Interpretacja 0114-KDIP1-1.4012.501.2025.4.KOM

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania, że czynności wykonywane przez Spółkę zgodnie z tzw. „Kamieniami Milowymi” potwierdzonymi Protokołami odbioru stanowią usługi częściowe na gruncie podatku VAT, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstaje zgodnie z przepisem art. 19a ust. 2 ustawy o VAT w momencie zatwierdzenia i podpisania Protokołu odbioru potwierdzającego zakończenie danego „Kamienia Milowego” oraz że Spółka powinna wystawiać faktury po zakończeniu danego „Kamienia Milowego” potwierdzonego Protokołem odbioru na zasadach ogólnych, zgodnie z przepisem art. 106i ust. 1 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 25 lipca 2025 r. oraz pismem, które wpłynęło 13 sierpnia 2025 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej będącej (…). Grupa oferuje różnorodne produkty, systemy oraz usługi, które są wytwarzane, opracowywane oraz dostarczane przez liczne fabryki, jednostki inżynierskie, sprzedażowe i usługowe.

Wnioskodawca istnieje na rynku od (…) r. i prowadzi działalność gospodarczą w ramach następujących jednostek biznesowych, tj.:

1) (…),

2) (…),

3) (…),

4) (…) oraz

5) od roku 2025 serwis (ang. Service).

Zakresem oferty Spółki objęte są produkty, systemy, serwis oraz oprogramowanie dla całego łańcucha dostaw energii elektrycznej. Rozwiązania te wspierają przedsiębiorstwa użyteczności publicznej, firmy przemysłowe i transportowe oraz klientów infrastrukturalnych w planowaniu, budowaniu, zarządzaniu oraz utrzymywaniu ich infrastruktury elektroenergetycznej. Projektowane są w taki sposób, aby zapewnić bezpieczne, niezawodne oraz efektywne przesyłanie i dystrybucję dużych ilości energii elektrycznej pochodzącej z konwencjonalnych oraz odnawialnych źródeł energii. W portfolio biznesu znajdziemy produkty takie jak: transformatory, sieci elektroenergetyczne, automatyka stacyjna, półprzewodniki, mikro sieci oraz sieci komunikacyjne projektowane zgodnie z wytycznymi i zapotrzebowaniem zgłaszanym przez nabywcę.

Klientami Spółki są podmioty z praktycznie wszystkich segmentów rynku, w szczególności z sektora energetyki, przemysłu, mobilności, centrów danych oraz infrastruktury miejskiej i przesyłowej.

Wnioskodawca uczestniczy w realizacji inwestycji związanej z budową farmy wiatrowej na Morzu (...) w ramach projektu (...) (dalej: Projekt).

Całość prac związana z Projektem obejmować będzie m.in. turbiny wiatrowe, ich fundamenty, okablowanie wewnętrzne, jedną podstację morską (ang. offshore), system kabli eksportowych, miejsce wyjścia na ląd i jedną podstację lądową (ang. onshore). W następstwie działań związanych z Projektem, na obszarze Morza (...) stanowiącego polską wyłączną strefę ekonomiczną [ok. 22 km na północ od linii brzegowej, na wysokości gminy (…)] wybudowana zostanie farma wiatrowa składająca się z (…) morskich turbin wiatrowych i generująca maksymalną moc na poziomie 720MW. Jej efektem będzie wygenerowanie energii elektrycznej pozyskiwanej ze źródeł odnawialnych - wiatru morskiego. Energia ta będzie eksportowana (przesyłana) do sieci elektrycznej zarządzanej przez B. S.A.

Wnioskodawca został wybrany, jako generalny wykonawca odpowiedzialny za realizację infrastruktury systemów energetycznych Projektu. W związku z tym, Wnioskodawca zawarł z dedykowanym do tego celu podmiotem (dalej: Spółka Projektowa) umowę na realizację Projektu (dalej: Umowa) w formule EPC (ang. Engineering, Procurement, Construction). Oznacza to, że po stronie Wnioskodawcy leży kompleksowa realizacja Projektu - w zakresie objętym Umową - obejmująca pełen zakres świadczeń począwszy od wykonania projektów poszczególnych elementów, zapewnienia zaopatrzenia wykorzystywanego do własnych potrzeb konstrukcyjnych, budowę poszczególnych elementów oraz ich finalny montaż (instalację), a także finalnie sprawdzenie (weryfikację, przetestowanie) i uruchomienie systemu.

Jak wynika z Umowy, Spółka zobowiązana jest do dostarczenia kompletnych rozwiązań związanych z powstaniem lądowej stacji elektroenergetycznej (ang. onshore substation, ONS), morskiej stacji elektroenergetycznej (ang. offshore substation, OSS) oraz bazy obsługowo-serwisowej w (…) (ang. operation and maintanace base, O&M Base), z wyłączeniem samego okablowania wewnętrznego (ang. inter-array cables) i eksportowego związanego z poszczególnymi podstacjami (ang. offshore&onshore export cables).

Przedmiot kontraktu obejmuje wykonanie w powyższym zakresie projektu urządzeń: elektrycznych wysokiego napięcia, sterowania, zabezpieczających oraz związanych z automatyką i telekomunikacją; wykonanie i dostawę wszelkich urządzeń i materiałów, montaż oraz uruchomienie poszczególnych elementów składowych wchodzących w skład Projektu na potrzeby testów oraz w środowisku produkcyjnym.

Czynności te mogą być wykonywane przez Wnioskodawcę we własnym zakresie. Jednak ze względu na specyfikę Projektu, stopień jego skomplikowania i szeroki zakres działań objętych kontraktem podpisanym przez Spółkę (m.in. prace budowlane, prace na morzu itp.), korzystać ona będzie ze wsparcia podwykonawców - zarówno krajowych, jak i zagranicznych.

Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Spółką Projektową zawiera szczegółowy opis głównych elementów składających się na powstanie kompletnej (w systemie „pod klucz”) podstacji lądowej, morskiej oraz centrum utrzymania, tj. elementów, o których mowa powyżej.

Z punktu widzenia Spółki Projektowej, kluczowe jest przy tym uzyskanie konkretnej, zakończonej (zamontowanej /zainstalowanej) i spełniającej określone parametry infrastruktury energetycznej.

W zakres prac związanych ze stacją ONS wchodzą m.in. usługi konstrukcyjne i okołobudowlane prowadzące m.in. do powstania budynków (głównych i magazynowych) dla całej infrastruktury podstacji o określonych parametrach m.in. w zakresie osprzętu elektrycznego, wentylacji, oświetlenia i ogrzewania; zapewnienie kompletnej infrastruktury umożliwiającej dojazdu do podstacji OSS wraz z infrastrukturą otaczającą (ogrodzenie, ekrany akustyczne, drogi, parkingi itp.); właściwe urządzenia elektryczne wysokiego napięcia, w szczególności transformatory blokowe o napięciu 220/400 kV; rozdzielnie elektryczne o napięciu 220/400 kV z systemem wentylacji powietrznej; aparatura do kompensacji mocy biernej; wewnętrzne okablowanie; sprzęt pomiarowy, dostępowy oraz związany z bezpieczeństwem.

Prace związane ze stacją OSS leżące po stronie Wnioskodawcy obejmować będą przede wszystkim opracowanie projektów, przygotowanie i dostarczenie: transformatorów blokowych o napięciu 66/220 kV; rozdzielni elektrycznych o napięciu 66/220 kV z systemem wentylacji powietrznej; systemy uziemiające dla sprzętu elektrycznego; system nadzoru i kontroli zdalnej nad całym osprzętem; części zamienne, materiały eksploatacyjne, narzędzia i sprzęt testowy wymagane podczas instalacji, oraz serwery zapasowe. Spółka odpowiedzialna jest również za nadzór nad uruchomieniem stacji OSS.

W ramach przygotowania bazy serwisowej (O&M Base) prace obejmują opracowanie projektu i przygotowanie sterowni dla Projektu, wraz z dyspozytornią i kompletnym sprzętem oraz oprogramowaniem umożliwiającą zdalne sterowanie farmą wiatrową.

Dodatkowo, Wnioskodawca zobowiązany jest do zapewnienia wsparcia i współpracy z innymi podmiotami uczestniczącymi w realizacji Projektu, których czynności powiązane są z działaniami Spółki objętymi Umową. Dotyczy to w szczególności (ale nie wyłącznie), prac związanych ze stacją OSS, która docelowo zlokalizowana będzie na Morzu (...). Część prac związanych z jej powstaniem odbywać się będzie na terenie stoczni znajdującej się w Niderlandach (w tym zakresie Spółka wykorzystywać będzie towary nabyte w Holandii, które następnie będą transportowane do docelowej lokalizacji na Morzu (...), gdzie realizowane będą dalsze prace związane z Projektem, w tym leżące po stronie Spółki). W zakresie elementów stacji OSS, które będą m.in. przygotowywane na terenie Holandii za ich transport do miejsca montażu będzie odpowiadał podmiot zewnętrzny wybrany przez inwestora.

Dodatkowo, Spółka odpowiedzialna jest za zapewnienie integracji realizowanych przez nią prac z czynnościami wykonywanymi przez pozostałych wykonawców zaangażowanych w Projekt oraz przeprowadzenie niezbędnych czynności instalacyjnych mających na celu zagwarantowanie odpowiedniej funkcjonalności przygotowywanej infrastruktury energetycznej.

Po zakończeniu prac związanych z ww. elementami Projektu oraz innych prac prowadzących do powstania farmy wiatrowej na Morzu (...) przeprowadzony zostanie szereg testów pod kątem funkcjonalności wykorzystanej infrastruktury i realizacji wymogów wynikających z Umowy (tzw. próbne uruchomienie). Pomyślne ich zakończenie udokumentowane będzie oficjalnym protokołem końcowym formalnie potwierdzającym wykonanie Umowy oraz zakończenie prac po stronie Wnioskodawcy.

W celu realizacji przedmiotu Umowy, Spółka dokonywać będzie zakupu towarów i usług zarówno od podmiotów z siedzibą na terytorium Polski jak i poza Polską. Wszystkie te pojedyncze zakupy traktowane będą jako poszczególne komponenty (elementy, materiały) wykorzystywane do realizacji zadań objętych Umową. Ww. elementy składowe wykorzystywane przez Wnioskodawcę oraz poszczególne działania podejmowane przez Spółkę we własnym zakresie nie stanowią dla jej kontrahenta - Spółki Projektowej odpowiedzialnej za realizację Projektu - wartości samej w sobie. Jak bowiem wynika z Umowy, zadaniem Spółki jest przygotowanie kompletnej i działającej infrastruktury energetycznej wykorzystywanej na potrzeby Projektu (a nie dostawy poszczególnych i pojedynczych jej elementów pozostających ze sobą w ścisłym związku i powiązaniu o charakterze funkcjonalnym).

Innymi słowy, Spółka Projektowa będąca odbiorcą świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę, zainteresowana jest wyłącznie uzyskaniem od Wnioskodawcy efektu końcowego jego prac w postaci zapewnienia kompletnej infrastruktury energetycznej skutkującej powstaniem w pełni funkcjonalnej i operacyjnej stacji ONS, OSS oraz O&M Base umożliwiających prawidłowe i zgodne z przeznaczeniem wykorzystywanie farmy wiatrowej.

Reasumując, wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach Projektu skutkujące instalacją infrastruktury energetycznej objętej Umową stanowią jedno kompleksowe świadczenie będące dla celów VAT traktowane, jako usługa, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ewentualne ich rozdzielenie byłoby działaniem sztucznym, co wykluczone jest w oparciu o wskazane powyżej orzecznictwo TSUE.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka Projektowa są czynnymi podatnikami VAT zarejestrowanymi na potrzeby tego podatku w Polsce, posiadającymi w Polsce siedzibę działalności gospodarczej. Oba podmioty są również rezydentami podatkowymi w Polsce.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższa kwalifikacja świadczeń realizowanych przez niego w ramach Projektu, jako usługi kompleksowej jest elementem stanu faktycznego, nie jest przedmiotem zapytania/analizy i nie powinna podlegać ocenie w ramach niniejszego wniosku o interpretację.

Opisane traktowanie podatkowe, a więc uznanie Projektu za tzw. kompleksową usługę jest także zbieżne ze stosowanym na rynku podejściem do tzw. kontraktów EPC, które łączą nierozerwalnie kilka etapów prac - tj. prace projektowe, wykonawcze, instalacyjne, w tym także zapewnienie niezbędnych urządzeń czy materiałów instalacyjnych.

Z uwagi na długoterminowy charakter inwestycji, Projekt będzie realizowany etapami. Szczegółowy zakres czynności, które składają się na realizację Projektu został objęty treścią załącznika do Umowy (dalej: Załącznik).

Każdy z poszczególnych etapów prac został określony mianem „Kamienia Milowego” - milestone (dalej: Kamień Milowy) i aby został uznany za wykonany spełnione muszą zostać określone dla niego warunki, które zostały wskazane w Załączniku. Ukończenie Kamienia Milowego będzie każdorazowo potwierdzane protokołem odbioru (dalej: Protokół), akceptowanym i podpisywanym przez Wnioskodawcę i Spółkę Projektową. Obustronna akceptacja Protokołu będzie stanowiła zatem potwierdzenie, że prace wchodzące w zakres danego Kamienia Milowego zostały zrealizowane i równocześnie będzie zdarzeniem uprawniającym Wnioskodawcę do wystawienia faktury stanowiącej podstawę do dokonania przez Spółkę Projektową zapłaty wynagrodzenia za pracę wykonaną przy realizacji danego Kamienia Milowego.

Po zakończeniu prac związanych z ww. elementami Projektu oraz innych prac prowadzących do powstania farmy wiatrowej na Morzu (...) przeprowadzony zostanie szereg testów pod kątem funkcjonalności wykorzystanej infrastruktury i realizacji wymogów wynikających z Umowy (tzw. próbne uruchomienie). Pomyślne ich zakończenie potwierdzone będzie oficjalnym protokołem końcowym formalnie potwierdzającym wykonanie Umowy oraz zakończenie prac po stronie Wnioskodawcy.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

1. Charakter świadczonej przez Spółkę usługi kompleksowej w ramach (...)

Wnioskodawca w związku z realizacją prac w ramach (...), posiada zawartą ze Spółką Projektową Umowę zawartą w formule EPC (ang. Engineering, Procurement, Construction). Oznacza to, że po stronie Wnioskodawcy leży kompleksowa realizacja Projektu - w zakresie objętym Umową - obejmująca pełen zakres świadczeń począwszy od wykonania projektów poszczególnych elementów, zapewnienia zaopatrzenia wykorzystywanego do własnych potrzeb konstrukcyjnych, przygotowania poszczególnych elementów konstrukcji oraz ich finalny montaż (instalację) w określonym miejscu, a także finalnie sprawdzenie (weryfikację, przetestowanie) i uruchomienie systemu.

W ocenie Spółki, kluczowym elementem Umowy są w jej ocenie usługi końcowej instalacji (montażu) i uruchomienia, które powinny być traktowane jako świadczenie główne (dominujące). Pozostałe czynności związane z Projektem i realizacją Umowy takie jak m.in. projektowanie, prace inżynieryjne, prace budowlane, wsparcie i współpraca z pozostałymi wykonawcami zaangażowanymi w Projekt, zakup towarów (materiałów, komponentów, półproduktów) wykorzystywanych w procesie produkcji, czy też przechowywanie i transport do miejsca docelowego, mają charakter wyłącznie świadczeń pomocniczych służących prawidłowemu i lepszemu wykonaniu (realizacji) świadczenia głównego.

Poszczególne świadczenia cząstkowe nabywane i realizowane przez Spółkę w toku prac będą więc niezbędne dla prawidłowej i skutecznej instalacji (montażu) określonej w Umowie infrastruktury energetycznej, ale nie będą stanowić calu samego w sobie. Takim celem jest bowiem zapewnienie (z punktu widzenia Wnioskodawcy) i posiadanie (z punktu widzenia Spółki Projektowej) sprawnej i funkcjonującej operacyjnie infrastruktury energetycznej zdolnej do obsługi Projektu.

Jeżeli chodzi o klasyfikację statystyczną, to w ocenie Spółki, właściwe dla wykonywanych przez nią działań jest grupowanie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdujące się w Dziale 33 „Usługi naprawy, konserwacji i instalowania maszyn i urządzeń”.

Jednocześnie Spółka informuje, że jest to wyłącznie jej wstępna propozycja klasyfikacji. W celu uzyskania jednoznacznej odpowiedzi na tę kwestię złożony został wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej sygn. 0111-KDSB1-2.440.277.2025.1.IKR (wniosek jest w trakcie rozpatrywania).

W odpowiedzi na pytania z wezwania wskazali Państwo:

a) Przez jaki okres zgodnie z zawartą Umową będziecie Państwo realizować Projekt (...)?

Odpowiedź: Zgodnie z wstępnymi ustaleniami, realizacja Projektu (...) ma się zakończyć w roku (…). Z uwagi jednak na stopień skomplikowana prac oraz jego wieloaspektowość, termin ten (w tym prace realizowane przez Spółkę) mogą się przeciągnąć. W związku z tym, na obecnym etapie Wnioskodawca nie jest w stanie przedstawić jednoznacznego terminu zakończenia Projektu (...)oraz całości prac przez niego realizowanych.

b) Ile etapów (Kamieni Milowych) przewiduje zawarta Umowa, ile będzie trwał każdy z etapów (Kamieni Milowych)?

Odpowiedź: Umowa przewiduje realizację projektu w ponad (…) etapach (Kamieniach Milowych). Czas trwania każdego z etapów: Z uwagi na specyfikę Projektu oraz zróżnicowany charakter poszczególnych etapów (Kamieni Milowych) nie jest możliwe jednoznaczne określenie, ile czasu każdy z etapów będzie trwał.

Różny jest też sposób kalkulacji osiągnięcia Kamieni Milowych określany m.in. w oparciu o konkretną datę dzienną, upływ terminu od danego zdarzenia (np. 30 dni od dnia podpisania protokołu odbioru), rozpoczęcie lub zakończenie określonych czynności (np. zakończenie testów), datę konkretnego zdarzenia, ale nie później niż określony dzień (np. z chwilą certyfikacji infrastruktury, ale nie później niż konkretna data dzienna).

Mając również na uwadze dynamikę Projektu, który jest na bieżąco dostosowywany do warunków terenowych, dostępnych rozwiązań technicznych i oczekiwań, czy potrzeb Spółki Projektowej, zakres realizowanych zadań i związane z nimi Kamienie Milowe ulegają bieżącym negocjacjom i modyfikacjom. W związku z tym, przedstawione wyczerpująco wszystkie terminy (czas trwania) poszczególnych etapów obowiązujące na dzień składania niniejszego pisma mogą być nieaktualne w przyszłości, co mogłoby podważać skuteczność i moc ochronną wynikającą z otrzymanej interpretacji.

Nie było również intencją Spółki uzyskanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej możliwość rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT w odniesieniu do każdego pojedynczego i konkretnego Kamienia Milowego (których ustalono łącznie ponad 50).

Celem Wnioskodawcy było natomiast uzyskanie informacji, czy ustalenie Kamieni Milowych stanowiących potwierdzenie wykonania danej części kompleksowego i wieloaspektowego kontraktu może być traktowane jako częściowe przyjęcie usługi w rozumieniu art. 19a ust. 2 ustawy o VAT. Dla oceny tej okoliczności bez znaczenia pozostaje natomiast to, jak długo realizowane są poszczególne Kamienie Milowe.

c) Jakie prace i czynności, zgodnie z Załącznikiem do Umowy, wchodzą w zakres każdego etapu (Kamienia Milowego)?

Odpowiedź: Kamienie Milowe wynikające z Umowy dotyczą kilku podstawowych obszarów działań realizowanych przez Spółkę: ogólnych prac związanych z Projektem, prac inżynieryjnych, kwestii związanych z zaopatrzeniem i łańcuchem dostaw, powstania stacji OSS, powstania stacji ONS, powstania bazy serwisowej oraz podłączenia do sieci.

Różny i szeroki jest też katalog prac i czynności wchodzących w skład poszczególnych Kamieni Milowych.

Obejmuje on w szczególności:

· prace inżynieryjne (projektowe), w ramach których Spółka zobowiązana jest do opracowania koncepcji (założeń projektowych) wraz z kompletną dokumentacją techniczną oraz realizacji na ich podstawie określonych czynności o charakterze inżynieryjnym mających doprowadzić do realizacji przedmiotu umowy, tj. powstania podstacji ONS, OSS oraz bazy obsługowo-serwisowej;

· organizacja łańcucha zakupów i dostaw - Spółka odpowiada za realizację wszelkich zakupów materiałów, surowców, półproduktów oraz wyrobów gotowych niezbędnych do realizacji Projektu oraz ich przechowywanie, zabezpieczenie i dostarczenie na miejsce;

· wykonanie wszystkich prac konstrukcyjnych, instalatorskich i montażowych celem finalizacji Projektu;

· wykonanie wszelkich prac fizycznych (mechanicznych), wdrożenie oraz koordynację działań związanych z montażem;

· wykonanie czynności rozruchowych związanych z uruchomieniem systemu energetycznego;

· przeprowadzenie testów wydajności i zgodności z ustalonymi umownie normami celem weryfikacji parametrów systemu energetycznego oraz jego sprawności operacyjnej.

Tak jak wspomniano na wstępie wyjaśnień, projekt objęty niniejszym Wnioskiem jest zarówno przez Wnioskodawcę, jak i przez Spółkę Projektową traktowany jako kompleksowe świadczenie realizowane w formule EPC (ang. Engineering, Procurement, Construction). Oznacza to, że po stronie Wnioskodawcy leży kompleksowa realizacja Projektu - w zakresie objętym Umową - obejmująca pełen zakres świadczeń począwszy od wykonania projektów poszczególnych elementów, zapewnienia zaopatrzenia wykorzystywanego do własnych potrzeb konstrukcyjnych, przygotowanie poszczególnych elementów konstrukcji oraz ich finalny montaż (instalację) w określonym miejscu, a także finalnie sprawdzenie (weryfikację, przetestowanie) i uruchomienie systemu, przy czym uzgodnione Kamienie Milowe nie stanowią odrębnych świadczeń a są wspólnie uznawane przez strony projektu jako częściowo przyjmowana usługa złożona.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że kwalifikacja prac jako usługi złożonej nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

d) Jak zawarta Umowa określa zasady fakturowania i warunki zapłaty wynagrodzenia?

Odpowiedź: Wynikająca z Umowy cena skalkulowana została w oparciu o całość przewidywanych kosztów związanych z jego realizacją.

W skład bazy kosztowej związanej z realizacją Projektu wchodzą m.in.:

1) koszty związane z zaprojektowaniem rozwiązań,

2) koszty prac inżynierskich,

3) koszty wytworzenia, montażu, instalacji i testów,

4) koszty ulepszeń,

5) koszty narzędzi,

6) koszty administracyjne takie jak: wynajęcie biura, koszty szkoleń umożliwiających wykonanie określonych prac (m.in. na Morzu), koszty wyjazdów służbowych,

7) koszty ubezpieczeń i gwarancji,

8) koszty finansowania zewnętrznego.

Koszty te zwiększane są o narzut Spółki (różny w zależności od charakteru prac).

Zasady fakturowania wynikają z Umowy i uzależnione są od ogólnego postępu prac Spółki w realizacji Projektu. Podstawą do wystawienia przez Spółkę faktury jest, co do zasady, wykonanie określonego zakresu prac objętego Kamieniem Milowym.

Termin zapłaty wynagrodzenia wynika z Umowy i wskazywany jest przez Spółkę na fakturze dokumentującej realizację prac w ramach danego Kamienia Milowego, który stanowi usługę przyjmowaną częściowo.

e) Jakie warunki muszą zostać spełnione, zgodnie z Załącznikiem do Umowy, aby dany etap (Kamień Milowy) został uznany przez strony Umowy za wykonany (proszę opisać)?

Odpowiedź: Ukończenie danego etapu prac (Kamienia Milowego) jest każdorazowo potwierdzane protokołem odbioru akceptowanym i podpisywanym przez Wnioskodawcę i Spółkę Projektową. Obustronna akceptacja protokołu stanowi zatem warunek i potwierdzenie, że prace wchodzące w zakres danego Kamienia Milowego zostały wykonane/ukończone i że w tym przypadku można mówić o częściowym przyjęciu usługi.

Równocześnie jest to zdarzenie uprawniające Wnioskodawcę do wystawienia faktury stanowiącej podstawę do dokonania przez Spółkę Projektową zapłaty wynagrodzenia za pracę wykonaną przy realizacji danego Kamienia Milowego.

f) Czy kwota należnego Państwu wynagrodzenia za zrealizowanie danego etapu (Kamienia Milowego) Projektu została ustalona w zawartej Umowie, tzn. czy każdy Kamień Milowy został odrębnie wyceniony i została do niego przypisana wartość wynagrodzenia, czy raczej dopiero formalny odbiór usług, tj. podpisany i zaakceptowany przez strony Umowy Protokół odbioru potwierdzający zrealizowanie danego Kamienia Milowego jest podstawą do ustalenia wysokości wynagrodzenia należnego Państwu?

Odpowiedź: Kwota wynagrodzenia należnego Wykonawcy za zrealizowanie danego etapu (Kamienia Milowego) nie została ustalona odrębnie, tzn. żaden Kamień Milowy nie został odrębnie wyceniony i nie została do niego przypisana konkretna wartość wynagrodzenia.

Zgodnie z postanowieniami Umowy to formalny odbiór części usług, tj. podpisany i zaakceptowany przez strony Umowy protokół odbioru potwierdzający zrealizowanie danego Kamienia Milowego jest podstawą do ustalenia wysokości wynagrodzenia należnego Wykonawcy.

g) Czy formalność odbioru usługi wynikająca z postanowień umownych (ujęta w protokole odbioru po każdym Kamieniu Milowym) odzwierciedla rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której świadczą Państwo swoje usługi?

Odpowiedź: Tak, formalność odbioru usługi wynikająca z postanowień umownych (ujęta w protokole odbioru po każdym Kamieniu Milowym) i - wedle wiedzy posiadanej przez Spółkę - odzwierciedla rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której Spółka świadczy swoje usługi. Pozwala również na bieżąco i obiektywnie śledzić postępy i zaawansowanie prac, tj. częściowo przyjmowanych usług.

Jednocześnie, z uwagi na unikalny charakter Projektu, brak realizacji podobnych kontraktów w przeszłości, kształtującą się praktykę w zakresie budowy farm wiatrowych oraz obowiązującą zasadę swobody umów w obrocie gospodarczym, Spółka nie wyklucza, że podobne inwestycje mogą być realizowane według innych zasad.

h) Czy schemat działania w zakresie realizacji poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych) zakończonych podpisaniem Protokołu odbioru odzwierciedla standardy istniejące w branży, w której Państwo świadczycie usługi np. czy jest to charakterystyczne dla kontraktów EPC, a więc formuły, w której zawarliście Państwo umowę ze Spółką Projektową?

Odpowiedź: Tak, schemat działania w zakresie realizacji poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych) dokumentowanych protokołem odbioru odzwierciedla - wedle wiedzy posiadanej przez Spółkę - standardy istniejące w branży, w której Spółka świadczy usługi.

Pozwala również na bieżąco i obiektywnie śledzić postępy i zaawansowanie prac. Dobrze oddaje również istotę kontraktu zawartego w formule EPC.

Jednocześnie, z uwagi na unikalny charakter Projektu, brak realizacji podobnych kontraktów w przeszłości, kształtującą się praktykę w zakresie budowy farm wiatrowych oraz obowiązującą zasadę swobody umów w obrocie gospodarczym, Spółka nie wyklucza, że podobne inwestycje mogą być realizowane według innych zasad.

i) Czy uzgodniony przez strony Umowy dokument umowny potwierdzający formalność odbioru usług po zakończeniu każdego Kamienia Milowego (Protokół odbioru) stanowi materialne zakończenie usługi wykonanej w części? Przy czym o materialnym wykonaniu usług decyduje uzgodniony przez strony dokument umowny potwierdzający formalność odbioru tych usług na etapie zgłoszenia do odbioru przez wykonawcę odcinka lub całości prac.

Odpowiedź: Tak, uzgodniony przez strony dokument (protokół odbioru) potwierdzający formalność odbioru usługi (części usługi złożonej, która jest wykonana w danym Kamieniu Milowym) stanowi również materialne zakończenie usługi wykonanej w danej części, do której Protokół się odnosi.

j) Odnośnie czynności testowania infrastruktury:

1. Czy czynność testowania infrastruktury odbywać się będzie po zakończeniu wszystkich Kamieni Milowych przewidzianych w Umowie?

Odpowiedź: Testowanie infrastruktury odbywać się będzie zarówno na bieżąco w odniesieniu do poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych), jak i po zakończeniu wszystkich prac związanych z Kamieniami Milowymi celem weryfikacji poprawności funkcjonowania całościowej infrastruktury energetycznej.

2. Ponieważ kompleksowość świadczenia realizowanego przez Państwa nie jest przedmiotem interpretacji, proszę wskazać, czy usługa testowania jest elementem świadczenia kompleksowego?

Odpowiedź: Tak, testy są elementem świadczenia kompleksowego realizowanego przez Spółkę w związku z zawarciem Umowy. Są też wprost objęte zakresem prac wynikającym z Umowy.

3. Czy dla usług testowania ustalone zostało w Umowie odrębne wynagrodzenie? Jakie warunki co do rozpoczęcia i zakończenia usługi testowania infrastruktury oraz wynagrodzenia i fakturowania wynikają z Umowy?

Odpowiedź: Dla usług testowania nie zostało ustalone w Umowie specjalne, odrębne wynagrodzenie.

Pytania

1) Czy w opisanym stanie faktycznym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zgodnie z tzw. „Kamieniami Milowymi” potwierdzonymi Protokołami stanowią usługi częściowe na gruncie podatku VAT, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstaje zgodnie z przepisem art. 19a ust. 2 ustawy o VAT w momencie zatwierdzenia i podpisania Protokołu potwierdzającego zakończenie danego „Kamienia Milowego”?

2) Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 Wnioskodawca powinien wystawiać faktury po zakończeniu danego „Kamienia Milowego” potwierdzonego Protokołem na zasadach ogólnych, zgodnie z przepisem art. 106i ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym czynności dokonywane przez Wnioskodawcę zgodnie z tzw. Kamieniami Milowymi potwierdzonymi Protokołami stanowią usługi częściowe na gruncie podatku VAT, w przypadku których obowiązek podatkowy w VAT powstaje zgodnie z art. 19a ust. 2 ustawy o VAT w momencie akceptacji i podpisania Protokołu potwierdzającego zakończenie danego Kamienia Milowego.

Uzasadnienie ad. 1.

Moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa o VAT nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Należy jednak wskazać, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określony przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczególnych zasad określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla świadczeń kompleksowych. Należy zatem przyjąć, iż w przypadku świadczenia usługi złożonej obowiązek podatkowy powstaje wg reguł ogólnych.

Reguła ogólna wynikająca z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT wskazuje bowiem, że obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z kolei w myśl art. 19a ust. 2 ustawy o VAT: w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z kolei przepis art. 19a ust. 3 ustawy, stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Ponadto stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Zdaniem Wnioskodawcy, z punktu widzenia analizowanego stanu faktycznego, kluczowe znaczenie dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT ma brzmienie art. 19a ust. 2 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że w art. 19a ust. 2 ustawodawca nie odnosi się do częściowego wykonania usługi, ale do usługi, która jest częściowo przyjmowana. Przepis ten może więc dotyczyć tych sytuacji, w których dochodzi do odbioru częściowo wykonanych usług (np. na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych), czyli do przypadków, w których usługobiorca zaakceptował częściowe wykonanie usługi. W konsekwencji oznacza to, że warunkiem podstawowym jest nie tylko częściowe wykonanie usługi, ale także jej odebranie przez nabywcę.

Drugim bezpośrednio wynikającym z analizowanej regulacji warunkiem uznania takiej częściowo wykonanej i przyjętej usługi jest to, aby dla tej części usługi określona została zapłata. Nie ma przy tym znaczenia, kiedy strony określą kwotę zapłaty, jakiej jest ona przykładowo wielkości ani czy została uiszczona. Z punktu widzenia art. 19a ust. 2 znaczenie ma tylko to, czy zapłata została określona.

W ocenie Wnioskodawcy nie istnieją żadne dalsze ograniczenia w przepisach prawa, które uniemożliwiłyby stronom podział usługi kompleksowej na usługi wykonywane w częściach, w związku z czym należy przyjąć, że „moment wykonania usługi jest związany z tym, kiedy strony umowy uznały, że usługa częściowo została wykonana” (patrz wyrok WSA w Warszawie z 31 maja 2006 r., sygn. III SA/Wa 373/06).

Tak jak zauważono w stanie faktycznym, Projekt jest kwalifikowany podatkowo jako tzw. usługa kompleksowa i obejmuje kilka etapów prac - np. prace projektowe, wykonawcze, instalacyjne, w tym także zapewnienie niezbędnych urządzeń czy materiałów instalacyjnych, co jest charakterystyczne także w kontraktach typu EPC, ale nie zmienia to faktu, że zarówno z perspektywy Spółki jak i z perspektywy Zamawiającego istotne jest zapewnienie realizacji całego Projektu - jednego kompleksowego świadczenia, które jest przyjmowane etapami (w częściach) a nie jest intencją stron realizacja czy zamawianie zbioru różnych świadczeń.

Skoro strony umowy mogą w dowolny sposób podzielić usługę na części, oraz określić moment przyjęcia takiej części usługi, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby za moment wykonania usługi uznać podpisanie przez strony umowy protokołu odbioru prac.

W tym miejscu należy wyraźnie zaznaczyć, że TSUE w wyroku z 2 maja 2019 r. w polskiej sprawie C-224/18 (Budimex S.A.) potwierdził możliwość uznania daty podpisania protokołu odbioru za momentu wykonania usługi.

Z przywołanego wyroku wynika, że za moment wykonania usługi możemy uznać akceptację wykonania robót budowlanych wynikającą z postanowień umownych (ujętą w protokole zdawczo- odbiorczym), jeżeli:

· formę odbioru strony uzgodniły w umowie,

· postanowienia w tym zakresie są odbiciem rzeczywistości gospodarczej i handlowej w określonej dziedzinie,

· formalność w postaci akceptacji wykonania robót jest materialnym zakończeniem wykonania usługi stanowiącym podstawę ustalenia wysokości wynagrodzenia.

TSUE w ramach powołanych przesłanek odwołuje się zatem do:

· zapisów umownych oraz standardów branżowych w zakresie wykonywania danego świadczenia - na tej podstawie należy ustalić czy istniejący pomiędzy stronami stosunek prawny przewiduje, że momentem wykonania usługi jest data podpisania protokołu;

· ustalenia wysokości wynagrodzenia - żeby zaistniała czynność opodatkowana - odpłatne świadczenie usług - to wynagrodzenie musi być należne i ustalone.

Organy podatkowe w wydawanych obecnie interpretacjach podatkowych uwzględniają wytyczne wynikające z ww. orzeczenia TSUE. Przykład może stanowić interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 kwietnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.44.2024.1.IG, w której organ stwierdził, że: „prawidłowo sporządzony i podpisany przez obie strony protokół odbioru częściowych robót stanowi podstawę do ustalenia daty wykonania części usługi i determinuje powstanie obowiązku podatkowego, którego elementem jest wystawienie faktury dokumentującej wykonanie usług (...)”.

Takie same wnioski płyną z interpretacji Dyrektora KIS z 4 marca 2022 r., nr IPPP1/443-633/14-3/S/MPE.

Należy przy tym podkreślić, że wnioski płynące z powołanego wyżej orzecznictwa oraz interpretacji podatkowych nie dotyczą wyłącznie usług budowlanych i budowlano-montażowych. Mają one charakter uniwersalny i mogą być stosowane również w odniesieniu do innego rodzajów usług.

Przykład może stanowić orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 czerwca 2023 r., sygn. akt I FSK 1636/20 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 kwietnia 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2823/22 (orzeczenie nieprawomocne), które dotyczyły usług informatycznych, a w przypadku których sądy odwołały się do wyroku TSUE w sprawie C-224/18.

W tym ostatnim orzeczeniu Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał:

„Organ interpretacyjny bezpodstawnie uznał wyrok w sprawie Budimex za pozbawiony znaczenia dla sprawy. W tym wyroku TSUE faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy - tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym - państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający” (...) 3.5. Trybunał zajął wyżej przytoczone stanowisko nie dlatego, że orzekał w przedmiocie wykładni prawa Unii na tle sprawy dotyczącej robót budowlanych i montażowych (czy też szerzej - usług materialnych), lecz ze względu na cechy sytuacji - jako takiej, że:

· formalność odbioru jest uzgodniona przez strony w umowie;

· taka treść umowy odzwierciedla rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana;

· formalność odbioru stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.

Trybunał prowadził swój wywód w sposób abstrakcyjny - w jego rozumowaniu nie odgrywa roli to, że chodzi o konkretną branżę. Przejawem tego jest fakt, że Trybunał mówi o: „rzeczywistości gospodarczej i handlowej w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana”- nie „w dziedzinie usług budowlanych” (nie wskazuje więc konkretnie na branżę). (...) Wyrok ten ma więc znaczenie uniwersalne”.

Analogicznego rozstrzygnięcia dokonał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, który w wyroku z 17 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 700/20 (orzeczenie prawomocne) stwierdził, że: „orzeczenie TSUE wydane w sprawie C-224/18 i wydane po nim wyroki polskich sądów administracyjnych mają uniwersalny charakter, nie dotyczą wyłącznie usług budowlanych, a tezy tych orzeczeń dotyczą w zasadzie wszystkich usług, które mogą być przyjmowane w częściach odbieranych w formalny sposób, zgodnie z warunkami umowy”. Orzeczenie to dotyczyło potwierdzanych protokołem odbioru usług badań klinicznych.

Tym samym niezależnie od charakteru usługi, jeżeli z zapisów umownych oraz standardów branżowych (w tym także przykładowo w przypadku kontraktów EPC) w zakresie wykonywanego świadczenia wynika, że momentem wykonania usługi jest data podpisania protokołu i w chwili tej jest ustalana wysokość wynagrodzenia, to moment podpisania protokołu odbioru należy uznawać za datę wykonania usługi w tej części.

Mając zatem na względzie przytoczone wyżej orzecznictwo TSUE i krajowych sądów administracyjnych oraz interpretacje organów podatkowych, skoro, jak wskazano w opisie stanu faktycznego:

· z uwagi na długoterminowy charakter inwestycji, przedmiotowy Projekt będzie realizowany etapami - Kamieniami Milowymi, zgodnie z Harmonogramem;

· warunkiem uznania danego Kamienia Milowego za zrealizowany będzie obustronne zaakceptowanie i podpisanie Protokołu zakończenia etapu prac;

· Umowa przewiduje płatności części wynagrodzenia po zrealizowaniu kolejnych Kamieni Milowych;

· podstawą do zapłaty za dany Kamień Milowy będzie ww. Protokół oraz wystawiona na jego podstawie faktura VAT,

to w takim stanie rzeczy należy uznać, iż do częściowego wykonania usługi kompleksowej będzie dochodziło w momencie zatwierdzenia i podpisania Protokołu potwierdzającego zrealizowanie danego Kamienia Milowego, i to właśnie w tym momencie, stosownie do przepisu art. 19a ust. 2 ustawy o VAT, będzie powstawał obowiązek podatkowy w VAT od usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca podkreśla także, że opisane zasady będą stosowane w identyczny sposób w odniesieniu do każdego z Kamieni Milowych.

Stanowisko ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 Wnioskodawca powinien wystawiać faktury po otrzymaniu potwierdzenia odbioru każdego Kamienia Milowego w formie Protokołu w oparciu o przepis art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, tj. do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu zaakceptowania Protokołu.

Uzasadnienie ad. 2.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, za sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik jest również zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 b.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, fakturę wystawia się zasadniczo nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.

Co do zasady faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi albo otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Jak wskazano powyżej, zdaniem Wnioskodawcy czynności objęte poszczególnymi Kamieniami Milowymi należy uznać za wykonane w momencie zaakceptowania Protokołu przez Spółkę Projektową.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy powinien on wystawić fakturę dokumentującą zrealizowany Kamień Milowy na zasadach ogólnych, tj. do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu zaakceptowania Protokołu przez Spółkę Projektową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 19a ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 19a ust. 8 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powołany wyżej przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, w sytuacji, gdy dana usługa jest przyjmowana częściowo - obowiązek podatkowy powstaje w chwili wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę. Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednocześnie powyższe przepisy uniezależniają powstanie obowiązku podatkowego od wystawienia faktury.

Zasady dotyczące wystawiania faktur uregulowane zostały w dziale XI Dokumentacja rozdziale 1 Faktury ustawy o VAT.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy:

Przepis art. 106i ust. 2 ustawy stanowi, że:

Przepis art. 106i ust. 7 stanowi, że:

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że moment powstania obowiązku podatkowego wymaga od wykonawcy danej usługi prawidłowego określenia momentu jej wykonania. Ustawa nie definiuje tego momentu, ani w żaden sposób nie precyzuje, jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia. Wskazać jednak należy, że o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa regulujący zasady wykonywania danego rodzaju usług.

Jak stanowi art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071):

Z zasady dotyczącej swobody zawierania umów wynika, że strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez obowiązujące przepisy prawa, w tym także przepisy prawa podatkowego. Podkreślić jednakże należy, że ustalenie zakresu świadczonej usługi i w konsekwencji momentu jej wykonania powinno następować w sposób obiektywny. Oznacza to, że postanowienia umowne w tej kwestii niewątpliwie są istotne, niemniej jednak należy zwrócić uwagę na charakter i specyfikę danego świadczenia. Zatem ewentualne postanowienia umowne o uznaniu usługi za wykonaną pozostają bez znaczenia dla określenia momentu powstania obowiązku w podatku od towarów i usług.

Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie określonych prac/usług oraz części prac/usług (poszczególnych etapów), co do zasady, powinny być określone w umowie łączącej strony.

Warto w tym miejscu przywołać wyrok TSUE z 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18 Budimex S.A., który zawiera istotne tezy odnoszące się do kwestii ustalenia faktycznego wykonania części usługi. W wyroku tym TSUE orzekł, że:

Trybunał wyjaśnił, że usługa może zostać uznana za wykonaną dopiero po dacie materialnego jej zakończenia, w następstwie spełnienia pewnych warunków nierozerwalnie związanych z usługą i mających decydujące znaczenie dla zapewnienia jej kompletności.

W ww. wyroku TSUE odniósł się do znaczenia „postanowień umownych” w ustalaniu momentu powstawania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania robót budowlanych.

W rezultacie, w przypadku usług budowlanych wykonywanych etapami podatek VAT staje się wymagalny z upływem terminu, w którym została wykonana usługa, jeżeli:

· formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie z postanowieniami odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową związaną z rodzajem usług, których dotyczy umowa,

· formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi, i

· formalność ta ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego (wynagrodzenia).

Zatem, o materialnym wykonaniu usługi decyduje uzgodniony przez strony w umowie dokument umowny potwierdzający formalność odbioru tych usług, na etapie zgłoszenia do odbioru przez wykonawcę odcinka lub całości realizowanych w ramach świadczonej usługi prac/robót.

Wyrok ten pomimo, że dotyczył usług budowlanych, ma charakter uniwersalny, a tezy w nim zawarte dotyczą w zasadzie wszystkich usług, które mogą być przyjmowane w częściach odbieranych w formalny sposób, zgodnie z warunkami umowy.

W wyroku z 18 lipca 2019 r. sygn. akt I FSK 65/16), NSA stwierdził, że uzgodniony w umowie o świadczenie usług budowlanych i budowlano-montażowych odbiór robót, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której taka usługa jest wykonywana, jest decydujący dla uznania, że usługa została wykonana dla potrzeb określenia chwili powstania obowiązku podatkowego.

Potwierdził to też m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 17 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Gd 700/20, w którym skład orzekający uznał, że obowiązek podatkowy na gruncie VAT z tytułu usługi o przeprowadzenie badania klinicznego powinien być rozpoznawany w dniu finalnego zatwierdzenia przez skarżącego poszczególnych zestawień, zgodnych z protokołem badania. Takie zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego powinny dotyczyć zarówno przyjęcia częściowego wykonania usługi, jak również zakończenia jej świadczenia.

Stanowisko WSA podtrzymał sąd NSA, który w orzeczeniu z 10 października 2024 r. sygn. akt I FSK 400/21 stwierdził:

Z opisu sprawy wynika, że:

‒ Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej będącej wiodącym na świecie pionierem technologii pozwalających na zaspokojenie rosnącego zapotrzebowania na energię elektryczną, istnieje na rynku od (…) r. i prowadzi działalność gospodarczą w ramach następujących jednostek biznesowych, tj. (…) oraz od roku 2025 serwis.

‒ klientami Spółki są podmioty z praktycznie wszystkich segmentów rynku, w szczególności z sektora energetyki, przemysłu, mobilności, centrów danych oraz infrastruktury miejskiej i przesyłowej,

‒ Spółka uczestniczy w realizacji inwestycji związanej z budową farmy wiatrowej na Morzu (...) w ramach projektu (...)(Projekt),

‒ całość prac związana z Projektem obejmować będzie m.in. turbiny wiatrowe, ich fundamenty, okablowanie wewnętrzne, jedną podstację morską, system kabli eksportowych, miejsce wyjścia na ląd i jedną podstację lądową),

‒ w ramach Projektu na obszarze Morza (...) stanowiącego polską wyłączną strefę ekonomiczną [ok. 22 km na północ od linii brzegowej, na wysokości gminy (…)] wybudowana zostanie farma wiatrowa składająca się z (…) morskich turbin wiatrowych i generująca maksymalną moc na poziomie 720MW,

‒ jej efektem będzie wygenerowanie energii elektrycznej pozyskiwanej ze źródeł odnawialnych - wiatru morskiego, energia będzie eksportowana (przesyłana) do sieci elektrycznej zarządzanej przez B. S.A.,

‒ zgodnie ze wstępnymi ustaleniami, realizacja Projektu (...) ma się zakończyć w (…) r., z uwagi jednak na stopień skomplikowana prac oraz jego wieloaspektowość, termin ten (w tym prace realizowane przez Spółkę) mogą się przeciągnąć, nie można zatem przedstawić jednoznacznego terminu zakończenia Projektu (...) oraz całości prac realizowanych w jego ramach,

‒ Spółka została wybrana jako generalny wykonawca odpowiedzialny za realizację infrastruktury systemów energetycznych Projektu i zawarła z dedykowanym do tego celu podmiotem (Spółka Projektowa) Umowę na realizację Projektu w formule EPC,

‒ po stronie Spółki leży kompleksowa realizacja Projektu - w zakresie objętym Umową - obejmująca pełen zakres świadczeń począwszy od wykonania projektów poszczególnych elementów, zapewnienia zaopatrzenia wykorzystywanego do własnych potrzeb konstrukcyjnych, przygotowania poszczególnych elementów konstrukcji oraz ich finalny montaż (instalację), a także finalnie sprawdzenie (weryfikację, przetestowanie) i uruchomienie systemu.

‒ czynności te mogą być wykonywane przez Spółkę we własnym zakresie, jednak ze względu na specyfikę Projektu, stopień jego skomplikowania i szeroki zakres działań objętych kontraktem podpisanym przez Spółkę (m.in. prace budowlane, prace na morzu itp.), korzystać ona będzie ze wsparcia podwykonawców - zarówno krajowych, jak i zagranicznych,

‒ z uwagi na długoterminowy charakter inwestycji, Projekt będzie realizowany etapami, a każdy z poszczególnych etapów prac został określony mianem „Kamienia Milowego”, Umowa przewiduje realizację Projektu w ponad (…) etapach (Kamieniach Milowych),

‒ zarówno Spółka, jak i Spółka Projektowa są czynnymi podatnikami VAT zarejestrowanymi na potrzeby tego podatku w Polsce, posiadającymi w Polsce siedzibę działalności gospodarczej.

Zgodnie z Umową:

‒ Spółka zobowiązana jest do dostarczenia kompletnych rozwiązań związanych z powstaniem lądowej stacji elektroenergetycznej (ONS), morskiej stacji elektroenergetycznej (OSS) oraz bazy obsługowo-serwisowej w (…) (O&M Base), z wyłączeniem samego okablowania wewnętrznego i eksportowego związanego z poszczególnymi podstacjami,

‒ w zakres prac związanych ze stacją ONS wchodzą m.in. usługi konstrukcyjne i okołobudowlane prowadzące m.in. do powstania budynków (głównych i magazynowych) dla całej infrastruktury podstacji o określonych parametrach m.in. w zakresie osprzętu elektrycznego, wentylacji, oświetlenia i ogrzewania; zapewnienie kompletnej infrastruktury umożliwiającej dojazdu do podstacji OSS wraz z infrastrukturą otaczającą (ogrodzenie, ekrany akustyczne, drogi, parkingi itp.); właściwe urządzenia elektryczne wysokiego napięcia, w szczególności transformatory blokowe o napięciu 220/400 kV; rozdzielnie elektryczne o napięciu 220/400 kV z systemem wentylacji powietrznej; aparatura do kompensacji mocy biernej; wewnętrzne okablowanie; sprzęt pomiarowy, dostępowy oraz związany z bezpieczeństwem,

‒ prace związane ze stacją OSS obejmować będą przede wszystkim opracowanie projektów, przygotowanie i dostarczenie: transformatorów blokowych o napięciu 66/220 kV; rozdzielni elektrycznych o napięciu 66/220 kV z systemem wentylacji powietrznej; systemów uziemiających dla sprzętu elektrycznego; systemu nadzoru i kontroli zdalnej nad całym osprzętem; części zamienne, materiały eksploatacyjne, narzędzia i sprzęt testowy wymagane podczas instalacji, oraz serwery zapasowe, Spółka odpowiedzialna jest również za nadzór nad uruchomieniem stacji OSS,

‒ w ramach przygotowania bazy serwisowej (O&M Base) prace obejmują opracowanie projektu i przygotowanie sterowni dla Projektu, wraz z dyspozytornią i kompletnym sprzętem oraz oprogramowaniem umożliwiającą zdalne sterowanie farmą wiatrową,

‒ dodatkowo, Spółka zobowiązana jest do zapewnienia wsparcia i współpracy z innymi podmiotami uczestniczącymi w realizacji Projektu, których czynności powiązane są z działaniami Spółki objętymi Umową,

‒ Spółka odpowiedzialna jest za zapewnienie integracji realizowanych przez nią prac z czynnościami wykonywanymi przez pozostałych wykonawców zaangażowanych w Projekt oraz przeprowadzenie niezbędnych czynności instalacyjnych mających na celu zagwarantowanie odpowiedniej funkcjonalności przygotowywanej infrastruktury energetycznej.

Umowa łącząca Wnioskodawcę ze Spółką Projektową zawiera szczegółowy opis głównych elementów składających się na powstanie kompletnej (w systemie „pod klucz”) podstacji lądowej, morskiej oraz centrum utrzymania. Z punktu widzenia Spółki Projektowej, kluczowe jest przy tym uzyskanie konkretnej, zakończonej (zamontowanej/zainstalowanej) i spełniającej określone parametry infrastruktury energetycznej. Spółka Projektowa będąca odbiorcą świadczeń realizowanych przez Spółkę, zainteresowana jest wyłącznie uzyskaniem od Spółki efektu końcowego jego prac w postaci zapewnienia kompletnej infrastruktury energetycznej skutkującej powstaniem w pełni funkcjonalnej i operacyjnej stacji ONS, OSS oraz O&M Base umożliwiających prawidłowe i zgodne z przeznaczeniem wykorzystywanie farmy wiatrowej.

Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu skutkujące instalacją infrastruktury energetycznej objętej Umową stanowią jedno kompleksowe świadczenie będące dla celów VAT traktowane, jako usługa, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z informacjami zawartymi w opisie sprawy:

‒ Umowa przewiduje realizację projektu w ponad (…) etapach (Kamieniach Milowych), przy czym z uwagi na specyfikę Projektu oraz zróżnicowany charakter poszczególnych etapów (Kamieni Milowych) nie jest możliwe jednoznaczne określenie, ile czasu każdy z etapów będzie trwał,

‒ sposób kalkulacji osiągnięcia Kamieni Milowych określany jest m.in. w oparciu o konkretną datę dzienną, upływ terminu od danego zdarzenia (np. 30 dni od dnia podpisania protokołu odbioru), rozpoczęcie lub zakończenie określonych czynności (np. zakończenie testów), datę konkretnego zdarzenia, ale nie później niż określony dzień (np. z chwilą certyfikacji infrastruktury, ale nie później niż konkretna data dzienna),

‒ Kamienie Milowe wynikające z Umowy dotyczą kilku podstawowych obszarów działań realizowanych przez Spółkę: ogólnych prac związanych z Projektem, prac inżynieryjnych, kwestii związanych z zaopatrzeniem i łańcuchem dostaw, powstania stacji OSS, powstania stacji ONS, powstania bazy serwisowej oraz podłączenia do sieci,

‒ katalog prac i czynności wchodzących w skład poszczególnych Kamieni Milowych jest różny i szeroki, obejmuje on w szczególności:

• prace inżynieryjne (projektowe), w ramach których Spółka zobowiązana jest do opracowania koncepcji (założeń projektowych) wraz z kompletną dokumentacją techniczną oraz realizacji na ich podstawie określonych czynności o charakterze inżynieryjnym mających doprowadzić do realizacji przedmiotu umowy, tj. powstania podstacji ONS, OSS oraz bazy obsługowo-serwisowej;
• organizacja łańcucha zakupów i dostaw - Spółka odpowiada za realizację wszelkich zakupów materiałów, surowców, półproduktów oraz wyrobów gotowych niezbędnych do realizacji Projektu oraz ich przechowywanie, zabezpieczenie i dostarczenie na miejsce;
• wykonanie wszystkich prac konstrukcyjnych, instalatorskich i montażowych celem finalizacji Projektu;
• wykonanie wszelkich prac fizycznych (mechanicznych), wdrożenie oraz koordynację działań związanych z montażem;
• wykonanie czynności rozruchowych związanych z uruchomieniem systemu energetycznego;
• przeprowadzenie testów wydajności i zgodności z ustalonymi umownie normami celem weryfikacji parametrów systemu energetycznego oraz jego sprawności operacyjnej,

‒ testowanie infrastruktury odbywać się będzie zarówno na bieżąco w odniesieniu do poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych), jak i po zakończeniu wszystkich prac związanych z Kamieniami Milowymi, celem weryfikacji poprawności funkcjonowania całościowej infrastruktury energetycznej, testy są elementem świadczenia kompleksowego realizowanego przez Spółkę w związku z zawarciem Umowy i są wprost objęte zakresem prac wynikającym z Umowy, dla usług testowania nie zostało ustalone w Umowie specjalne, odrębne wynagrodzenie,

‒ kluczowym elementem Umowy są usługi końcowej instalacji (montażu) i uruchomienia, które powinny być traktowane jako świadczenie główne (dominujące), a pozostałe czynności związane z Projektem i realizacją Umowy takie jak m.in. projektowanie, prace inżynieryjne, prace budowlane, wsparcie i współpraca z pozostałymi wykonawcami zaangażowanymi w Projekt, zakup towarów (materiałów, komponentów, półproduktów) wykorzystywanych w procesie produkcji, czy też przechowywanie i transport do miejsca docelowego, mają charakter wyłącznie świadczeń pomocniczych służących prawidłowemu i lepszemu wykonaniu (realizacji) świadczenia głównego,

‒ poszczególne świadczenia cząstkowe nabywane i realizowane przez Spółkę w toku prac będą niezbędne dla prawidłowej i skutecznej instalacji (montażu) określonej w Umowie infrastruktury energetycznej, ale nie będą stanowić celu samego w sobie. Takim celem jest bowiem zapewnienie (z punktu widzenia Wnioskodawcy) i posiadanie (z punktu widzenia Spółki Projektowej) sprawnej i funkcjonującej operacyjnie infrastruktury energetycznej zdolnej do obsługi Projektu.

W ocenie Spółki, właściwe dla wykonywanych przez nią działań jest grupowanie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług znajdujące się w Dziale 33 „Usługi naprawy, konserwacji i instalowania maszyn i urządzeń”, przy czym - zgodnie ze wskazaniem Spółki - powyższa kwalifikacja świadczeń realizowanych przez Spółkę w ramach Projektu, jako usługi kompleksowej jest elementem stanu faktycznego, nie jest przedmiotem zapytania/analizy i nie powinna podlegać ocenie w ramach niniejszego wniosku o interpretację.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy czynności wykonywane przez Spółkę zgodnie z tzw. „Kamieniami Milowymi” potwierdzonymi Protokołami stanowią usługi częściowe na gruncie podatku VAT, dla których obowiązek podatkowy w VAT powstaje zgodnie z przepisem art. 19a ust. 2 ustawy o VAT w momencie zatwierdzenia i podpisania Protokołu potwierdzającego zakończenie danego „Kamienia Milowego” oraz czy Spółka powinna wystawiać faktury po zakończeniu danego „Kamienia Milowego” potwierdzonego Protokołem na zasadach ogólnych, zgodnie z przepisem art. 106i ust. 1 ustawy o VAT.

Aby ustalić, czy dla czynności wykonywanych przez Państwa zgodnie z tzw. Kamieniami Milowymi obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 2 ustawy, konieczne jest określenie, czy w przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia z usługami przyjmowanymi częściowo oraz czy w tej konkretnej sprawie zatwierdzenie i podpisanie Protokołu potwierdzającego zakończenie danego „Kamienia milowego” stanowi moment wykonania części usług.

W pierwszej kolejności, trzeba zaznaczyć, że ustawa o VAT nie definiuje momentu wykonania usługi, ani w żaden sposób nie precyzuje jakimi kryteriami należy posługiwać się dla jego określenia, o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter. Z kolei o charakterze i o dacie wykonania tej usługi decydują strony umowy cywilnoprawnej, chyba że moment ten jest określany przez obowiązujący przepis prawa, regulujący zasady wykonywania danego rodzaju dostaw i usług.

Zasadniczo dla uznania, iż usługa została wykonana decydujące znaczenie ma moment jej faktycznego świadczenia. O wykonaniu usługi będzie decydować jej rzeczywiste zrealizowanie, łącznie z czynnościami, które są elementem świadczenia usługi. Można zatem stwierdzić, że wykonanie usługi w znaczeniu faktycznym to zrealizowanie przez wykonawcę pewnych prac, które zgodnie z umową zobowiązał się zrealizować.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, wykonać, wykonywać to znaczy wprowadzić w czyn, zrobić coś, uczynić, urzeczywistnić, zrealizować, spełnić (Słownik Języka Polskiego PWN, III tom, Warszawa 1999 r.). Zatem momentem wykonania usługi jest moment wykonania (zrealizowania) wszystkich działań i czynności składających się na daną usługę.

W analizowanej sprawie dla ustalenia wykonania „części usługi” kluczowe znaczenie będą miały tezy ww. wyroku TSUE z 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18. Dopiero korelując powyższe orzecznictwo z opisem sprawy można stwierdzić, że w niniejszej sprawie możemy mieć do czynienia z usługami przyjmowanymi częściowo, gdzie uzgodnienia umowne o świadczeniu usług mogą być decydujące dla uznania, że owa usługa została rzeczywiście wykonana.

W omawianej sprawie przemawiać za tym będą następujące okoliczności:

1. Po pierwsze - formalność odbioru usług została uzgodniona przez strony w Umowie.

Z okoliczności sprawy wynika, że Umowa dotycząca Projektu (...), realizowanego w ponad (…) etapach (Kamieniach Milowych), związanego z budową farmy wiatrowej na Morzu (...) wskazuje, że formalny odbiór części usług (etapów) następuje poprzez podpisanie i zaakceptowanie przez strony Umowy Protokołu odbioru - co potwierdza zrealizowanie danego Kamienia Milowego. Dopiero obustronna akceptacja protokołu stanowi warunek i potwierdza, że prace wchodzące w zakres danego Kamienia Milowego zostały wykonane/ukończone i, że w tym przypadku można mówić o częściowym przyjęciu usługi.

2. Po drugie - formalność w postaci akceptacji wykonania usług stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.

Z wniosku wynika, że ustalenie dla każdego z etapów płatności zależy od podpisania i zaakceptowania przez strony Protokołu odbioru. Choć jak wynika z Umowy, cena skalkulowana została w oparciu o całość kosztów związanych z realizacją projektu, to zgodnie z jej postanowieniami, to formalny odbiór części usług w postaci ww. podpisanego i zaakceptowanego przez strony Protokołu odbioru danego etapu (Kamienia Milowego) jest podstawą do ustalenia wysokości wynagrodzenia należnego Wykonawcy.

Istotne znaczenie w sprawie ma również fakt, że dla szeregu usług wykonywanych w ramach danego Kamienia Milowego, do których należą m.in.: usługi przeprowadzenia testów wydajności i zgodności z ustalonymi umownie normami, które to będą odbywać się również na bieżąco w odniesieniu do poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych) - nie zostało ustalone w Umowie specjalne, odrębne wynagrodzenie.

Wobec powyższego to uzgodniony przez strony dokument (Protokół odbioru) potwierdzający formalność odbioru części usługi, która jest wykonana w ramach danego Kamienia Milowego stanowi materialne zakończenie usługi wykonanej w danej części, do której Protokół się odnosi.

3. Po trzecie - jak Państwo wskazali, schemat działania w zakresie realizacji poszczególnych etapów prac (Kamieni Milowych) dokumentowanych Protokołem odbioru odzwierciedla standardy istniejące w branży, w której Państwo świadczycie usługi oraz dobrze oddaje istotę kontraktu zawartego w formule EPC. Ponadto, inwestycja [Projekt (...)] ma charakter długoterminowy, dla wykonania której wymagana jest realizacja poszczególnych etapów, gdzie każdy z etapów w tego rodzaju inwestycjach wymaga potwierdzenia protokołem odbioru ukończenia prac w ramach konkretnego Kamienia Milowego. Dodatkowo, z opisu wynika, że Projekt ma unikalny charakter i brak jest realizacji podobnych kontraktów oraz nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą powstać podobne inwestycje według innych zasad.

Zatem, uzgodniony w Umowie o świadczenie usług odbiór ukończenia danego etapu prac (Kamienia Milowego), potwierdzony Protokołem odbioru i sposób wypłaty wynagrodzenia (płatność jest otrzymywana po spełnieniu określonych warunków) pozwala uznać, że w tej konkretnej sprawie usługa w części została wykonana w momencie podpisania i zaakceptowania Protokołu odbioru danego Kamienia Milowego, a obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 2 ustawy.

Tym samym, należy zgodzić się z Państwem, że mamy tu do czynienia z usługami odbieranymi częściowo, w rozumieniu art. 19a ust. 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że:

• inwestycja (Projekt (...)) ma długoterminowy charakter (zakończenie przewidywane na (…) r.),
• Projekt będzie realizowany etapami - Kamieniami Milowymi (będzie ich około a może i ponad 50),
• warunkiem uznania, iż prace wchodzące w zakres danego Kamienia Milowego zostały zrealizowane zgodnie z zawartym w Załączniku do Umowy wykazem prac i czynności, będzie obustronne zaakceptowanie i podpisanie Protokołu zakończenia etapu prac,
• protokół potwierdzający formalność odbioru części usługi wykonanej w ramach danego Kamienia Milowego stanowi materialne zakończenie usługi w tej części, do której Protokół się odnosi,
• Umowa przewiduje płatność części wynagrodzenia po zrealizowaniu każdego Kamienia Milowego,
• podstawą do zapłaty części wynagrodzenia za dany etap - Kamień Milowy - będzie Protokół oraz wystawiona na jego podstawie przez Spółkę faktura.

Zatem należy uznać, iż do częściowego wykonania opisanej usługi kompleksowej, dla której - w ocenie Spółki - właściwe jest grupowanie PKWiU znajdujące się w Dziale 33 „Usługi naprawy, konserwacji i instalowania maszyn i urządzeń”, będzie dochodziło w momencie zatwierdzenia i podpisania Protokołu potwierdzającego zrealizowanie danego Kamienia Milowego, i to właśnie w tym momencie, stosownie do przepisu art. 19a ust. 2 ustawy, będzie powstawał obowiązek podatkowy w VAT od usług świadczonych przez Spółkę.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości dotyczących terminu wystawienia faktury, uwzględniając powyższe wyjaśnienia - faktura dokumentująca wykonanie opisanych we wniosku usług wykonanych w ramach Kamieni Milowych - przyjmując klasyfikację usług wskazaną przez Spółkę - powinna być wystawiona najpóźniej do 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu wykonania usług „w części” zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, tj. po zakończeniu danego Kamienia Milowego, którego wykonanie potwierdza Protokół odbioru.

Dodatkowo, biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, płatności dotyczące danego etapu (Kamienia Milowego) nie stanowią również zaliczek, gdyż jak Spółka wskazała, płatności za każdy etap są dokonywane po zakończeniu danego Kamienia Milowego, zgodnie z postanowieniami Umowy, gdzie formalny odbiór części usługi w postaci podpisanego i zaakceptowanego przez strony Umowy Protokołu odbioru stanowi podstawę do ustalenia wynagrodzenia należnego.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Tym samym przyjąłem jako element opisu stanu faktycznego Państwa wskazanie, że wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Projektu (...) skutkujące instalacją infrastruktury energetycznej objętej Umową stanowią jedno kompleksowe świadczenie, dla którego właściwe jest grupowanie PKWiU znajdujące się w Dziale 33 „Usługi naprawy, konserwacji i instalowania maszyn i urządzeń”.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.