A.A., współwłaścicielka nieruchomości (9 działek), planuje sprzedać swój udział. Działka 1 jest zabudowana domem i warsztatem, działki 2-9 są niezabudowane. Przed sprzedażą współwłaściciele podjęli profesjonalne działania: uzyskali decyzję o warunkach zabudowy dopuszczającą budowę bloku mieszkalnego, prowadzili negocjacje…
Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe/w części nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
22 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 14 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 powinna być opodatkowana podatkiem VAT i tym samym, czy powinna Pani zarejestrować się na potrzeby tej transakcji jako podatnik VAT czynny.
Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 maja 2025 r. (wpływ 30 maja 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość położona w A. przy ul. A1, składająca się z:
Sprzedającym jest A.A. posiadająca 1/6 udziału w gruncie. Nieruchomości są własnością prywatną zabudowaną domem jednorodzinnym. Na Nieruchomości znajduje się dodatkowo budynek stanowiący warsztat samochodowy o pow. ok. 100 m2, w którym wykonywana jest działalność gospodarcza pana B.B. (brata), przy czym Nieruchomość nie jest ujęta w ewidencji działalności gospodarczej, natomiast od wskazanej powierzchni ok. 100 m2 płacony jest podatek od nieruchomości związany z działalnością gospodarczą. A.A. jest współwłaścicielem Nieruchomości od 1991 r.
Sprzedający A.A. nie jest czynnym podatnikiem VAT.
W związku z decyzją o sprzedaży Nieruchomości Sprzedający postanowił, że sprzedaż ta nie będzie polegała na prostej transakcji sprzedaży gruntu, ale na sprzedaży Nieruchomości wraz z pozyskanymi decyzjami pozwalającymi na zrealizowaniu na Nieruchomości zamierzenia inwestycyjnego.
Ponieważ Nieruchomość nie jest objęta Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, w celu określenia możliwości zabudowy nieruchomości i w konsekwencji rzetelną wycenę Nieruchomości, 18 lipca 2022 r. podjęto współpracę z biurem projektowym D. w celu przygotowania Wniosku o wydanie decyzji i o warunkach zabudowy Nieruchomości. Umowa obejmowała przygotowanie koncepcji zabudowy Nieruchomości, pozyskanie zapewnienia dostawy mediów od dostawców mediów ((…), (…), (…)), przygotowanie wniosku, złożenie wniosku i nadzór nad procesowaniem wniosku w Urzędzie A. (w tym odpowiedzi na pytania urzędu, dostarczanie dodatkowej dokumentacji itp.).
W trakcie przygotowania dokumentacji do złożenia wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy Współwłaściciele postanowili sformalizować warunki wzajemnej współpracy w ramach sprzedaży Nieruchomości i określić warunki sprzedaży Nieruchomości. W tym celu 28 kwietnia 2023 r. podpisali porozumienie w sprawie przyszłej sprzedaży udziałów w Nieruchomości, w ramach którego potwierdzono wolę sprzedaży całej Nieruchomości, zobowiązanie do wspólnego ponoszenia kosztów związanych z przygotowaniem Nieruchomości do sprzedaży i sprzedażą oraz określono warunki brzegowe transakcji, po spełnieniu których Właściciele zobowiązują się do sprzedaży Nieruchomości.
Następnie 11 września 2023 r. Współwłaściciele podpisali umowę o współpracy z Kancelarią Radcy Prawnego dr. hab. C.C. Przedmiotem współpracy było świadczenie przez Kancelarię usług obsługi prawnej w zakresie, między innymi, uzyskania decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości oraz sprzedaży Nieruchomości.
21 września 2023 r. w imieniu Wnioskodawcy, pełnomocnik D.D. (architekt D.) złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości. Decyzja została wydana 11 listopada 2024 r. i stała się ostateczna 22 grudnia 2024 r. Decyzja przewiduje możliwość wybudowania na Nieruchomości budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz garażem podziemnym, parkingiem naziemnym oraz infrastrukturą techniczną o łącznej powierzchni użytkowej ok. 7.500 m2.
W ciągu roku 2024 oraz na początku roku 2025 prowadzone były negocjacje z potencjalnymi Inwestorami zainteresowanymi zakupem Nieruchomości. Rozmowy z Inwestorami oraz negocjacje prowadzone były przy współudziale Kancelarii Prawnej.
31 marca 2025 r. podpisano umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. W ramach umowy przedwstępnej Współwłaściciele udzielili kupującemu Inwestorowi, tj. E. sp. z o.o. z siedzibą w A. (dalej Inwestor), będącemu profesjonalną firmą deweloperską trudniącą się zawodowo prowadzeniem procesu inwestycyjnego oraz sprzedażą mieszkań, pełnomocnictwa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, tak aby umożliwić Inwestorowi pozyskanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego na Nieruchomości oraz pozyskanie niezbędnych zgód i pozwoleń wymaganych do realizacji Inwestycji, takich jak pozwolenie na rozbiórkę budynków znajdujących się na Nieruchomości, pozwolenie na wycinkę drzew, pozwolenie na budowę zjazdu z Nieruchomości itp. Uzyskanie Pozwolenia na budowę jest warunkiem sprzedaży Nieruchomości.
Umowa przewiduje również przeniesienie na Inwestora prawa do decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości, tak aby mógł on we własnym zakresie ubiegać się o wskazane powyżej pozwolenia związane z realizacją Inwestycji.
Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
Na wstępie skorygowała Pani informację zawartą we wniosku, wskazując, że B.B. oraz A.A. nie nabyli nieruchomości w 1991 r. W dacie tej Pan B.B. wybudował warsztat samochodowy i zaczął prowadzić działalność gospodarczą, natomiast w roku 1993 zmarł ojciec Wnioskodawczyni Pan E.E. i wówczas nastąpiło spadkobranie nieruchomości na rzecz B.B. i A.A.
W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku w odpowiedzi na pytania Organu wskazała Pani:
1. Na podstawie jakiego tytułu prawnego i w jakim celu nabyła Pani 1/6 udziału w Nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9?
Odp.: Podstawa nabycia 1/6 udziału w Nieruchomości:
a. Działki: 1, 2, 3 nabyte zostały w wyniku dziedziczenia po E.E.;
b. Działki: 8, 9 nabyte zostały w wyniku zwrotu Nieruchomości wcześniej wywłaszczonej (która wcześniej należała do E.E. i F.F.);
c. Działki: 4, 5, 6, 7 nabyte zostały w wyniku zasiedzenia (nieruchomość wcześniej należała do E.E. i F.F.).
Działki nie były nabywane w konkretnym celu, a wyłącznie w związku ze zdarzeniami prawnymi skutkującymi ich nabycie.
2. Jak wykorzystywała i wykorzystuje Pani swój udział w ww. Nieruchomości od momentu jego nabycia do momentu planowanej sprzedaży, tj. w szczególności:
a) czy Nieruchomość była wykorzystywana przez Panią na własne cele osobiste (w jaki konkretnie sposób)?
Odp.: W latach dziewięćdziesiątych działki 3 i 2 były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w celach rekreacyjnych, gdzie miała ona na Nieruchomości mały domek letniskowy, do którego przyjeżdżała w weekendy, przy czym Wnioskodawczyni nie zamieszkiwała i nie zamieszkuje stale na Nieruchomości.
b) czy wykorzystywała Pani Nieruchomość do działalności rolniczej? Jeśli tak, to czy były/są dokonywane z niej przez Panią zbiory i dostawa (sprzedaż) produktów rolnych opodatkowana podatkiem VAT (jeśli tak, to w jakim okresie sprzedaż ta miała miejsce), czy też produkty rolne były wykorzystywane na Pani własne potrzeby?
Odp.: Nie, Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności rolniczej.
c) czy Nieruchomość była/jest oddana w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów o podobnym charakterze? Jeśli tak, to proszę wskazać:
Odp.: Nie, Nieruchomość nie była i nie jest oddana w najem/dzierżawę, ani też na innej podstawie prawnej.
3. Na której działce/których działkach (proszę wskazać numery ewidencyjne) znajduje się dom jednorodzinny?
Odp.: Dom jednorodzinny znajduje się na działce nr 1.
4. Na której działce/których działkach (proszę wskazać numery ewidencyjne) znajduje się budynek stanowiący warsztat samochodowy?
Odp.: Budynek stanowiący warsztat samochodowy znajduje się na działce nr 1.
5. Czy na podstawie uzyskanego przez Inwestora pozwolenia na rozbiórkę budynków znajdujących się na Nieruchomości, prace rozbiórkowe rozpoczną się jeszcze przed sprzedażą, czy już po nabyciu Nieruchomości przez Inwestora?
Odp.: Prace rozbiórkowe rozpoczną się po nabyciu Nieruchomości przez Inwestora i będą wykonywane przez Inwestora.
6. Proszę wskazać odrębnie dla domu jednorodzinnego i budynku stanowiącego warsztat samochodowy:
a) czy sama wybudowała Pani te budynki (jeśli tak, to kiedy i czy przysługiwało Pani prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tego tytułu), czy też Nieruchomość w chwili nabycia przez Panią udziału w gruncie w 1991 r. była już zabudowana tymi budynkami?
b) kiedy budynki zostały oddane do użytkowania i do jakich czynności/jakiej działalności (zwolnionej, opodatkowanej podatkiem VAT)?
c) czy w ostatnich 2 latach przed planowaną sprzedażą były ponoszone na budynki wydatki na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów podatku dochodowego stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej budynku, a jeśli tak, to:
Odp.: Dla domu jednorodzinnego:
a) Nie, budynek stanowiący dom jednorodzinny nie był wybudowany przez Wnioskodawczynię. Nieruchomość była już zabudowana budynkiem mieszkalnym w chwili nabycia tytułu prawnego do Nieruchomości przez Wnioskodawczynię;
b) Budynek został wybudowany i oddany do użytku w latach 50-tych wyłącznie dla celów mieszkalnych;
c) Nie, w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą nie były ponoszone żadne wydatki na ulepszenie budynku mieszkalnego.
Dla budynku stanowiącego warsztat samochodowy:
a) Budynek warsztatu został wybudowany przez B.B.;
b) Budynek został ukończony i oddany do użytku w roku 1991, na potrzeby prowadzenia działalności warsztatu samochodowego;
c) Według Pani wiedzy w ostatnich dwóch latach przed sprzedażą nie były ponoszone żadne wydatki na ulepszenie budynku warsztatu.
Pytanie
Czy planowana transakcja sprzedaży nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem VAT i tym samym sprzedający powinien się zarejestrować na potrzeby tej transakcji jako podatnik VAT czynny?
Pani stanowisko w sprawie
Jak wynika z powyższego opisu stanu faktycznego, sprzedający A.A. nie trudni się co do zasady zawodowo sprzedażą nieruchomości, niemniej na potrzeby sprzedaży własnej Nieruchomości podjął działania profesjonalne, angażując do tego profesjonalne podmioty, celem uzyskania możliwie najkorzystniejszych warunków sprzedaży Nieruchomości. Biorąc po uwagę zakres działań i poziom nakładów finansowych wnioskujący uważa, że transakcja powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług, a on na potrzeby tej transakcji powinien dokonać rejestracji jako podatnik VAT czynny.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie:
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775):
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.
Zgodnie z art. 195 ww. ustawy - Kodeks cywilny:
Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).
Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.
Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.
Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy - Kodeks cywilny:
Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.
W myśl art. 198 ustawy - Kodeks cywilny:
Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.
Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.
Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.
Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.
„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:
Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.
W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.
Zatem w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w Nieruchomości istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy, w celu dokonania jego sprzedaży podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.
Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.
Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.
Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.
Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.
W orzeczeniu TSUE sygn. akt C-213/24 z 3 kwietnia 2025 r. w sprawie Grzera, w której aktywne działania w zakresie przygotowania gruntu do sprzedaży zostały podjęte nie przez właściciela, lecz przez profesjonalnego przedsiębiorcę, któremu zlecono działania w tym zakresie, TSUE uznał:
„(…) można uznać za podatnika do celów VAT prowadzącego samodzielnie działalność gospodarczą osobę, która sprzedaje grunt stanowiący pierwotnie część jej majątku osobistego, powierzając przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako pełnomocnik tej osoby podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując w celu tej sprzedaży środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców w rozumieniu tego przepisu.”
Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.
Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Pani podjęła/podejmie w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.
Z opisu sprawy wynika, że posiada Pani 1/6 udziału w Nieruchomości składającej się z działek o numerach 2, 3, 1, 4, 5, 6, 7, 8 i 9.
Zgodnie z Pani wskazaniem:
Na działce nr 1 znajduje się dom jednorodzinny oraz budynek stanowiący warsztat samochodowy, w którym wykonywana jest działalność gospodarcza Pani brata B.B. (współwłaściciela Nieruchomości).
W latach 90-tych działki 3 i 2 były wykorzystywane przez Panią w celach rekreacyjnych, przy czym nie zamieszkiwała i nie zamieszkuje Pani stale na Nieruchomości. Nieruchomość nie była wykorzystywana do działalności rolniczej ani nie była oddana w najem/dzierżawę, ani do używania na podstawie innych umów. Nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT.
Postanowiła Pani, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie polegała na prostej transakcji sprzedaży gruntu, ale na sprzedaży Nieruchomości wraz z pozyskanymi decyzjami pozwalającymi na zrealizowaniu na Nieruchomości zamierzenia inwestycyjnego.
W celu określenia możliwości zabudowy Nieruchomości i rzetelnej wyceny Nieruchomości, 18 lipca 2022 r. podjęto współpracę z biurem projektowym D. w celu przygotowania Wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości. 21 września 2023 r. pełnomocnik D.D. (architekt D.) w Pani imieniu złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości. Decyzja została wydana 11 listopada 2024 r. i przewiduje możliwość wybudowania na Nieruchomości budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym, parkingiem naziemnym oraz infrastrukturą techniczną, o łącznej powierzchni użytkowej ok. 7500 m2.
11 września 2023 r. Współwłaściciele podpisali umowę o współpracy z Kancelarią Radcy Prawnego dr. hab. C.C. Przedmiotem współpracy było świadczenie przez Kancelarię usług obsługi prawnej w zakresie m.in. uzyskania decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości oraz sprzedaży Nieruchomości. W latach 2024-2025 przy współudziale Kancelarii Prawnej prowadzone były negocjacje z potencjalnymi Inwestorami zainteresowanymi zakupem Nieruchomości.
31 marca 2025 r. podpisano umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, w ramach której Współwłaściciele udzielili Inwestorowi (E. sp. z o.o.) pełnomocnictwa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, m.in. aby umożliwić Inwestorowi pozyskanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Uzyskanie tego pozwolenia jest warunkiem sprzedaży Nieruchomości. Umowa przewiduje również przeniesienie na Inwestora prawa do decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości.
Na tle przedstawionego opisu sprawy powzięła Pani wątpliwość dotyczącą tego, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości powinna być opodatkowana podatkiem VAT i tym samym, czy powinna Pani zarejestrować się na potrzeby tej transakcji jako podatnik VAT czynny.
Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym:
Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.
Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.
Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie.
Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.
Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.
Zwrócić należy tu uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.
Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.
W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:
Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).
Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:
Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.
Na mocy art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.
Na podstawie art. 108 Kodeksu cywilnego:
Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.
Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:
Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.
Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.
Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.
Tezę taką potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lipca 2017 r. sygn. akt I FSK 2033/15, wyrażoną na gruncie podobnego aczkolwiek nie identycznego stanu faktycznego, w którym stwierdził:
„Fakt, że zasadnicza aktywność w zakresie planowanego procesu inwestycyjnego spoczywać będzie na spółce jest bez znaczenia dla uznania go za podatnika, skoro spółka - jako jego pełnomocnik - jest jedynie jego reprezentantem w tych czynnościach, działając w jego imieniu i na jego rzecz, czyli w jego interesie majątkowym. Podejmowanie aktywności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. za pośrednictwem pełnomocnika nie zwalnia mocodawcy, w którego imieniu i na rzecz działa pełnomocnik, od przymiotu bycia podatnikiem VAT w rozumieniu tych przepisów.”
Analiza przedstawionego opisu sprawy, obowiązujących przepisów oraz tez wynikających z powołanego orzecznictwa prowadzi do wniosku, że z tytułu sprzedaży udziału w Nieruchomości, będzie Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.
Wraz z pozostałym udziałowcem podjęła Pani działania, o których mowa w orzeczeniu TSUE w sprawie C-213/24, zmierzające do przygotowania działek do sprzedaży. Jak wskazała Pani we wniosku, postanowiła Pani, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie polegała na prostej transakcji sprzedaży gruntu, ale na sprzedaży Nieruchomości wraz z pozyskanymi decyzjami pozwalającymi na zrealizowaniu na Nieruchomości zamierzenia inwestycyjnego. W tym celu, przed podpisaniem umowy przedwstępnej, 18 lipca 2022 r. podjęła Pani współpracę z podmiotem innym niż kupujący Inwestor, tj. D., m.in. w celu przygotowania wniosku o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, przygotowania koncepcji zabudowy Nieruchomości oraz pozyskania zapewnienia dostawy mediów. Następnie, 11 września 2023 r. podjęła Pani współpracę z Kancelarią Radcy Prawnego dr. hab. C.C. w celu świadczenia przez kancelarię usług obsługi prawnej w zakresie m.in. uzyskania decyzji o warunkach zabudowy Nieruchomości. Ponadto, przy współudziale Kancelarii prowadziła Pani rozmowy i negocjacje z potencjalnymi nabywcami Nieruchomości.
21 września 2023 r. pełnomocnik D.D. (architekt D.) w Pani imieniu złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Decyzja została wydana 11 listopada 2024 r. i przewiduje możliwość wybudowania na Nieruchomości budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym, parkingiem naziemnym oraz infrastrukturą techniczną, o łącznej powierzchni użytkowej ok. 7500 m2.
Należy stwierdzić, że ww. działania podjęte przez Panią przed podpisaniem umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości nie miały na celu wykorzystywania Nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych (np. budowa domu dla Pani potrzeb mieszkaniowych), tylko przygotowanie Nieruchomości do zrealizowania na niej zamierzenia inwestycyjnego w postaci budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z garażem podziemnym, parkingiem naziemnym oraz infrastrukturą techniczną, o łącznej powierzchni użytkowej ok. 7500 m2. W tym celu uzyskała Pani decyzję o warunkach zabudowy przewidującą możliwość wybudowania na Nieruchomości ww. budynku. Charakter tej Inwestycji nie daje podstaw do uznania, że ww. działania i czynności miały na celu realizację Pani celów prywatnych. Uzyskanie przez Panią decyzji o warunkach zabudowy, jeszcze przed zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości, niewątpliwie uczyniło przedmiot sprzedaży bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców oraz wpłynęło na wzrost wartości Nieruchomości. Jak Pani wskazała, prawo do decyzji o warunkach zabudowy dla Nieruchomości zostanie przeniesione na kupującego Inwestora, aby mógł on ubiegać się o pozwolenia związane z planowaną Inwestycją, co z pewnością wpłynie na przyspieszenie realizacji tej Inwestycji.
Zatem czynności wykonywane przez profesjonalne podmioty (inne niż kupujący Inwestor), z którymi nawiązała Pani współpracę w związku ze sprzedażą udziału w Nieruchomości, podejmowane były w tym celu, aby pozyskać kupującego, aby oferowany grunt uczynić atrakcyjniejszym dla potencjalnego nabywcy, aby podnieść jego cenę.
Tym samym, dokonane przez Panią czynności obiektywnie świadczą o zamiarze uatrakcyjnienia i przygotowania Nieruchomości do realizacji na niej Inwestycji, a także do jej sprzedaży.
Nie ulega wątpliwości, że ww. zakres przygotowania Nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Nie zmienia tego okoliczność, że działań tych nie podejmowała Pani, lecz osoba trzecia na podstawie pełnomocnictwa. Czynności wykonywane przez pełnomocnika, jeszcze przed podpisaniem umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości, wywołują skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej, gdyż to Pani jest stroną podejmowanych czynności, a nie osoba trzecia występująca jako Pani pełnomocnik.
Powyższe działania podjęte przez Panią świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży. Zatem podjęta przez Panią aktywność wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanego udziału w Nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że jego sprzedaż nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pani podatnikiem podatku VAT.
Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że planowana przez Panią sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie - zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy - dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności podjęła Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 oraz w sprawie C-213/24, tj. wykazała Pani aktywność w przedmiocie zbycia udziału w Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem oraz powierzyła Pani przygotowanie sprzedaży profesjonalnemu przedsiębiorcy, który jako pełnomocnik podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując w celu tej sprzedaży środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców lub usługodawców.
W konsekwencji, sprzedaż udziału w Nieruchomości składającej się z działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.
Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.
Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Kwestię zwolnienia dostawy budynków, budowli lub ich części reguluje art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.
W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.
W tym miejscu należy wskazać, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.
Jak wskazała Pani we wniosku, na działce nr 1 znajdują się dom jednorodzinny i budynek stanowiący warsztat samochodowy. Budynek stanowiący dom jednorodzinny został wybudowany i oddany do użytku w latach 50-tych, natomiast warsztat samochodowy został wybudowany przez Pani brata w 1991 r.
W ostatnich dwóch latach przed sprzedażą nie były ponoszone żadne wydatki na ulepszenie budynku mieszkalnego ani budynku warsztatu.
Z powyższych informacji wynika, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków znajdujących się na działce nr 1 a ich sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat. Zatem dostawa ww. budynków będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż spełnione zostaną warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu, na których ww. budynki są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.
W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży budynków położonych na działce nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.
Zatem sprzedaż udziału w zabudowanej działce nr 1 będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Tym samym, Pani stanowisko w części odnoszącej się do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w działce zabudowanej nr 1 jest nieprawidłowe.
Z kolei dla sprzedaży niezabudowanych gruntów ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:
Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.
W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.
Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.
Z okoliczności sprawy wynika, że działki nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 są działkami niezabudowanymi. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, jednak 11 listopada 2024 r. została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, która stała się ostateczna 22 grudnia 2024 r.
W konsekwencji, dostawa udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ grunt ten stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.
W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:
„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.
W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.
Z opisu sprawy wynika, że udział w Nieruchomości nabyła Pani w wyniku dziedziczenia, w wyniku zwrotu Nieruchomości wcześniej wywłaszczonej oraz w wyniku zasiedzenia.
Powyższe oznacza, że nabycie udziału w Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie można tym samym uznać, że nie przysługiwało Pani bądź przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.
Wobec powyższego sprzedaż udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie jest spełniony jeden z warunków określonych w tym przepisie, niezbędny do zastosowania zwolnienia.
Podsumowując, do dostawy udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy.
Zatem Pani stanowisko w części odnoszącej się do opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 jest prawidłowe.
Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:
Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.
W myśl natomiast art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy:
Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.
Powołane wyżej przepisy wyraźnie wskazują, że zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych, zatem w przedmiotowej sprawie nie znajdzie również zastosowania zwolnienie podmiotowe od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.
W związku z powyższym, sprzedaż udziału w niezabudowanych działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.
Odnosząc się do kwestii obowiązku rejestracji dla celów podatku VAT, należy zauważyć, że zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:
Podmioty, o których mowa w art. 15 i art. 15a, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.
Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy:
Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.
W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:
Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.
Z powyższych przepisów wynika, że podatnik wykonując czynności określone w art. 5 ustawy jest zobowiązany do zarejestrowania się jako czynny podatnik podatku VAT, pod warunkiem, że jego sprzedaż nie jest np. zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ustawy.
Jak wyżej wskazano sprzedaż przez Panią udziału w działkach niezabudowanych wchodzących w skład Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy oraz art. 113 ust. 1 ustawy.
W konsekwencji, w związku ze sprzedażą udziału w działkach niezabudowanych nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9 będzie Pani zobowiązana przed dniem dokonania czynności opodatkowanej dokonać zgłoszeń rejestracyjnych na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy.
Zatem Pani stanowisko w części dotyczącej obowiązku rejestracji jako podatnik VAT czynny na potrzeby transakcji sprzedaży udziału w Nieruchomości jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pani, a nie wywiera skutku prawnego dla współwłaściciela Nieruchomości.
Informuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.
Wypróbuj za darmo