Interpretacja 0114-KDIP1-1.4012.333.2025.2.MŻ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tytułu nabycia ww. Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 21 maja 2025 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

• B.C.

Opis stanu faktycznego

Zainteresowana będąca stroną niniejszego postępowania – A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej przywoływana również jako „Spółka Kupująca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski oraz polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

Spółka Kupująca prowadzi na terytorium kraju działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest WYNAJEM I ZARZĄDZANIE NIERUCHOMOŚCIAMI WŁASNYMI LUB DZIERŻAWIONYMI (PKD 68. 20. Z), i z tego tytułu jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – B.C. (dalej przywoływany również jako „Sprzedający”) przebywa na emeryturze i nie prowadzi zarejestrowanej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Sprzedający jest jednak zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Zgłoszenie rejestracyjne złożył w związku ze sprzedażą Nieruchomości objętej niniejszym wnioskiem. W okresie poprzedzającym sprzedaż i rejestrację dla celów VAT, Sprzedający wydzierżawiał część tej Nieruchomości.

7 kwietnia 2025 r. pomiędzy Sprzedającym a Spółką Kupującą doszło do zawarcia w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży własności niezabudowanej Nieruchomości gruntowej, która została opisana w dalszej części wniosku. Sprzedający potwierdził dostawę fakturą z wykazanym podatkiem VAT w stawce 23%.

W związku z powyższym strony są zainteresowane uzyskaniem stanowiska w kwestii prawidłowości opodatkowania przez Sprzedającego dostawy przedmiotowej Nieruchomości oraz prawa Spółki Kupującej do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia.

Opis Nieruchomości

Wniosek dotyczy działki gruntu oznaczonej numerem ewidencyjnym 1, o powierzchni 1178 m², położonej w (…) (gm. …), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy (…) w (…) VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (…), dalej zwanej Nieruchomością.

Sprzedający nabył własność Nieruchomość do majątku osobistego od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, na podstawie umowy sprzedaży Nieruchomości zawartej 20 grudnia 1991 r. nr Repertorium A (…) (…), w czasie, gdy pozostawał w związku małżeńskim, w którym obowiązywał wówczas ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej.

Nieruchomość jest położona na terenie objętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren przeznaczony jest pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne z usługami, na którym można zlokalizować hurtownie lub magazyny (MN/UMH). W ewidencji gruntów działka 1 ma oznaczenie RIVa i RIVb, a granice działki nie są sporne.

Nieruchomość ma zapewniony bezpośredni dostęp do drogi publicznej - ulicy (…) jest uzbrojona w sieć wodociągową, przyłącze kanalizacji sanitarnej i studnię kanalizacji sanitarnej, przyłącze elektroenergetyczne oraz złącze kablowe energetyczne, w części zlokalizowane w pasie drogowym ulicy (…), nadto zgodnie z mapą geodezyjną przez działkę przebiega sieć gazowa i wodociągowa.

Nieruchomość jest niezabudowana, zakrzewiona i porośnięta trawą, przy czym na Nieruchomości posadowione jest ogrodzenie wykonane w części z prefabrykatów, w części od strony północnej z cegły typu pustak, od frontu ogrodzenie jest metalowe wraz z bramą. Na całej długości ogrodzenie nie przekracza wysokości 2,2 m (dwa metry dwadzieścia setnych metra). Ogrodzenie zostało wybudowane ponad 15 lat temu jako ogrodzenie terenu działki i nie było ulepszane w okresie użytkowania. W części stanowiącej ok. 70% jej powierzchni działka jest utwardzona tłuczniem kamiennym w celu umożliwienia poruszania się pojazdami mechanicznymi.

Na dzień sprzedaży, tj. na 7 kwietnia 2025 r., Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, ani też nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez Sprzedającego bądź podmiot trzeci. Niemniej jednak, jak wskazano na wstępie, część działki była przedmiotem dzierżawy. W okresie poprzedzającym transakcję, tj. od 16 marca 2023 r. do 31 grudnia 2024 r. Sprzedający wydzierżawiał część przedmiotowej Nieruchomości na podstawie umowy dzierżawy zawartej pomiędzy Sprzedającym a właścicielem działki sąsiedniej. Wydzierżawiana część działki stanowi utwardzony teren o powierzchni ok. 400 m² (cała działka ma powierzchnię 1178 m²) i była wykorzystywana przez dzierżawcę na parking samochodowy.

Sprzedający rozwiązał stosunek dzierżawy w związku planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki Kupującej, (tj. transakcją będącą przedmiotem niniejszego wniosku).

Z tytułu dzierżawy Sprzedający pobierał od dzierżawcy czynsz, którego kwota w skali roku nie przekraczała 200 tys. zł. Sprzedający nie prowadził innej działalności, która stanowiłaby działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Pozostała część działki nie była użytkowana.

Warunki transakcji oraz cel zakupu Nieruchomości przez Spółkę Kupującą

Na mocy umowy sprzedaży z 7 kwietnia 2025 r. Sprzedający przeniósł na Spółkę Kupującą własność opisanej powyżej Nieruchomości za umówioną cenę netto powiększoną o kwotę podatku należnego wg stawki VAT 23%.

Równocześnie, mając na uwadze, że na Nieruchomości znajduje się ogrodzenie i brak jest innych obiektów budowlanych, w treści umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, działając w oparciu o art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, Sprzedający i Spółka Kupująca złożyli zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy budowli posadowionych na Nieruchomości.

Wydanie Nieruchomości Spółce Kupującej nastąpiło w dniu zawarcia umowy sprzedaży.

Sprzedający potwierdził sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki Kupującej fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT wyliczonego wg stawki 23%.

Spółka Kupująca nabyła Nieruchomość na potrzeby realizacji na tej Nieruchomości oraz na działkach sąsiednich inwestycji budowlanej w postaci budynku handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która to inwestycja jest przeznaczona do świadczenia przez Spółkę Kupującą usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w zakresie najmu lub dzierżawy.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:

Sprzedający nabył działkę do majątku osobistego. Sprzedający zamierzał wykorzystywać działkę do celów prywatnych pod budowę domu mieszkalnego. Sprzedający nabył własność przedmiotowej działki w 1991 r. od osób fizycznych w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność ta nie została potwierdzona fakturą. W związku z nabyciem ww. działki Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jak wskazano powyżej, transakcja zakupu nie podlegała opodatkowaniu VAT i zakup nastąpił na cele prywatne.

Sprzedający wykorzystywał część działki do wynajmu zwolnionego od podatku VAT jedynie w okresie od 16 marca 2023 r. do 31 grudnia 2024 r. W pozostałym okresie posiadania działka nie była używana do działalności zwolnionej.

Sprzedający nie zawarł ze Spółką Kupującą umowy przedwstępnej sprzedaży. Do podpisania umowy sprzedaży doszło w wyniku współpracy stron oraz uzgodnień ustnych.

Sprzedający nie udzielił Spółce Kupującej pełnomocnictwa do występowania w jego imieniu w sprawach dotyczących Nieruchomości. W celu doprowadzenia do sprzedaży Nieruchomości Sprzedający działał w uzgodnieniu ze Spółką Kupującą we własnym imieniu. Sprzedający przed dokonaniem sprzedaży przedmiotowej działki współpracował ze Spółką Kupującą w sprawach związanych z ustaleniem stanu prawnego Nieruchomości jej przygotowaniem pod inwestycję Spółki Kupującej oraz doprowadzenia do sprzedaży działki na rzecz Spółki Kupującej. W tym Sprzedający na potrzeby Spółki Kupującej wystąpił z wnioskiem do właściwego z wnioskiem do właściwego organu administracji o wydanie decyzji zezwalającej na lokalizację zjazdu na Nieruchomość (postępowanie w przedmiocie ww. decyzji nie zakończyło się przed transakcją sprzedaży) oraz rozwiązał stosunek dzierżawy części działki.

Ogrodzenie metalowe wraz z bramą znajdujące się na działce nr 1 uznane może być za budowlę w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawa budowalnego z tego względu, że na działce nie są zlokalizowane inne obiekty budowlane w postaci budynków lub budowli, z którymi mogłyby być związane przedmiotowe utwardzenie terenu z tłucznia oraz ogrodzenie jako urządzenie techniczne, o których mowa w definicji urządzeń budowlanych wynikającej z art. 3 ust. 9 Prawo budowlanego.

Ogrodzenie stanowiło własność Sprzedającego i zostało przez niego wybudowane. Prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługiwało. Sprzedający wykonał utwardzenie z tłucznia i ogrodzenie na potrzeby prywatne (osobiste).

Sprzedający nie był w momencie sprzedaży właścicielem ww. urządzeń sieciowych. Urządzenia te stanowiły własność podmiotów trzecich.

Pytania

1. Czy transakcja sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości opisanej w stanie faktycznym jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

2. Czy Spółce Kupującej przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

W ocenie Zainteresowanych

Ad 1

W związku ze złożeniem przez strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy budowli posadowionych na przedmiotowej działce w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, transakcja sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości opisanej w stanie faktycznym jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki VAT 23%.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce Kupującej z tytułu nabycia Nieruchomości przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego.

Uzasadnienie

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zaś przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, definiuje działalność gospodarczą jako obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższego uznać należy, że nieruchomości gruntowe zasadniczo spełniają definicję towaru wskazaną w art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż własności gruntu stanowiącego wyodrębnioną ewidencyjnie działkę jest kwalifikowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli następuje w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez sprzedawcę.

Odnosząc powołane uregulowania do zaistniałego stanu faktycznego, należy zauważyć, że w sprawie nie ma wątpliwości, że Sprzedający dokonał dostawy towaru w postaci przedmiotowej Nieruchomości na rzecz Spółki Kupującej, podobnie jak i nie budzi wątpliwości fakt spełnienia po stronie Spółki przesłanki odliczenia podatku naliczonego w zakresie istnienia związku pomiędzy nabyciem Nieruchomości, a prowadzoną przez Spółkę Kupującą działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W okolicznościach stanu faktycznego rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy w stosunku do tej dostawy Sprzedający działał w charakterze podatnika VAT, a jeżeli tak, to czy zasadnie opodatkował dostawę stawką podatku VAT 23%. Odpowiedzi na powyższe determinują bowiem ocenę skutków transakcji po stronie Spółki Kupującej.

W świetle cytowanych już art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikiem jest każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą, tj. występujący w obrocie gospodarczym jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Działanie polegające na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych zostało wprost wymienione w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jako przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu tego przepisu.

Tym samym dzierżawa Nieruchomości posiada cechy działalności gospodarczej, zaś wydzierżawiający posiada z tego tytułu status podatnika.

Co ważne, zgodnie z jednolitą linią interpretacyjną prezentowaną przez organy podatkowe, sprzedaż towaru wykorzystywanego w działalności gospodarczej podatnika stanowi przejaw tej działalności i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kierując się brzmieniem powołanych uregulowań, fakt wydzierżawienia przez Sprzedającego przedmiotowej Nieruchomości (działki o nr 1) należy uznać za prowadzenie przez niego działalności gospodarczej, czyniącej Sprzedającego podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji należy też uznać, że zrealizowana przez Sprzedającego czynność sprzedaży Nieruchomości - stanowiącej działkę gruntu uprzednio przez niego w części wydzierżawianą, a której dzierżawę rozwiązał w związku z planowaną sprzedażą - jako towaru wykorzystywanego w działalności gospodarczej Sprzedającego, będzie stanowiła u Sprzedającego w całości dostawę towaru podlegającą opodatkowaniu, tj. dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Dla takiej oceny bez znaczenia pozostaje okoliczność, że przedmiotem dzierżawy była jedynie część Nieruchomości. Ponadto, mając na uwadze fakt złożenia przez Sprzedającego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, względem przedmiotowej transakcji Sprzedający działał jako zarejestrowany podatnik VAT czynny.

Kolejnym zagadnieniem jest ustalenie właściwej wysokości opodatkowania.

Na podstawie art. 41 w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka podatku wynosi 23%. Niemniej, w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca ustanowił katalog czynności korzystających ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wraz z warunkami korzystania z tych zwolnień.

W tym aspekcie w pierwszej kolejności należy ocenić, czy Nieruchomość może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczącego dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powołanego przepisu wynika, że zwolnienie obejmuje wyłącznie dostawy towarów spełniających łącznie dwa warunki, a mianowicie:

• z ich nabyciem nie wiązało się prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz
• były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej.

Jak wskazano w stanie faktycznym Sprzedający nabył Nieruchomość w roku 1991 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu. W takim przypadku, zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą przesłanka „braku prawa do odliczenia” nie jest spełniona.

W tym miejscu warto powołać wyrok NSA z 22 lutego 2018 r. (sygn. akt I FSK 398/16), w którym Sąd sformułował tezę, że:

Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 30 listopada 2017 r. (sygn. I FSK/16), w którym czytamy:

W przedmiotowym przypadku warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione, gdyż nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego nastąpiło w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu (przed wprowadzeniem podatku VAT w Polsce) oraz równocześnie nie był to zakup przeznaczony wyłącznie do działalności zwolnionej, chociaż działka częściowo była ostatecznie wykorzystywana do działalności zwolnionej (dzierżawa).

Kolejnym przepisem regulującym zwolnienie od podatku, który potencjalnie może znaleźć zastosowanie jest art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Dla określenia zakresu zastosowania tego przepisu ustalenia wymaga rozumienie pojęć „terenu niezabudowanego” oraz „terenu budowlanego”.

Definicję „terenów budowlanych” zawiera art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym oznacza ono grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ustawa nie definiuje natomiast pojęcia „terenu niezbudowanego”. Niemniej jednak zgodnie z jednolitą linią interpretacyjną dla celów VAT za działkę niezabudowaną uznaje się teren, na którym nie znajdują się budynki ani budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725) dalej jako: „Prawo budowlane”.

Zgodnie z art. 3 Prawa budowlanego - ilekroć w ustawie mowa jest o:

• pkt 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;
• pkt 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
• pkt 3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
• pkt 3a) obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;
• pkt 9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Co ważne, dla ustalenia statusu gruntu jako niezabudowanego albo zabudowanego nie bierze się po uwagę znajdujących się na nim urządzeń sieciowych należących do przedsiębiorstwa sieciowego i stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 49 § 1 ustawy z 2 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061), które to urządzenia nie są przedmiotem dostawy wraz z gruntem.

Na Nieruchomości nie wybudowano budynków, niemniej jednak jest to działka ogrodzona. Przedmiotem niniejszego wniosku jest zatem sprzedaż niezabudowanej nieruchomości gruntowej, ogrodzonej w granicach władania.

W przypadku, w którym na działce znajdowałyby się inne budowle, kwalifikacja ogrodzenia nie byłaby istotna - stanowiłyby urządzenia budowlane.

Mając jednak na uwadze definicję urządzenia budowlanego (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego), w której wymieniono m.in. ogrodzenie, dla uznania danego obiektu za urządzenie budowlane musi być ono związane z innym obiektem budowlanym, któremu zapewnia możliwość użytkowania zgodnie z przeznaczeniem.

W odniesieniu do przedmiotowego stanu faktycznego, brak jest takiego obiektu. Jak zauważył organ w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2025 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.539.2024.1.MPU, cyt.:

Zatem w sprawie nie mamy do czynienia z dostawą terenu niezabudowanego w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, lecz z dostawą budowli w postaci ogrodzenia. W takim przypadku należy mieć na uwadze art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części wraz z gruntem, na którym są posadowione, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że przy dostawie, o której mowa wyżej, w stosunku do gruntu stosuje się zasady opodatkowania właściwe dla zbywanych wraz z nim budynków lub budowli.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Pojęcie „pierwszego zasiedlenia” definiuje art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W okolicznościach stanu faktycznego przedmiotem sprzedaży jest Nieruchomość składająca się z działki gruntu wraz z jej ogrodzeniem. Od przyjęcia do używania ogrodzenia i jego używania bez ulepszeń upłynął okres znacznie dłuższy niż 2 lata, zatem dostawa Nieruchomości spełnia warunki do zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec powyższego do transakcji mógł też zostać zastosowany art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, na mocy którego podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym do zawarcia, którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Odnosząc zatem powołane przepisy do okoliczności stanu faktycznego, w stosunku do przedmiotowego ogrodzenia uznanego za budowlę z uwagi na brak innych obiektów budowlanych na Nieruchomości (nie biorąc pod uwagę utwardzenia terenu z tłucznia i urządzeń sieciowych stanowiących własność podmiotów trzecich), można twierdzić, że jego pierwsze zasiedlenie jako budowli nastąpiło ok 15 lat temu i, jako budowla nieulepszana od tego momentu, ogrodzenie to spełnia przesłankę zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i zwolnienie to, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, dotyczy również działki gruntu, na której jest posadowione.

Jednakże strony transakcji, działając jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni, skutecznie zrezygnowały z ww. zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, poprzez złożenie w akcie notarialnym, do zawarcia którego doszło w związku z zawarciem umowy sprzedaży nieruchomości, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy budowli posadowionych na przedmiotowej Nieruchomości.

Podsumowując, Sprzedający zasadnie opodatkował dostawę przedmiotowej Nieruchomości stawką VAT 23% i zgodnie z art. 106b ustawy o VAT potwierdził dostawę zrealizowaną na rzecz Spółki Kupującej fakturą z wykazaną kwotą podatku.

W kontekście sformułowanego we wniosku pytania drugiego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przepis ust. 2 pkt 1 powołanego wyżej artykułu definiuje „kwotę podatku naliczonego” jako sumę kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług oraz dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z kolei zgodnie z ust. 10 i 10b pkt 1, prawo do odliczenia powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

W świetle przywołanych uregulowań prawo do odliczenia podatku naliczonego - którego kwotę stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych dla potwierdzenia dokonanych krajowych nabyć towarów i usług - przysługuje wyłącznie podatnikowi i może zostać zrealizowane w związku z otrzymaniem faktury.

Nie każda jednak faktura może stanowić podstawę odliczenia wynikającej z niej kwoty podatku naliczonego.

W tym zakresie art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, określa katalog negatywnych przesłanek, pozbawiających daną fakturę waloru podstawy odliczenia podatku naliczonego.

I tak, stosownie do brzmienia art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy:

• pkt 1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

• pkt 2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
• pkt 4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

• pkt 5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez Sprzedającego;
• pkt 7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Mając na uwadze brzmienie powołanych przepisów oraz okoliczności stanu faktycznego, w którym:

• Spółka Kupująca nabyła Nieruchomość na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług,
• zaś przeprowadzona powyżej analiza wykazała, iż Sprzedający zasadnie opodatkował sprzedaż Nieruchomości podstawową stawką VAT.

Tym samym, Spółce Kupującej przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dla udokumentowania nabycia przez nią Nieruchomości.

W kontekście powyższego stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym:

• transakcja sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości opisanej w stanie faktycznym jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki VAT 23% w związku ze złożeniem przez strony zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy budowli posadowionych na przedmiotowej działce w oparciu o art. 43 ust. 10 ustawy o VAT,
• zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Spółce Kupującej z tytułu nabycia Nieruchomości przysługuje prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego,

- należy uznać za uzasadnione.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

• po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
• po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedający podjął w odniesieniu do gruntu będącego przedmiotem sprzedaży.

Z okoliczności wskazanych przez Państwa wynika, że:

• są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT ze względu na prowadzoną działalnością gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi oraz dzierżawionymi,
• 7 kwietnia 2025 r. nabyli Państwo od Sprzedającego Nieruchomość – działkę nr 1 na w celu przeprowadzenia inwestycji polegającej na budowie budynku handlowego wraz z potrzebną infrastrukturą, która będzie służyć Państwu do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem VAT w zakresie wynajmu i dzierżawy.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą tego, czy sprzedaż przez Sprzedającego działki nr 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji czy w związku z jej nabyciem przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedający podjął w odniesieniu do sprzedaży ww. działki.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności wskazujące, że sprzedaż przez Sprzedającego działki nr 1 stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający z tytułu tej transakcji był podatnikiem podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika bowiem, że działka była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez Sprzedającego w okresie od 16 marca 2023 r. do 31 grudnia 2024 r. Wydzierżawiona część działki była wykorzystywana przez dzierżawcę (podmiot trzeci) na parking samochodowy. Sprzedający z tytułu dzierżawy pobierał czynsz.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Zatem dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki. Stosunek umowy dzierżawy został rozwiązany przez Sprzedającego w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki Kupującej (tu: A. spółka z o.o.),

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Zatem uznać należy, że wydzierżawienie przez Sprzedającego działki nr 1 odpowiada wskazanemu w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT rodzajowi działalności gospodarczej polegającej na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dzierżawa Nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż przez Sprzedającego działki nr 1 była, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający wydzierżawił przedmiotową działkę na rzecz podmiotu trzeciego, a jak wskazano wyżej dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy dzierżawy powoduje wyłącznie tej Nieruchomości – działki nr 1 z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Sprzedającego działki nr 1 sprawił, że była ona wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedającego działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym, dokonując dostawy działki nr 1 Sprzedający nie dokonał zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w działalności gospodarczej.

W konsekwencji, sprzedaż ww. działki nr 1 stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia przedmiotowej Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Rozpatrując Państwa prawo od odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości rozpatrzyć trzeba, czy jej sprzedaż była zwolniona od podatku VAT.

Czynności podlegające opodatkowaniu na podstawi art. 5 ust. 1 ustawy mogą być opodatkowane stawką podstawową, stawką obniżoną bądź korzystać ze zwolnienia od podatku.

Dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z okoliczności wskazanych przez Państwa wynika, że:

• przedmiotową Nieruchomość Sprzedający nabył w 1991 r. od osób fizycznych w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,
• Nieruchomość położona jest na terenie objętym ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przeznaczona jest pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne z usługami,
• Nieruchomość ma zapewniony dostęp do drogi publicznej, jest uzbrojona w sieć wodociągową, przyłącze kanalizacji sanitarnej i studnię kanalizacji sanitarnej, przyłącze elektroenergetyczne oraz złącze kablowe energetyczne oraz przebiega sieć gazowa i wodociągowa, które nie są własnością Sprzedającego,
• na ww. Nieruchomości znajduje się ogrodzenie wraz z bramą wykonane od strony północnej z cegły typu pustak, od frontu ogrodzenie jest metalowe. Zostało ono wybudowane przez Sprzedającego ok. 15 lat temu na potrzeby własne, z tytułu jego wybudowania nie przysługiwało Sprzedającemu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Sprzedający w trakcie jego użytkowania nie dokonywał ulepszeń w odniesieniu do tego ogrodzenia.

Aby móc Państwu odpowiedzieć, czy z tytułu nabycia ww. Nieruchomości – działki nr 1 przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, należy ustalić czy przedmiotem sprzedaży przez Sprzedającego był grunt zabudowany, czy też niezabudowany.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 48 Kodeksu cywilnego:

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej. Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdujące się na działce sieci (linie) są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego to stanowią własność tego przedsiębiorstwa.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą działki nr 1, na której znajduje się sieć wodociągowa i gazowa, które nie są własnością Sprzedającego, lecz należą do podmiotów trzecich. Skoro znajdujące się na działce nr 1 ww. sieci są własnością podmiotów trzecich, to nie można przyjąć, że Sprzedający dokonał dostawy gruntu wraz z znajdującymi się na nim ww. sieciami, bowiem to podmiot trzeci, a nie Sprzedający, faktycznie posiada te naniesienia i korzysta z nich jak właściciel. Zatem dostawa ww. sieci nie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy jednak zauważyć, że Nieruchomość – działka nr 1 jest ogrodzona. Ogrodzenie metalowe wraz z bramą zostało wybudowane przez Sprzedającego. Zgodnie z Państwa wskazaniem ogrodzenie nie stanowi urządzenia budowlanego, lecz stanowi budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego. W konsekwencji, sprzedaż przez Sprzedającego działki nr 1 nie stanowiła dostawy niezabudowanego terenu budowlanego, lecz dostawę terenu zabudowanego ww. budowlą.

W świetle powyższego w celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy zabudowanej działki nr 1 zastosowanie miało zwolnienie od podatku VAT, a w konsekwencji, czy z tytułu jej nabycia przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, należy zbadać, czy i kiedy w odniesieniu do budowli w postaci ogrodzenia metalowego wraz z bramą posadowionej na ww. działce miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych przez Państwa okoliczności oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że dostawa znajdującej się na działce nr 1 budowli (ogrodzenia metalowego wraz z bramą) nie nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż ogrodzenie wraz z bramą zostało wybudowane przez Sprzedającego ok. 15 lat temu i nie było ulepszane w okresie jego użytkowania. Powyższe oznacza, że pierwsze zasiedlenie budowli (ogrodzenia metalowego wraz z bramą) posadowionej na ww. działce miało miejsce ponad dwa lata przed dniem sprzedaży Nieruchomości.

W związku z tym, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli w postaci ogrodzenia metalowego wraz z bramą a jej sprzedażą upłynął okres ponad 2 lat, to dostawa tego naniesienia korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostały spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta była także dostawa gruntu, na którym budowla w postaci ogrodzenia metalowego wraz z bramą była posadowiona, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy.

Zatem, sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży przez Sprzedającego Nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. przepisu zgodnie, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Zwolnienie dostawy Nieruchomości od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stwarza stronom transakcji możliwość wyboru opcji opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Ze złożonego wniosku wynika, że na dzień Transakcji Zainteresowani byli zarejestrowani w Polsce jako podatnicy czynni VAT. Strony (Sprzedający i Spółka Kupująca) złożyły zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT i wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy VAT w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym, skoro podjęliście Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa przez Sprzedającego Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym należy zgodzić się z Państwem, że dostawa Nieruchomości zabudowanej budowlą w postaci ogrodzenia metalowego wraz z bramą w ramach dokonanej Transakcji była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT z uwzględnieniem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, z którego Strony zrezygnowały poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w akcie notarialnym, co w konsekwencji spowodowało, że sprzedaż gruntu wraz z posadowioną na nim budowlą podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 uznaję za prawidłowe.

Z wniosku wynika, że jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. Nabyli Państwo przedmiotową Nieruchomość na potrzeby realizacji inwestycji budowlanej w postaci budynku handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, która będzie przez Państwa przeznaczona do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (najem i dzierżawa).

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto w niniejszej interpretacji, dostawa Nieruchomości zabudowanej budowlą w postaci ogrodzenia metalowego wraz z bramą w ramach dokonanej Transakcji była czynnością opodatkowaną podatkiem VAT z uwzględnieniem zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10, z którego Państwo oraz Sprzedający zrezygnowali poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy w akcie notarialnym, co w konsekwencji spowodowało, że sprzedaż gruntu wraz z posadowioną budowlą podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki podatku VAT.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, są Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości – działki nr 1. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie zaistniały wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tym samym przyjęliśmy jako element stanu faktycznego Państwa jednoznaczne wskazanie, że ogrodzenie metalowe wraz z bramą znajdujące się na działce 1 stanowi budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowalnego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.