Spółka (Wnioskodawca), czynny podatnik VAT świadczący głównie opodatkowane usługi IT dla grupy kapitałowej, zawiera odpłatne umowy sponsoringu właściwego z podmiotami organizującymi wydarzenia branżowe. W zamian za finansowe wsparcie, podmioty te realizują działania promocyjne (logo, informacje, dostęp do wydarzeń) mające budować rozpoznawalność marki Wnioskodawcy i grupy. Koszty…
Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
2 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wynagrodzeniem wypłacanym podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Spółka działająca pod firmą Spółka (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
Wnioskodawca jest spółką kapitałową należącą do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa Kapitałowa”) świadczącej usługi w obszarze IT (marketingu internetowego). W ramach swojej działalności Grupa Kapitałowa, wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w Internecie. Generalnie rzecz ujmując, Grupa Kapitałowa prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. (...) w cyfrowych sieciach reklamowych. Co więcej, Grupa Kapitałowa oferuje swoje usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów. Ponadto, w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze social media marketingu i obsługi klienta, a także wsparciu działalności dotyczącej content marketingu oraz influencer marketingu.
Wnioskodawca świadczy usługi o charakterze usług wspólnych dla podmiotów z Grupy Kapitałowej, które prowadzą działalność operacyjną polegającą na prowadzeniu kampanii marketingu cyfrowego, którego główne cele ukierunkowane są wokół widoczności i świadomości potencjalnego odbiorcy reklamy w Internecie (tzw. branding).
Działalność Spółki obejmuje głównie wykonywanie czynności opodatkowanych. Wyjątkowo mogą zdarzyć się sytuacje, w których Spółka będzie świadczyć czynności zwolnione od podatku, niemniej jednak nie są to sytuacje cykliczne oraz typowe dla codziennej, biznesowej działalności Spółki oraz mają charakter incydentalny (w świetle art. 90 ust. 10 pkt 1 w zw. z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT tzw. „proporcja sprzedaży” Spółki jest równa 100%)
W ramach swojej strategii marketingowej oraz w celu budowania rozpoznawalności marki, Wnioskodawca zawiera oraz planuje w przyszłości zawierać umowy sponsoringowe z różnymi podmiotami, w tym organizatorami konferencji i wydarzeń branżowych, czy innych imprez o tematyce dotyczącej bądź zbliżonej do tematyki marketingu, w szczególności w Internecie, o szerokim zasięgu medialnym i społecznym.
Zgodnie z założeniami umów sponsoringowych, Wnioskodawca jest i będzie zobowiązany do przekazywania określonych środków finansowych, w zamian za które, podmioty sponsorowane będą zobowiązane do realizacji działań o charakterze reklamowym, polegających na promocji Wnioskodawcy, jego nazwy, logo lub innych elementów identyfikacji wizualnej (dalej: „Umowy Sponsoringu”).
Promocja ta może przybierać różne formy, takie jak:
Wnioskodawca wskazuje, że powyższe działania mają na zwiększenie rozpoznawalności marki wśród potencjalnych klientów podmiotów powiązanych oraz utrwalenie jej obecności na rynku. Działania te wpisują się w szerszą strategię promocyjną, której efektem będzie wzrost zainteresowania ofertą Grupy Kapitałowej oraz potencjalne zwiększenie przychodów Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej.
Wnioskodawca podkreśla, że zawierane umowy sponsoringowe będą miały charakter wzajemnych świadczeń (tzw. sponsoring właściwy). Oznacza to, że w zamian za świadczenia przekazywane przez Wnioskodawcę podmiot sponsorowany zobowiąże się do świadczenia usług o charakterze reklamowym, co czyni zawarte umowy ekwiwalentnymi i odpłatnymi.
Wnioskodawca podkreśla, że umowy sponsoringowe nie będą miały charakteru darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy), ponieważ każdej przekazanej kwocie będzie odpowiadać ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym.
W ramach Umów Sponsoringu wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę jest wypłacane na podstawie faktur wystawianych przez podmioty sponsorowane. Podstawą wystawienia przedmiotowych faktur są i będą każdorazowo Umowy Sponsoringowe.
Koszty pokrycia ww. wynagrodzenia Spółka pokrywa i pokrywać będzie z własnych środków obrotowych, nie będą one zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie oraz nie będą odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że z uwagi na fakt, iż świadczy on usługi o charakterze usług wspólnych dla podmiotów z Grupy Kapitałowej, a co za tym idzie, jego klientami są te podmioty, Spółka fakturuje i będzie fakturowała ww. podmioty za wydatki poniesione na Umowy Sponsoringowe, z których korzystać będzie dany podmiot.
W związku z powyższym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy wydatki ponoszone na Umowy Sponsoringu będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawianych przez podmioty sponsorowane.
Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług
Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w związku z wynagrodzeniem wypłacanym podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych? (oznaczone we wniosku nr 2)
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT w związku z wynagrodzeniem wypłacanym podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych.
Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Natomiast ust. 2 pkt 1 ww. artykułu wskazuje, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a. nabycia towarów i usług,
b. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:
1. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
2. gdy towary i usługi, od których nabycia podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z usługami świadczonymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych usług w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wymagane jest ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.
Z treści art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków.
Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tyle w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.
Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
W ocenie Wnioskodawcy, stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych albo ewentualnie dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym, wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Natomiast związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami.
Jednakże, aby można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.
O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. przez ich odsprzedaż, ale przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.
Wobec tego, przy ocenie, czy nabyty towar lub usługa związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, należy przede wszystkim zbadać cel wykonania tej czynności lub fakt jej zaistnienia. Cel ten może być zrealizowany przez różne działania, których efektem (nawet potencjalnym) jest „wykreowanie” sprzedaży opodatkowanej, nawet jeśli środkiem do osiągnięcia tego celu jest wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu, a ostatecznie dokonane zakupy towarów lub usług mają związek z czynnością (sprzedażą) opodatkowaną.
W świetle powyższego - wystarczające jest ustalenie istnienia związku pośredniego, byleby w końcowym rozrachunku można było stwierdzić przełożenie dokonanych zakupów na sprzedaż opodatkowaną, np. w postaci chociażby intensyfikacji działalności opodatkowanej danego podmiotu.
Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów - odliczenie jest prawnie dozwolone.
W kontekście powyższego należy wskazać, że w opisanym przypadku wydatki na Umowy Sponsoringowe mają pośredni związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy oraz pośrednio mają przyczynić się do uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę.
Celem poniesienia przedmiotowych wydatków jest zbudowanie zwiększenie rozpoznawalności marki wśród potencjalnych klientów oraz utrwalenie obecności marki na rynku, co z kolei ma zwiększyć wolumen usług realizowanych przez Spółkę. Działania te wpisują się w szerszą strategię promocyjną, której efektem będzie wzrost zainteresowania ofertą spółek z Grupy Kapitałowej oraz potencjalne zwiększenie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej Spółki. W rezultacie powyższe działania mogą prowadzić do wzrostu przychodów Spółki i Grupy Kapitałowej oraz umocnienia ich pozycji na rynku. Jednocześnie celem poniesienia przedmiotowych wydatków jest również uzyskanie wynagrodzenia od podmiotów z Grupy Kapitałowej za zapewnienie sponsoringu działalności danego podmiotu, które to wynagrodzenie jest opodatkowane podatkiem VAT.
W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych z tytułu Umów Sponsoringowych będą zatem spełnione, bowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zawieranie Umów Sponsoringowych ma związek z czynnościami opodatkowanymi.
W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż wynagrodzenie opłacane z tytułu Umów Sponsoringowych jest związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, w ramach której wykonywana jest działalność opodatkowana na terytorium kraju oraz poza jego terytorium. Ponoszone wydatki na wynagrodzenie wypłacane podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych wiążą się bowiem z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, a więc mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez Spółkę przychodami.
W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tych wydatków na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.
Powyższe potwierdzają również znane Wnioskodawcy interpretacje indywidualne DKIS, które zostały dotychczas wydane w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie przez podatników usług promocji na podstawie umów sponsoringowych. W szczególności można tutaj wskazać takie rozstrzygnięcia jak:
Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na podstawie umowy sponsoringu, wystawionych przez Sponsorowanego na podstawie umowy sponsoringu. Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku, w myśl którego Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej z tytułu świadczonej usługi reklamowej, należało uznać za prawidłowe.”;
Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, na gruncie przepisów ustawy o VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z poniesionymi wydatkami na wynagrodzenie z tytułu Umów Sponsoringowych.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a) nabycia towarów i usług,
b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
Uprawnienie wynikające z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy odnosi się do podatników prowadzących działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby - hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.
W tym miejscu należy zauważyć, że faktura jest podstawowym dokumentem potwierdzającym dokonanie transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Posiadanie jej, co do zasady, warunkuje możliwość odliczenia podatku naliczonego w niej zawartego i tym samym pozwala na realizację zasady neutralności VAT.
Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przy czym należy podkreślić, że faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.
Konieczność posiadania faktury w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego potwierdzają również wyroki TSUE. Przykładowo w wyroku z 14 lipca 1988 r. w sprawie C-123/87, Jeunehomme TSUE wskazał, że artykuły 18 ust. 1 lit. a), 22 ust. 3 lit. a) i (b) oraz 22 ust. 8 VI Dyrektywy zezwalają Państwom Członkowskim na wprowadzenie wymogu, zgodnie z którym prawo do odliczenia VAT uzależnione jest od posiadania faktury, która, oprócz spełnienia minimalnych warunków wymienionych w VI Dyrektywie, musi zawierać określone dane niezbędne do tego, by zapewnić stosowanie VAT i umożliwić organom skarbowym sprawowanie nadzoru. Liczba tych danych ani ich rodzaj nie może uniemożliwiać lub nadmiernie utrudniać korzystanie z prawa do odliczenia. Tożsamo w orzeczeniu z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-152/02 Terra Baubedarf-Handel GmbH, Trybunał orzekł, że art. 17 ust. 2 lit. a) i pierwszy akapit art. 18 ust. 2 VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia przysługuje w okresie rozliczeniowym, w którym są spełnione dwa warunki wymagane przez te przepisy, tj. towary powinny być dostarczone lub usługi wykonane, a podatnik powinien być w posiadaniu faktury lub innego dokumentu, który według kryteriów danego państwa członkowskiego jest uznawany za odpowiednik faktury.
Zatem podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Tym samym faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy konkretnymi podmiotami, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. Niezgodność któregokolwiek z tych aspektów eliminuje możliwość odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze, która nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT będącym polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
W ramach swojej strategii marketingowej oraz w celu budowania rozpoznawalności marki, zawierają oraz planują Państwo w przyszłości zawierać umowy sponsoringowe z różnymi podmiotami, w tym organizatorami konferencji i wydarzeń branżowych czy innych imprez o tematyce dotyczącej bądź zbliżonej do tematyki marketingu, w szczególności w Internecie, o szerokim zasięgu medialnym i społecznym.
Zgodnie z założeniami Umów Sponsoringowych, Wnioskodawca jest i będzie zobowiązany do przekazywania określonych środków finansowych, w zamian za które, podmioty sponsorowane będą zobowiązane do realizacji działań o charakterze reklamowym, polegających na promocji Wnioskodawcy, jego nazwy, logo lub innych elementów identyfikacji wizualnej. Promocja ta może przybierać różne formy, takie jak:
Zawierane umowy sponsoringowe będą miały charakter wzajemnych świadczeń (tzw. sponsoring właściwy), tzn., że w zamian za świadczenia przekazywane przez Wnioskodawcę podmiot sponsorowany zobowiąże się do świadczenia usług o charakterze reklamowym, co czyni zawarte umowy ekwiwalentnymi i odpłatnymi. Umowy sponsoringowe nie będą miały charakteru darowizny (tzw. sponsoring niewłaściwy), ponieważ każdej przekazanej kwocie będzie odpowiadać ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze reklamowym.
Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wynagrodzeniem wypłacanym podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.
Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.
Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT - spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.
Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.
Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (CIBO Participations SA v. Directeur region al des impots du Nord-Pas-de-Calats). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.
Podobny pogląd wyraził Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank. Trybunał nie miał w tej sprawie wątpliwości, że art. 2 Pierwszej Dyrektywy i art. 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa, było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik dokonuje transakcji, w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu oraz transakcji niedających podstaw do odliczenia podatku naliczonego, podatnik może dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług przez niego nabytych w przypadku, gdy towary te pozostają w bezpośrednim związku z transakcjami sprzedaży podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.
W tym miejscu warto przywołać orzeczenie TSUE z 8 lutego 2007 r. C‑435/05 w sprawie Investrand BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, jako wyraz ugruntowanej linii orzeczniczej w TSUE w zakresie przyznawania prawa do odliczenia podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku.
Należy jednak zauważyć, że w wyroku tym (pkt 23) w pierwszej kolejności TSUE wskazał, że zgodnie z ustalonym orzecznictwem, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 24; w sprawie Abbey National, pkt 26; oraz wyrok z 3 marca 2005 r. w sprawie C‑32/03 Fini H, Zb.Orz. str. I‑1599, pkt 26). Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów lub usług zakłada, iż wydatki poczynione celem ich nabycia stanowiły element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzących prawo do jego odliczenia (zob. ww. wyroki: w sprawie Midland Bank, pkt 30, w sprawie Abbey National, pkt 28, jak i wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C‑16/00 Cibo Participations, Rec. str. I‑6663, pkt 31).
Następnie w pkt 24 wyroku TSUE wskazał, że prawo do odliczenia zostaje zatem również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług stanowią część jego kosztów ogólnych i jako takie stanowią element cenotwórczy dla dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Koszty te w rzeczywistości zachowują bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością gospodarczą podatnika (zob. w szczególności ww. wyroki w sprawach Midland Bank, pkt 23 i 31 oraz Kretztechnik, pkt 36).
Ostatecznie jednak TSUE doszedł w tej sprawie do konkluzji, że artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że koszty usług doradczych, z których podatnik skorzystał w celu ustalenia kwoty wierzytelności stanowiącej część majątku jego przedsiębiorstwa i związanej ze sprzedażą akcji dokonaną w okresie, w którym nie był on jeszcze podatnikiem podatku VAT, z braku dowodów na to, że wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika, nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.
W konsekwencji z wyroku tego wynika, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT związek pomiędzy zakupami, a działalnością gospodarczą co do zasady powinien być bezpośredni, może być również pośredni jednak tylko gdy zakupy związane są z działalnością gospodarczą („wyłączną przyczyną tych usług jest działalność gospodarcza w rozumieniu tej dyrektywy wykonywana przez podatnika”). W przeciwnym wypadku koszty pośrednie nie wykazują bezpośredniego i ścisłego związku z tą działalnością, a w konsekwencji nie uprawniają do odliczenia podatku VAT, który je obciąża.
Odnosząc się do wynagrodzenia wypłacanego przez Państwa podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych, uznać należy że ponoszone wydatki na wynagrodzenie mają pośredni związek z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, świadczonymi usługami. Jak wynika z opisu sprawy, że zgodnie z założeniami Umów sponsoringowych, są i będą Państwo zobowiązani do przekazywania określonych środków finansowych, w zamian za które, podmioty sponsorowane będą zobowiązane do realizacji działań o charakterze reklamowym, polegających na promocji Państwa Spółki, jej nazwy, logo lub innych elementów identyfikacji wizualnej. Powyższe działania mają na celu zwiększenie rozpoznawalności marki wśród potencjalnych klientów oraz utrwalenie jej obecności na rynku. Działania te wpisują się w szerszą strategię promocyjną, której efektem będzie wzrost zainteresowania Państwa ofertą oraz potencjalne zwiększenie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, świadczą i będzie Państwo świadczyć głównie wykonywanie czynności opodatkowanych, wyjątkowo mogą zdarzyć się sytuacje, w których Spółka będzie świadczyć czynności zwolnione od podatku, niemniej jednak tzw. „proporcja sprzedaży” Spółki jest równa 100%. Wynagrodzenie jest wypłacane przez Spółkę na podstawie faktur wystawianych przez podmioty sponsorowane w ramach Umów Sponsoringu. Wydatki na wynagrodzenie wypłacane podmiotom na podstawie Umów Sponsoringowych mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, gdyż są ściśle związane z usługami świadczonymi przez Państwa (podstawą wystawienia faktur dokumentujących poniesione wydatki na wynagrodzenie są/będą każdorazowo Umowy Sponsoringowe).
W rezultacie, ponoszone przez Państwa wydatki na wynagrodzenie wypłacane podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych są/będą związane z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, w ramach której - jak wynika z okoliczności sprawy - wykonywana jest działalność opodatkowana na terytorium kraju, a także poza jego terytorium, a wynagrodzenie jest wypłacane na podstawie faktur wystawianych przez podmioty sponsorowane potwierdzających dokonanie transakcji opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.
W analizowanej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podmioty sponsorowane będą zatem spełnione, bowiem są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zawierane Umowy Sponsoringowe zobowiązujące podmioty do świadczenia na Państwa rzecz usług - za które wypłacają im Państwo uzgodnione wynagrodzenie - stanowią czynności opodatkowane podatkiem VAT i których związek z Państwa działalnością opodatkowaną jest pośredni.
Podsumowując, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wynagrodzeniem za odpłatne świadczenie usług wypłacanym podmiotom sponsorowanym na podstawie Umów Sponsoringowych zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 8 pkt 1 ustawy. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem posiadania przez Państwa dokumentów, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju.
Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2. W zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo