W związku z dokonaniem cesji ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na Cesjonariusza, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera na poczet ceny lokalu usługowego, na podstawie art. 91 ustawy.
Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem VAT prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, planuje zawrzeć z deweloperem umowę przedwstępną sprzedaży lokalu usługowego. W ramach tej umowy będzie uiszczał zaliczki dokumentowane fakturami VAT i odliczy VAT naliczony. Następnie, przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie, zamierza dokonać cesji ogółu praw i obowiązków z tej umowy na rzecz innego czynnego…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie ustalenia czy cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego na rzecz Cesjonariusza na podstawie umowy o współpracy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie w zakresie Wynagrodzenia (pytanie nr 1), czy kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową zamiast fakturą (pytanie nr 2) oraz czy po stronie Cedenta powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera (pytanie nr 3).
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
7 kwietnia 2026 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia, czy cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego na rzecz Cesjonariusza na podstawie umowy o współpracy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie w zakresie Wynagrodzenia (pytanie nr 1), czy kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową zamiast fakturą (pytanie nr 2), czy po stronie Cedenta powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera (pytanie nr 3) oraz czy deweloper będzie zobowiązany do wystawienia faktur korygujących do faktur zaliczkowych w związku z cesją praw i obowiązków na Cesjonariusza (pytanie nr 4).
Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem, które wpłynęło 12 maja 2026 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca - A.A., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą (...) z siedzibą w (…) (ul.(…), NIP: (…) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie PKD 68.11.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz PKD 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w rejestrze VAT.
Wnioskodawca rozlicza swoje podatki dochodowe na zasadach opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
Wnioskodawca planuje zawrzeć z deweloperem umowę przedwstępną sprzedaży lokalu usługowego (dalej: „Umowa Przedwstępna”).
Przedmiotem Umowy Przedwstępnej będzie zobowiązanie dewelopera do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży wyodrębnionego lokalu użytkowego w wybudowanym w tym celu budynku.
W ramach Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczania zaliczek na poczet ceny lokalu, które będą dokumentowane fakturami zaliczkowymi wystawianymi przez dewelopera z naliczonym podatkiem VAT według stawki 23%.
Wnioskodawca zamierza odliczyć podatek VAT naliczony z tych faktur zaliczkowych na zasadach ogólnych. Następnie, przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie budynku, a więc przed momentem, w którym Wnioskodawca mógłby uzyskać prawo do rozporządzania lokalem jak właściciel, Wnioskodawca zamierza dokonać cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej na rzecz innego podmiotu będącego czynnym podatnikiem VAT (dalej: „Cesjonariusz”).
Mechanizm cesji na podstawie umowy o współpracy
Cesja zostanie przeprowadzona na podstawie umowy o współpracy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą (pełniącym rolę Cedenta) a Cesjonariuszem.
Mechanizm działania cesji będzie następujący: Wnioskodawca (Cedent) zobowiąże się do bezwarunkowego przeniesienia przysługującego mu ogółu praw i obowiązków (cesji) wynikających z Umowy Przedwstępnej na Cesjonariusza za wynagrodzeniem i zwrotem należności.
Cesjonariusz zobowiąże się nabyć i przyjąć ten ogół praw i obowiązków oraz zapłacić Wnioskodawcy ustalone Wynagrodzenie i dokonać zwrotu Należności.
Umowa o współpracy będzie wyraźnie rozróżniać dwa odrębne elementy rozliczenia:
a) Wynagrodzenie - kwota stanowiąca zapłatę za świadczenie usługi cesji, tj. za przeniesienie ogółu praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej na Cesjonariusza (dalej: „Wynagrodzenie”)
b) Należności (zwrot wpłat) - kwota odpowiadająca sumie wpłat dokonanych przez Wnioskodawcę na rzecz dewelopera w ramach Umowy Przedwstępnej (zaliczek na poczet ceny lokalu), które to wpłaty zostały udokumentowane fakturami zaliczkowymi z naliczonym VAT, dalej: „Należności”).
Zarówno Wynagrodzenie, jak i Należności będą płatne za pośrednictwem depozytu notarialnego, po spełnieniu warunku w postaci zawarcia umowy cesji Umowy Przedwstępnej, w ramach której ogół praw i obowiązków przysługujących Wnioskodawcy jako stronie kupującej zostanie skutecznie przeniesiony na Cesjonariusza.
Umowa cesji zostanie zawarta w formie trójstronnej pomiędzy Wnioskodawcą, Cesjonariuszem oraz deweloperem, bądź wyłącznie pomiędzy Wnioskodawcą a Cesjonariuszem (z pisemną zgodą dewelopera na dokonanie cesji, w tym na przejęcie długu).
Wnioskodawca oświadcza, że w momencie dokonania cesji nie będzie dysponował prawem do rozporządzania lokalem usługowym jak właściciel, gdyż cesja nastąpi przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie budynku i przed wydaniem lokalu Wnioskodawcy.
Wnioskodawca nie będzie świadczył jakichkolwiek usług na rzecz dewelopera ani nie będzie pobierał od dewelopera żadnego wynagrodzenia.
Cesjonariusz będzie czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w rejestrze VAT. Wnioskodawca zamierza udokumentować Wynagrodzenie fakturą VAT ze stawką 23%, natomiast zwrot Należności - notą księgową (obciążeniową) na kwotę netto (tj. bez podatku VAT), ponieważ Wnioskodawca odliczył już podatek VAT naliczony z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
W nadesłanym uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania wskazał Pan:
1. Czy w wyniku planowanej umowy cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej dotyczącej lokalu usługowego dojdzie wyłącznie do modyfikacji istniejącego stosunku zobowiązaniowego poprzez zmianę osoby nabywcy (Pana na Cesjonariusza), czy też dojdzie do zmiany Umowy Przedwstępnej skutkującej powstaniem nowego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy deweloperem a Cesjonariuszem?
Odp.: W wyniku planowanej umowy cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej dojdzie wyłącznie do modyfikacji istniejącego stosunku zobowiązaniowego poprzez zmianę osoby nabywcy - w miejsce Wnioskodawcy stroną kupującą stanie się Cesjonariusz. Nie dojdzie do zmiany Umowy Przedwstępnej skutkującej powstaniem nowego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy deweloperem a Cesjonariuszem. Treść Umowy Przedwstępnej, w tym jej przedmiot, cena, warunki płatności, terminy oraz pozostałe postanowienia umowne pozostają bez zmian. Cesjonariusz wstąpi w ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy wynikających z Umowy Przedwstępnej w niezmienionym kształcie.
2. Czy przedmiotem cesji będzie również prawo do wpłaconej przez Pana zaliczki na poczet dostawy lokalu usługowego?
Odp.: Przedmiotem cesji będzie również prawo do wpłaconej przez Wnioskodawcę zaliczki (zaliczek) na poczet dostawy lokalu usługowego. Cesjonariusz - wstępując w ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy wynikających z Umowy Przedwstępnej - wejdzie również w prawa wynikające z dokonanych przez Wnioskodawcę wpłat zaliczkowych. W konsekwencji Cesjonariusz nie będzie zobowiązany do ponownego wpłacenia na rzecz dewelopera kwot odpowiadających zaliczkom uprzednio uiszczonych przez Wnioskodawcę - kwoty te zostaną w rozliczeniu z deweloperem uznane za wpłacone na poczet ceny lokalu.
3. Czy zaliczki wpłacone przez Pana na rzecz dewelopera w związku z zawartą Umową Przedwstępną zostaną zaliczone przez dewelopera na poczet ceny należnej z tytułu przeniesienia własności lokalu usługowego na rzecz Cesjonariusza w wykonaniu zobowiązania wynikającego z tej Umowy Przedwstępnej?
Odp.: Tak.
4. Czy deweloper dokona zwrotu zaliczek na Pana rzecz, czy wpłaty pozostają u niego i będą kontynuowane przez cesjonariusza?
Odp.: Nie. Deweloper nie dokona zwrotu zaliczek na rzecz Wnioskodawcy. Wpłaty dokonane przez Wnioskodawcę pozostaną u dewelopera i będą kontynuowane przez Cesjonariusz, który w wyniku cesji wstąpi w ogół praw i obowiązków Wnioskodawcy wynikających z Umowy Przedwstępnej, w tym w prawo do zaliczenia dokonanych już wpłat na poczet ceny lokalu.
5. Czy dojdzie do zmiany przeznaczenia lokalu, czy też lokal nadal będzie wykorzystywany do celów opodatkowanych podatkiem VAT?
Odp. Nie dojdzie do zmiany przeznaczenia lokalu. Lokal usługowy będący przedmiotem Umowy Przedwstępnej nadal będzie wykorzystywany do celów działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Do dnia dokonania cesji Wnioskodawca nie zmieni przeznaczenia lokalu w stosunku do przeznaczenia wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego zawartym we wniosku.
Pytania
1) Czy cesja praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego, dokonana na rzecz Cesjonariusza na podstawie umowy o współpracy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23% wyłącznie w zakresie Wynagrodzenia?
2) Czy kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową (obciążeniową), a nie fakturą VAT?
3) Czy w związku z cesją praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej na Cesjonariusza, po stronie Wnioskodawcy (Cedenta) powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego, odliczonego wcześniej z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera na poczet ceny lokalu usługowego?
Pana stanowisko w sprawie
Ad 1
Cesja podlega opodatkowaniu VAT 23% wyłącznie w zakresie Wynagrodzenia.
Zdaniem Wnioskodawcy, cesja praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowane stawką podstawową 23%, przy czym podstawę opodatkowania stanowić będzie wyłącznie kwota Wynagrodzenia (odstępnego), z wyłączeniem kwoty zwrotu Należności.
Kwalifikacja cesji jako świadczenia usług
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w momencie dokonania cesji nie będzie dysponował prawem do rozporządzania lokalem jak właściciel - budynek nie będzie jeszcze oddany do użytkowania, a lokal nie zostanie wydany Wnioskodawcy.
W konsekwencji cesja nie może stanowić dostawy towarów, lecz stanowi świadczenie usług.
Stanowisko to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w przełomowym wyroku z 24 czerwca 2024 r. (sygn. I FSK 1661/20, skład 7 sędziów NSA i WSA Nr 6/2024, poz. 72), w którym stwierdził, że:
„przeniesienie (cesja) praw i obowiązków z umowy deweloperskiej za odpłatnością w postaci tzw. odstępnego, w przypadku niedysponowania przez cedenta prawem do rozporządzania lokalem jak właściciel, stanowi czynność opodatkowaną kwalifikowaną jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a nie jako dostawa towarów”.
W konsekwencji zastosowanie znajduje stawka podstawowa 23% (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).
Analogiczne stanowisko zaprezentowano w wyrokach NSA z 4 grudnia 2024 r. sygn. I FSK 177/23, sygn. I FSK 1571/22 oraz sygn. I FSK 1212/22, a także w wyroku NSA z 20 marca 2025 r. (sygn. I FSK 448/21).
Stanowisko to potwierdzają również interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w szczególności interpretacja z 17 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.141.2024.3.IK), w której organ stwierdził, że:
„dokonanie cesji praw i obowiązków z umowy przedwstępnej stanowi usługę świadczoną na rzecz cesjonariusza za wynagrodzeniem, a nie dostawę towaru”.
oraz interpretacja z 20 maja 2025 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.217.2025.3.KK).
Podstawa opodatkowania - wyłącznie Wynagrodzenie
Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży.
W umowie o współpracy wyraźnie rozróżnione są dwa odrębne tytuły płatności: Wynagrodzenie (za usługę cesji) oraz Należności (zwrot wpłat na poczet ceny lokalu). Zapłatą za usługę cesji jest wyłącznie Wynagrodzenie, a nie zwrot Należności, który ma odrębny charakter ekonomiczny i prawny.
W wyroku NSA z 4 grudnia 2024 r. (sygn. I FSK 1212/22) wyjaśniono, że:
„w zakresie, w jakim świadczenie odpowiada wartości netto faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera, stanowi ono zwrot poniesionych dotychczas wydatków i nie wchodzi do podstawy opodatkowania. Cesjonariusz jest zobowiązany do pokrycia również tej kwoty, jednak nie płaci za usługę cedenta, lecz dokonuje na jego rzecz zwrotu wydatków”.
Potwierdzeniem tego stanowiska jest również interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 17 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.141.2024.3.IK), w której organ wskazał, że:
„ceną sprzedaży z tytułu przeniesienia praw i obowiązków jest wyłącznie kwota wynagrodzenia za dokonanie cesji, a zwrot kosztów - jako niestanowiący wynagrodzenia za możliwość przejęcia praw i obowiązków, a jedynie zwrot koniecznych wydatków - nie powiększa podstawy opodatkowania”.
Analogiczne stanowisko wyrażono w interpretacji z 15 marca 2024 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.41.2024.1.KT).
Ad 2
Zwrot Należności nie podlega opodatkowaniu VAT i powinien być udokumentowany notą księgową
Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową (obciążeniową), a nie fakturą VAT. Nota obciążeniowa powinna opierać się na kwocie netto, a nie na kwocie brutto, ponieważ Wnioskodawca odliczył już podatek VAT naliczony z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera. Neutralność podatkowa zwrotu wpłat.
W wyroku NSA z 4 grudnia 2024 r. (sygn. I FSK 177/23) jednoznacznie stwierdzono, że:
„zwrot dokonanych przez cesjonariusza wpłat w ramach wcześniejszego etapu realizowanej umowy z deweloperem na poczet nabycia lokalu nie jest wynagrodzeniem za cesję, lecz świadczeniem pieniężnym tylko jej towarzyszącym, w tym aspekcie neutralnym podatkowo”.
Analogicznie, w wyroku NSA z 4 grudnia 2024 r. (sygn. I FSK 1571/22) podkreślono, że:
„rozliczenie tego rodzaju stanowi jedynie zwrot cedentowi kwot przez cesjonariusza, które cedent wcześniej uiścił w związku z realizacją umowy deweloperskiej, stając się w ten sposób kwotami cesjonariusza należnymi deweloperowi z tytułu planowanej dostawy lokalu”.
Stanowisko to potwierdził również NSA w wyroku z 20 marca 2025 r. (sygn. I FSK 448/21).
Dokumentowanie notą księgową
Skoro zwrot Należność nie stanowi wynagrodzenia za usługę i jest neutralny podatkowo, nie podlega opodatkowaniu VAT i nie powinien być dokumentowany fakturą VAT.
Dyrektor KIS w interpretacji z 17 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.141.2024.3.IK) potwierdził, że:
„zwrot kosztów niepodlegających opodatkowaniu VAT nie wymaga wystawienia faktury, lecz może być udokumentowany innym dokumentem, przykładowo notą obciążeniową. Nota obciążeniowa nie jest co prawda dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o VAT, jednak brak jest przeciwwskazań na gruncie tych przepisów dla takiego sposobu dokumentowania”.
Zwrot kwoty netto, a nie brutto
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nota obciążeniowa powinna opierać się na kwocie netto faktur zaliczkowych, ponieważ Wnioskodawca odliczył już podatek VAT naliczony z tych faktur. Cesjonariusz zwraca Wnioskodawcy wyłącznie równowartość wydatków faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę, tj. kwotę netto, a podatek VAT naliczony z faktur zaliczkowych pozostał rozliczony w deklaracjach VAT Wnioskodawcy.
W efekcie cesji Cesjonariusz wstępuje w prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z Umowy Przedwstępnej, a wpłaty dokonane przez Wnioskodawcę zostają zaliczone na poczet ceny lokalu jako wpłaty Cesjonariusza.
Ad 3
Brak obowiązku korekty podatku VAT naliczonego
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z cesją praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej na Cesjonariusza, po stronie Wnioskodawcy (Cedenta) nie powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego, odliczonego wcześniej z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera. Brak przesłanek do korekty.
Obowiązek korekty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 89a i art. 91 ustawy o VAT, powstaje w ściśle określonych sytuacjach, takich jak zmiana przeznaczenia towarów lub usług, zwrot zaliczki przez sprzedawcę (dewelopera) lub wystawienie faktury korygującej przez dewelopera.
W analizowanym zdarzeniu przyszłym żadna z tych przesłanek nie zachodzi:
Jak wskazano w orzecznictwie NSA (wyroki z 4 grudnia 2024 r., sygn. I FSK 177/23, I FSK 1571/22 oraz I FSK 1212/22), zwrot wpłat przez cesjonariusza na rzecz cedenta stanowi rozliczenie neutralne podatkowo. Skoro rozliczenie między cedentem a cesjonariuszem dotyczące wpłat na poczet ceny lokalu jest neutralne podatkowo, to nie generuje ono po stronie cedenta żadnych obowiązków w zakresie korekty podatku naliczonego.
Wnioskodawca odliczył VAT z faktur zaliczkowych prawidłowo - w momencie ich otrzymania przysługiwało mu prawo do odliczenia, gdyż wpłaty były związane z planowanym nabyciem lokalu usługowego wykorzystywanego do czynności opodatkowanych VAT.
Dyrektor KIS w interpretacji z 17 czerwca 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.141.2024.3.IK) potwierdził, że w przypadku, gdy pierwotne wpłaty (zaliczki) były udokumentowane fakturami VAT i podlegały odliczeniu, a następnie następuje ich zwrot w wyniku cesji, nie powstaje obowiązek korekty odliczonego VAT, o ile zwrot ten nie jest wynagrodzeniem za usługę, lecz zwrotem poniesionych wydatków.
Właśnie dlatego nota obciążeniowa wystawiona przez Wnioskodawcę na rzecz Cesjonariusza będzie oparta na kwocie netto Należności - Wnioskodawca nie żąda od Cesjonariusza zwrotu kwoty VAT, którą już odliczył, a jednocześnie nie dokonuje korekty tego odliczenia.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe w zakresie ustalenia czy cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego na rzecz Cesjonariusza na podstawie umowy o współpracy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie w zakresie Wynagrodzenia (pytanie nr 1), czy kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową zamiast fakturą (pytanie nr 2) oraz czy po stronie Cedenta powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera (pytanie nr 3).
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Jak wynika z powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT - co do zasady - podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku VAT.
W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy.
Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.
W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że:
„odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane”.
Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.
Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.
Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:
Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą (...) z siedzibą w (...), będąc polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prowadzi Pan działalność m.in. w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.11.Z) oraz wynajmu i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z), a także jest Pan czynnym podatnikiem VAT.
Planuje Pan zawrzeć z deweloperem umowę przedwstępną sprzedaży lokalu usługowego, na podstawie której deweloper zobowiąże się do zawarcia umowy przyrzeczonej po wybudowaniu budynku. W ramach tej umowy będzie Pan uiszczał zaliczki dokumentowane fakturami zaliczkowymi z podatkiem VAT, który zamierza Pan odliczać na zasadach ogólnych.
Następnie - jeszcze przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie budynku oraz przed wydaniem lokalu - planuje Pan dokonać cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego czynnego podatnika VAT (Cesjonariusza). Cesja nastąpi na podstawie umowy o współpracy, w ramach której zobowiąże się Pan do przeniesienia praw i obowiązków za wynagrodzeniem oraz zwrotem poniesionych wpłat.
Rozliczenie między stronami będzie obejmować dwa elementy:
Płatności będą realizowane za pośrednictwem depozytu notarialnego po skutecznym dokonaniu cesji. Umowa cesji zostanie zawarta w formie trójstronnej (z udziałem dewelopera) lub dwustronnej za jego zgodą. W momencie cesji nie będzie Pan dysponował prawem do rozporządzania lokalem jak właściciel. Nie będzie Pan również świadczył żadnych usług na rzecz dewelopera ani otrzymywał od niego wynagrodzenia. Cesjonariusz będzie czynnym podatnikiem VAT.
Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że planowana cesja ogółu praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej nie spowoduje powstania nowego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy deweloperem a Cesjonariuszem, lecz będzie stanowiła wyłącznie zmianę strony po stronie kupującej. W konsekwencji Cesjonariusz wstąpi w dotychczasową sytuację prawną Pana w ramach istniejącego stosunku zobowiązaniowego, przy zachowaniu jego niezmienionej treści - w szczególności przedmiot umowy, cena, warunki płatności oraz terminy pozostają bez zmian. Przedmiotem cesji będzie również prawo do wpłaconych przez Pana zaliczek na poczet ceny lokalu. Cesjonariusz przejmie prawo do ich zaliczenia, a deweloper nie dokona ich zwrotu na Pana rzecz. Wpłaty pozostaną u dewelopera i zostaną zaliczone na poczet ceny lokalu, który będzie przedmiotem umowy. Zaliczki zostaną więc uwzględnione przy rozliczeniu ceny sprzedaży na rzecz Cesjonariusza, który przejmie obowiązek dalszej realizacji umowy w tym zakresie. Nie dojdzie również do zmiany przeznaczenia lokalu - lokal usługowy nadal będzie wykorzystywany do działalności opodatkowanej VAT.
Na tle powyżej przedstawionego opisu sprawy, Pana wątpliwości dotyczą m.in. tego, czy cesja praw i obowiązków z umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego na rzecz Cesjonariusza podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie w zakresie wynagrodzenia, czy kwota zwrotu należności otrzymana od Cesjonariusza nie podlega opodatkowaniu VAT i powinna zostać udokumentowana notą księgową zamiast fakturą, a także czy po stronie Cedenta (Pana) powstaje obowiązek korekty podatku VAT naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych.
Należy zauważyć, że z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.
Zgodnie z art. 509 ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.):
Wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.
Przedmiotem przelewu jest prawo majątkowe, nie zaś „towar”. Inaczej mówiąc, przedmiotem cesji jest konkretna wierzytelność, czyli dające się precyzyjnie określić prawo majątkowe.
Mając na uwadze powyższe przepisy, sama instytucja cesji jako umowa prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.
W myśl art. 389 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.
Z treści powyższego zapisu wynika, że właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną, w ramach której strony zobowiązują się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej. Umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej, do której co do zasady odnosi się wynikająca z art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłaty ceny. Jednocześnie, w granicach zasady swobody umów wyrażonej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, strony mogą ukształtować stosunek zobowiązaniowy w taki sposób, że zapłata ceny (w całości lub w części) następuje przed zawarciem umowy przyrzeczonej.
W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której pomiędzy Panem a Cesjonariuszem dochodzi do zawarcia umowy cesji ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego zawartej z deweloperem. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, cesja nie skutkuje powstaniem nowego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy deweloperem a Cesjonariuszem, lecz stanowi modyfikację istniejącego stosunku prawnego, w ramach którego w miejsce Pana stroną Umowy Przedwstępnej staje się Cesjonariusz, przejmując ogół praw i obowiązków wynikających z tej umowy, w niezmienionym kształcie, w tym również prawo do zaliczonych już wpłat.
Podkreślić należy, że cesja stanowi rodzaj umowy zobowiązującej, w ramach której Cedent (Pan) zobowiązuje się do przeniesienia na Cesjonariusza ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej, natomiast Cesjonariusz zobowiązuje się do ich nabycia oraz zapłaty ustalonego Wynagrodzenia, jak również do przejęcia rozliczeń związanych z dokonanymi uprzednio przez Pana wpłatami (Należnościami). W analizowanej sprawie wpłaty dokonane przez Pana na rzecz dewelopera w ramach Umowy Przedwstępnej nie zostaną zwrócone na Pana rzecz, lecz pozostaną u dewelopera i zostaną zaliczone na poczet ceny lokalu należnej od Cesjonariusza. W konsekwencji Cesjonariusz, wstępując w ogół praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej, nie będzie zobowiązany do ponownego uiszczania kwot odpowiadających tym wpłatom, gdyż zostaną one uwzględnione w rozliczeniu z deweloperem.
W ramach tej transakcji gospodarczej Cedent (Pan) realizuje świadczenie polegające na umożliwieniu Cesjonariuszowi wstąpienia w prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej, co obejmuje zarówno przejęcie sytuacji prawnej wynikającej z tej umowy, jak i ekonomiczne przejęcie skutków dokonanych wcześniej wpłat. Cesjonariusz uzyskuje w ten sposób wymierną korzyść majątkową w postaci możliwości realizacji inwestycji i nabycia lokalu usługowego na warunkach określonych w Umowie Przedwstępnej zawartej z deweloperem. W zamian za powyższe świadczenie Cesjonariusz zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Pana ustalonego Wynagrodzenia z tytułu cesji, stanowiącego ekwiwalent za przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej.
W konsekwencji pomiędzy Panem (Cedentem) a Cesjonariuszem powstaje więź o charakterze zobowiązaniowym, która stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające - zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy - opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie Wynagrodzenia za cesję.
Jednocześnie należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze nie przewidują zwolnienia od podatku VAT dla czynności przeniesienia praw i obowiązków (cesji umowy).
Odnosząc się zatem do kwestii czy, kwota zwrotu Należności otrzymana od Cesjonariusza, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana notą księgową (obciążeniową), a nie fakturą należy wskazać, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:
Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c , art. 32 , art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 , jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.
Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:
Podstawa opodatkowania obejmuje:
1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.
W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:
Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:
1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.
Kluczowa dla zrozumienia konstrukcji podstawy opodatkowania jest zatem analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.
W orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) Trybunał Sprawiedliwości UE wskazał, że:
„wynagrodzenie (kwota należna w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku. W szczególności, niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje”.
Pojęcie kwoty należnej z tytułu sprzedaży łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie”, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy. O wynagrodzeniu w ramach danej sprzedaży można mówić, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.
Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonych powyżej art. 29a ust. 1 i 6 ustawy, należy podkreślić, że podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej usługi podatek.
Jak wynika z wniosku, Cesjonariusz zobowiąże się do zapłaty na Pana rzecz wynagrodzenia określonego w umowie cesji, stanowiącego ekwiwalent za wstąpienie w prawa i obowiązki wynikające z Umowy Przedwstępnej zawartej z deweloperem. W istocie będzie to cena za przeniesienie ogółu praw i obowiązków wynikających z tej umowy na Cesjonariusza. Jednocześnie, odrębnym postanowieniem umownym strony uzgodnią, że Cesjonariusz zobowiązany będzie do pokrycia (zwrotu) wpłat dokonanych uprzednio przez Pana na rzecz dewelopera w ramach Umowy Przedwstępnej (zaliczek na poczet ceny lokalu). W związku z planowaną cesją wpłaty te nie zostaną zwrócone przez dewelopera, lecz pozostaną u niego i będą podlegały zaliczeniu na poczet ceny lokalu należnej od Cesjonariusza. Zarówno Wynagrodzenie, jak i Należności będą płatne za pośrednictwem depozytu notarialnego, po spełnieniu warunku w postaci skutecznego zawarcia umowy cesji Umowy Przedwstępnej na podstawie, której ogół praw i obowiązków zostanie przeniesiony na Cesjonariusza. W wyniku cesji nie dojdzie do zmiany treści Umowy Przedwstępnej ani powstania nowego stosunku zobowiązaniowego z deweloperem, lecz wyłącznie do zmiany osoby nabywcy - w miejsce Pana wstąpi Cesjonariusz, przy zachowaniu dotychczasowych warunków umowy. Takie odrębne uregulowanie zwrotu wpłat oznacza, że nie stanowi on elementu wynagrodzenia za cesję praw i obowiązków. W konsekwencji wynagrodzeniem z tytułu cesji jest wyłącznie kwota Wynagrodzenia ustalona pomiędzy Panem a Cesjonariuszem.
Tym samym kwota Wynagrodzenia będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT z tytułu cesji praw i obowiązków z Umowy Przedwstępnej. Natomiast kwota odpowiadająca zwrotowi wpłat (Należności), jako stanowiąca jedynie rozliczenie uprzednio poniesionych nakładów, nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania.
Reasumując, zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z ust. 6 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania będzie wyłącznie kwota Wynagrodzenia należna od Cesjonariusza z tytułu przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT, natomiast zwrot wpłat (Należności) pozostanie poza zakresem podstawy opodatkowania.
Odnosząc się z kolei do kwestii dotyczącej dokumentowania kwoty zwrotu (Należności) otrzymanych od Cesjonariusza wskazać należy, że zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy, a dokładnie są regulowane przez przepisy art. 106a-106q ustawy.
Na podstawie art. 2 pkt 31 ustawy:
Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze - rozumie się przez to dokument w postaci papierowej lub w postaci elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.
Zgodnie z art. 2 pkt 32 ustawy:
Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o fakturze elektronicznej - rozumie się przez to fakturę w postaci elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.
Według art. 2 pkt 32a ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
W myśl art. 106a pkt 1 i 2 ustawy:
Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się m. in. do:
1) sprzedaży, z wyjątkiem:
a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,
b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;
2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
b) państwa trzeciego;
Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:
W przypadku gdy po wystawieniu faktury:
1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,
2) (uchylony)
3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury
- podatnik wystawia fakturę korygującą.
Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że zwrot Należności nie będzie dokumentowany poprzez wystawienie faktury, lecz może zostać udokumentowany innym dokumentem księgowym, np. notą obciążeniową, zgodnie z wymogami określonymi dla dowodów księgowych, o których mowa w przepisach ustawy o rachunkowości.
Podsumowując powyższe, w analizowanym przypadku cesja ogółu praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej sprzedaży lokalu usługowego, dokonana przez Pana na rzecz Cesjonariusza, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku - wyłącznie w części obejmującej Wynagrodzenie z tytułu dokonania cesji. Natomiast kwota otrzymana przez Pana tytułem zwrotu Należności, odpowiadająca uprzednio uiszczonym zaliczkom na poczet ceny lokalu, nie będzie stanowiła wynagrodzenia za świadczenie usług i pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji nie podlega dokumentowaniu fakturą VAT, lecz może zostać udokumentowana innym odpowiednim dokumentem księgowym, np. notą księgową.
Pana wątpliwości dotyczą także tego, czy w związku z planowaną cesją praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na Cesjonariusza będzie Pan musiał skorygować odliczony VAT naliczony z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera przy zakupie lokalu usługowego.
W tym miejscu należy przywołać art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Z przepisu tego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Z prawem do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w cyt. art. 86 ust. 1 ustawy, związane jest zagadnienie korekty. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.
Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:
Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:
W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym, że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-8 ustawy.
Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT:
W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.
W myśl art. 91 ust. 7 ustawy:
Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.
Przepisy art. 91 ustawy wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie procedury korekty związane jest z tym, że w systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.
Jeśli zatem podatnik nabył towary lub usługi z zamiarem ich wykorzystania do określonych czynności (opodatkowanych lub niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych od podatku) i nie wykorzystał ich zgodnie z takim zamiarem (zmiana przeznaczenia), wówczas konieczne jest dokonanie korekty podatku. Dotyczy to zarówno sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
W analizowanej sprawie wskazał Pan, że cesja ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej nie będzie wiązała się ze zwrotem zaliczek przez dewelopera, zaliczki pozostaną u dewelopera i zostaną zaliczone na poczet ceny lokalu należnej od Cesjonariusza, Cesjonariusz wstąpi w prawa i obowiązki Pana wynikające z umowy przedwstępnej. Nie dojdzie także do zmiany przeznaczenia lokalu. Lokal nadal będzie przeznaczony do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wpłacone zaliczki były związane z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, a następnie pozostają związane z odpłatnym świadczeniem usług w związku z opodatkowaniem umowy cesji. Tym samym nie dochodzi do zaistnienia przesłanki, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, warunkującej obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego. W szczególności nie następuje zmiana przeznaczenia towaru (lokalu usługowego) ani jego wykorzystania na cele inne niż działalność opodatkowana.
W konsekwencji należy uznać, że w związku z dokonaniem cesji ogółu praw i obowiązków z umowy przedwstępnej na Cesjonariusza, po stronie Pana nie powstanie obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego z faktur zaliczkowych wystawionych przez dewelopera na poczet ceny lokalu usługowego, na podstawie art. 91 ustawy.
Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytań nr 1-3 uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3. Natomiast w części dotyczącej obowiązku wystawienia przez dewelopera faktur korygujących do faktur zaliczkowych wystawionych na Pana w związku z cesją praw i obowiązków oraz w zakresie właściwej stawki podatku VAT zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Informuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo