Interpretacja 0113-KDIPT2-3.4011.739.2025.1.GG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 września 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca) jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.; dalej: Ustawa PIT).

W związku z realizacją planów sukcesyjnych zakładających udział Wnioskodawcy w firmie rodzinnej w roli wspólnika, planowane jest objęcie udziałów w …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka),w związku z czym dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym przez Wnioskodawcę w zamian za wkład pieniężny o wartości równej lub wyższej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów, a zatem wartość rynkowa udziałów objętych przez Wnioskodawcę będzie równa lub wyższa od ich wartości nominalnej. Obecnie jedynym wspólnikiem Spółki pozostaje…spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka dominująca).

Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z przeprowadzonymi działaniami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego nie powstanie po stronie któregokolwiek z podmiotów korzyść podatkowa sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie będzie też sztuczny – przyjęta struktura operacji w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym związanym z planem biznesowym i celom ekonomicznym uczestniczących w niej stron. W konsekwencji art. 14b § 5b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie. Kwestia ta powinna zostać przyjęta jako element opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Pytanie

Czy w związku z obejmowanych udziałów i jednocześnie równej lub niższej niż ich wartość rynkowa na dzień objęcia, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym Spółki w zamian za wkład pieniężny o wartości równej lub wyższej niż wartość nominalna obejmowanych udziałów i jednocześnie równej lub niższej niż ich wartość rynkowa na dzień objęcia nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów. Dochód podatkowy powstanie jednakże w momencie zbycia tych udziałów, a podstawą opodatkowania będzie różnica pomiędzy ceną zbycia a wydatkami na objęcie udziałów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT.

W myśl art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Innymi słowy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zasadniczo podlega osiągnięty przez podatnika dochód, który odpowiada wartości otrzymanego przychodu pomniejszego o możliwe do rozpoznania koszty uzyskania przychodów.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT, wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego skutkuje po stronie podatnika powstaniem przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT wskazanego powyżej. Za przychód ten uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie treści art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT oraz innych przepisów Ustawy PIT należy przyjmować,że w przypadku objęcia udziałów:

1)  w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, przy czym:

a.  - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 Ustawy PIT;

2)  jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

- w zamian za wkład pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy(a contrario art. 17 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT - skoro ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie analogicznej regulacji w odniesieniu do objęcia udziałów w kapitale zakładowym spółki w zamian za wkład pieniężny, to takie zdarzenie na moment wniesienia wkładu pieniężnego nie powinno wywoływać skutków podatkowych).

Różnicowanie przez ustawodawcę skutków podatkowych objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny ma swoje uzasadnienie w ramach systemu opodatkowania podatkiem dochodowym:

1)  w przypadku wkładu pieniężnego wnoszący wkład dokonuje odpłatnego nabycia/objęcia udziałów w zamian za środki pieniężne (wkład);

2)  w przypadku wkładu niepieniężnego wnoszący wkład w ujęciu ekonomicznym dokonuje natomiast dwóch operacji:

• ­  odpłatnego nabycia/objęcia udziałów w zamian za „cenę” w postaci przedmiotu wkładu niepieniężnego oraz
• ­  odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu niepieniężnego – wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za objęcie udziałów.

W kontekście stanowiska przyjętego przez Wnioskodawcę istotne znaczenie ma również art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Powyższy przepis konstytuuje zasadę, zgodnie z którą na gruncie Ustawy PIT objęcie lub nabycie udziałów w zamian za wkład pieniężny winno być neutralnym podatkowo zdarzeniem, z tym zastrzeżeniem, że wydatki poniesione na ich objęcie lub nabycie mogą zostać rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w momencie odpłatnego ich zbycia. Na moment objęcia udziałów nie ma przy tym znaczenia po jakiej wartości podatnik objął udziały, bowiem ustawodawca nie przewidział opodatkowania na moment objęcia udziałów za wkład pieniężny.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ulega zatem wątpliwości, że także w sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny różniącą się od wartości nominalnej obejmowanych udziałów, która jednocześnie jest równa lub niższa niż ich wartość rynkowa, ewentualny przychód podatkowy powstanie w momencie ich odpłatnego zbycia a okoliczność, że udziały zostały objęte po wartości niższej niż rynkowa znajdzie swoje odzwierciedlenie w wysokości osiągniętego dochodu z tytułu ich odpłatnego zbycia (w takim wypadku podatnik rozpozna koszty uzyskania przychodów w niższej wysokości, co efektywnie wpłynie na zwiększenie podstawy opodatkowania,a w konsekwencji na wyższy podatek do zapłaty). Co więcej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że dodatkowym argumentem potwierdzającym przyjęte stanowisko jest fakt, że w związku z objęciem udziałów poniżej ich wartości rynkowej po stronie Wnioskodawcy nie dochodzi do powstania trwałego, definitywnego oraz bezzwrotnego przysporzenia majątkowego. Należy zauważyć, że wartość udziałów podobnie jak papierów wartościowych jest wartością zmienną w czasie. Z uwagi na zmianę okoliczności i sytuacji gospodarczej wartość udziałów ulega zmianie i nie można wykluczyć, że w przyszłości osiągnie wartość niższą niż nominalna, tj. ta po której udziały zostały objęte. Tym samym nie sposób przyjąć, aby podatnik obejmując udziały w spółce po wartości niższej niż ich wartość rynkowa na moment ich objęcia osiągnął trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe, bowiem na moment objęcia udziałów nie jest możliwe definitywne określenie wartości tego przysporzenia. Co więcej, przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegałoby objęcie udziałów w zamian za wkład pieniężny po wartości niższej niż ich wartość rynkowa, mogłoby efektywnie doprowadzić do opodatkowania straty, jeżeli w momencie późniejszego zbycia udziałów ich wartość rynkowa byłaby niższa niż na moment ich objęcia.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie udziałów w zamian za wkład pieniężny równy lub zbliżony do wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższej niż ich wartość rynkowa, nie powoduje na moment objęcia udziałów powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a przychód taki powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów, z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT.

Przedstawione stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku:

1)  Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2017 r. (sygn. akt II FSK 1792/15), w którym wskazano: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wymierną korzyść, którą uzyskuje podatnik w postaci objęcia udziałów po wartości niższej niż ich wartość rynkowa zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu,w momencie „realizacji (otrzymania) dochodu”, czyli przy sprzedaży objętych w ten sposób udziałów, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie NSA, za zasadnością tego wniosku przemawia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. Przepis ten dotyczy zarówno objęcia jak  i nabycia akcji. W obu tych przypadkach poczynione wydatki (również, tak jak w niniejszej sprawie, poniżej cen rynkowych) mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dopiero przy ustalaniu dochodu w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Uregulowanie zawarte w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stanowi istotny argument za przyjęciem, że również w przypadku objęcia udziałów po wartości nominalnej niższej niż realna ich wartość, podlegający opodatkowaniu („rzeczywisty dochód”) pojawia się dopiero w momencie zbywania udziałów”,

2)  Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2018 r. (sygn. II FSK 1524/16), w którym wskazano: „Objęcie udziałów nieodpłatnie lub odpłatnie będzie miało wpływ na wysokość dochodu osiągniętego w wyniku jego zbycia (art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f.). Dochód ten będzie dochodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f. (tj. z kapitałów pieniężnych). Ustalając podstawę opodatkowania podatnik może obniżyć przychód o wydatki na objęcie udziałów w przypadku odpłatnego ich zbycia (art. 23 ust. 1 pkt 38 zdanie drugie u.p.d.o.f.). Dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów ujawnia się rzeczywisty przychód z objęcia akcji, który to przychód w chwili objęcia tychże akcji jest potencjalny”.

Przedstawione stanowisko potwierdza również stanowisko doktryny prawa podatkowego, co potwierdza chociażby komentarz do Ustawy PIT autorstwa A. Bartosiewicza i R. Kubackiego, zgodnie z którym: „Objęcie udziałów, akcji lub wkładów w zamian za gotówkę nie kreuje u podatnika przychodu. Wynika to pośrednio z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, który stanowi, że kosztem uzyskania przychodu nie są wydatki na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce. Jeżeli bowiem te wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, oznacza to, że nie są ponoszone w celu uzyskania przychodu, ergo - wartość obejmowanych za gotówkę akcji (udziałów, wkładów) nie stanowi przychodu”.

Końcowo, stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę potwierdzają organy podatkowe w licznych wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, zostało ono zaprezentowane w:

1)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 maja 2025 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.341.2025.1.GG,

2)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2024 r. sygn. 0112 -KDIL2-2.4011.164.2024.2.IM,

3)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2023 r. sygn. 0114 -KDIP3-1.4011.328.2023.1.AK,

4)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lutego 2022 r. sygn. 0112 -KDIL2-1.4011.136.2022.1.JK,

5)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 września 2021 r. sygn. 0114 -KDIP3-1.4011.577.2021.2.MK1,

6)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2021 r. sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.285.2021.2.NM,

7)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 czerwca 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.300.2021.1.JK,

8)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2021 r. sygn. 0113 -KDIPT2-3.4011.220.2021.1.IR,

9)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.308.2021.1.PW,

10)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 kwietnia 2021 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4011.305.2021.1.DJ,

11)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 października 2020 r. sygn. 0113 -KDIPT2-3.4011.626.2020.1.SJ,

12)  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2020 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.374.2020.1.MG.

Uwzględniając powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym Spółki w zamian za wkład pieniężny nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów. Dochód podatkowy powstanie jednakże w momencie zbycia tych udziałów, a podstawą opodatkowania będzie różnica pomiędzy ceną zbycia a wydatkami na objęcie udziałów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) reguluje kwestię powstania przychodu w związku z wniesieniem wkładu do spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 (tj. m.in. do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), w art. 17 ust. 1 pkt 9.

Stosownie do tego przepisu:

Przepis ten odnosi się do sytuacji, kiedy podatnik wnosi do spółki „wkład niepieniężny”. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje tego pojęcia. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego) o wnoszeniu wkładów do spółek. Znaczenie pojęcia „wkład niepieniężny” należy więc odczytywać w oparciu o jego znaczenie w języku powszechnym oraz ratio legis omawianego przepisu.

Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN – wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl). „Pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. A zatem z „wkładem niepieniężnym” mamy do czynienia, gdy w celu pokrycia kapitału zakładowego spółce są przekazywane inne składniki majątkowe niż pieniądz wnoszony w gotówce albo w formie bezgotówkowego transferu środków pieniężnych.

Ustawa nie zawiera odrębnego przepisu, który odnosiłby się bezpośrednio do kwestii powstania przychodu w sytuacji wnoszenia wkładu pieniężnego do spółki. Niemniej jednak wykładnia językowa art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy prowadzi do wniosku, że ustawa różnicuje skutki podatkowe objęcia udziałów (akcji) w zależności od tego, za jaki rodzaj wkładu te udziały (akcje) są obejmowane. I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

a)  w zamian za wkład niepieniężny – po stronie podatnika, który wnosi wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

b)  w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy a contrario).

Różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów (akcji) wynikają z tego, że:

1)  w przypadku wkładu pieniężnego podmiot, który wnosi wkład dokonuje odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2)  w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot, który wnosi wkład dokonuje natomiast:

• ­  odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie
• ­  odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – osoba, która wnosi wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

W opisanej we wniosku sytuacji obejmie Pani udziały w Spółce w zamian za wkład pieniężny, przy czym obejmie Pani te udziały w wartości rynkowej równej lub wyższej od ich wartości nominalnej.

Jednak, czynność ta nie będzie skutkować powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód podatkowy po Pani stronie powstanie dopiero w momencie zbycia tych udziałów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• ­  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• ­  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• ­  Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• ­w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• ­w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.