Interpretacja 0113-KDIPT2-3.4011.864.2025.2.PR

Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 grudnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

… (dalej: „A” lub „Wnioskodawca”) stosownie do treści art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 marca 2002 r. o ustroju miasta … (Dz. U. z 2018 r. poz. 1817) jest gminą mającą status miasta na prawach powiatu.

A realizuje zadania z zakresu użyteczności publicznej należące zarówno do właściwości gminy, jak i powiatu.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2025 r. poz. 1153) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

4) lokalnego transportu zbiorowego;

5) ochrony zdrowia;

6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

7) gminnego budownictwa mieszkaniowego;

8) edukacji publicznej;

9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

11) targowisk i hal targowych;

12) zieleni gminnej i zadrzewień;

13) cmentarzy gminnych;

14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;

14a) ochrony ludności i obrony cywilnej, w tym tworzenia i utrzymywania zasobów ochrony ludności, z wyłączeniem zadań określonych w ustawie z dnia 5 grudnia 2024 r. o ochronie ludności i obronie cywilnej (Dz. U. poz. 1907) jako zadania zlecone z zakresu administracji rządowej;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;

16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;

16a) polityki senioralnej;

17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;

18) promocji gminy;

19) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie;

20) współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Stosownie do art. 11b ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków (Dz. U. z 2025 r. poz. 1419, dalej: „ustawa z dnia 21 listopada 2008 r.” lub „Ustawa”) w celu ograniczenia emisji zanieczyszczeń i poprawy jakości powietrza oraz poprawy efektywności energetycznej budynków w gminie, gmina może realizować przedsięwzięcia niskoemisyjne na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, w tym w szczególności tych, których członkami są osoby mające prawo do korzystania ze świadczeń pieniężnych na podstawie ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2025 r. poz. 1214 z późn. zm.).

Przedsięwzięcia niskoemisyjne, o których mowa w ustawie są współfinansowane ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów na podstawie porozumienia zawieranego w imieniu i na rzecz ministra właściwego do spraw klimatu przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”).

A realizuje przedsięwzięcia niskoemisyjne, o którym mowa w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. w ramach rządowego programu poprawy jakości powietrza o nazwie… . 11 sierpnia 2022 r. zostało podpisane porozumienie nr … pomiędzy NFOŚiGW, a A – w dalszej części wniosku określone jako „Porozumienie”, na współfinansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków Funduszu Termomodernizacji i Remontów w ramach programu … . Do koordynowania powyższego zadania wyznaczono pracowników …, … . Termin realizacji porozumienia został określony na …i …. . A podjęła uchwałę nr … w sprawie przyjęcia regulaminu realizacji programu … na terenie A.

... aneksowano Porozumienie (…), dokonując zmiany okresu realizacji porozumienia z ... na … . Powyższy aneks dotyczył ponadto zmian w zakresie treści załącznika nr … do Porozumienia „…” i załącznika nr .. do Porozumienia „…”.

W związku z wejściem w życie nowelizacji ustawy z dnia 21 listopada 2008 r., nastąpiła konieczność ponownego aneksowania zawartego Porozumienia.

…  ponownie aneksowano Porozumienie (…) w zakresie zmiany liczby przedsięwzięć niskoemisyjnych na terenie A z … na … przedsięwzięć. Dokonano również zmiany wysokości porozumienia z … zł na … zł oraz średniej wysokości realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego przypadającego na …/…, która pierwotnie wynosiła … zł, natomiast po zmianie … zł, a także wydłużono termin okresu realizacji porozumienia z … na … . Dodatkową zmianą był montaż finansowy realizacji programu, w wyniku której udział wkładu własnego gminy zmniejszył się z …% na …%, natomiast wkład własny pochodzący z … został podwyższony z …% na …%. Z uwagi na zmiany w ustawie oraz aneksowanie porozumienia została podjęta uchwała zmieniająca nr … .

Uchwała zmieniająca odnosiła się do zmiany zapisów regulaminu realizacji programu …  na terenie A:

• § 1 ust. 2 lit. a i b:

a) w … ze środków …,

b) w … ze środków własnych A – na podstawie porozumienia nr … na współfinansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków … zawartego w dniu … pomiędzy A a NFOŚiGW.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Program „…” wdrażany jest przez A poprzez realizację przedsięwzięć niskoemisyjnych na rzecz najmniej zamożnych gospodarstw domowych, finansowanych na zasadach określonych w Ustawie:

a) w … ze środków …,

b) w … ze środków własnych A – na podstawie porozumienia nr … z dnia … na współfinansowanie realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków … wraz z aneksem nr … oraz aneksem nr … zawartego pomiędzy NFOŚiGW, a A.

• § 2 pkt 13:

Porozumienie – porozumienie nr … na współfinansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków … zawarte przez NFOŚiGW z A o współfinansowanie realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków Funduszu na zasadach określonych w Ustawie.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Porozumienie – porozumienie nr ... na współfinansowanie realizacji przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków … wraz z aneksem nr … oraz aneksem nr … . zawarte przez NFOŚiGW z A.

• § 3 ust. 1 pkt 1:

Wnioskodawca jest uprawniony do wzięcia udziału w Programie i może Mu zostać udzielona pomoc, po złożeniu kompletnego Wniosku oraz po spełnieniu łącznie następujących warunków określonych w art. 11d ust. 1 pkt 1-9 Ustawy.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Wnioskodawca jest uprawniony do wzięcia udziału w Programie i może Mu zostać udzielona pomoc, po złożeniu kompletnego Wniosku oraz po spełnieniu łącznie następujących warunków określonych w art. 11d ust. 1 pkt 1-2 oraz 5-9 Ustawy.

• § 4 ust. 6 i 7:

Łączny koszt realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego dla …, a w przypadku … – w jednym Lokalu, nie może przekroczyć … zł (słownie: … złotych). Dopuszcza się zwiększenie kosztu realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego przypadającego na …, a w przypadku … – …, do maksymalnie czterokrotności kwoty … zł (słownie: …), tj. do kwoty … zł (słownie: … złotych), w szczególności jeśli Przedsięwzięcie niskoemisyjne obejmuje demontaż nieefektywnych źródeł ciepła na paliwo stałe oraz zakup i montaż pompy ciepła do celów ogrzewania lub ogrzewania i przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz jedynie w przypadku, gdy łączny koszt wszystkich objętych Programem Przedsięwzięć niskoemisyjnych nie przekroczy kwoty zarezerwowanej na ten cel w budżecie A.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Łączny koszt realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego dla …, a w przypadku … – …, nie może przekroczyć … zł (słownie: … złotych). Dopuszcza się zwiększenie kosztu realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego przypadającego na …, a w przypadku … – …., do maksymalnie dwukrotności kwoty … zł (słownie: … złotych), tj. do kwoty … zł (słownie: … złotych), w szczególności jeśli Przedsięwzięcie niskoemisyjne obejmuje demontaż nieefektywnych źródeł ciepła na paliwo stałe oraz zakup i montaż pompy ciepła do celów ogrzewania lub ogrzewania i przygotowania ciepłej wody użytkowej oraz jedynie w przypadku, gdy łączny koszt wszystkich objętych Programem Przedsięwzięć niskoemisyjnych nie przekroczy kwoty zarezerwowanej na ten cel w budżecie A.

• § 5 ust. 1:

Zgodnie z Porozumieniem, Programem objętych zostanie do … z zastrzeżeniem, że nie mniej niż … umów objętych Programem uwzględniać będzie wymianę urządzeń i systemów grzewczych na spełniające Standardy niskoemisyjne.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Zgodnie z Porozumieniem, Programem objętych zostanie do … lub … z zastrzeżeniem, że nie mniej niż … umów objętych Programem uwzględniać będzie wymianę urządzeń i systemów grzewczych na spełniające Standardy niskoemisyjne.

• § 14 ust. 5:

Po zakończeniu realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego A sporządza protokół zdawczo-odbiorczy przekazania nakładów inwestycyjnych. Protokół podpisują A i Beneficjent.

Zapis po zmianie otrzymał brzmienie: Po zakończeniu realizacji Przedsięwzięcia niskoemisyjnego A sporządza protokół zdawczo-odbiorczy nieodpłatnego przekazania poniesionych przez A nakładów inwestycyjnych na rzecz Beneficjenta. Protokół podpisują A i Beneficjent.

W załączniku nr … do załącznika do uchwały nr … A z … uchylono punkt … mówiący o konieczności potwierdzenia stanu majątkowego Wnioskodawcy w celu jego weryfikacji. Zapis ten został uchylony z uwagi na zmiany ustawowe. Środki finansowe na realizację programu … są gromadzone na rachunku A.

Celem programu jest ochrona powietrza i likwidacja zjawiska tzw. niskiej emisji.

Zgodnie z ustawą z dnia 21 listopada 2008 r., A może do programu … zakwalifikować osoby, które złożyły wniosek i spełniają warunki określone w art. 11d ust. 1 tejże ustawy.

W myśl art. 11d ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. Gmina może zawrzeć umowę o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego wyłącznie z osobą, która złożyła wniosek o zawarcie umowy o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego oraz łącznie spełnia następujące warunki:

1)    jest właścicielem lub współwłaścicielem albo posiadaczem samoistnym lub współposiadaczem samoistnym całości lub części budynku mieszkalnego jednorodzinnego lub lokalu, o którym mowa w ust. 6, w którym jest realizowane przedsięwzięcie niskoemisyjne, przy czym udział tej osoby lub zakres jej współposiadania nie może być mniejszy niż połowa; w przypadku gdy umowa jest zawierana z więcej niż jednym współwłaścicielem lub współposiadaczem samoistnym, suma ich udziałów we współwłasności lub zakres ich współposiadania samoistnego nie może być mniejsza niż połowa,

2)    jest członkiem gospodarstwa domowego, w którym przeciętny miesięczny dochód, w rozumieniu ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2025 r. poz. 1208), na jednego członka gospodarstwa domowego nie przekracza … kwoty najniższej emerytury w gospodarstwie jednoosobowym i … tej kwoty w gospodarstwie wieloosobowym, oraz złożyła oświadczenie, w którym określiła liczbę osób w gospodarstwie domowym,

5)    faktycznie zamieszkuje w budynku, o którym mowa w pkt 1, lub lokalu, o którym mowa w ust. 6,

6)    wyrazi zgodę na udostępnienie budynku, o którym mowa w pkt 1, lub lokalu, o którym mowa w ust. 6, lub nieruchomości, na której znajduje się ten budynek lub lokal, lub ich części, w celu realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego,

7)    wyrazi zgodę na udostępnienie budynku, o którym mowa w pkt 1, lub lokalu, o którym mowa w ust. 6, lub nieruchomości, na której znajduje się ten budynek lub lokal, lub ich części, na potrzeby instalacji mikroinstalacji w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii lub urządzeń służących doprowadzaniu lub odprowadzaniu energii elektrycznej z tej mikroinstalacji, w tym na potrzeby energetyczne gminy lub spółdzielni energetycznych i klastrów energii, o których mowa w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, w których uczestniczy gmina, innych niż będących przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego,

8)    wyrazi zgodę na udostępnienie budynku, o którym mowa w pkt 1, lub lokalu, o którym mowa w ust. 6, lub nieruchomości, na której znajduje się ten budynek lub lokal, w celu przeprowadzenia weryfikacji, o której mowa w art. 11e ust. 2,

9)    złoży oświadczenie w formie aktu notarialnego o poddaniu się egzekucji wprost z tego aktu lub podpisze weksel własny in blanco z zastrzeżeniem „bez protestu” wraz z deklaracją wekslową, w przypadku powstania obowiązku zwrotu kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego,

10) wyrazi zgodę na wniesienie wkładu własnego w wysokości oraz w sposób określony w uchwale, o której mowa w ust. 9, o ile została wydana, jednak nie większej niż 10% kosztu realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego,

11) spełnia dodatkowe warunki określone przez radę gminy w uchwale, o której mowa w ust. 8, oraz w uchwale, o której mowa w ust. 9, o ile została wydana - zwaną dalej: „beneficjentem”.

Po spełnieniu odpowiednich przesłanek określonych w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r., w budynku Beneficjenta będzie realizowane przedsięwzięcie niskoemisyjne przez wykonawcę wybranego przez A na podstawie postępowania przetargowego. A będzie zlecającym wykonanie przedsięwzięć niskoemisyjnych – podmiotem udzielającym zamówienia na roboty budowlane, usługi oraz dostawy stanowiące przedmiot przedsięwzięć niskoemisyjnych.

Zakres prac określa art. 11c ust. 3 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r., tj.:

1)    likwidacji urządzeń lub systemów grzewczych ogrzewających budynki mieszkalne jednorodzinne lub urządzeń lub systemów podgrzewających wodę użytkową w tych budynkach, które nie spełniają standardów niskoemisyjnych, albo wymiany takich urządzeń lub systemów na spełniające standardy niskoemisyjne;

2)    zainstalowania, przyłączenia i uruchomienia mikroinstalacji odnawialnego źródła energii w rozumieniu ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, w tym urządzeń służących doprowadzaniu lub odprowadzaniu energii elektrycznej z tej mikroinstalacji, oraz pompy ciepła, związanych funkcjonalnie z budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym będącym przedmiotem przedsięwzięcia niskoemisyjnego;

3)    zapewnienia budynkowi mieszkalnemu jednorodzinnemu dostępu do energii z zewnętrznej instalacji odnawialnego źródła energii oraz pompy ciepła, wraz z zainstalowaniem urządzeń służących doprowadzaniu energii elektrycznej z tej instalacji, w tym będących własnością gminy;

4)    przyłączenia budynku mieszkalnego jednorodzinnego do sieci ciepłowniczej albo gazowej lub modernizacji przyłącza do takiej sieci, w wysokości równej opłacie za przyłączenie do sieci, do poniesienia której byłaby zobowiązana osoba, z którą została zawarta umowa o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego;

5)    przyłączenia budynku mieszkalnego jednorodzinnego do sieci elektroenergetycznej lub modernizacji przyłącza do takiej sieci, jeżeli ma to związek z realizacją przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w wysokości równej opłacie za przyłączenie do sieci lub opłacie za modernizację przyłącza, do poniesienia której byłaby zobowiązana osoba, z którą została zawarta umowa o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego;

6)    instalacji w budynku mieszkalnym jednorodzinnym źródeł ciepła zasilanych energią elektryczną;

7)    docieplenia ścian, stropów, podłóg na gruncie, fundamentów, stropodachów lub dachów;

8)    wymiany stolarki okiennej i drzwiowej;

9)    modernizacji systemu ogrzewania budynku mieszkalnego jednorodzinnego lub systemu przygotowania ciepłej wody użytkowej;

10) likwidacji liniowych i punktowych mostków cieplnych;

11) modernizacji systemu wentylacji polegającej w szczególności na:

a)    naprawie, przebudowie i izolacji kanałów nawiewnych i wywiewnych transportujących powietrze wentylacyjne,

b)    montażu systemów optymalizujących strumień objętości oraz parametry jakościowe powietrza wentylacyjnego doprowadzanego do pomieszczeń w zależności od potrzeb użytkownika;

12) naprawy, przebudowy i modernizacji przewodów kominowych;

13) instalacji lub wymiany urządzeń pomiarowo-kontrolnych, teletransmisyjnych oraz automatyki w ramach wdrażania systemów zarządzania energią, innych niż będące własnością operatorów systemów przesyłowych i dystrybucyjnych;

14) robót budowlanych niezbędnych do realizacji działań, o których mowa w pkt 1-13, w wysokości nie większej niż 20% łącznych kosztów przedsięwzięcia niskoemisyjnego;

15) serwisu, konserwacji i ubezpieczenia urządzeń, systemów, instalacji, stanowiących część przedsięwzięć niskoemisyjnych w okresie utrzymania efektów przedsięwzięć niskoemisyjnych, o którym mowa w art. 11e Ustawy;

16) projektów budowlanych oraz innej dokumentacji niezbędnej do zrealizowania przedsięwzięć niskoemisyjnych;

17) dokumentacji potwierdzającej zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania budynku mieszkalnego jednorodzinnego i podgrzewania wody użytkowej oraz określającej niezbędny zakres przedsięwzięcia niskoemisyjnego, w szczególności audytów energetycznych oraz świadectw charakterystyki energetycznej budynku;

18) nadzoru inwestorskiego.

Przedsięwzięcia niskoemisyjne będą realizowane na nieruchomościach stanowiących własność osób fizycznych, udokumentowanych posiadaczy samoistnych z wykluczeniem nieruchomości, w której jest prowadzona działalność gospodarcza. Warunkiem realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego jest podpisanie przez Beneficjenta Umowy o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Podpisanie umowy warunkuje możliwość przeprowadzenia przetargu na wybór wykonawcy przedsięwzięcia niskoemisyjnego.

Finansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych realizowanych w ramach programu … będzie się przedstawiać następująco: NFOŚiGW zgodnie z porozumieniem przekazał środki finansowe na realizację programu … na konto A (prowadzi wyodrębniony rachunek bankowy dedykowany Programowi …). Wydatki: A pokryje koszty związane z obsługą programu, na przygotowanie dokumentacji technicznej dla nieruchomości Beneficjentów, dotyczące rozliczenia się z wykonawcą za realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Dla danej nieruchomości zakres przedsięwzięcia niskoemisyjnego określa wykonany przed realizacją przedsięwzięcia audyt energetyczny budynku wykonany na zlecenie A.

W wyniku realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego A nabywa środki trwałe w postaci m.in. źródła ciepła, instalacji fotowoltaicznych, a także elementów trwale związanych z budynkiem, w którym przeprowadzana jest inwestycja, a który stanowi własność prywatną beneficjenta programu, np. ocieplenie, instalacje elektryczne, grzewcze, wodne, stolarka okienna, drzwiowa, pokrycie dachowe. Wszystkie faktury będą wystawiane na A, które będzie nabywcą powyżej wskazanych zamówień. W momencie podpisania protokołu odbioru robót, nabywca staje się właścicielem dostarczonych środków trwałych. Po zrealizowaniu przedsięwzięcia niskoemisyjnego składniki majątkowe będą przekazane Beneficjentowi poprzez podpisanie protokołu nieodpłatnego przekazania nakładów inwestycyjnych, który będzie załącznikiem do umowy o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego w ramach programu …, która to będzie zawarta pomiędzy A, a Beneficjentem. Należy również podkreślić, iż w czasie trwania okresu utrzymania trwałości efektów przedsięwzięcia niskoemisyjnego A na rzecz Beneficjenta będzie ponosiło wydatki m.in. na serwis, konserwację i ubezpieczenia urządzeń, systemów, instalacji, stanowiących część przedsięwzięcia.

Pytania

1.    Czy nieodpłatne świadczenia dotyczące realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego w ramach programu …, tj. roboty budowalne, usługi (w tym usługi dokonywane w okresie utrzymania trwałości efektów przedsięwzięcia), materiały, zakup, montaż i dostawa urządzeń realizowanych na nieruchomości będącej własnością Beneficjenta, stanowić będą dochód Beneficjenta podlegający opodatkowaniu na mocy przepisów art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.; dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”)?

2.    W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie czy dochody te będą podlegały zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca łącznie przedstawia stanowisko własne w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych, od tego z jakiego źródła pochodzą przychody zależą zasady ich opodatkowania.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są wartość otrzymanych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz wartość świadczeń rzeczowych (w naturze) finansowanych lub współfinansowanych ze środków budżetu państwa, jednostek samorządu terytorialnego, ze środków agencji rządowych, agencji wykonawczych lub ze środków pochodzących od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, w ramach rządowych programów oraz programów służących realizacji umowy partnerstwa i programów rozwoju, o których mowa w przepisach dotyczących wdrażania funduszy unijnych.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego tym przepisem musi otrzymać:

• nieodpłatne świadczenie, bądź
• świadczenie częściowo odpłatne, bądź
• świadczenie rzeczowe (w naturze),
• świadczenia te muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł,
• otrzymanie świadczeń winno nastąpić w ramach programów rządowych.

Jeżeli zatem podatnik otrzyma takie świadczenie i jest ono finansowane lub współfinansowane m.in. ze środków budżetu jednostki samorządu terytorialnego i środków z budżetu państwa w ramach rządowych programów, to wartość tego świadczenia jest zwolniona z podatku.

W stanie faktycznym wskazanym w przedmiotowym wniosku Beneficjenci w ramach programu … otrzymają nieodpłatnie świadczenie w postaci nakładów inwestycyjnych, tj. usługi polegającej na realizacji robót budowlanych oraz dostawie i montażu urządzeń i materiałów. Ponadto w czasie trwania okresu utrzymania trwałości efektów przedsięwzięcia niskoemisyjnego A na rzecz Beneficjenta będzie ponosiło wydatki m.in. na serwis, konserwację i ubezpieczenia urządzeń, systemów, instalacji, stanowiących część przedsięwzięcia.

Nieodpłatne świadczenia uzyskane przez Beneficjenta stanowić będą dochód podlegający opodatkowaniu na mocy przepisów art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Osoby fizyczne, beneficjenci spełniający warunki określone w art. 11d ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, nie otrzymają środków finansowych. Beneficjenci otrzymają nieodpłatne świadczenie w postaci sfinansowania inwestycji. Zatem wartość tychże nieodpłatnych świadczeń stanowić będzie dla tych osób przychód podatkowy z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opinii A przychód, o którym mowa w pytaniu jako, że jest finansowany ze środków z budżetu A oraz z … (środków budżetu Państwa) podlegał będzie zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako stanowiący usługę w postaci nieodpłatnego świadczenia.

Powyższe stanowisko znajduje swoje uzasadnienie również w tym, iż celem programu … jest z jednej strony ochrona powietrza poprzez likwidację powodujących emisje kotłów na paliwa stałe (tzw. kopciuchów), a z drugiej strony termomodernizacja budynków, w których znajdują się likwidowane kopciuchy, aby obniżyć koszty energii po zamontowaniu nowych, nieemisyjnych urządzeń grzewczych. Należy podkreślić, że program jest skierowany wyłącznie do osób najuboższych, tj. znajdujących się w ubóstwie energetycznym. Do powyżej wskazanego wsparcia może się więc zakwalifikować wyłącznie osoba spełniająca warunki określone w ustawie, w tym przede wszystkim kryterium dochodowe.

Oznacza to, że program ten, oprócz celów środowiskowych (poprawa jakości powietrza, zwiększenie efektywności energetycznej), ma też realizować istotny cel społeczny, jakim jest wsparcie osób znajdujących się w ubóstwie energetycznym. Osoby, do których kierowany jest ten program, często nie posiadają żadnych własnych przychodów, utrzymując się z programów pomocowych realizowanych przez opiekę społeczną. Stąd w ramach programu … całość wydatków związanych z realizacją przedsięwzięcia niskoemisyjnego jest pokrywana ze środków budżetu Państwa i A. Jest oczywiste, że osoby te nie mając de facto żadnych znaczących przychodów nie byłyby w stanie przeprowadzić tych inwestycji we własnym zakresie, jak również nie jest ich stać, aby skorzystać z innych środków czy też dotacji, które wymagają wkładu własnego (np. w ramach programu …). Stąd zwolnienie tych osób z obowiązku uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu w postaci nakładów inwestycyjnych uzyskanych w ramach programu … jest uzasadnione nie tylko w świetle wyżej powołanych przepisów, lecz także ma głębokie uzasadnienie społeczne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych. Od tego, z jakiego źródła pochodzą przychody zależą zasady ich opodatkowania.  

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ww. ustawy. Dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 wyżej cytowanej ustawy:

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 42a ww. ustawy:

 Stosownie do art. 42g ust. 1 ww. ustawy:

Zatem, w przypadku podlegających opodatkowaniu należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20  ust. 1 ustawy, właściwym jest ich ujęcie w informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11, natomiast informacja PIT-8C dotyczy wyłącznie niektórych dochodów z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku określonego tym przepisem musi otrzymać:

·           nieodpłatne świadczenie, bądź

·           świadczenie częściowo odpłatne, bądź

·           świadczenie rzeczowe (w naturze),

·           świadczenia te muszą być sfinansowane (współfinansowane) z konkretnych, ściśle określonych źródeł,

·           otrzymanie świadczeń winno nastąpić w ramach programów rządowych.

Jeżeli zatem podatnik otrzyma takie świadczenie i jest ono finansowane lub współfinansowane m.in. ze środków budżetu jednostki samorządu terytorialnego  i środków z budżetu państwa w ramach rządowych programów, to wartość tego świadczenia jest zwolniona z podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo … mającą status … . Realizujecie Państwo zadania z zakresu użyteczności publicznej należące zarówno do właściwości …, jak i … . Przedsięwzięcia niskoemisyjne, o których mowa w ustawie są współfinansowane ze środków … na podstawie porozumienia zawieranego w imieniu i na rzecz ministra właściwego do spraw klimatu przez narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW”). Realizują Państwo przedsięwzięcia niskoemisyjne, o którym mowa w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. w ramach rządowego programu poprawy jakości powietrza o nazwie … . Zostało podpisane porozumienie pomiędzy NFOŚiGW, a Państwem – w dalszej części wniosku określone jako „Porozumienie”, na współfinansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych ze środków … w ramach programu … . Celem programu jest ochrona powietrza i likwidacja zjawiska tzw. niskiej emisji. Zgodnie z ustawą z dnia 21 listopada 2008 r., mogą Państwo, do programu …, zakwalifikować osoby, które złożyły wniosek i spełniają warunki określone w art. 11d ust. 1 tejże ustawy. Po spełnieniu odpowiednich przesłanek określonych w ww. ustawie, w budynku Beneficjenta będzie realizowane przedsięwzięcie niskoemisyjne przez wykonawcę wybranego przez Państwo na podstawie postępowania przetargowego. Państwo będziecie zlecającym wykonanie przedsięwzięć niskoemisyjnych – podmiotem udzielającym zamówienia na roboty budowlane, usługi oraz dostawy stanowiące przedmiot przedsięwzięć niskoemisyjnych. Warunkiem realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego jest podpisanie przez Beneficjenta Umowy o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Podpisanie umowy warunkuje możliwość przeprowadzenia przetargu na wybór wykonawcy przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Finansowanie przedsięwzięć niskoemisyjnych realizowanych w ramach programu … będzie się przedstawiać następująco: NFOŚiGW zgodnie z porozumieniem przekazał środki finansowe na realizację programu … na Państwa konto (prowadzą Państwo wyodrębniony rachunek bankowy dedykowany Programowi …). Wydatki: Państwo pokryją koszty związane z obsługą programu, na przygotowanie dokumentacji technicznej dla nieruchomości Beneficjentów, dotyczące rozliczenia się z wykonawcą za realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego. Dla danej nieruchomości zakres przedsięwzięcia niskoemisyjnego określa wykonany przed realizacją przedsięwzięcia audyt energetyczny budynku wykonany na Państwa zlecenie. W wyniku realizacji przedsięwzięcia niskoemisyjnego Państwo nabywacie środki trwałe w postaci m.in. źródła ciepła, instalacji fotowoltaicznych, a także elementów trwale związanych z budynkiem, w którym przeprowadzana jest inwestycja, a który stanowi własność prywatną Beneficjenta programu, np. ocieplenie, instalacje elektryczne, grzewcze, wodne, stolarka okienna, drzwiowa, pokrycie dachowe. Wszystkie faktury będą wystawiane na Państwa, którzy będziecie nabywcą powyżej wskazanych zamówień. W momencie podpisania protokołu odbioru robót, nabywca staje się właścicielem dostarczonych środków trwałych. Po zrealizowaniu przedsięwzięcia niskoemisyjnego składniki majątkowe będą przekazane Beneficjentowi poprzez podpisanie protokołu nieodpłatnego przekazania nakładów inwestycyjnych, który będzie załącznikiem do umowy o realizację przedsięwzięcia niskoemisyjnego w ramach programu …, która to będzie zawarta pomiędzy Państwem, a Beneficjentem. Należy również podkreślić, iż w czasie trwania okresu utrzymania trwałości efektów przedsięwzięcia niskoemisyjnego Państwo na rzecz Beneficjenta będzie ponosiło wydatki m.in. na serwis, konserwację i ubezpieczenia urządzeń, systemów, instalacji, stanowiących część przedsięwzięcia.

Ministerstwo Klimatu i Środowiska wraz z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej przejęło od 1 stycznia 2021 r. z Ministerstwa Rozwoju, Pracy i Technologii prowadzenie działań w zakresie rządowego programu „…”.

Zasady finansowania ze środków … części kosztów przedsięwzięć termomodernizacyjnych i remontowych oraz przedsięwzięć niskoemisyjnych, jak również funkcjonowania centralnej ewidencji emisyjności budynków określa ustawa z dnia 21 listopada 2008 r.  o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. 2025 poz. 1419).

Zgodnie z art. 11b ww. ustawy:

W myśl art. 11c ust. 1 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków:

 Natomiast stosownie do art. 11c ust. 1a tej ustawy:

W myśl art. 11d ust. 2 tej ustawy:

Mając na uwadze opis sprawy oraz powyższe przepisy stwierdzam, że świadczenia uzyskane przez Beneficjenta w postaci robót budowalnych, usług (w tym usług dokonywanych w okresie utrzymania trwałości efektów przedsięwzięcia), materiałów, zakupów, montażu i dostaw urządzeń realizowanych na nieruchomości będącej własnością Beneficjenta, stanowić będą dochód podlegający opodatkowaniu na mocy przepisów art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Osoby fizyczne (Beneficjenci) spełniające warunki określone w art. 11d ust. 1 ustawy z dnia 21 listopada 2008 roku o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków, nie otrzymają środków finansowych. Beneficjenci końcowi otrzymają nieodpłatne świadczenie w postaci sfinansowania ww. robót, usług, materiałów, zakupów, montażu i dostaw urządzeń objętych rządowym programem poprawy jakości powietrza o nazwie … . Zatem wartość tychże nieodpłatnych świadczeń stanowić będzie dla tych osób przychód podatkowy w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższy przychód, do wysokości określonej w zawartym Porozumieniu, jako że finansowany będzie z udziałem środków pochodzących z budżetu … (jednostki samorządu terytorialnego) oraz z … (środków budżetu Państwa) – będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 114 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, z rzeczonego tytułu nie będą na Państwu ciążyły obowiązki płatnika.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·      Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·      Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·         Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·         w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·         w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.