.
Rodzina Wnioskodawcy jest rozlokowana w różnych częściach świata (dzieci są obywatelami i rezydentami różnych państw). Poza tym Wnioskodawca ma dzieci z różnych związków, a tym samym istnieje pomiędzy spadkobiercami ryzyko konfliktu. Wnioskodawca ma w ten sposób nadzieję zneutralizować potencjalne konflikty i wdrożyć prosty mechanizm przekazania majątku spadkobiercom.
Charakterystyka instytucji trustu
Trust to konstrukcja prawna, która nie została uregulowana w polskim ustawodawstwie. Instytucja ta występuje głównie w państwach opartych na anglosaskim systemie prawa (common law), takich jak np. Wyspy Cooka. Szczegóły funkcjonowania trustów różnią się w zależności od jurysdykcji, jednak zasadniczo jest to stosunek prawny, w ramach którego założyciel przekazuje majątek powiernikowi, który zarządza nim na rzecz określonych beneficjentów.
Wyspy Cooka to samorządne terytorium stowarzyszone Nowej Zelandii. Instytucja trustu na Wyspach Cooka regulowana jest m. in. przez ustawy takie jak Cook Islands Trusts Act 1984 oraz Cook Islands International Trusts Act z 1984 r.
Zgodnie z prawem Wysp Cooka trust stanowi quasi fundusz powierniczy, nieposiadający osobowości prawnej. Podstawą utworzenia trustu jest umowa zawarta między założycielem trustu (settlor) a powiernikiem (trustee), tzw. trust deed. Trust powstaje wraz z momentem podpisania tej umowy. Jest możliwe jednostronne powołanie trustu do życia przez założyciela trustu. Istotą trustu jest przeniesienie majątku powierniczego, na który składają się rzeczy ruchome i nieruchome lub prawa majątkowe, z założyciela na powiernika na podstawie umowy powierniczej (instrumentu powierniczego), aby powiernik mógł we własnym imieniu, zgodnie z umową, posiadać, zarządzać i dysponować majątkiem na rzecz określonych osób. Powiernik nie jest więc rzeczywistym beneficjentem powierzonego mu mienia, lecz raczej zarządza nim na rzecz osób wskazanych przez założyciela trustu. Beneficjentami mogą być osoby fizyczne lub prawne. W skład grona beneficjentów może wchodzić sam założyciel trustu jak i jego rodzina. Jedyne przysporzenie jakie faktycznie osiąga powiernik to ewentualne wynagrodzenie za świadczoną przez niego usługę powierniczego zarządzania mieniem.
Powiernikowi przysługują prawa rzeczowe do majątku funduszu powierniczego, tj. jest jego samodzielnym właścicielem. Jako właściciel majątku wniesionego do trustu przez założyciela może on we własnym imieniu dochodzić wszelkich związanych z nim praw wobec osób trzecich.
Wewnętrznie jednak pozycja powiernika jest ograniczona postanowieniami dokumentu powierniczego, a więc wolą założyciela trustu. Powiernik nie może więc dowolnie administrować powierzonym majątkiem, lecz powinien stosować się do woli i intencji założyciela określonych w dokumencie założycielskim trustu. Zmiana tych zasad wymaga zmiany dokumentów założycielskich trustu, o ile strony przewidziały takie prawo.
Istotą trustów działających zgodnie z prawem Wysp Cooka jest posiadanie określonego majątku i sprawowanie nad nim pieczy. Założyciel trustu wnosząc do trustu swój majątek nie otrzymuje w zamian żadnych udziałów, certyfikatów lub innych instrumentów prawnych, które dawałyby mu tytuł prawny do wniesionego do trustu majątku lub do otrzymania od trustu innego rodzaju świadczeń, które podlegałaby dziedziczeniu.
Z racji istnienia trustu, tytuł prawny i uprawnienie ekonomiczne do majątku trustu są podzielone pomiędzy powiernika i beneficjentów. Powiernik (prawny właściciel) jako posiadacz majątku powierniczego jest zobowiązany do zarządzania nim i korzystania z niego na rzecz beneficjentów (ekonomicznych właścicieli). Chociaż beneficjent nie ma bezpośredniego roszczenia do majątku powierniczego, może wymagać od powiernika, aby zarządzał i dysponował majątkiem powierniczym zgodnie z warunkami dokumentu założycielskiego, a w szczególności może żądać tych świadczeń, do których jest uprawniony na podstawie tego dokumentu.
Te cechy trustu utworzonego zgodnie z prawem Wysp Cooka sprawiają, że jest to odpowiednie narzędzie do ochrony majątku przed rozdrobnieniem w wyniku kolejnych spadkobrań, w przeciwieństwie do tych form prawnych różnych podmiotów, które przewidują wydanie udziałów, akcji lub podobnych instrumentów w zamian za wniesiony majątek (np. spółki kapitałowe lub fundusze inwestycyjne).
Stosunek trustu istniejący w systemie prawnym Wysp Cooka jest więc pod wieloma względami podobny do stosunku powiernictwa wykształconego przez polską judykaturę. Z tym zastrzeżeniem, że typowy stosunek powiernictwa w prawie polskim jest jedynie stosunkiem kontraktowym, który istnieje pomiędzy powierzającym a powiernikiem i wygasa w przypadku śmierci/ustania bytu prawnego jednego z nich. Trust zaś jest stosunkiem prawym sui generis, który może trwać niezależnie od śmierci/ustania bytu prawnego jego uczestników, i którego struktura wewnętrzna i relacje między jego uczestnikami regulowane są nie tylko przez stosunek umowny, ale również przez właściwe przepisy Wysp Cooka (Cook Islands Trusts Act 1984 oraz Cook Islands International Trusts Act z 1984 r.).
Specyfika Trustu Wnioskodawcy
Zgodnie z treścią aktu założycielskiego Trustu, wszelkie dyspozycje środkami Trustu dokonywane są wyłącznie według uznania Powiernika – postanowienie to jest zgodne z przepisami prawa trustów obowiązującymi na Wyspach Cooka. Ponadto, w tej jurysdykcji powiernik zobowiązany jest do zarządzania trustem zgodnie z dokumentem założycielskim (trust deed). Powiernik nie może zatem dowolnie administrować powierzonym majątkiem, lecz powinien kierować się wolą i intencją założyciela określonymi w akcie założycielskim trustu. Zmiana tych zasad wymaga zmiany dokumentów założycielskich, o ile przewidziano taką możliwość. Przy zarządzaniu majątkiem wniesionym do Trustu może być brany pod uwagę sporządzony przez Wnioskodawcę list intencyjny, tzw. letter of wishes, jednak jego treść nie jest dla powiernika prawnie wiążąca.
Oprócz założyciela i powiernika, w trustach może występować także podmiot określany jako protektor trustu (Trust Protector). Zgodnie z trust deed, protektor odpowiedzialny jest przede wszystkim za wyrażanie zgody na określone działania podejmowane przez powiernika. Zasady powoływania i odwoływania protektora trustu określa akt założycielski, przy czym zastrzeżono, że za swojego życia Wnioskodawca jako założyciel trustu ma wyłączne prawo jego powoływania i odwoływania.
Ponadto w truście został powołany doradca inwestycyjny (Investment Advisor). Zgodnie z trust deed doradca inwestycyjny jest odpowiedzialny za doradzanie Powiernikowi w zakresie strategii inwestycyjnej, w tym przekazuje zalecenia dotyczące alokacji aktywów. Obejmuje to obejmuje możliwość bezpośredniego inwestowania w określone fundusze, akcje, obligacje lub dowolną ich kombinację. Inwestycje nie są ograniczone do żadnego konkretnego rodzaju inwestycji i mogą obejmować wszelkie inwestycje, w które Powiernik ma prawo inwestować. Obecnie rolę doradcy inwestycyjnego pełni sam Wnioskodawca.
Pomimo że istota trustu sprowadza się do tego, iż majątek zarządzany jest na rzecz i w interesie beneficjentów, to zgodnie z trust deed żaden z beneficjentów w trakcie trwania Trustu nie posiada określonego udziału w całości ani w części majątku Trustu (z wyjątkiem nieodwołalnego nabycia prawa na jego rzecz), ani nie ma prawa do zbycia, przeniesienia, scedowania, obciążenia lub ustanowienia zabezpieczenia na swoim spodziewanym prawie do majątku trustu (obecnym lub przyszłym). Beneficjenci Trustu (poza Założycielem) nie występują również w trust deed jako strony tej umowy.
Równocześnie sam trust deed zawiera postanowienia stanowiące, że Powiernik posiada uprawnienia w zakresie inwestowania, posiadania, nabywania, zbywania i rozporządzania aktywami wchodzącymi w skład majątku Trustu. Powiernik ma również prawo do tworzenia spółek oraz nabywania w nich, w drodze subskrypcji, zakupu lub w inny sposób, udziałów, akcji, weksli, obligacji lub innych papierów wartościowych dowolnego rodzaju.
Wnioskodawca jest w trakcie swojego życia jedynym beneficjentem Trustu. Po jego śmierci beneficjentami staną się członkowie jego rodziny, tzn. dzieci pochodzące z różnych związków oraz obecna partnerka, którzy zostali wskazani w akcie założycielskim Trustu. Trust deed przewiduje również możliwość pisemnego mianowania przez Powiernika dodatkowych beneficjentów w przyszłości.
Spółka LLC jako aktywo Trustu
W ramach Trustu i zgodnie z powyższymi postanowieniami, Powiernik uczestniczy (jako jedyny wspólnik) w spółce zarejestrowanej na Wyspach Cooka, prowadzącej działalność gospodarczą w formie prawnej LLC (Limited Liability Company, dalej: „Spółka” lub „LLC”). Na ten moment jedynym aktywem Trustu jest LLC – to w tej spółce trzymany jest cały majątek. Nie można jednak wykluczyć, że w przyszłości struktura zostanie uproszczona i Powiernikowi będzie przysługiwało prawo własności w stosunku do tych aktywów bezpośrednio.
Na obecny moment głównym aktywem LLC jest portfel papierów wartościowych aktywnie zarządzanych przez bank zlokalizowany na terenie UE/EOG. Nie wykluczone jednak, że struktura aktywów LLC ulegnie w przyszłości zmianie.
Charakterystyka Spółki
LLC to forma prawna, która uregulowana jest w ustawie Cook Islands Limited Liability Companies Act. LLC posiadają zdolność prawną, natomiast nie są traktowane jako osoby prawne. Zgodnie z tamtejszymi przepisami LLC posiadają odrębną podmiotowość prawną względem wspólników, a także mogą pozywać i być pozywane.
Jednocześnie, z perspektywy podatkowej Cook Islands LLC jest strukturą typu pass-through, co oznacza, że nie podlega opodatkowaniu na poziomie samej spółki – zyski i straty przechodzą bezpośrednio na wspólników (tzw. members), proporcjonalnie do ich udziału lub zgodnie z zapisami umowy operacyjnej (ang. Operating Agreement).
Konstrukcja prawna spółki LLC na Wyspach Cooka jest więc pod wieloma względami podobna do funkcjonującej w polskim porządku prawnym spółki jawnej.
Pytania
1. W jaki sposób dla celów podatkowych powinien być interpretowany fakt istnienia stosunku trustu dla Wnioskodawcy?
2. Czy Wnioskodawca powinien opodatkować dochody osiągane przez Spółkę na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. w zw. z art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f. ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.?
3. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę jako beneficjenta środków pieniężnych od Powiernika w związku z funkcjonowaniem struktury Trustu będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo?
Pana stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad 1.
Trust powinien dla Niego transparentny podatkowo. Wszelkie dochody osiągane za pośrednictwem trustu, z uwagi na brak definitywnego przysporzenia po stronie Powiernika, powinny być rozpoznawane podatkowo przez Wnioskodawcę jako Założyciela Trustu i Beneficjenta i opodatkowane w momencie ich osiągnięcia przez Trust.
Ad 2.
W związku z powyższą konkluzją, dochody osiągane za pośrednictwem znajdującej się wewnątrz trustu spółki LLC powinny zostać opodatkowane przez Wnioskodawcę na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Ad 3.
Z uwagi na transparentność podatkową Trustu i wcześniejsze opodatkowanie przychodów z Trustu przez Wnioskodawcę, przekazanie przez Powiernika środków pieniężnych na rzecz Wnioskodawcy, jako beneficjenta Trustu, będzie neutralne podatkowo.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
Transparentność podatkowa trustu
Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi natomiast o tym, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Do przychodów podatkowych – zarówno tych klasyfikowanych do pozarolniczej działalności gospodarczej jak i do pozostałych źródeł – zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będę trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).
W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej nie muszą działać osobiście. Jednym ze sposobów działania poprzez inny podmiot jest stosunek trustu.
Wśród obowiązujących polskich przepisów, niestety nie odnajdziemy legalnej definicji trustu. Nie jest to bowiem rozwiązanie znane polskiemu prawu. Trustowi najbliżej jest do umowy powierniczej, która jednak w prawie polskim funkcjonuje jako tzw. umowa nienazwana. W polskim systemie prawnym stosunek powierniczy funkcjonuje w oparciu o przepisy dotyczące umowy zlecenia, na mocy których zleceniobiorca (powiernik), zobowiązuje się do określonego działania na rzecz zleceniodawcy (powierzający), na podstawie środków uzyskanych od zleceniodawcy. Czynności dokonywane przez powiernika są traktowane jak czynności wykonywane w swoim imieniu (tzn. powiernik jest formalnie stroną umowy, właścicielem majątku), ale bezpośrednio na rzecz/ w interesie powierzającego.
Powiernik (trustee) na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot, posiadający pełnię praw rzeczowych do przekazanego mu majątku. Jednak z mocy dokumentu założycielskiego trustu, Powiernik działa na rzecz i w wyłącznym interesie beneficjenta trustu, a nie występuje we własnym interesie. Powiernik zarządza i dysponuje powierzonym mu majątkiem jak właściciel, ale w wyłącznym interesie osób, na rzecz których trust został utworzony. To beneficjent trustu jest ekonomicznym właścicielem majątku zarządzanego przez Powiernika w ramach trustu. W efekcie tego zarządu Powiernik dokonuje wypłat ze zgromadzonego majątku na rzecz beneficjenta trustu. Jedynym definitywnym przysporzeniem po stronie Powiernika jest jedynie wynagrodzenie, które może on pobierać za pełnioną przez siebie funkcję.
Wieloletnia praktyka polskich organów podatkowych i sądów administracyjnych nie pozostawia wątpliwości, że powiernik nie powinien ponosić obciążeń podatkowych od dochodów osiąganych w ramach stosunku powiernictwa. Ciężar podatkowy powinien zaś spoczywać na tym podmiocie, który jest rzeczywistym beneficjentem stosunku powierniczego i odnosi korzyść ekonomiczną z dochodów osiąganych w ramach stosunku powiernictwa.
Przykładowo, Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 9 czerwca 2017 r. sygn. akt II FSK 1370/15 wskazał:
Powiernik przy wykonywaniu przez siebie czynności, składa swoje oświadczenie woli, we własnym imieniu (w przeciwieństwie np. do pełnomocnika, który dokonuje czynności w imieniu mocodawcy), oraz na rzecz (rachunek) powierzającego. Ten ostatni element jest najistotniejszy w rozpoznaniu skutków podatkowych związanych z uzyskaniem przychodu na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Rzeczywistym beneficjentem dokonanej czynności jest bowiem powierzający na którego rzecz/rachunek czynność zostaje dokonana. Przychodu takiego nie można przy tym rozpoznać u powiernika, gdyż nie stanowi on dla niego trwałego przysporzenia majątkowego.
Prawidłowo zatem wskazał Sąd I instancji, powołując się na literaturę przedmiotu, że czynności powiernicze, z punktu widzenia podatków dochodowych, określane są jako neutralne podatkowo. Należy wobec powyższego stwierdzić, że skutki podatkowe związane z czynnościami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych, jakie wystąpiłyby, gdyby czynności te wykonywane były bezpośrednio przez powierzającego.
Podobne stanowisko można też znaleźć w licznych interpretacjach podatkowych, przykładowo:
Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 stycznia 2015 r. sygn. IBPBI1/2/415-9B0/14/MM: Wszelkie czynności dokonywane przez powiernika na zlecenie powierzającego wywołują skutki podatkowe względem powierzającego. Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu z tytułu osiągania pożytków z udziałów bądź ich odpłatnego zbycia. Przy czym będzie miał prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu.
Ponadto w przeszłości podobne interpretacje wydawano w bardzo podobnych do tej sprawach dotyczących zagranicznych trustów, zakładanych przez polskich podatników. Przykładowo:
W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że stosunek trustu powinien być dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych transparentny podatkowo. Umowa trustu ma de facto charakter umowy o zarządzanie majątkiem założyciela, dlatego zdaniem Wnioskodawcy to właśnie On, jako Założyciel Trustu, powinien rozliczać na bieżąco wszystkie dochody osiągane za jego pośrednictwem, tak jakby te dochody osiągane były bezpośrednio przez Niego.
Dochody LLC jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy) – art. 3 ust. 1 u.p.d.o.f.
Na gruncie u.p.d.o.f. – jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce – obowiązek podatkowy powstaje zarówno w sytuacji, gdy uzyskuje ona przychody na terytorium Polski, jak i za granicą. Całość przychodów jest objęta tym obowiązkiem (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
Działalność gospodarcza, w świetle u.p.d.o.f., oznacza działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły – art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.
Stosownie do art. 5b ust. 2, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Spółka niebędąca osobą prawną to spółka inna niż:
a) spółka posiadająca osobowość prawną, w tym także spółka zawiązana na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółka kapitałowa w organizacji,
c) spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, która zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e) spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Powiernik jest wspólnikiem w spółce typu LLC utworzonej zgodnie z prawem Wysp Cooka. Spółka ta wedle tamtejszego prawa nie jest ani osobą prawną, ani podatnikiem podatku dochodowego. Z tego względu Spółka powinna zostać na gruncie polskiego prawa podatkowego potraktowana jak inne podmioty transparentne podatkowo, np. polska spółka jawna.
Tym samym z punktu z widzenia podatków dochodowych podatnikami są poszczególni wspólnicy Spółki LLC, a nie sama Spółka. Jeżeli zatem wspólnikiem LLC jest osoba fizyczna, to dochód (przychód) z udziału w tej Spółce z pozarolniczej działalności gospodarczej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Opodatkowaniu podlega dochód wspólnika uzyskany z tytułu udziału w spółce – stanowiący nadwyżkę przypadającej mu części udziału w przychodzie spółki nad przypadającą mu częścią udziału w kosztach jego uzyskania, z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.
Jak zostało to zasygnalizowane powyżej, formalny status wspólnika w Spółce przysługuje nie Wnioskodawcy lecz Powiernikowi. Z istoty umowy trustu wynika jednak, że struktura trustu powinna być uznana za transparentną a ekonomicznym beneficjentem działalności prowadzonej przez Spółkę jest Wnioskodawca jako założyciel trustu i to Jemu powinien zostać przypisany przychód wypracowany przez Spółkę LLC.
W konsekwencji, to Wnioskodawca będzie podlegać opodatkowaniu od osiąganych ze Spółki dochodów na zasadach określonych w art. 8 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Dystrybucja środków z Trustu do Wnioskodawcy
Sama czynność dystrybucji środków do Wnioskodawcy, jako beneficjenta Trustu, powinna być traktowana jako neutralna podatkowo dla Niego. W myśl stanowiska zaprezentowanego powyżej, dla celów podatkowych przysporzenie po stronie Wnioskodawcy powstanie bowiem już w momencie osiągnięcia pożytków przez Powiernika w ramach stosunku Trustu. Wnioskodawca już wtedy będzie zobowiązany do rozliczenia należnego podatku, tak jakby stosunek powiernictwa nie występował. Dlatego już sama dystrybucja tych środków przez Powiernika do Wnioskodawcy jako beneficjenta powinna być zdarzeniem neutralnym podatkowo. W przeciwnym razie doszłoby do opodatkowania dwa razy tego samego dochodu.
Podobne stanowisko wyrażają też organy podatkowe w licznych interpretacjach, przykładowo:
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
a) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
b) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.
W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W świetle art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są:
1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2) działalność wykonywana osobiście;
3) pozarolnicza działalność gospodarcza;
4) działy specjalne produkcji rolnej;
5) (uchylony);
6) najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;
8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;
9) inne źródła.
Z art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
Źródłem przychodów jest działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną.
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy:
Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).
Zgodnie z art. 30f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Natomiast w świetle art. 30f ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Użyte w niniejszym artykule określenie zagraniczna jednostka oznacza:
a) osobę prawną,
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej inną niż spółka niemająca osobowości prawnej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
e) fundację, trust lub inny podmiot albo stosunek prawny o charakterze powierniczym,
f) podatkową grupę kapitałową lub spółkę z podatkowej grupy kapitałowej, która samodzielnie spełniałaby warunek, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 lit. c, gdyby nie była częścią podatkowej grupy kapitałowej,
g) wydzieloną organizacyjnie lub prawnie część zagranicznej spółki lub innego podmiotu mającego osobowość prawną albo niemającego osobowości prawnej
– nieposiadające siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających lub prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną.
W tym miejscu należy odwołać się do Druku nr 2860 Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (str. 232-233), w którym wyjaśniono:
Motywem przewodnim zmian jest zwiększenie efektywności i precyzji przepisów o CFC wobec zagranicznych podmiotów nieznanych polskiemu systemowi prawnemu lub funkcjonujących w oparciu o zupełnie inne rozwiązanie prawne. Dotyczy to w szczególności zagranicznych fundacji i trustów i podobnych podmiotów / tytułów prawnych. Objęcie tych ostatnich przepisami o CFC jest bardzo istotne dla zapewnienia efektywności przepisów o CFC, ponieważ dochody uzyskiwane i akumulowane przez zagraniczne fundacje i trusty są często nieopodatkowane. Objęcie trustów i fundacji podmiotowym zakresem zastosowania przepisów o CFC jest również rekomendowane przez OECD w Planie Działania BEPS nr 3 w ramach Projektu Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), aby uniemożliwić podatnikom obejście zastosowania tych przepisów przez zmianę formy organizacyjnoprawnej zagranicznych podmiotów, za pomocą których unikają opodatkowania. Ze wskazanych powodów, zagraniczne fundacje i trusty oraz podobnie funkcjonujące zagraniczne jednostki / tytuły powinny zawierać się w definicji zagranicznej jednostki, a następnie CFC.
Jak stanowi art. 30f ust. 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
2a. W przypadku gdy na podstawie okoliczności faktycznych nie można ustalić, że podmiot, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e. spełnia przesłanki uznania za zagraniczną jednostkę, domniemywa się, że podmiot ten stanowi zagraniczną jednostkę, jeżeli podatnik jest założycielem lub fundatorem tego podmiotu oraz, odpłatnie albo nieodpłatnie, przekazał majątek temu podmiotowi, chyba że założyciel (fundator) wykaże, że wyzbył się on w sposób definitywny i nieodwołalny powierzonego majątku. W takim przypadku podmiot, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e. uznaje się za zagraniczną jednostkę, gdy podatnik jest lub może stać się beneficjentem tego podmiotu.
2b. Za zagraniczną jednostkę może być również uznany zagraniczny zakład zagranicznej jednostki w dowolnej postaci.
Zgodnie z art. 30f ust. 3 ww. ustawy:
Zagraniczną jednostką kontrolowaną jest:
1) zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej albo
2) zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium państwa innego niż wskazane w pkt 1, z którym:
a) Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania,
albo
b) Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej
– stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych, (…).
W Druku nr 2860 Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (str. 238) wyjaśniono:
Doprecyzowanie definicji zagranicznej jednostki kontrolowanej z raju podatkowego oraz zagranicznej jednostki kontrolowanej z „państwa bezumownego” polega na tym, że kryteria siedziby i zarządu rozszerza się o kryteria rejestracji lub położenia, ponieważ zagraniczne fundacje, trusty, grupy kapitałowe, bądź wydzielone organizacyjnie lub prawnie części zagranicznych spółek lub innych podmiotów mających lub niemających osobowości prawnej mogą nie mieć siedziby lub zarządu, lecz będą zarejestrowane lub będą posiadać dane położenie (lokalizacje).
Doszczelnienie i doprecyzowanie definicji zagranicznej jednostki kontrolowanej z „państwa bezumownego" polega na zastąpieniu sformułowania „nie zawarła umowy międzynarodowej" sformułowaniem „nie ratyfikowała umowy międzynarodowej" wynika z potrzeby doprecyzowania i zapewnienia efektywności przepisów o CFC. Otóż, umowy międzynarodowe „zawarte" przez Polskę lub UE, ale jeszcze nie „ratyfikowane", nie mogą być podstawą do uzyskania informacji podatkowych, ponieważ nie obowiązują i dlatego nie mają zastosowania.(...)
W myśl art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi kwota odpowiadająca dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka zagraniczna była kontrolowana przez podatnika w jej roku podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku tej jednostki, po odliczeniu kwot:
1) uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej;
2) dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania.
Stosownie do art. 30f ust. 5a ww. ustawy:
W przypadku gdy podatnik jest założycielem (fundatorem) podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługujące mu prawo do uczestnictwa w zysku określa się poprzez odniesienie do proporcji, w jakiej pozostaje rynkowa wartość przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku trustu, fundacji lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym. W przypadku gdy podatnikiem jest zarówno założyciel (fundator), jak i beneficjent podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. e, przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem.
Jak wskazano w Druku nr 2860 Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (str. 241):
W przypadku podatnika będącego założycielem (fundatorem) w zagranicznej jednostce będącej fundacją, trustem lub innym podmiotem albo stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym prawo do uczestnictwa w zysku przysługujące takiemu podatnikowi określa się w sposób specyficzny dla tej kategorii podatników, czyli poprzez odniesienie do proporcji w jakiej pozostaje wartość rynkowa przekazanego przez niego majątku na dzień jego przekazania do całego majątku takiej zagranicznej jednostki. W przypadku zbiegu założyciela (fundatora) i beneficjenta w roli podatnika wobec majątku/dochodu zagranicznej fundacji lub trustu lub innego tytułu powierniczego, stosuje się odpowiednio ust. 9, chyba że podatnik będący założycielem (fundatorem) wykaże, że faktycznie przysługujące prawo do uczestnictwa w zyskach podmiotu, o którym mowa w art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. e przysługuje w całości podatnikowi będącemu beneficjentem. Takie rozwiązania prawne mają na celu uniknięcia podwójnego opodatkowania podatników.
Zgodnie z art. 30f ust. 6, ust. 7, ust. 9, ust. 10 ww. ustawy:
6. Kwoty nieodliczone zgodnie z ust. 5 w danym roku podatkowym podlegają odliczeniu w następnych, kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.
7. Dochodem, o którym mowa w ust. 5, z zastrzeżeniem ust. 7a i 7b, jest uzyskana w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, ustalonymi zgodnie z przepisami ustawy, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, ustalona na ostatni dzień roku podatkowego zagranicznej jednostki kontrolowanej. Jeżeli zagraniczna jednostka kontrolowana nie ma ustalonego roku podatkowego albo rok ten przekracza okres kolejnych, następujących po sobie 12 miesięcy, przyjmuje się, że rokiem podatkowym zagranicznej jednostki kontrolowanej jest rok podatkowy podatnika. Dochód zagranicznej jednostki kontrolowanej nie podlega pomniejszeniu o straty poniesione w latach poprzednich.
9. W przypadku zagranicznej jednostki kontrolowanej, o której mowa w ust. 3 pkt 1, dla ustalenia prawa do uczestnictwa w zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej przyjmuje się, że podatnikowi albo podatnikowi wspólnie z innymi podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, lub podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przysługiwały przez cały rok podatkowy, o którym mowa w ust. 7, wszystkie prawa do uczestnictwa w zysku tej jednostki. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały tych podatników związane z prawem do uczestnictwa w zysku są równe.
10. Przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio do ustalenia prawa do uczestnictwa w zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej, o której mowa w ust. 3 pkt 2. chyba że podatnik wykaże, że faktycznie przysługujące podatnikowi prawo do uczestnictwa w zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej lub okres jego posiadania jest inny.
W Druku nr 2860 Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw – str. 232 wskazano, że:
Zmiany w zakresie przepisów o opodatkowaniu dochodu kontrolowanej spółki zagranicznej (CFC) mają głównie charakter doprecyzowujący i podnoszący efektywność przepisów o zagranicznej spółce kontrolowanej, w szczególności wobec definicji zagranicznej spółki (po zmianach już „zagranicznej jednostki”) oraz definicji kontroli. Ponadto, zmiany objęte projektem w pewnym zakresie dotyczą częściowej implementacji dyrektywy Rady 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (ATAD). Motywem przewodnim zmian jest zwiększenie efektywności i precyzji przepisów o CFC wobec zagranicznych podmiotów nieznanych polskiemu systemowi prawnemu lub funkcjonujących w oparciu o zupełnie inne rozwiązanie prawne. Dotyczy to w szczególności zagranicznych fundacji i trustów i podobnych podmiotów / tytułów prawnych. Objęcie tych ostatnich przepisami o CFC jest bardzo istotne dla zapewnienia efektywności przepisów o CFC, ponieważ dochody uzyskiwane i akumulowane przez zagraniczne fundacje i trusty są często nieopodatkowane. Objęcie trustów i fundacji podmiotowym zakresem zastosowania przepisów o CFC jest również rekomendowane przez OECD w Planie Działania BEPS nr 3 w ramach Projektu Base Erosion and Profit Shifting (BEPS), aby uniemożliwić podatnikom obejście zastosowania tych przepisów przez zmianę formy organizacyjnoprawnej zagranicznych podmiotów, za pomocą których unikają opodatkowania. Ze wskazanych powodów, zagraniczne fundacje i trusty oraz podobnie funkcjonujące zagraniczne jednostki / tytuły powinny zawierać się w definicji zagranicznej jednostki, a następnie CFC.
W mojej ocenie interpretacji pojęcia „dywidenda” w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy dokonać w oparciu o cel, jakiemu ma służyć ta norma prawna.
Celem wprowadzenia prawa do pomniejszania dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej o kwotę dywidendy otrzymanej od tej zagranicznej jednostki kontrolowanej, było uniknięcie podwójnego opodatkowania tych samych dochodów. Istotne jest, że na podstawie art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy PIT odliczyć można tylko takie dywidendy otrzymane od zagranicznej jednostki kontrolowanej, które zostały uwzględnione w podstawie opodatkowania podatnika.
Przychody podatnika z tytułu praw do uczestnictwa w zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej w części, w której zostały wypłacone osobom mającym prawo do uczestnictwa w jej zyskach, byłyby de facto dwukrotnie opodatkowane: pierwszy raz podatkiem z tytułu wypłaconej dywidendy przez ten podmiot i drugi raz podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej.
Potwierdzeniem celowościowego podejścia w stosunku do dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej będącej trustem jest zdefiniowanie na użytek tylko art. 30f ustawy PIT pojęcia „prawo do uczestnictwa w zysku”.
Zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy PIT, prawo do uczestnictwa w zysku oznacza również prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.
Ustawodawca pojmuje zatem udział w zysku bardzo szeroko, jako każde świadczenie (lub nawet ekspektatywę) mające źródło w majątku zagranicznej jednostki kontrolowanej, niezależnie od tego, czy pochodzą one z zysku zagranicznej jednostki kontrolowanej. W świetle ww. przepisu uznać należy, że wypłaty otrzymane przez założyciela lub beneficjenta zagranicznej jednostki – trustu – stanowią przychód takiej osoby z uczestnictwa (udziału) w zysku trustu.
Biorąc pod uwagę powyższe, podatnik, który otrzyma świadczenia jako założyciel lub jako beneficjent od zagranicznej jednostki, która jest dla niego zagraniczną jednostką kontrolowaną, dochód obliczony zgodnie z art. 30f ust. 7 ustawy PIT ma prawo pomniejszyć o świadczenia otrzymane od takiej jednostki, o ile świadczenia te zostały uwzględnione w podstawie opodatkowania tego podatnika.
Jak wynika z komentarza K. Korzyb, Krajowe opodatkowanie anglosaskiego trustu polskim podatkiem dochodowym, PP 2020, nr 7. s. 6-11:
· Sytuacja podatkowa beneficjenta kształtuje się w zależności od rodzaju trustu i odnosi się do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Odwrotnie niż w przypadku założyciela, to nieodwołalność korzyści (czyli powstanie trustu nieodwoływalnego), którą ma uzyskać ostatecznie beneficjent, powoduje, że obowiązek podatkowy zostanie przypisany beneficjentom już w momencie utworzenia trustu. W razie zastosowania trustu niedyskrecjonalnego, opartego na zasadzie otrzymywania ustalonych, stałych korzyści przez beneficjentów, państwa systemu prawa stanowionego mogą automatycznie przypisywać dochód trustu do beneficjentów. Jedynie potencjalna możliwość uzyskania korzyści, wynikająca z funkcjonowania trustu odwoływalnego, pozwala za to na odroczenie powstania obowiązku podatkowego wobec beneficjentów.
· Przesunięcia majątkowe z majątku trustu na rzecz beneficjentów (osób fizycznych) będących polskimi rezydentami podatkowymi, jeżeli zostaną rozpoznane jako przychody, będą skutkować opodatkowaniem według progresywnej skali. Będzie to miało miejsce w szczególności w sytuacji otrzymania przez beneficjenta różnego rodzaju środków majątkowych na mocy postanowień aktu założycielskiego bądź odpowiedniej decyzji uprawnionego podmiotu. Ze względu na nieograniczone możliwości dotyczące dystrybucji takich środków zakwalifikowanie takiej wypłaty do konkretnego źródła przychodów powinno być rozpatrywane, w zależności od okoliczności faktycznych danego przypadku.
· Rola trustu, w głównej mierze nastawiona na ochronę majątku oraz efektywne nim zarządzanie, wskazuje, ze prymarnymi kategoriami dochodów osiąganych w ramach trustu i podlegającymi opodatkowaniu w Polsce będą zyski kapitałowe (w ustawie o CIT) oraz kapitały pieniężne (w ustawie o PIT).
Z komentarza B. Rodak, 2.4. Beneficjent dochodów – znaczenie w prawie anglosaskim (w:) Opodatkowanie dochodów transgranicznych, red. M. Jamroży. Warszawa 2016 odnośnie do trustu, wynika że:
· prawo anglosaskie używa koncepcji beneficial ownership głównie w instytucji trustu, aby oddzielić powiernika masy majątkowej od osoby, która faktycznie korzysta z profitów, tzn. beneficjenta. „Powiernik otrzymuje tytuł własności powierzonego majątku w momencie ustanowienia trustu przez założyciela i przekazania do niego aktywów. Tytuł do powierzonego majątku pozostaje w rękach powiernika zgodnie z warunkami trustu i zobowiązaniami powierniczymi wobec beneficjentów (tzn. realizacji ich słusznych praw do powierzonego majątku). Powiernik ma obowiązek zarządzać i dysponować majątkiem trustu zgodnie z wolą założyciela wyrażoną w umowie trustu. (...) Z kolei, beneficjent to osoba (lub osoby) uprawnione od czerpania korzyści z trustu”;
· jest to specyficzny przypadek, gdzie prawo własności składa się z dwóch elementów, tj. własności prawnej, czyli tytułu prawnego do masy majątkowej, oraz tzw. beneficial ownera, czyli beneficjenta – osoby faktycznie uprawnionej do otrzymywania korzyści z masy majątkowej stanowiącej majątek trustu;
· główna różnica między właścicielem prawnym a beneficial ownerem jest taka, że właściciel prawny jest tą osobą, która ma tytuł prawny do rzeczy, natomiast beneficial owner ma materialne prawa do korzystania z rzeczy i pobierania z niej pożytków.
Z opisu sprawy wynika, że:
· Powiernik będący osobą prawną jest jedynym wspólnikiem w spółce typu LLC utworzonej zgodnie z prawem Wysp Cooka. Spółka ta wedle tamtejszego prawa nie jest ani osobą prawną ani podatnikiem podatku dochodowego. Formalny status wspólnika w Spółce LLC przysługuje Powiernikowi;
· Cook Islands LLC jest strukturą typu pass-through, co oznacza, że nie podlega opodatkowaniu na poziomie samej spółki – zyski i straty przechodzą bezpośrednio na wspólników (tzw. members), proporcjonalnie do ich udziału lub zgodnie z zapisami umowy operacyjnej (ang. Operating Agreement);
· jedynym aktywem Trustu jest LLC – to w tej spółce trzymany jest cały majątek. Głównym aktywem LLC jest portfel papierów wartościowych aktywnie zarządzanych przez bank zlokalizowany na terenie UE/EOG;
· głównym aktywem LLC jest portfel papierów wartościowych;
· zgodnie z trust deed doradca inwestycyjny jest odpowiedzialny za doradzanie Powiernikowi w zakresie strategii inwestycyjnej, w tym przekazuje zalecenia dotyczące alokacji aktywów. Obejmuje to obejmuje możliwość bezpośredniego inwestowania w określone fundusze, akcje, obligacje lub dowolną ich kombinację. Inwestycje nie są ograniczone do żadnego konkretnego rodzaju inwestycji i mogą obejmować wszelkie inwestycje, w które Powiernik ma prawo inwestować.
Pojęcie portfel papierów wartościowych oznacza w tym przypadku zbiór różnych instrumentów finansowych, takich jak akcje, obligacje czy fundusze, które należą do jednego inwestora.
Zarządzanie portfelem za pośrednictwem Powiernika będącego osobą prawną z siedzibą na Wyspach Cooka – działającą w formie International Business Company (IBC) oznacza proces, który obejmuje dobór aktywów, ich bieżące monitorowanie i w razie potrzeby, wprowadzanie zmian (np. sprzedaż jednych papierów i kupno innych), aby utrzymać zgodność portfela z ustalonymi celami.
W efekcie tego zarządu Powiernik dokonuje wypłat ze zgromadzonego majątku na rzecz beneficjenta trustu.
Świadczenia uzyskane przez Powiernika związane z posiadanym udziałem w spółce osobowej (w szczególności z tytułu wypłaty zysku) będą zatem podlegały przekazaniu Powierzającemu, który w myśl zawartej Umowy będzie ich rzeczywistym właścicielem.
Tym samym skutki podatkowe uzyskiwanych dochodów za pośrednictwem trustu powinny być odnoszone bezpośrednio do osoby Właściciela.
W tym miejscu należy wskazać, że Minister Finansów wydał na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozporządzenie z dnia 18 grudnia 2024 r. w sprawie wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1929) – na liście tej w § 1 pkt 6 znajdują się Wyspy Cooka – Samorządne Terytorium Stowarzyszone z Nową Zelandią.
Stwierdzam, że już sam fakt zakładania trustu w tzw. raju podatkowym (wskazanym w Rozporządzeniu i/lub Obwieszczeniu) powoduje jego zakwalifikowanie jako zagranicznej jednostki kontrolowanej.
Zgodnie z artykuł 3 ust. 1 lit. j tekstu syntetycznego konwencji MLI oraz umowy między Rzecząpospolitą Polską a Nową Zelandią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu:
(i) określenie „Nowa Zelandia” oznacza terytorium Nowej Zelandii, lecz nie obejmuje Tokelau lub Samorządnych Państw Wysp Cook'a i Niue: obejmuje ono również każdy obszar poza wodami terytorialnymi określonymi na mocy ustawodawstwa Nowej Zelandii i zgodnie z prawem międzynarodowym jako obszar, na którym Nowa Zelandia sprawuje suwerenne prawa w odniesieniu do zasobów naturalnych (…)
W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
Na mocy art. 27 ust. 9a ww. ustawy:
W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
Do dochodów pochodzących z krajów, z którymi Polska nie podpisała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, stosuje się, zgodnie z polskimi przepisami, metodę proporcjonalnego odliczenia jako metodę uniknięcia podwójnego opodatkowania.
Zgodnie z tą metodą dochód z zagranicy (w tym przypadku z raju podatkowego) podlega opodatkowaniu w Polsce, a od należnego podatku można odliczyć podatek zapłacony za granicą. Skoro za granicą żaden podatek nie został zapłacony, to w efekcie dochód z raju podatkowego podlega opodatkowaniu w Polsce, tak jakby był to dochód uzyskany w Polsce.
Należy również wskazać:
Od 1 stycznia 2019 r. po zmianach wprowadzonych do PDOFizU na podstawie z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, zamiast o zagranicznej spółce kontrolowanej mowa jest w art. 30f o zagranicznej jednostce kontrolowanej. Jednocześnie przedmiotową ustawą wprowadzono pojęcie „zagranicznej jednostki” (w miejsce odpowiednio „zagranicznej spółki”), definiując je w art.30f ust. 2 pkt 1 PDOFizU. W szczególności definicja ta obejmuje nieznane polskiemu systemowi prawnemu jednostki takie, jak zagraniczne fundacje i trusty oraz inne podmioty albo stosunki prawne o charakterze powierniczym. (…) W. Modzelewski, J. Bielawny, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 23, 2025, art. 30f.
Jeśli zatem podatnik podlega pod nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce powinien zapłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej (art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) uzyskanych w krajach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową.
(...) - dla uznania jednostki za podlegającą przepisom art. 30f wystarczy, by miała ona siedzibę lub zarząd lub była zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 23v ust. 2 PDOFizU lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 OrdPU (definicja od 1 stycznia 2021 r.), a więc w państwie uznanym przez Polskę za należące do tzw. rajów podatkowych, lub jednostka posiadająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium państwa innego niż wskazane powyżej, z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej – stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych. W. Modzelewski, J. Bielawny, M. Słomka (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyd. 23, 2025, art. 30f.
Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, skoro posiada Pan status rzeczywistego beneficjenta to skutki podatkowe uzyskiwanych dochodów za pośrednictwem trustu powinny być odnoszone bezpośrednio do Pana osoby.
W zakresie kwalifikacji przychodów osiąganych przez Spółkę LLC, uwzględniając fakt, że „na obecny moment głównym aktywem LLC jest portfel papierów wartościowych aktywnie zarządzanych przez bank zlokalizowany na terenie UE/EOG” należy przyjąć, że istotnym źródłem przychodów tej Spółki będą dywidendy. Skoro z opisu sprawy wynika, że „z perspektywy podatkowej Cook Islands LLC jest strukturą typu pass-through, co oznacza, że nie podlega opodatkowaniu na poziomie samej spółki – zyski i straty przechodzą bezpośrednio na wspólników (tzw. members), proporcjonalnie do ich udziału lub zgodnie z zapisami umowy operacyjnej (ang. Operating Agreement)” stwierdzić należy, że dywidenda wypłacona tej Spółce z racji posiadanych papierów wartościowych powinna być alokowana bezpośrednio do Pana (ekonomicznego właściciela i beneficjenta) i opodatkowana jako przychód (dochód) w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie wypłaty z trustu. Dywidenda taka nie może więc stanowić na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej – art. 10 ust. 1 pkt 3). W konsekwencji zastosowania nie znajdzie w sprawie także art. 8 ust. 1 i 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ww. ustawy.
W analizowanej sprawie znajduje zastosowanie art. 30f ustawy o PIT, a zatem należy przyjąć, że podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1 wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Zatem dochody osiągane przez spółkę należy opodatkować jako przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wynika to z okoliczności sprawy:
Fakt istnienia stosunku trustu dla Pana nie jest dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych transparentny podatkowo, ponieważ w Pana przypadku trust osiąga dochody jako zagraniczna jednostka kontrolowana.
Zatem, otrzymanie przez Pana, jako beneficjenta, środków pieniężnych od Powiernika w związku z funkcjonowaniem struktury Trustu nie jest dla Pana neutralne podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych, zauważam, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. W konsekwencji powołane interpretacje nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w Pana sprawie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo