Interpretacja 0114-KDIP1-1.4012.281.2025.5.EW

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy uznania zbycia Nieruchomości komercyjnych za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, które nie powinno być udokumentowane fakturą oraz braku obowiązku korekty odliczonego uprzednio podatku VAT. Uzupełnili go Państwo pismem z 13 maja 2025 r. - w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

Spółka A.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Spółka B.

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A., z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Polsce, podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wspólnikami Wnioskodawcy są:

• Spółka C. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka C.”), będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Podmiot ten posiada 50 udziałów Spółki o łącznej wartości nominalnej 25.000,00 PLN. Jedynym udziałowcem wskazanej spółki jest osoba fizyczna;
• Spółka D. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka D.”), będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Podmiot ten posiada 50 udziałów Spółki o łącznej wartości nominalnej 25.000,00 PLN. Jedynym udziałowcem wskazanej spółki jest osoba fizyczna, inna niż osoba fizyczna będąca jedynym udziałowcem Spółka C.

Spółki będące wspólnikami Wnioskodawcy dalej łącznie określane będą jako „Wspólnicy”. Udziałowcy Spółki C. oraz Spółki D. są braćmi.

Udziały w Spółce nie zostały przez Wspólników nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu/dzierżawy nieruchomości komercyjnych (lub lokali w tego typu nieruchomościach) podmiotom trzecim.

Spółka jest właścicielem następujących nieruchomości o charakterze komercyjnym (z wyjątkiem części działek wymienionych w pkt 4, które są również przedmiotem użytkowania wieczystego):

1) nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę;

2) nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę oraz niezabudowanej działki;

3) nieruchomości zabudowanej budynkiem o charakterze handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę. Aktualnie nieruchomość ma dla Spółki znaczenie głównie inwestycyjne - obiekt został przeznaczony do sprzedaży;

4) nieruchomości gruntowych, stanowiących działki inwestycyjne, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę (np. jedna została częściowo wydzierżawiona pod parking). Częściowo działki te są przedmiotem użytkowania wieczystego, a w przypadku jednej z nich Spółka posiada dodatkowo udział w gruncie związany z własnością lokalową - garażem.

Wszystkie powyżej wskazane nieruchomości, których właścicielem lub posiadaczem zależnym jest Spółka będą dalej łącznie nazywane: „Nieruchomościami komercyjnymi” lub „Nieruchomościami”.

Obecnie priorytetem Wspólników jest uregulowanie kwestii własnościowych i zarządczych we wszystkich spółkach zależnych (w tym również w ramach działalności Wnioskodawcy) (dalej: „Spółki Zależne” lub „Spółka Zależna”). Wobec powyższego Wspólnicy planują rozdzielenie posiadanego majątku (w postaci wszystkich posiadanych przez Spółki Zależne nieruchomości, w tym Nieruchomości komercyjnych posiadanych przez Wnioskodawcę) i kontynuowanie działalności związanej z ich wynajmem/dzierżawą przez podmioty, w których jeden ze Wspólników będzie posiadać 100% własności. W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku podmiotami tymi będą Wnioskodawca oraz podmiot, do którego wydzielona zostanie część majątku Spółki (dalej: „Spółka Przejmująca”) w formie zespołu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka Przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, działającym w formie spółki z o.o. i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przypadku podziału Spółki A. przez wydzielenie części majątku Spółką Przejmującą będzie Spółka B.

Powyższe wynika z zamiaru równego rozdzielenia majątku posiadanego za pośrednictwem Spółek Zależnych przez Wspólników. Tym samym, dojdzie do podziału kilku Spółek Zależnych tak, aby ich majątek został, zgodnie z biznesowymi ustaleniami Wspólników, równo rozdzielony pomiędzy nich. Wspólnicy przestaną zatem posiadać po 50% udziałów w każdej ze Spółek Zależnych, a po podziałach każdy z nich będzie posiadał 100% udziałów w danej Spółce Zależnej albo w Spółce Przejmującej, zgodnie z biznesowymi ustaleniami, ale przy założeniu, że wartość majątku przypadająca każdemu ze Wspólników jest analogiczna jak przed podziałami.

Na skutek podziałów dojdzie bowiem do wyemitowania udziałów w Spółce Przejmującej jedynie na rzecz jednego ze Wspólników, który jednocześnie utraci udziały w danej Spółce Zależnej jako spółce dzielonej. W miejsce 50% udziałów w każdej ze Spółek Zależnych Wspólnicy będą zatem zasadniczo posiadali po 100% udziałów odpowiednio w danej Spółce Zależnej po podziale albo Spółce Przejmującej. Może okazać się, że w ramach indywidualnego podziału na rzecz jednego ze Wspólników zostaną wyemitowane udziały w Spółce Przejmującej o wartości emisyjnej niższej od wartości rynkowej udziałów posiadanych w danej Spółce Zależnej. Jednakże globalnie, na skutek pozostałych czynności, w tym podziałów innych Spółek Zależnych, wartość rynkowa wszystkich udziałów pozostających u danego ze Wspólników (jako udziały Spółki Zależnej lub udziały Spółki Przejmującej) będzie odpowiadała wartości rynkowej udziałów Spółek Zależnych, tak jakby nigdy nie doszło do ich podziałów, tj. 100% udziałów posiadanych przez danego Wspólnika w Spółkach Zależnych/spółkach przejmujących po podziałach będzie odpowiadało wartości 50% udziałów w Spółkach Zależnych bez podziałów. Uzasadnieniem Podziału jest zamiar Wspólników, by w sposób samodzielny wykorzystywać gospodarczo nieruchomości należące do Spółek Zależnych (w tym do Wnioskodawcy), w których obecnie każdy z nich posiada po 50% udziałów, a tym samym uniezależnić działalność Spółki C. od działalności Spółki D. i vice versa.

Wyjątkiem będzie:

• Jedna Spółka Zależna - Przedsiębiorstwo Projektowania i Realizacji Inwestycji Spółka E. z siedzibą w (…) - z której wyodrębnione zostaną dwie części przedsiębiorstwa, w których znajdą się odpowiednio podzielone aktywa, a w samej Spółce Zależnej pozostaną aktywa związane z tzw. „działalnością lotniczą” i tzw. „przedsięwzięciem wspólnym”, takie jak samolot, hangar, infrastruktura związana z samolotem, czy umowy najmu i wynajmu. Po wydzieleniu Nieruchomości komercyjnych Wspólnicy planują zachować po 50% udziałów w spółce, w której pozostanie majątek związany z „działalnością lotniczą” i „przedsięwzięciem wspólnym”. Nadmienić należy, że transakcja ta będzie przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację indywidualną). W pozostałym zakresie planowana reorganizacja przeprowadzona będzie w sposób analogiczny, jak w przypadku pozostałych Spółek Zależnych;
• Spółka Zależna - Spółka F. z siedzibą w (…) - w której dojdzie do dobrowolnego umorzenia udziałów jednego ze Wspólników. Transakcja ta również jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację indywidualną (która na moment złożenia niniejszego wniosku została już wydana).

Wskazane działania reorganizacyjne zostaną przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, których głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Intencją udziałowców Wspólników (będących osobami fizycznymi, które łączą więzy rodzinne - są braćmi) jest bowiem uregulowanie kwestii własnościowych i zarządczych we wszystkich Spółkach Zależnych (tj. równy podział majątku wykorzystywanego obecnie do wspólnego prowadzenia działalności gospodarczej w formie kilku Spółek Zależnych i kontynuowanie działań biznesowych osobno/indywidualnie przez każdego ze Wspólników).

W dalszej części niniejszego wniosku Spółka i Spółka Przejmująca będą dalej łącznie określane również jako „Zainteresowani”.

Reorganizacja ta ma przyjąć postać podziału poprzez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 (dalej: „Podział” lub „Planowana reorganizacja”) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „Kodeks spółek handlowych”). W efekcie:

• do Spółki Przejmującej przeniesione zostaną części funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa, odpowiadające określonej Nieruchomości komercyjnej (zespół części przedsiębiorstwa);
• w Spółce pozostaną części funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa, odpowiadające poszczególnym Nieruchomościom komercyjnym (zespół części przedsiębiorstwa), które nie zostaną przeniesiona do Spółki Przejmującej.

Udziały w Spółce Przejmującej obejmie jeden Wspólnik (w tym wypadku Spółka D. będzie posiadała 100% udziałów w Spółce Przejmującej, a Spółka C. 100% udziałów w Spółce). Przyjęta przez Wspólnika, dla celów podatkowych, wartość udziałów przydzielonych mu przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału. Co więcej, wartość emisyjna udziałów przydzielonych wybranemu Wspólnikowi w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej nie będzie niższa ani wyższa od wartości rynkowej przejmowanych składników majątkowych Spółki.

W związku z faktem, że w pojedynczej Spółce Zależnej zespół części przedsiębiorstwa (zbiór Nieruchomości komercyjnych, które będą podlegały wydzieleniu lub pozostaną w danej spółce) może mieć wartość rynkową większą od drugiego zespołu zorganizowanych części przedsiębiorstwa (dla przykładu: jeden zespół może stanowić 40% wartości Spółki Zależnej, a drugi 60% tej wartości), może dojść do sytuacji, iż indywidualne podziały będą wiązały się z nierówną alokacją majątku dzielonych Spółek Zależnych (w tym tego należącego do Wnioskodawcy). Tym samym w ramach poszczególnych podziałów każdy ze Wspólników może otrzymać mniej lub więcej niż połowa wartości majątku danej Spółki Zależnej. Jednakże, jak już wskazano wcześniej, globalnie, tj. uwzględniając wszystkie planowane podziały w ramach Spółek Zależnych, w których obecnie każdy ze Wspólników posiada 50% udziałów, nierówności te zostaną wyrównane (tj. założeniem jest, iż majątek zostanie podzielony w taki sposób, że z perspektywy Wspólników każdy z nich otrzyma równorzędną część obecnej, globalnej jego wartości).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku Spółki otrzymanego przez Spółkę Przejmującą będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników). W związku z Planowaną reorganizacją Wspólnicy nie otrzymają dopłat (rozumianych jako kwoty przewyższające wartość rynkową udziałów danej Spółki Zależnej).

Do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione (a w Spółce pozostaną) składniki majątkowe (materialne i niematerialne) dotyczące wybranych Nieruchomości komercyjnych, należących obecnie do Wnioskodawcy, takie jak:

• własność gruntów/użytkowanie wieczyste,
• budynki wraz z ich wyposażeniem,
• drogi, place, parkingi, inne obiekty architektoniczne przynależące do danej nieruchomości,
• sieci zewnętrzne (np.: wodociągi, kanalizacja, instalacje związane z odprowadzaniem deszczu, sieci elektryczne itp.),
• systemy kontroli dostępu, sygnalizacji włamania i napadu,
• umowy dotyczące ww. nieruchomości, tj. umowy z najemcami/dzierżawcami, umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo-eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości (tj. umowy w zakresie obsługi i zarządzania Nieruchomościami), umowy na dostawę mediów (o ile nie zostały bezpośrednio zawarte przez najemcę), umowy o przystąpieniu do długu (w odniesieniu do nieruchomości, co do których umowa taka została zawarta),

Ponadto z uwagi na to, że do Spółki zostały wniesione dopłaty przez jej Wspólników w rozumieniu art. 177-178 Kodeksu spółek handlowych planowane jest podjęcie uchwały o ich zwrocie na rzecz Wspólników. Tym samym wraz z wydzielanym majątkiem na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesione zobowiązanie do zwrotu dopłaty przypadającej na udziały tego ze Wspólników, który na skutek podziału utraci status Wspólnika Spółki Zależnej.

W Nieruchomościach komercyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku, analogicznie jak w pozostałych nieruchomościach Spółek Zależnych, na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, ustanowiony został zarządca Nieruchomości, który prowadził ich obsługę (i po planowanym Podziale nadal będzie prowadził), tj. m.in.:

• sporządzał projekty umów najmu/dzierżawy i innych dokumentów związanych z eksploatacją nieruchomości;
• nadzorował realizację umów podpisanych przez Spółkę z firmami sprzątającymi, serwisowymi itp.;
• sprawował nadzór nad prawidłowością wykonywania przez najemców/dzierżawców umów najmu/dzierżawy;
• udzielał osobom zainteresowanym zawarciem umów najmu/dzierżawy informacji o warunkach ustalonych przez Wnioskodawcę;
• dokonywał rozliczeń dot. Nieruchomości (np. weryfikował prawidłowość wystawionych faktur za media).

Działania zarządcy Nieruchomości komercyjnych podlegały (i nadal będą podlegać) kontroli ze strony Spółki (oraz Spółki Przejmującej - w odniesieniu do zarządzania zespołem zorganizowanych części przedsiębiorstwa, które zostaną do niej wniesione w wyniku Podziału) w zakresie ich prawidłowości i rzetelności.

Ponadto zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, jako miejsce wykonywania usług wskazane zostały konkretne lokalizacje, w których znajdują się Nieruchomości komercyjne należące do Spółki.

Jednocześnie Nieruchomości komercyjne posiadają określoną dla nich wewnętrzną strukturę organizacyjną (podział istnieje w ramach poszczególnych lokali wyodrębnionych w ramach danej Nieruchomości). Dodatkowo w ramach poszczególnych Nieruchomości funkcjonują wypracowane zasady i procedury działania (m.in. w zakresie zarządzania przedmiotowymi nieruchomościami przez podmiot trzeci).

Każda z Nieruchomości komercyjnych jest wyodrębniona lokalizacyjnie w strukturze Spółki Zależnej. Jednocześnie składniki majątkowe związane z daną Nieruchomością komercyjną nie są wykorzystywane do działalności prowadzonej w ramach innej Nieruchomości komercyjnej.

Zgodnie z intencją Wspólników, w ramach wydzielenia części przedsiębiorstwa, z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki wraz z prawami do wybranej Nieruchomości komercyjnej na Spółkę Przejmującą przejdą wszelkie należności i zobowiązania dotyczące gruntów oraz budynków (w szczególności związane z zawartymi umowami najmu/dzierżawy - czynsze), jak i zobowiązania - związane z przejmowaną Nieruchomością komercyjną - do których można zaliczyć, m.in.:

• zobowiązania wynikające z umów najmu/dzierżawy,
• zobowiązania związane z obowiązkiem zapłaty podatku od nieruchomości,
• zobowiązania wynikające z umów na obsługę nieruchomości,
• zobowiązania wynikające z umów na dostawę mediów (o ile nie zostały bezpośrednio zawarte przez najemcę),
• zobowiązania wynikające z umów o przystąpienie do długu (w odniesieniu do nieruchomości, co do których umowa taka została zawarta).

Każda z Nieruchomości komercyjnych może i będzie mogła funkcjonować samodzielnie na rynku.

Zasadniczo - w razie potrzeby - to najemcy we własnym zakresie aranżują wynajmowaną powierzchnię, m.in. wydzielając zaplecze socjalne, pomieszczenia biurowe, powierzchnie magazynowe, etc.

Każda Spółka Zależna prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z każdą z Nieruchomości komercyjnych.

W ramach planowanego Podziału do Spółki Przejmującej przeniesione zostaną środki z rachunku.

W związku z faktem, że Spółka zleca zarządzanie Nieruchomościami podmiotowi trzeciemu - co jest zgodne z istniejącą na rynku praktyką - samodzielnie nie zatrudnia pracowników, których obecność byłaby niezbędna do obsługi Nieruchomości. Tym samym w ramach planowanego Podziału nie dojdzie do ich przeniesienia.

Każda z Nieruchomości komercyjnych (zarówno ta, która zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej, jak i te pozostające w Spółce) będzie mogła samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy (Nieruchomości będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze).

W dniu dokonania reorganizacji będzie istniała faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę, zarówno w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na Spółkę Przejmującą, jak i w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych pozostających w Spółce. Co więcej, podmioty te będą kontynuowały działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona dotychczas przez Spółkę, w oparciu o wniesione (lub pozostawione) składniki majątkowe i niemajątkowe. Planowana kontynuacja działalności nie będzie wymagała zaangażowania innych/dodatkowych środków materialnych i niematerialnych.

Nieruchomości przejmowane w wyniku Podziału zostaną przypisane przez Spółkę Przejmującą do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytania wskazali Państwo:

1. czy każda z opisanych we wniosku Nieruchomości o charakterze komercyjnym (tj. wszystkie cztery wymienione przez Państwa nieruchomości) będzie na moment wydzielenia:

a) organizacyjnie wyodrębniona w Spółce? Należy dokładnie wskazać, w czym to wyodrębnienie (organizacyjne) będzie się przejawiało i czy przedmiot podlegający wydzieleniu i pozostający w spółce dzielonej będzie stanowił dział, oddział, wydział w strukturze organizacyjnej Spółki? Jakie czynności i dokumenty będą potwierdzać to wyodrębnienie?

Odp.: W aspekcie organizacyjnym można wskazać na następujące okoliczności dotyczące Nieruchomości komercyjnych:

• charakter prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na najmie/dzierżawie nieruchomości (w tym również lokali) o charakterze komercyjnym w różnych częściach kraju (autonomia lokalizacyjna);
• pewien stopień samodzielności w podejmowaniu decyzji dotyczących bieżącej działalności w stopniu wystarczającym do samodzielnego funkcjonowania (autonomia działalności). Decyzje zapadają oczywiście na poziomie zarządu Spółki, niemniej odnoszą się bezpośrednio do każdej z posiadanych Nieruchomości komercyjnych, uwzględniając charakterystykę rynku lokalnego, bieżących potrzeb Spółki, ale też najemców/dzierżawców czy informacji uzyskanych od podmiotu zarządzającego w imieniu Spółki Nieruchomościami (bądź lokalami);
• istnienie umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, w której ustanowiony został zarządca Nieruchomości komercyjnej (autonomia zarządzania). W umowie tej każda z Nieruchomości komercyjnych występuje jako osobny podmiot, dla którego zarządca ten będzie świadczył swoje usługi;
• we wskazanej powyżej umowie o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości - jako miejsce wykonywania usług - wskazane są konkretne lokalizacje, w których znajdują się Nieruchomości komercyjne należące do Spółki (autonomia lokalizacji i autonomia zarządzania);
• Nieruchomości komercyjne posiadają określoną dla nich wewnętrzną strukturę organizacyjną - podział istnieje w ramach poszczególnych lokali wyodrębnionych w ramach danej Nieruchomości (autonomia struktury wewnętrznej);
• w ramach poszczególnych Nieruchomości funkcjonują wypracowane zasady i procedury działania, m.in. w zakresie zarządzania przedmiotowymi nieruchomościami przez podmiot trzeci (autonomia zasad i procedur);
• każda z Nieruchomości komercyjnych posiada odrębny zespół aktywów i pasywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (autonomia aktywów i pasywów).

Zainteresowani podkreślają również, że - jak wskazano w treści uzasadnienia Wniosku - wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa może mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład. Natomiast w przypadku, gdy tak klasyczny podział nie jest/nie był stosowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (co ma miejsce w niniejszej sprawie), spełnienie tej przesłanki oznacza możliwość wykazania, że w strukturze wewnętrznej danego podmiotu wyodrębniony zespół składników funkcjonował względnie autonomicznie w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa. Każda z Nieruchomości komercyjnych może funkcjonować „względnie autonomicznie” w odniesieniu do pozostałej części przedsiębiorstwa, na co mogą wskazywać powyższe okoliczności.

W związku z żądaniem Organu Zainteresowani wskazują również, że w umowie o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, jako miejsce wykonywania usług wskazane są konkretne lokalizacje, w których znajdują się Nieruchomości komercyjne należące do Spółki. Ze względu na to, że Nieruchomości komercyjne funkcjonują samodzielnie na rynku (zasadniczo jako pawilony handlowe) w różnych miejscach na terytorium Polski, jedna Nieruchomość komercyjna nie ma wpływu na działalność drugiej Nieruchomości komercyjnej.

b) finansowo wyodrębniona w Spółce? Proszę wskazać przesłanki, decydujące o tym, że mający być przedmiotem planowanego wydzielenia zespół składników, jak i zespól składników pozostający w spółce dzielonej będzie wyodrębniony finansowo w Spółce?

Odp.: W zakresie aspektu finansowego należy wskazać, że Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością prowadzoną w ramach konkretnej Nieruchomości komercyjnej. Tym samym, na podstawie tych informacji Spółka jest w stanie przypisać osiągane wyniki finansowe do poszczególnych Nieruchomości komercyjnych.

c) funkcjonalnie wyodrębniona w Spółce? Należy dokładnie wskazać, w czym to wyodrębnienie (funkcjonalne) będzie się przejawiało, jakie okoliczności będą to potwierdzać?

Odp.: W odniesieniu do aspektu funkcjonalnego należy wskazać na następujące okoliczności dotyczące Nieruchomości komercyjnych:

• Nieruchomości komercyjne - ze swej istoty - stanowią wyodrębnioną w ramach prowadzonej działalności całość gospodarczą (chociażby lokalizacyjnie - żadna z Nieruchomości komercyjnych nie funkcjonuje w tym samym miejscu co inna Nieruchomość komercyjna), bowiem to one stanowią jej przedmiot;
• każda z Nieruchomości komercyjnych jest/będzie wyposażona w składniki materialne i niematerialne, które będą miały umożliwić ich najem/dzierżawę;
• każda z Nieruchomości komercyjnych jest/będzie wyposażona w należności i zobowiązania, które mają umożliwić świadczenie usług kontrahentom (w tym dokonywanie rozliczeń), jak również w ewidencję zdarzeń gospodarczych.

W tym miejscu Zainteresowani pragną nadmienić, że wskazane w pkt a do c powyżej okoliczności jako będące elementem definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa są przedmiotem Wniosku, w związku z czym powinny podlegać ocenie prawnej Organu w ramach prowadzonego postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w oparciu o przedstawiony we Wniosku opis zdarzenia przyszłego.

2. Które składniki majątkowe (składające się na cztery wymienione przez Państwa nieruchomości o charakterze komercyjnym) na skutek podziału przez wydzielenie pozostaną w Państwa Spółce, a które zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej?

Odp.: Zainteresowani wskazują, że w Spółce Dzielonej pozostaną:

1) nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę (we Wniosku wymieniona w pkt 1);

2) nieruchomość zabudowana budynkiem o charakterze handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę. Aktualnie nieruchomość ma dla Spółki znaczenie głównie inwestycyjne - obiekt został przeznaczony do sprzedaży (we Wniosku wymieniona w pkt 3);

3) część nieruchomości gruntowych, stanowiących działki inwestycyjne, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę, w tym udział w gruncie związany z własnością lokalową - garażem (we Wniosku wymienione w pkt 4).

Natomiast do Spółki Przejmującej przeniesione zostaną:

1) nieruchomości gruntowa zabudowana budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę oraz niezabudowana działka (we Wniosku wymienione w pkt 2);

2) część nieruchomości gruntowych, stanowiących działki inwestycyjne, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę, w tym tę wydzierżawioną pod parking (we Wniosku wymienione w pkt 4).

Pytania

1) Czy zbycie Nieruchomości komercyjnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Spółki zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i nie powinno być udokumentowane przez Spółkę fakturą VAT? (oznaczone we wniosku nr 3)

2) Czy w związku ze zbyciem Nieruchomości komercyjnych Spółka będzie zobowiązana do korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z tą działalnością? (oznaczone we wniosku nr 4)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

1) Zbycie Nieruchomości komercyjnych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Spółki zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i nie powinno być udokumentowane przez Spółkę fakturą VAT.

2) W związku ze zbyciem Nieruchomości komercyjnych Spółka nie będzie zobowiązana do korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z tą działalnością. Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad 1

Z uwagi na to, że od kwalifikacji zarówno majątku wydzielanego ze Spółki, jak i pozostającego w Spółce, może zależeć ocena prawna (podatkowa) w zakresie poszczególnych pytań, poniżej Wnioskodawca przedstawia swoją ocenę w zakresie tego, czy zespoły te będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o CIT i ustawy o VAT (tzw. kwestia wstępna).

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uznaje się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Również na gruncie ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa została zdefiniowana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT).

Z powyższych względów, tj. tożsamości definicyjnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Zainteresowani przedstawiają wspólne stanowisko w odniesieniu pytań objętych wnioskiem.

Biorąc pod uwagę treść ww. przepisów, jak również uwzględniając ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 sierpnia 2021 r., sygn. akt I FSK 942/18; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 747/19; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 19 września 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 796/17), na gruncie ustaw podatkowych istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”) należy stwierdzić, jeżeli spełnione zostaną łącznie wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Spełnienie powyższych przesłanek pozwalających na uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in.: z 10 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.325.2023.2.PC, czy z 2 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.314.2023.2.BS.

Innymi słowy, w oparciu o art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), należy stwierdzić, iż aby dany zespół składników majątkowych i niemajątkowych miał cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinien on przede wszystkim być wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

1. Wyodrębnienie organizacyjne

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 sierpnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN).

Należy podkreślić, że pojęcie wyodrębnienia organizacyjnego nie jest równoznaczne z wyodrębnieniem organizacyjno-prawnym. Wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 327/16 - przywołane wyroki zostały wydane na gruncie Ustawy o VAT, jednak w ocenie Zainteresowanych mogą znaleźć zastosowanie w ramach oceny prawnej niniejszego wniosku, ponieważ dotyczą definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która jest analogiczna do tej zawartej w ustawie o PDOP). Innymi słowy wyodrębnienie organizacyjne danej części przedsiębiorstwa może mieć więc wyłącznie charakter faktyczny.

Nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono, chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 455/15, czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2288/16).

Biorąc pod uwagę powyższe, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa może mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział czy też zakład. Natomiast w przypadku, gdy tak klasyczny podział nie jest/nie był stosowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, spełnienie tej przesłanki oznacza możliwość wykazania, że w strukturze wewnętrznej danego podmiotu wyodrębniony zespół składników funkcjonował względnie autonomicznie w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa.

Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje w szczególności rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna z 11 września 2024 r. 0111-KDIB1-1.4010.326.2024.3.AW; interpretacja indywidualna z 18 września 2023 r. 0114-KDIP2-2.4010.337.2023.3.KW; interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-684/14-2/RD). Tym samym działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna dotyczyć konkretnej sfery działalności, która jest prowadzona odrębnie (samodzielnie) oraz dla której został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) i określeni pracownicy (bądź podmioty uprawnione do pełnienia określonych funkcji w imieniu przedsiębiorcy).

Wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości komercyjnych, tak jak i innych należących do Spółek Zależnych nieruchomości, wynikało (i wynika) m.in. z charakteru prowadzonej działalności gospodarczej, polegającej na najmie/dzierżawie nieruchomości (w tym również lokali) o charakterze komercyjnym w różnych częściach kraju. Każda z Nieruchomości posiada pewien stopień autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących jej bieżącej działalności w stopniu wystarczającym do samodzielnego funkcjonowania. Decyzje te zapadają oczywiście na poziomie zarządu Spółki, niemniej odnoszą się bezpośrednio do każdej z posiadanych Nieruchomości, uwzględniając charakterystykę rynku lokalnego, bieżących potrzeb Spółki, ale też najemców/dzierżawców, czy informacji uzyskanych od podmiotu zarządzającego w imieniu Spółki Nieruchomościami (bądź lokalami).

W Nieruchomościach komercyjnych będących przedmiotem niniejszego wniosku, analogicznie jak w pozostałych nieruchomościach Spółek Zależnych, na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, ustanowiony został zarządca Nieruchomości, który prowadził ich obsługę (i po planowanym Podziale nadal będzie prowadził), tj. m.in.:

• sporządzał projekty umów najmu/dzierżawy i innych dokumentów związanych z eksploatacją nieruchomości,
• nadzorował realizację umów podpisanych przez Spółkę z firmami sprzątającymi, serwisowymi itp.,
• sprawował nadzór nad prawidłowością wykonywania przez najemców/dzierżawców umów najmu/dzierżawy,
• udzielał osobom zainteresowanym zawarciem umów najmu/dzierżawy informacji o warunkach ustalonych przez Wnioskodawcę;
• dokonywał rozliczeń dot. Nieruchomości (np. weryfikował prawidłowość wystawionych faktur za media).

Działania zarządcy Nieruchomości komercyjnych podlegały (i nadal będą podlegać) kontroli ze strony Spółki (oraz Spółki Przejmującej - w odniesieniu do zarządzania zespołem zorganizowanych części przedsiębiorstwa, które zostaną do niej wniesione w wyniku Podziału) w zakresie ich prawidłowości i rzetelności.

Potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości komercyjnych są również zapisy we wskazanej powyżej umowie o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo-eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości, w której - jako miejsce wykonywania usług - wskazane są konkretne lokalizacje, w których znajdują się Nieruchomości komercyjne należące do Spółki.

Jednocześnie Nieruchomości komercyjne posiadają określoną dla nich wewnętrzną strukturę organizacyjną (podział istnieje w ramach poszczególnych lokali wyodrębnionych w ramach danej Nieruchomości). Dodatkowo w ramach poszczególnych Nieruchomości funkcjonują wypracowane zasady i procedury działania (m.in. w zakresie zarządzania przedmiotowymi nieruchomościami przez podmiot trzeci).

Należy również podkreślić, iż z działalnością Spółki, którą można określić jako działalność w zakresie wynajmu/dzierżawy posiadanych przez Spółkę Nieruchomości, związane są ściśle określone aktywa i pasywa, które przypisane są obszarowi działalności związanemu z konkretną Nieruchomością komercyjną, są ściśle ze sobą powiązane i można uznać je za stanowiące całość gospodarczą. Tym samym, w ramach każdej Nieruchomości Spółka posiada odrębny zespół aktywów i pasywów, składający się na zupełne i kompletne przedsiębiorstwo.

W Spółce Przejmującej, analogicznie jak w Spółce, działalność związana z wynajmem lub dzierżawą posiadanych Nieruchomości będzie oparta na ściśle określonych aktywach i pasywach, które będą przypisane do działalności związanej z konkretną Nieruchomością komercyjną. Zarówno wyodrębnione, jak i pozostające w Spółce aktywa i pasywa będą ze sobą ściśle powiązane i można je będzie uznać za tworzące całość gospodarczą. W efekcie, każda Nieruchomość komercyjna będzie posiadała odrębny zespół aktywów i pasywów, przez co będzie w stanie funkcjonować jak kompletne i samodzielne przedsiębiorstwo.

W związku z powyższym - zdaniem Zainteresowanych - warunek wyodrębnienia organizacyjnego należy uznać za spełniony przez poszczególne Nieruchomości komercyjne. Zarówno te, które mają zostać wyodrębnione i wydzielone ze Spółki do Spółki Przejmującej, jak i te, które mają pozostać w Spółce.

2. Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 sierpnia 2023 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.294.2023.2.EB, czy z 7 lutego 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.866.2023.2.AA).

Nieruchomości komercyjne - ze swej istoty - stanowią wyodrębnioną w ramach prowadzonej działalności całość gospodarczą (chociażby lokalizacyjnie), bowiem to one stanowią jej przedmiot. Tym samym, o ile każda z nich zostanie wyposażona w odpowiednie w składniki (materialne i niematerialne), które umożliwią ich najem/dzierżawę - będą one w stanie sprostać realizacji ww. zadania gospodarczego. W przypadku nieruchomości o charakterze komercyjnym - zdaniem Zainteresowanych - do składników takich należą m.in.:

• umowy dotyczące prawa do nieruchomości (np. własność gruntów, użytkowanie wieczyste),
• wyposażenie budynków/lokali,
• obiekty architektoniczne/instalacyjne przynależące do danej Nieruchomości, które umożliwiają/ułatwiają korzystanie z niej przez wynajmujących/wydzierżawiających (np. drogi, place, wodociągi, instalacja kanalizacyjne itp.),
• umowy dotyczące najmu/dzierżawy nieruchomości,
• umowy na zarządzanie nieruchomością,
• ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z daną nieruchomością.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka Przejmująca razem z konkretną Nieruchomością komercyjną przejmie wszelkie składniki majątkowe związane z tą Nieruchomością, tj.:

• własność gruntów/użytkowanie wieczyste,
• budynki wraz z ich wyposażeniem,
• drogi, place, parkingi, inne budowle tzw. małej architektury przynależące do danej nieruchomości,
• sieci zewnętrzne (np.: wodociągi, kanalizacja, instalacje związane z odprowadzaniem deszczu, sieci elektryczne itp.),
• systemy kontroli dostępu, sygnalizacji włamania i napadu,
• umowy dotyczące ww. nieruchomości, tj. umowy z najemcami/dzierżawcami, umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo-eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości (tj. umowy w zakresie obsługi Nieruchomości), umowy na dostawę mediów (o ile nie zostały bezpośrednio zawarte przez najemcę), umowy o przystąpieniu do długu (w odniesieniu do nieruchomości, co do których umowa taka została zawarta).

Do Spółki Przejmującej przejdą również wszelkie należności i zobowiązania dotyczące danej Nieruchomości, co umożliwi kontynuowanie świadczenia usług kontrahentom (w tym dokonywanie odpowiednich rozliczeń), jak i ewidencje zdarzeń gospodarczych umożliwiające przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z daną nieruchomością, co zapewni płynne przejęcie roli Wnioskodawcy - w odniesieniu do danej Nieruchomości komercyjnej - przez Spółkę Przejmującą.

W Spółce natomiast pozostaną wszelkie składniki (materialne i niematerialne), które umożliwią ich najem/dzierżawę, jak i należności i zobowiązania dotyczące Nieruchomości pozostających w Spółce - w zakresie analogicznym do powyższego - które umożliwią dalsze prowadzenie działalności przy użyciu danej/danych Nieruchomości.

Tym samym Nieruchomości komercyjne zostaną wyposażone we wszelkie składniki niezbędne dla dalszego, samodzielnego funkcjonowania jako ZCP. Po Podziale zarówno Spółka Przejmująca, jak i Spółka będą miały faktyczną możliwość kontynuowania działalności przy pomocy składników majątkowych wchodzących w skład ZCP bez konieczności angażowania innych składników majątkowych oraz bez podejmowania dodatkowych działań faktycznych umożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o nabyte/pozostałe składniki.

W tym miejscu, w celu wykazania, iż zespół składników majątkowych i niemajątkowych składający się na Nieruchomość komercyjną stanowi ZCP w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego - Zainteresowani pragną również przywołać aspekty dodatkowe wskazane w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”). W związku ze zbliżoną do ustawy o PDOP definicją pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” zawartą w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), jak również biorąc pod uwagę przedmiot Objaśnień, który jest analogiczny do istoty niniejszego wniosku (tj. dotyczy nieruchomości komercyjnych), zdaniem Zainteresowanych, wytyczne w nich wskazane mogą stanowić pomocniczy punkt odniesienia (analogiczne objaśnienia nie zostały bowiem wydane na kanwie ustawy o PDOP).

W Objaśnieniach wskazano, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za ZCP uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne - dla kontynuowania działalności gospodarczej - jest angażowanie innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub niezbędne jest podjęcie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, iż obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12, z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 oraz wyrok WSA w Lublinie z dnia 7 czerwca 2024 r. I SA/Lu 164/24).

Zgodnie natomiast z wyrokiem TSUE z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Christel Schriever - ocena, jakie dobra - ruchome lub nieruchome - są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(...) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W dalszej części niniejszego wniosku Zainteresowani wykażą, iż zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmująca nie tylko będą miały możliwość kontynuowania działalności, ale przede wszystkim, że będą miały taki zamiar.

2.1. Możliwość kontynuowania działalności przez Spółkę i Spółkę Przejmującą

Zgodnie z Objaśnieniami spełnienie powyższego kryterium należy ocenić w kontekście możliwości stwierdzenia, iż zespół składników majątkowych stanowiący ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej bez konieczności:

• angażowania innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub
• podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

„W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych [...] na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zastrzec należy, że przy ocenie czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1204/16 - przyp. Zainteresowanych] wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej” (Objaśnienia, str. 6).

Należy wskazać, że w przypadku planowanego Podziału dojdzie do przeniesienia do Spółki Przejmującej (ale i pozostania w Spółce) elementów z ww. pkt b) i c) Objaśnień, tj. umowy o zarządzanie nieruchomością (tu: umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo-eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości) oraz należności o charakterze pieniężnym (m.in. należności wynikające z umów najmu/dzierżawy Nieruchomości). Jednocześnie nie dojdzie do przejęcia/pozostania elementów wskazanych w pkt a) i c), ponieważ Spółka nie jest stroną takich umów. Niemniej nie są one niezbędne do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu/dzierżawy nieruchomości o charakterze komercyjnym. Jednocześnie - zgodnie z Objaśnieniami oraz powołanym orzecznictwem - wystarczające jest przeniesienie minimum środków pozwalających na kontynuowanie działalności Wnioskodawcy, a nie wszystkich wymienionych w Objaśnieniach elementów.

Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że zespół składników umożliwia kontynuację działalności należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Przy czym „Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej” (Objaśnienia, str. 7).

Spółka wyjaśnia, iż w opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym ani Spółka, ani Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana do dokonywania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (w zakresie większym niż konieczny, tj. wynikającym z powszechnie obowiązujących przepisów prawa), bowiem wszystkie niezbędne składniki do prowadzenia działalności gospodarczej - w analogicznym do dotychczasowego zakresie - zostaną przekazane Spółce Przejmującej/pozostaną w Spółce w ramach Planowanej reorganizacji.

W związku z powyższym - zdaniem Zainteresowanych - należy uznać, iż zespół składników majątkowych - tu: Nieruchomości komercyjne - będzie wystarczający dla kontynuowania działalności zarówno przez Spółkę, jak i Spółkę Przejmującą.

2.2. Zamiar kontynuowania przez Spółkę i Spółkę Przejmującą dotychczas prowadzonej działalności

„Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę” (Objaśnienia, str. 7).

Należy wskazać, że Planowana reorganizacja ma na celu uregulowanie kwestii własnościowych i zarządczych we wszystkich Spółkach Zależnych (w tym w ramach działalności Wnioskodawcy). Wspólnicy Spółki planują rozdzielenie posiadanego majątku (w postaci wszystkich posiadanych przez Spółki Zależne nieruchomości, w tym Nieruchomości komercyjnych posiadanych przez Wnioskodawcę) i kontynuowanie działalności związanej z ich wynajmem/dzierżawą przez dwa niezależne podmioty - Spółkę i podmiot Spółkę Przejmującą. Docelowo, każdy z ww. podmiotów, tj. Spółka i Spółka Przejmująca, będzie jedynym właścicielem danej (wydzielonej) Nieruchomości, która w dalszym ciągu będzie posiadała charakter komercyjny, zgodnie z którym będzie nadal wykorzystywana.

Tym samym, należy mieć na uwadze, że celem Podziału nie jest zasadnicza zmiana profilu działalności gospodarczej, a jedynie zmiana podmiotów będących właścicielami Nieruchomości komercyjnych. Tym samym, podstawowa działalność gospodarcza prowadzona przy użyciu Nieruchomości komercyjnych nie ulegnie zmianie. W konsekwencji - w opinii Spółki - należy uznać, iż w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, aspekt zamiaru kontynuowania przez Spółkę i Spółkę Przejmującą dotychczas prowadzonej działalności zostanie spełniony.

3. Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.406.2023.2.DK, z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1JF; z 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.90.2017.1.KC; z 13 kwietnia 2018 r., 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW.).

Na taką wykładnię wskazują również, znane Zainteresowanym, stanowiska organów podatkowych i orzecznictwa sądów administracyjnych. Dla przykładu w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 21 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 691/19 wskazano, że „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwe oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części, bez potrzeby przeprowadzania analiz czy wyliczeń”. Analogiczne stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych: z 5 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA, z 10 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.691.2022.2.MAT, jak i Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 stycznia 2019 r. w sprawie o sygn. akt I FSK 293/17.

Zważywszy, iż Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością prowadzoną w ramach konkretnej Nieruchomości komercyjnej, należy uznać, iż spełniona zostanie przesłanka wyodrębnienia finansowego działalności prowadzonej zarówno w ramach Nieruchomości pozostających w Spółce, jak i Nieruchomości, które zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

4. Przypisanie zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Pomocniczym warunkiem uznania określonej masy majątkowej za ZCP jest również możliwość przypisania do niej wszelkich zobowiązań funkcjonalnie związanych z zadaniami realizowanymi przy pomocy danej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z intencją Wspólników, w ramach wydzielenia ZCP z dotychczasowego przedsiębiorstwa Spółki, wraz z prawami do nieruchomości przenoszonych na Spółkę Przejmującą przejdą wszelkie zobowiązania i należności dotyczące gruntów oraz budynków, umów najmu/dzierżawy, umów na dostawę mediów czy umów na obsługę nieruchomości, które będą funkcjonalnie związane z Nieruchomością przenoszoną. Analogicznie w Spółce zostaną takie zobowiązania i należności, które dotyczyć będą części majątku pozostającego w Spółce.

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanych, należy uznać, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym możliwe jest przypisanie należności i zobowiązań do każdej Nieruchomości komercyjnej, w związku z czym również przedmiotowy warunek pomocniczy należy uznać za spełniony.

5. Zorganizowana część przedsiębiorstwa - podsumowanie

Reasumując powyższe, ZCP stanowić powinna całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony (ale i pozostający) majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych. W tym celu musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a zespół ten powinien być wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie.

W ocenie Zainteresowanych, Planowana reorganizacja będzie obejmowała wszystkie kluczowe składniki, aby wyodrębnione organizacyjnie Nieruchomości komercyjne, przydzielone Spółce i Spółce Przejmującej, były w stanie kontynuować działalność oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

W ramach Podziału na Spółkę Przejmującą przejdą (a w Spółce pozostaną) nie tylko wszystkie niezbędne składniki materialne, takie jak budynki wraz z ich wyposażeniem, place, parkingi, inne obiekty architektoniczne przynależące do danej nieruchomości, sieci zewnętrzne (np. wodociągi, kanalizacja, instalacje związane z odprowadzaniem deszczu, sieci elektryczne itp.), systemy kontroli dostępu, sygnalizacji włamania i napadu. Spółce Przejmującej przekazane zostaną również (a w Spółce pozostaną): własność gruntów/użytkowanie wieczyste, umowy dotyczące wybranych Nieruchomości, tj. umowy z najemcami/dzierżawcami, umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo - eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości (tj. umowy w zakresie obsługi danych Nieruchomości), umowy na dostawę mediów (o ile nie zostały bezpośrednio zawarte przez najemcę), umowy o przystąpieniu do długu (w odniesieniu do nieruchomości, co do których umowa taka została zawarta).

Ponadto w ramach Planowanej reorganizacji Spółka Przejmująca przejmie, należności i zobowiązania związane z określoną Nieruchomością komercyjną, które posłużą do kontynuowania działalności gospodarczej w analogicznym do dotychczasowego zakresie. Natomiast Spółka pozostanie posiadaczem należności i zobowiązań związanych z wybranymi Nieruchomościami komercyjnymi, które po przeprowadzeniu Podziału, pozostaną jej własnością.

W konsekwencji powyższego, za pomocą składników majątkowych - będących przedmiotem Planowanej reorganizacji - z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. Wymienione elementy stanowią jedną zwartą, kompletną, powiązaną funkcjonalnie i ekonomicznie strukturę organizacyjną, za pomocą, której możliwe jest realizowanie określonego zadania gospodarczego, jakim jest najem/dzierżawa Nieruchomości komercyjnych. Tezę tę potwierdza fakt, iż celem Podziału nie jest zasadnicza zmiana profilu działalności gospodarczej Spółek Zależnych (w tym Wnioskodawcy), a jedynie zmiana podmiotów zarządzających Nieruchomościami komercyjnymi. Tym samym, na bazie nabytych w ramach Planowanej reorganizacji składników majątku, zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmująca, będą kontynuowały działalność gospodarczą, w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była w ramach bieżącej działalności Wnioskodawcy.

Ponadto, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku w sposób pozwalający na zachowanie ciągłości działalności, bez przestojów z powodu konieczności dodatkowych zakupów środków trwałych, czy dostosowania Nieruchomości komercyjnych do potrzeb prowadzonej działalności.

Oczywiście, w ramach Planowanej reorganizacji, nie dojdzie do przejścia pracowników, bowiem tych Spółka nie zatrudnia. Niemniej Spółka Przejmująca przejmie umowy o zarządzanie Nieruchomościami, w ramach których Wnioskodawca dokonuje outsourcingu funkcji zarządczych - niezbędnych do wynajmu/dzierżawy Nieruchomości komercyjnych - na rzecz podmiotu trzeciego. W konsekwencji, ten sam podmiot trzeci będzie zarządzał Nieruchomościami po dokonaniu Podziału.

Zważywszy, iż Spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z działalnością prowadzoną w ramach konkretnej Nieruchomości komercyjnej, należy uznać, iż Nieruchomości komercyjne posiadają również przymiot wyodrębnienia finansowego.

Wobec powyższego, w ocenie Zainteresowanych, składniki materialne i niematerialne związane z obszarem działalności Spółki dotyczącym posiadanych Nieruchomości komercyjnych, uznać należy za wyodrębnioną część prowadzonego obecnie przez Spółkę przedsiębiorstwa. Wobec tego, każda Nieruchomość komercyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w rozumieniu przepisów podatkowych - która posiada własne dochody, własne zobowiązania, przeznaczona jest do realizacji określonych celów oraz jako całość gospodarcza może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te same zadania, z których Spółka wywiązywała się dotychczas.

W konsekwencji - zdaniem Zainteresowanych - poszczególne Nieruchomości komercyjne, zarówno te które mają zostać wyodrębnione i wydzielone do Spółki Przejmującej, jak i te, które mają pozostać w Spółce, będą stanowiły (odrębne) zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Końcowo Zainteresowani pragną wskazać, że przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydanych w zbliżonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:

• interpretacja indywidualna z 18 kwietnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.111.2024.2.RH,
• interpretacja indywidualna z 23 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.776.2023.3.SH,
• interpretacja indywidualna z 20 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.179.2023.1.AR.

Pomocniczo, Zainteresowani przywołują również przykładowe orzeczenia wydane na kanwie przepisów ustawy o VAT, w których wskazywano, iż nieruchomości o charakterze komercyjnym (np. centra handlowe, sklepy spożywcze) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 lipca 2023 r., sygn. akt I FSK 892/18,
• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22,
• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 wrześnie 2022 r., sygn. akt I FSK 1189/18.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zauważyć należy, iż ustawodawca wskazując w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, że jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia ZCP nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając jednak zakres przedmiotowy ustawy o VAT, zdaniem Spółki pojęcie transakcji zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Do przeniesienia Nieruchomości komercyjnych może dojść na skutek podziału przez wydzielenie. W ocenie Spółki - skoro - jak wykazano w uzasadnieniu do stanowiska dot. pyt. nr 1, wówczas przeniesienie Nieruchomości komercyjnych jako zbycie ZCP nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Spółki zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W rezultacie, planowana transakcja nie powinna być udokumentowana przez Spółkę fakturą VAT.

Ad 2

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT: Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6,10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT: W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy o VAT: Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi

Przy czym zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze argumenty przytoczone w zakresie pytania 1 i 3, zdaniem Spółki, należy stwierdzić, że przeniesienie Nieruchomości komercyjnych będzie stanowiło transakcję zbycia ZCP, a w konsekwencji Spółka w oparciu o wskazany art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nie będzie zobowiązana do dokonania korekty wcześniej odliczonego VAT związanego z tą działalnością. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, może potencjalnie powstać jedynie po stronie Spółki Przejmującej jako nabywcy ZCP, w sytuacji, gdyby nabywany zespół składników nie był przez nią w pełni wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej „Ksh”.

Zgodnie z art. 529 § 1 Ksh wyróżniono sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem:

Podział może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały albo akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących i nowo zawiązanych, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie);

5) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub nowo zawiązaną spółkę powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji, dokonany na podstawie Kodeksu spółek handlowych podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita-Modes, TSUE stwierdził, że:

„Celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.”

Ponadto TSUE zauważył, że przejmującego należy traktować jako następcę zbywającego, przy czym, aby przejmujący mógł zostać uznany za następcę zbywającego, musi on kontynuować działalność prowadzoną przez zbywcę.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że:

„(…) regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.”

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność w zakresie wynajmu/dzierżawy nieruchomości komercyjnych (lub lokali w tego typu nieruchomościach) podmiotom trzecim. Wspólnikami Państwa Spółki są Spółka C. i Spółka D. Wspólnicy posiadają udziały również w innych spółkach zajmujących się wynajmem nieruchomości komercyjnych (dalej: „Spółki Zależne”).

Są Państwo właścicielem następujących nieruchomości o charakterze komercyjnym (z wyjątkiem części działek wymienionych w pkt 4, które są również przedmiotem użytkowania wieczystego):

1) nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę;

2) nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę oraz niezabudowanej działki;

3) nieruchomości zabudowanej budynkiem o charakterze handlowo-usługowym, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę. Aktualnie nieruchomość ma dla Spółki znaczenie głównie inwestycyjne - obiekt został przeznaczony do sprzedaży;

4) nieruchomości gruntowych, stanowiących działki inwestycyjne, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę (np. jedna została częściowo wydzierżawiona pod parking). Częściowo działki te są przedmiotem użytkowania wieczystego, a w przypadku jednej z nich Spółka posiada dodatkowo udział w gruncie związany z własnością lokalową - garażem.

Wszystkie powyżej wskazane nieruchomości, których właścicielem lub posiadaczem zależnym jest Spółka będą dalej łącznie nazywane: „Nieruchomościami komercyjnymi” lub „Nieruchomościami”.

Wspólnicy planują rozdzielenie posiadanego majątku (w postaci wszystkich posiadanych przez Spółki Zależne nieruchomości, w tym Nieruchomości komercyjnych posiadanych przez Wnioskodawcę) i kontynuowanie działalności związanej z ich wynajmem/dzierżawą przez podmioty, w których jeden ze Wspólników będzie posiadać 100% własności. W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku podmiotami tymi będą Wnioskodawca oraz podmiot, do którego wydzielona zostanie część majątku Spółki (dalej: „Spółka Przejmująca”) w formie zespołu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka Przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, działającym w formie spółki z o.o. i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przypadku podziału Spółka A. przez wydzielenie części majątku Spółką Przejmującą będzie Spółka B.

Reorganizacja przyjmie postać podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. W efekcie do Spółki Przejmującej przeniesione zostaną części funkcjonującego obecnie przedsiębiorstwa, odpowiadające poszczególnym Nieruchomościom komercyjnym.

Do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione:

1. nieruchomości gruntowe zabudowanej budynkiem o charakterze produkcyjnym i handlowo-usługowym z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę oraz niezabudowana działka;

2. nieruchomości gruntowe, stanowiące działki inwestycyjne, z przeznaczeniem pod wynajem/dzierżawę (np. jedna została częściowo wydzierżawiona pod parking). Częściowo działki te są przedmiotem użytkowania wieczystego, a w przypadku jednej z nich Spółka posiada dodatkowo udział w gruncie związany z własnością lokalową - garażem.

Do Spółki Przejmującej zostaną przeniesione składniki majątkowe dotyczące ww. Nieruchomości komercyjnych, należących obecnie do Państwa, takie jak:

• własność gruntów/użytkowanie wieczyste,
• budynki wraz z ich wyposażeniem,
• drogi, place, parkingi, inne obiekty architektoniczne przynależące do danej nieruchomości,
• sieci zewnętrzne (np.: wodociągi, kanalizacja, instalacje związane z odprowadzaniem deszczu, sieci elektryczne itp.),
• systemy kontroli dostępu, sygnalizacji włamania i napadu,
• umowy dotyczące ww. nieruchomości, tj. umowy z najemcami/dzierżawcami, umowy o świadczenie usług w zakresie obsługi biurowo-eksploatacyjnej i technicznej nieruchomości (tj. umowy w zakresie obsługi i zarządzania Nieruchomościami), umowy na dostawę mediów (o ile nie zostały bezpośrednio zawarte przez najemcę), umowy o przystąpieniu do długu (w odniesieniu do nieruchomości, co do których umowa taka została zawarta).

Wraz z wydzielanym majątkiem na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesione zobowiązanie do zwrotu dopłaty przypadającej na udziały tego ze Wspólników, który na skutek podziału utraci status Wspólnika Spółki Zależnej.

Zlecają Państwo zarządzanie Nieruchomościami podmiotowi trzeciemu - co jest zgodne z istniejącą na rynku praktyką - ale również zatrudniają Państwo pracowników, których obecność jest niezbędna do obsługi Nieruchomości. W ramach planowanego Podziału dojdzie do ich częściowego przeniesienia do Spółki Przejmującej.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą m.in. kwestii, czy zbycie poszczególnych Nieruchomości komercyjnych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 ustawy o VAT i nie powinno być udokumentowane przez Państwa fakturą.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Z okoliczności sprawy wynika, że każda z poszczególnych Nieruchomości komercyjnych będących przedmiotem planowanego Podziału będzie na moment wydzielenia wyodrębniona organizacyjnie w Państwa Spółce. W opisie sprawy wskazali Państwo, że Nieruchomości komercyjne posiadają określoną dla nich wewnętrzną strukturę organizacyjną (podział istnieje w ramach poszczególnych lokali wyodrębnionych w ramach danej Nieruchomości). Dodatkowo w ramach poszczególnych Nieruchomości funkcjonują wypracowane zasady i procedury działania (m.in. w zakresie zarządzania przedmiotowymi nieruchomościami przez podmiot trzeci). Każda z Nieruchomości komercyjnych jest wyodrębniona lokalizacyjnie w strukturze Państwa Spółki. Jednocześnie składniki majątkowe związane z daną Nieruchomością komercyjną nie są wykorzystywane do działalności prowadzonej w ramach innej Nieruchomości komercyjnej. Każda z Nieruchomości komercyjnych posiada odrębny zespół aktywów i pasywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej (autonomia aktywów i pasywów).

O wyodrębnieniu finansowym Nieruchomości komercyjnych świadczy fakt, że prowadzą Państwo ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie i wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych funkcjonalnie z każdą z Nieruchomości komercyjnych.

Nieruchomości komercyjne będą również wyodrębnione funkcjonalnie, bowiem każda z Nieruchomości komercyjnych będzie mogła samodzielnie funkcjonować na rynku jako niezależny podmiot gospodarczy (Nieruchomości będą zdolne do niezależnego działania jako samodzielne podmioty gospodarcze). Nieruchomości komercyjne - ze swej istoty - stanowią wyodrębnioną w ramach prowadzonej działalności całość gospodarczą (chociażby lokalizacyjnie - żadna z Nieruchomości komercyjnych nie funkcjonuje w tym samym miejscu co inna Nieruchomość komercyjna), bowiem to one stanowią jej przedmiot. Każda z Nieruchomości komercyjnych jest/będzie wyposażona w składniki materialne i niematerialne, które będą miały umożliwić ich najem/dzierżawę, jak również jest/będzie wyposażona w należności i zobowiązania, które mają umożliwić świadczenie usług kontrahentom (w tym dokonywanie rozliczeń), jak również w ewidencję zdarzeń gospodarczych.

Co istotne w sprawie, w ramach Podziału na Spółkę Przejmującą przejdą zobowiązania związane z przejmowanymi Nieruchomościami komercyjnymi.

Ponadto, w dniu dokonania reorganizacji będzie istniała faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Państwa w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych podlegający wydzieleniu i przeniesieniu na Spółkę Przejmującą. Co więcej, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była ona prowadzona dotychczas przez Państwa, w oparciu o wniesione składniki majątkowe i niemajątkowe. Planowana kontynuacja działalności nie będzie wymagała zaangażowania innych/dodatkowych środków materialnych i niematerialnych.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z obszarem działalności Państwa Spółki dotyczącym posiadanych Nieruchomości komercyjnych, mających być przedmiotem przeniesienia, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z obszarem działalności Państwa Spółki dotyczącym przenoszonych Nieruchomości komercyjnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowane przeniesienie tych Nieruchomości na Spółkę Przejmującą, która będzie kontynuowała w tym zakresie dotychczasową Państwa działalność realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie - zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.

Przechodząc z kolei do kwestii obowiązku udokumentowania transakcji fakturą należy zaznaczyć, że kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 106b ust. 2 ustawy:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż oznacza odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie regulują kwestii dokumentowania czynności innych niż objętych ustawą o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z obszarem działalności Państwa Spółki dotyczącym Nieruchomości komercyjnych przenoszonych do Spółki Przejmującej będzie czynnością zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy i będzie wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w myśl art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, przedmiotowa czynność nie powinna zostać udokumentowana fakturą, gdyż nie będzie stanowić sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

W związku z powyższym, nie będą Państwo zobowiązani do udokumentowania fakturą transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki Przejmującej.

W dalszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy w związku ze zbyciem Nieruchomości komercyjnych będą Państwo zobowiązani do korekty odliczonego uprzednio podatku naliczonego.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wyjaśnić w tym miejscu należy, że w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego co oznacza, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług winien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy już po złożeniu rozliczenia zmieniły się okoliczności mające wpływ na odliczenie całości lub części podatku naliczonego, powstaje konieczność dokonania jego korekty.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-8 ustawy.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy:

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że skoro - jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji - przedmiotem zbycia będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy czynność ta wyłączona będzie spod działania ustawy, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowane zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Przejmującej, która będzie kontynuowała prowadzenie działalności gospodarczej, nie spowoduje obowiązku dokonania przez Państwa korekty wcześniej odliczonego podatku VAT. Obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego - zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy - będzie ciążył na Spółce Przejmującej jako nabywcy przenoszonego majątku.

Odpowiadając zatem na Państwa pytanie należy stwierdzić, że dokonując zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki Przejmującej, nie będą Państwo zobowiązani do korekty podatku VAT wcześniej odliczonego przy zakupie składników majątkowych wchodzących w skład zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja oparta jest na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Spółka A. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.