Odpłatne zbycie nieruchomości i wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe oraz możliwość zaliczenia jako koszt uzyskania przychodu wartości nieruchomości przekazanej w ramach umowy zamiany.
Wnioskodawca wraz z żoną sprzedał w 2025 r. trzy niezabudowane działki. Działka nr 2 została nabyta w 1990 r. na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, natomiast działki nr 1 i 3 nabyto w 2021 r. w drodze zamiany z gminą. Cena sprzedaży została rozłożona na raty do 2027 r. Następnie, w 2026 r., Wnioskodawca z żoną zawarli umowę deweloperską na wybudowanie ośmiu lokali mieszkalnych w tej samej inwestycji, z przeniesieniem własności do 2028 r. Zakupione lokale mają służyć zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy, jego żony oraz zstępnych. Cały przychód ze sprzedaży…
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
4 maja 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 12 czerwca 2026 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca wraz z żoną … 2025 r. zawarli z A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … umowę sprzedaży nieruchomości. Umowa sprzedaży dotyczyła prawa własności nieruchomości położonej w …, obręb …, gmina … , stanowiącej niezabudowane działki nr 1, 2 i 3 o łącznym obszarze … ha, dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi Księgę Wieczystą pod numerem … .
Wnioskodawca oraz Jego żona byli właścicielami powyższej nieruchomości na prawach wspólności ustawowej, na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z …1990 r. oraz umowy zamiany z … 2021 r.
Działka nr 2 nie została nabyta od Skarbu Państwa ani od jednostek samorządu terytorialnego, a na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z … 1990 r. Natomiast działki nr 1 i 3 zostały nabyte od Gminy … na podstawie umowy zamiany z … 2021 r. dokonanej w trybie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w związku z art. 36 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, zawartej z inicjatywy Gminy ...
Działki 1, 2 i 3 na dzień sprzedaży były niezabudowane, posiadały dojazd do drogi publicznej, zaś ich przeznaczenie w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczono jako 1 MW/U - przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna i usługi.
Działka nr 1 ma powierzchnię … ha. Działka nr 2 ma powierzchnię … ha. Działka nr 3 ma powierzchnię … ha.
Cena sprzedaży ustalona została na łączną kwotę … zł. Przed podpisaniem umowy kupujący zapłacił kwotę … zł. Strony ustaliły, że pozostałą cenę sprzedaży w kwocie … zł kupujący zapłaci w terminie najpóźniej do … 2027 r. w 15 ratach miesięcznych po … zł każda z rat, w terminach do 28-go dnia każdego miesiąca, poczynając od … 2025 r.
Wnioskodawca wraz z żoną zawarli … 2026 r. umowę rezerwacyjną z A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … . Na podstawie powyższej umowy strony zobowiązały się zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę deweloperską najpóźniej do … 2026 r. Na gruncie przyrzeczonej umowy deweloperskiej A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … zobowiązało się do wybudowania budynku, wyodrębnienia lokalu mieszkalnego wykończonego pod klucz oraz przeniesienie na Nabywcę prawa własności lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z niego (udział w części wspólnej budynku). Łącznie strony zawarły 8 tożsamych materialnie umów, z których każda dotyczyła zobowiązania dewelopera do przeniesienia własności innego lokalu mieszkalnego w tej samej inwestycji na Wnioskodawcę i Jego żonę.
Wnioskodawca planując zakup łącznie ośmiu nieruchomości w ramach tej samej inwestycji realizuje swoje własne potrzeby mieszkaniowe, rozumiane zarówno jako potrzeby czysto lokalowe, ale i potrzeby lokalowego zabezpieczenia swojej przyszłości. Zakupione lokale będą pozostawały własnością Wnioskodawcy, przy czym ich użytkownikami mają być Wnioskodawca, Jego żona oraz, po osiągnięciu odpowiedniego wieku, zstępni Wnioskodawcy.
Uzupełnienie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
12 czerwca 2026 r. udzielił Pan odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:
Pytanie 1) Czy podlega Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu?
Odpowiedź: Tak.
Pytanie 2) Miejsce położenia zbywanych nieruchomości?
Odpowiedź: Nieruchomość zbywana przez Pana położona jest w …, obręb …, gmina … . Nieruchomości stanowią niezabudowane działki nr 1, 2 i 3 o łącznym obszarze … ha, dla nieruchomości Sąd Rejonowy w … prowadzi Księgę Wieczystą pod numerem … .
Pytanie 3) Czy na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia … 1990 r. doszło do nabycia przez Pana działki nr 2 i czy data … 1990 r. jest datą jej nabycia? Czy umowa została zawarta w formie aktu notarialnego czy w inny sposób, jaki?
Odpowiedź: Działka nr 2 została przez Pana nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z … 1990 r. Datą nabycia działki była data … 1990. Umowa została sporządzona w formie aktu notarialnego.
Pytanie 4) Co było przedmiotem umowy zamiany … 2021 r.? Jeżeli były to działki należy wskazać nr zamienianych działek, ich powierzchnię.
Odpowiedź: Przedmiotem umowy z … 2021 r. była zamiana działek 1 i 3 w zamian za działki nr 4 (…ha) oraz 5 (…ha) - łączny obszar … ha, położone w …, … Miasto, obręb ..., dla których Sąd Rejonowy w … prowadzi Księgę Wieczystą nr … .
Pytanie 5) Czy umowa zamiany z Gminą … wiązała się ze wzajemnymi spłatami lub dopłatami? Jakie podmioty były uprawnione i zobowiązane do dopłat i spłat oraz z czego ta spłata lub dopłata wynikała? W jaki sposób ustalono wysokość tej spłaty lub dopłaty?
Odpowiedź: Tak, umowa wiązała się z zapłatą Wnioskodawcy i Jego żonie kwoty w wysokości … zł, wynikającej z różnicy wartości zamienianych nieruchomości.
Pytanie 6) Wobec wskazania w opisie sprawy:
Wnioskodawca wraz z żoną zawarli dnia … 2026 r. umowę rezerwacyjną z A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … . Na podstawie powyższej umowy strony zobowiązały się zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę deweloperską najpóźniej do … 2026 r. Na gruncie przyrzeczonej umowy deweloperskiej A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … zobowiązało się do wybudowania budynku, wyodrębnienia lokalu mieszkalnego wykończonego pod klucz oraz przeniesienia na Nabywcę prawa własności lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z niego (udział w części wspólnej budynku). Łącznie strony zawarły 8 tożsamych materialnie umów, z których każda dotyczyła zobowiązania do przeniesienia własności innego lokalu mieszkalnego w tej samej inwestycji na Wnioskodawcę i jego żonę.
należy wyjaśnić:
a) Czy i kiedy (należy wskazać datę) doszło do zawarcia umowy deweloperskiej?
Odpowiedź: Umowa deweloperska została zawarta … 2026 r.
b) czy w okresie trzech lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym sprzedał Pan wskazane we wniosku działki nr 1, 2, 3, dojdzie do przekazania Panu własności wskazanych ośmiu nieruchomości?
Odpowiedź: Tak. Zgodnie z treścią umowy deweloperskiej, przekazanie własności nieruchomości ma nastąpić do … 2028 r. Umowa sprzedaży działek 1, 2, 3 została zaś zawarta … 2025 r.
c) jaki tytuł prawny (lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki?) będzie przysługiwał Panu do każdej z ośmiu zakupionych nieruchomości?
Odpowiedź: Przysługującym Wnioskodawcy względem nabywanych nieruchomości tytułem będzie – własność, lokale mieszkalne będą stanowiły odrębne nieruchomości,
Pytanie 7) Czy kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości w 2025 r. przeznaczy Pan w całości na własne cele mieszkaniowe? Jeżeli tak, to czy będzie to tylko zakup ośmiu lokali mieszkalnych, czy również inne cele mieszkaniowe - należy wskazać jakie?
Odpowiedź: Tak, kwota zostanie przeznaczona w całości na własne cele mieszkaniowe. Będzie to zakup ośmiu lokali mieszkalnych.
Pytanie 8) Czy prowadził/prowadzi Pan działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592)?, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami? W przypadku odpowiedzi twierdzącej proszę wskazać, czy sprzedaż w 2025 r. ww. nieruchomości nastąpiła w ramach wykonywania tej działalności?
Odpowiedź: Nie, nie prowadził Pan nigdy działalności związanej ze sprzedażą nieruchomości.
Pytania
1.Czy na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, wydatkowany na zakup więcej niż jednej nieruchomości może być objęty zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych, jako przeznaczony na własne cele mieszkaniowe?
2.Czy wartość nieruchomości przekazanej przez Pana w ramach umowy zamiany zawartej w 2021 r., stanowiącej dla Pana odpłatne nabycie nieruchomości następnie zbytej w 2025 r., stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przy ustalaniu dochodu wykazywanego w zeznaniu PIT-39?
Pana stanowisko w sprawie
Ad. 1.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli maję miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części jest źródłem przychodu.
Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnieniu z podatku podlegają - dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe.
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca wraz ze swoją żoną nabyli przedmiotowe działki w następującej kombinacji.
Działka nr 2 nabyta została na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia … 1990 r. Natomiast działki nr 1 i 3 zostały nabyte od Gminy … na podstawie umowy zamiany z dnia … 2021 r. dokonanej w trybie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w związku z art. 36 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) znajdzie zatem zastosowanie jedynie w przypadku działek 1 i 3, a więc to należności ze zbycia tych działek będą objęte obowiązkiem podatkowym.
Niespójność, której wyjaśnienie zdaniem Wnioskodawcy wymaga wydania interpretacji indywidualna, jest rozumienie pojęcia „własne cele mieszkaniowe” w kontekście przedmiotowego stanu faktycznego.
Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ustawodawca w żadnym miejscu, ani w żaden formalny sposób nie limituje pojęcia własnych celów mieszkaniowych w kontekście ilości lokali potrzebnych do realizacji tych celów, pozostawiając słusznie kwestią tą indywidualnej ocenie podatnika. Charakter potrzeb mieszkaniowych jest bowiem rzeczą indywidualną i jako taka winien mierzony być poprzez wartości właściwe i charakterystyczne dla danego podatnika i danego stanu faktycznego. Nie można zaś w sposób jednorodzajowy „celów mieszkaniowych” sprowadzać do ogólnego określenie nakazującego przyjęcie równości pomiędzy celem mieszkaniowym a jednym tylko konkretnym lokalem. Tak też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 30 października 2025 r. sygn. akt II FSK 1373/23 wskazał słusznie, iż Ustawodawca w żaden sposób nie limituje (...) liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych. Natomiast to, czy podatnik w drodze nabytych nieruchomości realizuje bądź zamierzał realizować własne cele mieszkaniowe, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym. Podobnie również kwestia ta była rozumiana we wcześniejszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 maja 2024 r. sygn. akt II FSK 2181/23). Wnioskodawca, planując zakup łącznie ośmiu nieruchomości w ramach tej samej inwestycji realizuje swoje własne potrzeby mieszkaniowe, rozumiane zarówno jako potrzeby czysto lokalowe, ale i potrzeby lokalowego zabezpieczenia swojej przyszłości. Zakupione lokale będą pozostawały własnością Wnioskodawcy, przy czym ich użytkownikami mają być Wnioskodawca, Jego żona oraz, po osiągnięciu odpowiedniego wieku, zstępni Wnioskodawcy. Realizacja własnego celu mieszkaniowego Wnioskodawcy przejawia się zatem przez inwestycję poszerzającą zasób nieruchomości mieszkalnych przeznaczonych dla Wnioskodawcy i Jego najbliższej rodziny - żony i zstępnych. Jak wskazuje orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego - „Zaspokojeniu celu mieszkaniowego może także służyć zakup kolejnego lokalu mieszkaniowego w celu poprawy warunków mieszkaniowych lub zapewnienia sobie własnego mieszkania w przyszłości, przy zabezpieczeniu potrzeb mieszkaniowych innych członków rodziny. Trudno odmówić podatnikowi prawa do planowania swojej przyszłości i uwzględnienia swoich przyszłych potrzeb mieszkaniowych. (...)
W tym kontekście wyjaśnienia podatniczki wskazujące na chęć zamieszkania w jednym z lokali i pozostawienia dotychczas zajmowanego lokalu córce po uzyskaniu przez nią możliwości samodzielnego zapewnienia środków utrzymania i możliwości samodzielnego mieszkania wskazują na planowanie dopuszczalne w odniesieniu do własnego majątku w świetle art. 64 Konstytucji” (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 sierpnia 2025 r., II FSK 18/23).
Tak też w przypadku Wnioskodawcy, objęte tożsamą ochroną konstytucyjną w zakresie przepisu art. 64 winny być planowane w przyszłości przeniesienia własności prawa do zakupionych nieruchomości, jak również aktualnie i sam ich zakup. Nie można odbierać Wnioskodawcy prawa do zwolnienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko dlatego, iż zakres planowanych przez Niego przedsięwzięć jest szerszy. Nierówność wobec prawa, jaką mogłoby hipotetycznie stworzyć takie rozsądzenie przedmiotowej kwestii, iż Wnioskodawca nie uzyskałby zwolnienia, wskazuje na możliwość naruszenia naczelnych zasad nie tylko Konstytucyjnych ale i postępowania administracyjnego.
Analiza stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, w konstatacji do problematyki nakreślonego problemu interpretacyjnego wynikającego z konstrukcji przywołanego przepisu wskazuje na - zdaniem Wnioskodawcy - konieczność objęcia zwolnieniem podatkowym wszystkich celów mieszkaniowych realizowanych przez podatnika, a to rozumianych nie tylko jako zakup jednej konkretnej nieruchomości, ale także i kolejnych, które w ramach inwestycji Wnioskodawcy mają w sposób bezpośredni, a potem także pośredni, wpływać na realizacje jego potrzeb mieszkaniowych.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przyjąć należy, iż w stosunku do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia opisanych powyżej nieruchomości i powstałego wobec dochodów tych obowiązku podatkowego, znajdzie zastosowanie zwolnienie, o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę i Jego żonę wszystkich ośmiu nieruchomości lokalowych. Wobec powyższego, kwota dochodu uzyskanego w drodze zawarcia umowy sprzedaży z dnia … 2025 r., odpowiadająca udziałowi w tym dochodzie działek 1 i 3 winna, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę nawet kilku nieruchomości (ośmiu) podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości, która odpowiadać będzie iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.
Ad. 2.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, przysługuje Mu prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wartości nieruchomości (działek), które uprzednio posiadał i których własność przeniósł na rzecz jednostki samorządu terytorialnego w ramach umowy zamiany w 2021 r.
W konsekwencji, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2025 r. jest wartość nieruchomości wydanych w zamian, określona w umowie zamiany.
Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Z kolei art. 604 k.c. stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
W konsekwencji:
Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „kosztami uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości są udokumentowane koszty jej nabycia lub wytworzenia”. W przypadku zamiany nie występuje klasyczna cena nabycia wyrażona w pieniądzu. Jednak świadczeniem wzajemnym jest przeniesienie własności innej nieruchomości, a wartość tej nieruchomości stanowi ekonomiczny odpowiednik ceny nabycia. Oznacza to, że nabycie w 2021 r. miało charakter odpłatny.
W ocenie Wnioskodawcy, kosztem nabycia nieruchomości otrzymanej w drodze zamiany jest wartość nieruchomości przekazanej w zamian, określona w umowie zamiany, a zatem udokumentowana w formie aktu notarialnego.
Należy zwrócić uwagę, iż w przedstawionym stanie faktycznym występuje ekwiwalentność świadczeń, gdyż zamiana jest czynnością wzajemną i odpłatną, a podatnik poniósł realny ciężar ekonomiczny - utracił składnik majątkowy.
Brak ceny pieniężnej nie wyklucza kosztu, gdyż przepisy nie ograniczają kosztu wyłącznie do wydatków pieniężnych, a istotne jest poniesienie wydatku (rozumianego szeroko jako uszczuplenie majątku). Gdyby podatnik najpierw sprzedał działkę, a następnie kupił inną - cena sprzedaży byłaby kosztem nabycia, zamiana jest ekonomicznie równoważna takiej sekwencji zdarzeń.
Ponadto zgodnie z przepisami opodatkowaniu podlega dochód (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a nie przychód, stąd nieuwzględnienie wartości zamienianej nieruchomości prowadziłoby do opodatkowania fikcyjnego dochodu.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że umowa zamiany ma charakter odpłatny (np. wyrok NSA z 16 czerwca 2011 r., II FSK 788/10). Jednocześnie NSA wielokrotnie wskazuje, że pojęcie kosztu podatkowego należy rozumieć w sposób uwzględniający rzeczywisty ciężar ekonomiczny poniesiony przez podatnika oraz że opodatkowaniu podlega dochód, a nie przychód.
W związku z powyższym należy uznać, że przeniesienie własności nieruchomości przez Wnioskodawcę w ramach umowy zamiany stanowiło realne uszczuplenie jego majątku, a tym samym wydatek na nabycie nieruchomości otrzymanej w zamian.
W świetle powyższego wartość nieruchomości przekazanej przez Wnioskodawcę w ramach zamiany stanowi wydatek na nabycie nieruchomości otrzymanej w zamian, a zbytej następnie w 2025 r.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.
Przy czym użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy sformułowanie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.
Kwestie związane z zamianą nieruchomości regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.)
W myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.
Zgodnie z art. 603 ustawy Kodeks cywilny:
Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.
Na mocy art. 604 ustawy Kodeks cywilny:
Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego − m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.
W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.
Użyty w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie”, oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc jednym ze sposobów nabycia nieruchomości jest nabycie własności nieruchomości w drodze zamiany. Tym samym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej uprzednio w drodze zamiany, datą, od której należy liczyć okres pięcioletni, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok, w którym dokonano zamiany nieruchomości.
Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Pana w 2025 r. działek nr 2, nr 1 i nr 3, o których mowa we wniosku, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy ich odpłatne zbycie nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.
Z treści wniosku wynika, że wraz z żoną … 2025 r. zawarł Pan z A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w … umowę sprzedaży nieruchomości. Umowa sprzedaży dotyczyła prawa własności nieruchomości położonej w …, stanowiącej niezabudowane działki nr 1, 2 i 3. Działka nr 2 została przez Pana nabyta na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z …1990 r. Umowa została sporządzona w formie aktu notarialnego. Natomiast działki nr 1 i 3 zostały nabyte od Gminy … na podstawie umowy zamiany z … 2021 r. dokonanej w trybie art. 15 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami w związku z art. 36 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, zawartej z inicjatywy Gminy … . Przedmiotem umowy z … 2021 r. była zamiana działek 1 i 3 w zamian za działki nr 4 (…ha) oraz 5 (…ha). Działki 1, 2 i 3 na dzień sprzedaży były niezabudowane, posiadały dojazd do drogi publicznej.
W świetle powyższego, wskazać należy, że datą nabycia przez Pana działki nr 2 była data … 1990 r. W konsekwencji, sprzedaż przez Pana w 2025 r. tej działki nie stanowi dla Pana źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W konsekwencji, w związku z odpłatnym zbyciem działki nr 2 nie jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.
Natomiast, sprzedaż przez Pana w 2025 r. działek nr 1 i nr 3 nabytych w drodze zamiany … 2021 r. stanowi dla Pana źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (dokonał Pan zamiany nieruchomości). Dochód z tego zbycia podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.
Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Według art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Z art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
W myśl art. 19 ust. 2 ww. ustawy:
Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.
Na gruncie art. 19 ust. 3 ww. ustawy:
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Art. 19 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:
Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w odpłatnym zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
Z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Podstawą obliczenia podatku jest dochód, który stanowi różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Na mocy art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Artykuł 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:
W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.
Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 cyt. ustawy:
W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.
Wątpliwości Pana sprowadzają się m.in. do ustalenia czy wartość nieruchomości przekazanej przez Pana w ramach umowy zamiany zawartej w 2021 r., stanowiącej dla Pana odpłatne nabycie nieruchomości następnie zbytej w 2025 r., stanowi koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak już wcześniej wskazałem – art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny stanowi, co w przypadku sprzedaży nieruchomości może być uznane za koszt uzyskania przychodu. Przepis ten posługuje się m.in. pojęciem kosztu nabycia. W przypadku podatników zbywających nieruchomość nabytą w drodze zamiany, kosztem tym bezspornie jest koszt nabycia zbywanej w drodze sprzedaży nieruchomości. Zatem, w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze zamiany, kosztem nabycia będzie określona w umowie zamiany wartość nieruchomości przekazanej na rzecz drugiej strony umowy zamiany w zamian za nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży. Bowiem to wartość zbywanej w drodze zamiany nieruchomości (a nie wartość nabywanej nieruchomości) stanowi specyficznego rodzaju „cenę”, jaką podatnik musi zapłacić za nabywaną nieruchomość.
Ustawodawca wiąże więc przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw do nieruchomości z kosztami, które podatnik poniósł, żeby te nieruchomości lub prawa „weszły” do jego majątku (koszty nabycia/koszty wytworzenia).
Dlatego też w rozpatrywanej sprawie przychodem ze sprzedaży w 2025 r. działek nr 1 i nr 3 w drodze umowy zamiany będzie wartość wyrażona w cenie umowy sprzedaży dotyczącej tych działek. Przychód uzyskany z tej sprzedaży może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1, tj. koszty odpłatnego zbycia oraz w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości).
W Pana przypadku, do kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2025 r., można zaliczyć wartość (na dzień zamiany) działek nr 4 i 5, zbytych w 2021 r. na podstawie umowy zamiany. Zatem, wartość przekazanych działek nr 4 i 5, stanowi koszt nabycia działek nr 1 i 3, od Gminy … w 2021 r.
Wobec tego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
Kolejna Pana wątpliwość dotyczy ustalenia, czy przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, wydatkowany na zakup więcej niż jednej nieruchomości może być objęty zwolnieniem z podatku dochodowego od osób fizycznych, jako przeznaczony na własne cele mieszkaniowe.
W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości należy odwołać się do przepisów regulujących tzw. ulgę mieszkaniową. Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Wyjaśniam, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.
Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:
dochód zwolniony = D x (W/P)
gdzie:
D – dochód ze sprzedaży,
W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
P – przychód ze sprzedaży.
Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Natomiast pozostała część dochodu, odpowiadająca proporcjonalnie przychodowi niewydatkowanemu na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ww. odpłatne zbycie, podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Jednakże w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w zamkniętym katalogu kosztów, tj. w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:
a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 21 ust. 25a omawianej ustawy:
Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.:
Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części
- przeznaczonych na cele rekreacyjne.
Zgodnie z art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:
Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Wskazać w tym miejscu należy, że ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. z 1997 r. Nr 78 poz. 483 ze zm.) stanowiącego, że:
Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.
Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania, skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych) nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.
W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 powołanej ustawy – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.
Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do posiadania przez niego tylko jednej nieruchomości mieszkalnej.
Z opisu sprawy wynika, że przychód uzyskany w 2025 r. ze sprzedaży działek nr 1 i 3 zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup ośmiu lokali mieszkalnych.
W związku z powyższym wydatkowanie przychodu ze sprzedaży nieruchomości na nabycie ośmiu lokali mieszkalnych jest wydatkiem na własny cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pana. Nie wywołuje skutków prawnych dla innych osób, tj. Pana żony.
Podkreślamy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będą się różnić od stanu/zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
Końcowo - odnosząc się do powołanych tez wyroków Sądów Administracyjnych - wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników podjętych w określonym stanie faktycznym i są wiążące tylko w tych sprawach. Dlatego, stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego interpretację indywidualną.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo