Interpretacja 0114-KDIP1-1.4012.718.2025.2.AWY

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pana za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w działkach nr 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz w działce nr 4 stanowiącej drogę wewnętrzną.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 września 2025 r. (wpływ 12 września 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą indywidualnej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Nie jest wpisany do CEiDG. Wnioskodawca posiada stałe miejsce zamieszkania za granicą, choć posiada obywatelstwo polskie. Na terytorium Polski Wnioskodawca nie prowadzi działalności zarobkowej.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w częściach ułamkowych (w 1/6 udziału) 7 działek budowlanych o numerach:

• 1 (identyfikator działki: (…)),
• 2 (identyfikator działki: (…)),
• 3 (identyfikator działki: (…)),
• 4 (identyfikator działki: (…)),
• 5 (identyfikator działki: (…)),
• 6 (identyfikator działki: (…)) oraz
• 7 (identyfikator działki: (…)).

Działka 4 została przeznaczona pod drogę wewnętrzną, czyli jest działką o funkcji drogowej. Udziały w tej działce będą docelowo mieć nabywcy pozostałych działek tak, aby zapewnić im prawny dostęp do drogi publicznej.

W styczniu 2024 r. działka numer 8 została już przez ojca Wnioskodawcy (udział 2/3), Wnioskodawcę (udział 1/6) oraz siostrę Wnioskodawcy (udział 1/6) sprzedana.

Nabycie przez Wnioskodawcę 1/6 udziału w wyżej wymienionych działkach nastąpiło w ramach spadkobrania po zmarłej 4 września 2023 r. matce. W chwili nabycia ww. udziału przedmiotowa działka miała charakter działki budowlanej.

Powyższe działki powstały z podziału działki o numerze 8 (objętej księgą wieczystą NR (…)), która to działka, oryginalnie o charakterze rolnym, miała areał ok. 1 ha. Ponad 5 lat temu została ona przekształcona na działkę budowlaną i zgodnie z decyzją Burmistrza A. nr (…) podzielona na ww. działki budowlane.

Podział dziedziczonej nieruchomości na działki o powierzchni jak wyżej miał w założeniu maksymalizować jednostkową cenę sprzedaży nieruchomości.

Spadkobiercy podjęli decyzję o sprzedaży swoich udziałów w ww. działkach. W ramach planowanej sprzedaży Wnioskodawca:

• nie prowadzi i nie będzie prowadzić bezpośrednio działań marketingowych i z takich usług nie zamierza korzystać w przyszłości,
• nie jest wykluczone, że przy opisanej sprzedaży skorzysta z usług agencji nieruchomości, zawierając umowę pośrednictwa jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, jednak takie działania nie przekroczą zwykłej formy ogłoszenia,
• w ramach przedmiotowych działek dokonano uzbrojenia działek w przyłącze energii elektrycznej, przedmiotowe działki są już podłączone do miejskiej instalacji wody i kanalizacji,
• nie wykonywał ani nie zlecał wykonania innych czynności charakterystycznych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami,
• nie realizował oraz nie partycypował w ogrodzeniu dzielonych działek (ani tymczasowym, ani stałym), działki, w których posiada udziały nie są ogrodzone,
• w działkach będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie zostały poniesione przez Wnioskodawcę żadne nakłady inwestycyjne.

Wnioskodawca oświadcza, że nie jest i nigdy nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z innych tytułów. Działki będące przedmiotem wniosku nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy ani w jego działalności rolnej, tym samym z tego tytułu nie jest i nie był on podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym. Wnioskodawca nie sprzedawał płodów rolnych z działek będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Działki, o których mowa w pytaniu, niegdyś były przedmiotem dzierżawy na cele produkcji rolnej. W stosunku do działek objętych wnioskiem współwłaściciele nie występowali o warunki zabudowy. Wnioskodawca nie zawierał przedwstępnych umów kupna-sprzedaży.

Oprócz działek wymienionych we wniosku Wnioskodawca nie posiada nieruchomości, które w przyszłości zamierza sprzedać.

Oprócz nieruchomości, objętych niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej transakcji zbycia nieruchomości w ramach działalności gospodarczej.

Sprzedaż udziału w opisanych działkach będzie miała charakter jednorazowy. Wnioskodawca nie zamierza reinwestować środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży w dalszy obrót nieruchomościami, czyli dalej kupować i sprzedawać nieruchomości w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują to jest łącznie maksymalnie kilkanaście miesięcy.

Ojciec Wnioskodawcy w 2022 r., jeszcze za życia matki Wnioskodawcy, zwrócił się w swoim oraz jej imieniu do zakładu energetycznego o uzbrojenie przedmiotowych działek w przyłącze energii elektrycznej. Podłączenie nastąpiło ok. półtorej roku później, tj. już w 2023 r. jeszcze za życia matki Wnioskodawcy.

W sprawie przyłączenia do sieci wodno-kanalizacyjnej, to ojciec Wnioskodawcy 15 października 2024 r. odebrał końcowy protokół (PROTOKÓŁ ODBIORU TECHNICZNEGO nr (…) z 15 października 2024 r. wydany przez B. w A.) podłączenia przedmiotowych działek do sieci, o co wystąpił wczesną wiosną 2024 r. w swoim własnym imieniu, jak i działając w imieniu Wnioskodawcy i siostry Wnioskodawcy na mocy pełnomocnictwa notarialnego.

Ojciec Wnioskodawcy do 2019 r. użyczał bez jakiegokolwiek wynagrodzenia swojemu znajomemu część całej działki rolnej przed podziałem (obecnie podzielonej na przedmiotowe działki budowlane), na której ten uprawiał różne płody rolne. Pozostałą mniejszą część, na której stoi altanka i garaż, ojciec Wnioskodawcy uprawiał sam dla celów własnych (owoce i warzywa). Było to dokonywane na mocy ustnej umowy, ojciec Wnioskodawcy nie pobierał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia od tego znajomego. Ojciec Wnioskodawcy po prostu nie chciał, by ziemia leżała odłogiem, bo sam już nie był w stanie się nią zająć.

Warto nadmienić, że w sprawie tego samego zdarzenia przyszłego wobec siostry Wnioskodawcy 19 sierpnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację o sygn. 0114-KDIP1-3.4012.582.2025.2.PRM, w której uznał stanowisko siostry Wnioskodawcy za prawidłowe. Jest to nie bez znaczenia dla realizacji postulatu jednolitości orzecznictwa podatkowego, równości wobec prawa oraz sprawiedliwości podatkowej.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, planowana sprzedaż nabytych w spadkobraniu działek nosi cechy działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, i tym samym czyni Wnioskodawcę podatnikiem tego podatku dla czynności sprzedaży, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ww. ustawy?

Pana stanowisko w sprawie

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775, 894, 896), zwanej dalej „ustawą”, podlegają tylko następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Obie te kategorie transakcji zostały zdefiniowane w ustawie.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)”, przy czym pojęcie „towaru” zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 ustawy: „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

Opisane w przedmiotowym wniosku nieruchomości gruntowe (działki gruntu) niewątpliwie spełniają powyższą definicję „towaru”, a więc ich odpłatne zbycie należy traktować jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Planowana sprzedaż ogólnie rzecz biorąc stanowi zatem czynności, które mogą wchodzić w zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższego nie zmienia fakt, że w przypadku Wnioskodawcy mielibyśmy do czynienia ze zbyciem udziału 1/6 we współwłasności przedmiotowych działek.

Zgodnie z art. 195 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeksem cywilnym: „własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność)”.

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (rozumianego jako współwłasność towaru), stanowi odpłatną dostawę towarów (taka interpretacja została niejednokrotnie potwierdzona w orzecznictwie sądów administracyjnych np. uchwała NSA w składzie 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11).

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Planowana sprzedaż będzie stanowić opodatkowaną dostawę towaru tylko wtedy, gdy Wnioskodawca wystąpi przy tej transakcji w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy Wnioskodawca występuje tu jako podatnik przedmiotowego podatku wymaga przeanalizowania art. 15 ust. 1 ustawy (statuującego definicję podatnika tego podatku) w kontekście opisanych we wniosku o interpretację okoliczności prawnych i faktycznych planowanej sprzedaży.

Zgodnie z powyższą definicją podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza na gruncie podatku od towarów i usług, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku osobistego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzasmt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Majątek prywatny to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Rozstrzygnięcie czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). We wskazanym orzeczeniu sąd stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności z zakresu zarządzania majątkiem osobistym. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą dana osoba dokonała podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama w sobie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czyjego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek gruntu, istotne jest czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży tych gruntów Sprzedający podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w częściach ułamkowych po 1/6 w działkach szczegółowo opisanych w niniejszym wniosku o interpretację. Nabycie przez Wnioskodawcę udziału w wyżej wymienionych działkach nastąpiło w ramach spadkobrania po zmarłej matce. Ze względu na brak zainteresowania spadkobierców prowadzeniem działalności rolniczej, brakiem chętnych do dzierżawy nabytych gruntów na cele rolnicze spadkobiercy podjęli decyzję o zamiarze zbycia swoich udziałów w dziedziczonym gruncie. W celu zwiększenia wartości sprzedawanej nieruchomości współwłaściciele podjęli decyzję o podziale pierwotnej działki o numerze 8 na mniejsze, gwarantujące możliwość sprzedaży udziału w rozsądnym czasie i uzyskanie korzystniejszej ceny sprzedaży. W celu dokonania podziału nabytych w spadkobraniu nieruchomości gruntowych współwłaściciele, działając wspólnie, dokonali następujących czynności przygotowawczych: wyłączyli działki objęte niniejszym wnioskiem z działalności rolniczej (zmiana przeznaczenia), podzielili na 7 opisanych w treści wniosku działek budowlanych (nowe działki ewidencyjne po podziale, na dzień sporządzenia niniejszego wniosku zostały wydzielone: 6 działek budowlanych oraz jedna działka stanowiąca drogę wewnętrzną). W każdej z wymienionych powyżej działkach Wnioskodawca ma po 1/6 udziału.

W stosunku do działek objętych wnioskiem, współwłaściciele nie uzyskiwali warunków zabudowy.

Jak podkreślono we wniosku o interpretację, Wnioskodawca nie był nigdy czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ani działalności rolnej, tym samym z tego tytułu Wnioskodawca nie jest i nie był podatnikiem podatku od towarów i usług. Działki, o których mowa w pytaniu były niegdyś przedmiotem dzierżawy na cele działalności rolniczej. Wnioskodawca nie wyklucza skorzystania z agencji nieruchomości. W przedmiotowych działkach dokonano uzbrojenia w przyłącza energii elektrycznej, działki są uzbrojone w instalację wod-kan. Oprócz wymienionych we wniosku działek Wnioskodawca nie jest właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości, które w przyszłości zamierza sprzedać.

W ocenie Wnioskodawcy opisana w niniejszym wniosku sprzedaż stanowi sprzedaż części jego majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Nie można uznać, że Wnioskodawca podejmuje lub podejmował w ramach przedmiotowej sprzedaży działania charakterystyczne dla osoby występującej przy transakcji w charakterze osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Skala zaangażowania, w odniesieniu do sprzedaży ww. działek, nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nawet jeśli w takie wykonywanie własności wpisują się czynności zmierzające do zwiększenia wartości sprzedawanego majątku. W niniejszej sprawie nie ma przesłanek świadczących o takiej aktywności w przedmiocie sprzedaży ww. działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju stałym i zawodowym obrotem posiadającym zorganizowany charakter i cechę ciągłości. Sprzedaż udziału w opisanych działkach będzie miała charakter jednorazowy i okazjonalny. Wnioskodawca nie zamierza reinwestować środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży w dalszy obrót nieruchomościami, czyli dalej kupować i sprzedawać nieruchomości w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe działki podzielono na mniejsze działki o charakterze budowlanym, jednakże fakt ten nie przesądza w tej sytuacji tego, że zbycie udziału w ww. działkach podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako wykonane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Uwzględniając przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz ww. przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie nie ma podstaw do uznania Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą udziału 1/6 w opisanych działkach za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w ustawie. Sprzedaż taką, w analizowanej sprawie, należy uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w zakresie zarządzania majątkiem osobistym, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Wobec powyższego, zamierzona sprzedaż udziału we własności działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powołując się na stanowiące kamień milowy orzecznictwa podatkowego orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Wnioskodawca pragnie wskazać, że z tego orzeczenia wynikają trzy grupy kryteriów:

(i) takie, które nie mogą stanowić rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami dokonywanymi w ramach działalności gospodarczej,

(ii) takie, które wskazują tylko na dokonanie czynności poza zakresem zastosowania przepisów o podatku od wartości dodanej (oraz o podatku od towarów i usług) oraz

(iii) takie, które wskazują typowo na czynności stanowiące działalność gospodarczą.

1.1 Kryteria, które nie mogą stanowić rozróżnienia

Z orzecznictwa TSUE wynika, że następujące kryteria nie są decydujące w kwestii przedmiotowego rozróżnienia:

• Liczba i zakres transakcji sprzedaży,
• Wielkość transakcji,
• Dokonanie podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej,
• Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują,
• Wysokość osiągniętych z nich przychodów.

Takich czynności, zgodnie z wyrokiem TSUE, można dokonywać w ramach zarządzania majątkiem prywatnym oraz w ramach działalności gospodarczej.

1.2 Kryteria wskazujące tylko na dokonywanie czynności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym

Jako kryteria wskazujące typowo na to, że dany podmiot dokonuje czynności tylko w ramach zarzadzania majątkiem prywatnym, TSUE wskazał następujące okoliczności:

• Dokonanie czynności jednorazowo lub okazjonalnie,
• Brak regularnej zapłaty,
• Brak zorganizowanej działalności gospodarczej w formie np. biura, siedziby firmy, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,
• Brak zarejestrowania działalności gospodarczej w formie wpisu do odpowiedniego rejestru (w Polsce chodzi o Centralną Ewidencję i Informację o Działalności Gospodarczej),
• Sprzedaż majątku niewykorzystywanego w działalności gospodarczej, a służącego jej do celów prywatnych.

1.3 Kryteria wskazujące na dokonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług

Trybunał wskazał, że istnieją kryteria, które wskazują na to, że dane czynności są podejmowane w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Są to aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami przy zaangażowaniu środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, przy czym działalność w tym zakresie musi przybrać formę zawodową (profesjonalną). W przedmiotowym orzeczeniu TSUE wymienił jedynie przykładowo następujące czynności, które mogą (ale nie muszą, jak to ujął TSUE) wskazywać, że działalność przybiera formę zorganizowaną:

• Uzbrojenie terenu,
• Podejmowanie działań marketingowych w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłą formę ogłoszenia,
• Nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę,
• Wydzielenie dróg wewnętrznych,
• Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu,
• Wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
• Prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Jednocześnie, na co wskazał TSUE, tego rodzaju aktywność handlowa wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. To oznacza, że musi nastąpić odpowiedni stopień nasilenia tych czynności, aby można było uznać transakcję za dokonaną w ramach działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

1.4 Zastosowanie powyższych kryteriów do oceny zdarzenia przyszłego objętego wnioskiem Wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej

W celu stwierdzenia, czy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym są spełnione warunki z art. 15 ust. 1 Ustawy o p.t.u. oraz art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u. należałoby dokonać swoistego prześwietlenia okoliczności zdarzenia przyszłego pod kątem zaistnienia stosownych kryteriów.

Jeśli chodzi o kryteria wskazujące czynności, które można dokonywać w ramach zarządzania majątkiem prywatnym oraz w ramach działalności gospodarczej to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1. Liczba i zakres transakcji sprzedaży jest niewielka i obejmuje tylko 7 transakcji.

2. Wielkość transakcji jest również niewielka i nie wskazuje na działalność gospodarczą.

3. Jest spełnione kryterium dokonania podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej.

4. Długość okresu, w jakim transakcje sprzedaży gruntu następują, to jest łącznie maksymalnie kilkanaście miesięcy.

5. Wysokość osiągniętych z nich przychodów jest równa wartości rynkowej działek na lokalnym rynku.

Jeśli chodzi o kryteria wskazujące tylko na dokonywanie czynności w ramach zarządzania majątkiem prywatnym to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1. Czynności zostaną dokonane incydentalnie lub okazjonalnie.

2. Brak regularnej zapłaty, w przypadku sprzedaży cena zostanie zapłacona jednorazowo.

3. Występuje kryterium braku zorganizowanej działalności gospodarczej.

4. Występuje kryterium braku zarejestrowania działalności gospodarczej w formie wpisu do odpowiedniego rejestru.

5. Występuje kryterium sprzedaży majątku niewykorzystywanego w działalności gospodarczej, a służącego do celów prywatnych.

Jeśli chodzi z kolei o kryteria wskazujące na dokonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ciąg czynności to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego:

1. Wystąpi kryterium uzbrojenia terenu.

2. Nie wystąpi kryterium podejmowania działań marketingowych w celu sprzedaży działki, wykraczających poza zwykłą formę ogłoszenia.

3. Nie wystąpi kryterium nabycia terenu przeznaczonego pod zabudowę.

4. Wystąpi kryterium wydzielenia dróg wewnętrznych.

5. Nie wystąpi kryterium uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu.

6. Nie wystąpi kryterium wystąpienia o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego.

7. Nie wystąpi kryterium prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Dokonując oceny opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego w zakresie zastosowania w niniejszej sprawie art. 15 ust. 1 Ustawy o p.t.u. oraz art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u., należy dojść do wniosku, że nie mają tu decydującego znaczenia okoliczności takie, że wyprzedaż przedmiotowych działek ma trwać nie dłużej niż kilkanaście miesięcy, wielkość transakcji, wysokość przychodów, które mają zostać uzyskane, czy też fakt sfinalizowania przez Wnioskodawcę podziału jednej, pierwotnie otrzymanej tytułem spadku, działki. Te elementy zdarzenia przyszłego, zgodnie z orzecznictwem TSUE, mogą wystąpić zarówno w przypadku sprzedaży działek w ramach sprzedaży majątku prywatnego, jak i sprzedaży w ramach działalności gospodarczej.

Dokonując oceny opisanego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w ramach zamierzonego zdarzenia przyszłego występują absolutnie wszystkie okoliczności wskazujące na to, że planowane zbycie nieruchomości zostanie dokonane w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Z kolei, jeśli chodzi o kryteria wskazujące na dokonywanie czynności zbycia w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w ramach opisanego zdarzenia przyszłego zostaną dokonane jedynie dwie z siedmiu czynności charakterystycznych dla tego reżimu opodatkowania. W przeważającym zakresie nie wystąpią zatem okoliczności, które by przemawiały za potraktowaniem przedmiotowych transakcji jako dokonanych w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy tego rodzaju aktywność handlowa wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych czynności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. W opisanym zdarzeniu przyszłym ten ciąg czynności charakterystycznych nie występuje, istnieją jedynie wyrywkowo dwie takie okoliczności, spośród siedmiu. Natężenie czynności charakterystycznych dla dokonania danej transakcji w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług jest zatem zbyt słabe, aby uznać, że Wnioskodawca ma dokonać zbycia opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

1.5 Aspekt temporalny podatkowo-prawnego zdarzenia przyszłego

Ponadto, konieczne jest uwypuklenie bardzo istotnej okoliczności chronologicznej przedstawionego zdarzenia przyszłego, a mianowicie tego, że Wnioskodawca ma dokonać opisanych transakcji okazjonalnie. Poza opisanymi w zdarzeniu przyszłym transakcjami Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Jest ona osobą fizyczną nieprowadzącą indywidualnej działalności gospodarczej w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Nie jest też wpisany do CEiDG. Poza zaplanowaną sprzedażą przedmiotowych działek Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek działalności zarobkowej/gospodarczej. Zostało to wyraźnie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Przedmiotowe działki, jak wynika to z opisu okoliczności zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nabył jako mienie spadkowe po zmarłej matce, a nie kupił od kogoś w celach inwestycyjnych. W celu zoptymalizowania wartości ekonomicznej tego majątku prywatnego brał udział w dokonaniu opisanych ulepszeń na nieruchomości. Sprzedaż tę można jednak uznać raczej jako najkorzystniejszą z ekonomicznego punktu widzenia wyprzedaż majątku osobistego (spadkowego), a nie inwestycję nieruchomościową dokonaną w ramach działalności gospodarczej. Ten istotny aspekt należy uwzględnić.

Ten właśnie aspekt temporalny jest kluczowy dla jednoznacznej odpowiedzi na pytanie, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z opodatkowaniem planowanej sprzedaży działek w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, czy też nie.

Przechodząc na grunt wykładni systemowej warto zacząć od tego, iż jeszcze w poprzedniej wersji art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u. definicja działalności gospodarczej przewidziana w tym przepisie brzmiała następująco: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Z powyższego przepisu o charakterze już historyczno-prawnym wynika, że podmiot, który wykonał jednorazowo czynność charakterystyczną dla działalności m.in. handlowców podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy wykonał ją w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Jak z tego wynika, okoliczności muszą wskazywać na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. I tak, na gruncie ówczesnej definicji działalności gospodarczej nie można by uznać, że Wnioskodawca wykonuje taką działalność, gdyż w przedmiotowej sprawie jasno i wyraźnie zostało zaznaczone w zdarzeniu przyszłym, iż Wnioskodawca takiego zamiaru nie ma. Chce on tylko sprzedać w sposób optymalny ekonomicznie własność działek, które nabył tytułem dziedziczenia po zmarłej matce. Tylko to i nic ponadto. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego nie wynika, że Wnioskodawca zamierza kontynuować inwestowanie w nieruchomości, reinwestować pozyskane ze sprzedaży środki. Wynika coś zupełnie innego, m.in. to że nie zamierza w jakikolwiek sposób prowadzić działalności gospodarczej. W takich okolicznościach na gruncie ówczesnej definicji nie można by było uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

I teraz warto pochylić się nad tym, iż wskazana definicja działalności gospodarczej uległa zasadniczej zmianie w 2013 roku, kiedy to usunięto z niej fragment: „również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”. Stało się to na gruncie ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw. Według uzasadnienia do projektu tej ustawy, zmiany zawarte w projekcie ustawy zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług oraz niektóre inne ustawy związane są przede wszystkim z koniecznością dostosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), do przepisów unijnych. Zgodnie z tym uzasadnieniem: „Zaproponowany projekt ustawy zawiera równocześnie szereg zmian upraszczających stosowanie przepisów dotyczących podatku VAT dla przedsiębiorców, zapewniających pewność prawną oraz zmierzających do odbiurokratyzowania wielu obowiązków nałożonych obecnie na podatników”. Co istotne, we wskazanym uzasadnieniu projektu zmian w art. 15 ust. 2 (definicja działalności gospodarczej) wyraźnie wskazano, iż: „Do najważniejszych z nich należą: uproszczenie definicji działalności gospodarczej, poprzez jednoznaczne wskazanie, że nie obejmuje ona czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą”. Taki był zatem telos tej zmiany. Jak z tego wynika, jeśli podmiot dokonuje określonych czynności, które co prawda mogą być zakwalifikowane jako czynności charakterystyczne dla osoby prowadzącej działalność gospodarczą (np. handlowca), ale te czynności nie wykraczają poza ramy okazjonalności, to w takiej sytuacji ze względu na powyższą zmianę ustawodawczą podmiot nie powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą. Ustawodawca bowiem w sposób jasny i zamierzony wyłączył czynności okazjonalne związane z działalnością gospodarczą spod definicji tej działalności, a tym samym spod opodatkowania.

Powyższą zasadę należałoby interpretować w kontekście wykładni systemowej odwołującej się do przepisów prawa wspólnotowego, w oparciu, o które polski podatek od towarów i usług został skonstruowany. Precyzyjnie rzecz biorąc, należałoby się odwołać do art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, zgodnie z którym: „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

a) dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;

b) dostawa terenu budowlanego”.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT: „Do celów ust. 1 lit. b) teren budowlany oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie”.

Dla lepszego zobrazowania mechanizmu działania opisanej zasady można przytoczyć tezy z wyroku TSUE z 13 czerwca 2013 r. w sprawie C-62/12 Galin Kostow przeciwko Direktor na Direkcija „Obżałwane i uprawienie na izpyłnenieto” - grad Warna pri Centrałno uprawienie na Nacionałnata agencija za prichodite.

W wyroku tym stwierdzono, że: „Artykuł 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że osoba fizyczna, która już jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w związku ze swoją działalnością prywatnego komornika, powinna zostać uznana za podatnika względem każdej innej działalności gospodarczej wykonywanej w sposób okazjonalny, pod warunkiem że działalność ta stanowi działalność w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112”.

Jednak w takim przypadku powinna ona być uznana za podatnika tylko pod warunkiem, że państwo członkowskie skorzystało z wyżej opisanej opcji opodatkowania, co w przypadku Polski (jak zostało wyżej wykazane) nie nastąpiło.

W konsekwencji, nawet gdyby hipotetycznie uznać, że Wnioskodawca prowadzi jakąś inną działalność gospodarczą, a planowana sprzedaż działek stanowi okazjonalną transakcję dostawy terenu budowlanego związaną z tą działalnością gospodarczą, to jest jasne, że na gruncie polskich przepisów o podatku od towarów i usług Wnioskodawca nie mógłby zostać uznany za podatnika tego podatku. Odwołując się do wykładni teleologicznej trzeba wskazać, że intencją Ustawodawcy w sposób wyraźny jest bowiem wyłączenie czynności okazjonalnych związanych z działalnością gospodarczą spod definicji działalności gospodarczej, a tym samym spod opodatkowania.

Powyższy rezultat wykładni systemowej i celowościowej znajduje potwierdzenie w rezultacie wykładni językowej. Wykładnia językowa przepisów prawa podatkowego jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, odejście od rezultatów wykładni językowej staje się możliwe w dwóch sytuacjach: po pierwsze wówczas, gdy nie dostarcza ona rezultatów jednoznacznych, a po drugie, gdy jej rezultaty są jednoznaczne, ale stoją w zasadniczej sprzeczności z postrzeganą przez interpretatora hierarchią wartości. Zgodnie z rozumieniem potocznym należy rozumieć pojęcie okazjonalnie jako: rzadko i nieregularnie. Z kolei zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN słowo okazjonalnie oznacza:

1) odnoszący się do określonej okazji okoliczności, sytuacji,

2) nieczęsto się zdarzający, spotykany.

Niewątpliwie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym mamy opis sytuacji, w ramach której Wnioskodawca zamierza sprzedać podzieloną działkę rzadko, nieregularnie, jednorazowo, tylko przy okazji odziedziczenia udziału po zmarłej matce. Taką sprzedaż można na pewno uznać za nieczęsto się zdarzającą, jest ona wyjątkowym zdarzeniem w życiu Wnioskodawcy, który nie zajmuje się jakąkolwiek działalnością gospodarczą. W niniejszej sprawie rezultat wykładni językowej sformułowania okazjonalnie zatem jedynie wzmacnia wcześniej opisany rezultat wykładni systemowej i celowościowej.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy należałoby się zastanowić jak zastosować przepisy Ustawy o p.t.u. do Wnioskodawcy, który zamierza dokonać czynności niewątpliwie okazjonalnych, ale niezwiązanych z działalnością gospodarczą (tj. poza tymi czynnościami nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej).

W tym miejscu zasadne jest odwołanie do reguł wnioskowań prawniczych, których wykorzystanie w toku dyskursu prawniczego wydaje się często nieodzowne. Dla wzmocnienia wskazanych wyżej wyników wykładni pełnomocnik Wnioskodawcy pragnie odwołać się do dwóch kategorii argumentów: a fortiori oraz a contrario.

Szczególnie wykorzystanie argumentu a fortiori a maiori ad minus wydaje się zasadne. Jeśli bowiem uznamy, iż na gruncie obowiązujących przepisów w zbiorze (kategorii) podmiotów nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług mieści się podmiot dokonujący okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego związanej z jego działalnością gospodarczą (tj. prowadzący zasadniczo działalność gospodarczą nieokazjonalnie, a okazjonalnie dokonujący dostawy terenu budowlanego związaną z tą działalnością), to tym bardziej należałoby zaliczyć do tego zbioru podmiot dokonujący okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego niezwiązanej z jego działalnością gospodarczą (czyli nieprowadzący zasadniczo działalności gospodarczej i okazjonalnie dokonujący dostawy terenu budowlanego).

W pierwszym przypadku, jak zostało wykazane, taka okazjonalna dostawa terenu budowlanego nie podlega opodatkowaniu na gruncie Ustawy o p.t.u., a więc nie ma jakiegokolwiek uzasadnienia dla opodatkowania takiej okazjonalnej dostawy terenu budowlanego w tym drugim przypadku. Wniosek przeciwny byłby sprzeczny m.in. z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP) oraz z zasadą sprawiedliwości podatkowej. Państwo zgodnie z art. 217 Konstytucji RP ma prawo nakładać podatki, inne daniny publiczne, określać podmioty, przedmiot opodatkowania i stawki podatkowe, a także zasady przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorie podmiotów zwolnionych od podatków, co następuje w drodze ustawy przy jednoczesnym respektowaniu zasady równości obywateli wobec prawa wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP oraz sprawiedliwości społecznej w związku z art. 32 Konstytucji RP. Zasada sprawiedliwości podatkowej jest konkretyzacją zasady sprawiedliwości społecznej w zakresie materii podatkowej.

Ponadto, odwołując się do argumentum a contrario z art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT należałoby wywnioskować, że osoba, która dokonuje jedynie okazjonalnie transakcji z reguły dokonywanej przez producentów, handlowców lub usługodawców, nie powinna zasadniczo być uznana za podatnika w rozumieniu dyrektywy w sprawie podatku VAT.

Taki sposób rozumienia przedmiotowej zasady znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Trybunał ten w tezie nr 28 wyroku TSUE z 13 czerwca 2013 r. w sprawie C-62/12 Galin Kostow przeciwko Direktor na Direkcija „Obżałwane i uprawienie na izpyłnenieto” - grad Warna pri Centrałno uprawienie na Nacionałnata agencija za prichodite stwierdził wprost, że: „(…) o ile z wykładni a contrario art. 12 ust. 1 dyrektywy w sprawie podatku VAT może wynikać, że osoba, która dokonuje jedynie okazjonalnie transakcji z reguły dokonywanej przez producentów, handlowców lub usługodawców, nie powinna zasadniczo być uznana za podatnika w rozumieniu dyrektywy w sprawie podatku VAT, o tyle niekoniecznie wynika z tego przepisu, że podatnik działający w pewnej dziedzinie działalności, który okazjonalnie dokonuje transakcji należącej do innej dziedziny działalności, nie jest zobowiązany do zapłaty podatku VAT od tej transakcji”.

Ponadto, Trybunał stwierdził w tezie nr 30 powołanego wyroku w sprawie C-62/12 Galin Kostow, że: „art. 12 ust. 1 dyrektywy w sprawie podatku VAT należy interpretować w ten sposób, że nie dotyczy on wyłącznie osób będących już podatnikami podatku VAT w odniesieniu do ich podstawowej działalności gospodarczej”. To by potwierdzało, że opcja opodatkowania okazjonalnej transakcji dostawy terenu budowlanego nie obejmuje tylko osób, które już są podatnikami VAT w odniesieniu do ich zasadniczej działalności gospodarczej, lecz dotyczy także osób, które nie są podatnikami VAT w ogóle, gdyż takiej zasadniczej działalności gospodarczej nie prowadzą. Wynikałoby z tego, że jeśli Polska chciałaby opodatkować okazjonalne transakcje dostawy terenu budowlanego (związane z pozostałą działalnością gospodarczą osoby, która już jest podatnikiem, czy też niezwiązane z taką działalnością przy braku prowadzenia działalności gospodarczej, braku statusu podatnika), to musiałaby wyraźnie skorzystać z opcji opodatkowania. Tego, jak zostało udowodnione, nie zrobiono, a wręcz przeciwnie w sposób intencjonalny z tej opcji Ustawodawca zrezygnował.

Ponadto, na korzyść Wnioskodawcy przemawia jeszcze jedna okoliczność, a mianowicie to, że fakt uzbrojenia przez ojca Wnioskodawcy terenu nie powinien być uznany za decydujący dla jej opodatkowania. Wynika to bezpośrednio z samego brzmienia art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, zgodnie z którym: „Do celów ust. 1 lit. b) teren budowlany oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie”.

To oznacza, że opcja opodatkowania okazjonalnej dostawy terenu budowlanego obejmuje nie tylko transakcje dostawy gruntu nieuzbrojonego, ale także transakcje dostawy gruntu uzbrojonego. Innymi słowy, zgodnie z powyższą zasadą podmiot dokonujący dostawy terenu budowlanego w sposób okazjonalny zostanie wyłączony z zakresu definicji działalności gospodarczej niezależnie od tego, czy ten grunt uzbroił, czy też nie. Decydujące jest zatem uznanie, czy transakcja nosi znamiona okazjonalności oraz to, czy państwo członkowskie skorzystało z opodatkowania transakcji okazjonalnej na gruncie art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT, czy też nie. W przypadku Polski, która z tej opcji nie skorzystała, okazjonalną transakcję dostawy gruntu budowlanego uzbrojonego należałoby uznać za niepodpadającą pod definicję działalności gospodarczej z przepisów Ustawy o p.t.u., a tym samym za nieopodatkowaną.

Przedstawiona powyżej interpretacja znajduje bezpośrednio potwierdzenie w pozostałym orzecznictwie TSUE, jak i orzecznictwie niektórych sądów administracyjnych w Polsce (np. wyrok WSA w Kielcach z 27 czerwca 2025 r., sygn. I SA/Ke 219/24, orzeczenie nieprawomocne).

Przykładem jest choćby rzeczone orzeczenie Trybunału z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Stwierdzono w nim, że: „Rząd polski utrzymuje, że skorzystał z możliwości przewidzianej w tym przepisie, ustanawiając w prawie krajowym art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców (…), również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (…)”. Z postanowień odsyłających, jak również z brzmienia wspomnianego art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT, nie wynika jednak, czy Rzeczpospolita Polska rzeczywiście skorzystała z art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT. Będzie to musiał ustalić sąd krajowy”.

W kontekście tego, co już zostało wyjaśnione w niniejszej sprawie należy uznać, że ten fragment orzeczenia jedynie potwierdza, że rezygnacja w ramach zmian ustawodawczych w 2013 r. z części art. 15 ust. 2 Ustawy o p.t.u. („również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy”) oznacza świadomą i zamierzoną przez Ustawodawcę rezygnację z możliwości opodatkowania transakcji okazjonalnych na podstawie art. 12 ust. 1 Dyrektywy o VAT.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C 77/01 EDM, Rec. s. I 4295, pkt 58; z 21 października 2004 r. w sprawie C 8/03 BBL, Zb.Orz. s. I 10157, pkt 39).

Trybunał w dalszej części powołanego orzeczenia z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) stwierdził (teza 49), że: „W związku z powyższym trzeba odpowiedzieć na postawione pytania w ten sposób, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem VAT na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy VAT, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Z powyższego cytatu wynika a contrario, że jeżeli państwo członkowskie (jak Polska) nie skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT to dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego nie niezależnie od częstotliwości takich transakcji, lecz tylko wtedy, gdy ta częstotliwość przekracza to, co uznajemy za okazjonalność.

To ostatnie sformułowanie powinno być rozumiane, jak już to wyżej wskazano, zgodnie z wykładnią językową prawa podatkowego, ale też w kontekście wykładni systemowej i celowościowej. Przy czym okazjonalność to nie to samo co jednorazowość, krótkotrwałość czy incydentalność. Okazjonalny to, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN:

1) odnoszący się do określonej okazji okoliczności, sytuacji,

2) nieczęsto się zdarzający, spotykany.

Odnoszenie się do określonej okazji, okoliczności, sytuacji nie musi oznaczać krótkotrwałości, może równie dobrze sprowadzać się do rozciągniętej w czasie transakcji przy jakiejś okazji. Z kolei nieczęsto się zdarzający, spotykany wprowadza pewien interwał czasowy na osi czasu, lecz też nie oznacza, że coś musi być krótkotrwałe. Dana transakcja sprzedaży gruntu może być przeciągnięta w czasie, nie być krótkotrwała, lecz z perspektywy czasu nie zdarzać się często.

W kontekście powyższych rozważań należy dojść do wniosku, że w ramach zdarzenia przyszłego nie zaistniały okoliczności, które by mogły wskazywać na zamiar Wnioskodawcy prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej, zamiar dokonywania czynności w sposób nieokazjonalny. Niektóre z przedstawionych we wniosku o interpretację indywidualną okoliczności (w szczególności uzbrojenie terenu) mogą, co prawda, być charakterystyczne dla osób prowadzących działalność gospodarczą, jednak w gruncie rzeczy mamy do czynienia z okazjonalną sprzedażą jednej pierwotnej działki, która została uatrakcyjniona ekonomicznie przez jej podział na mniejsze działki i uzbrojona. Osoba, która by chciała przedmiotowe działki sprzedać w ramach działalności gospodarczej cechowałaby się tym, że w jej głowie istniałaby strategia, plan prowadzenia, rozwoju tej działalności, w jej sercu istniałaby chęć prowadzenia działalności gospodarczej, a jej działania lub zaniechania obiektywnie manifestowałyby te plany i zamiary.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie ma intencji, chęci prowadzenia działalności gospodarczej, planu lub strategii jej prowadzenia lub rozwijania. Wskazuje na to szereg okoliczności opisanych we wniosku o interpretację indywidualną. Wnioskodawca chce tylko jednorazowo wyprzedać swój majątek prywatny, lecz będąc (jak większość ludzi) homo oeconomicus dąży do takiego podwyższenia wartości tego majątku prywatnego, aby reprezentował on maksymalną wartość ekonomiczną przy sprzedaży. Wnioskodawca nie chce robić nic ponad taką sprzedaż, w szczególności nie chce kontynuować inwestowania w nieruchomości, jak i prowadzić innej działalności gospodarczej. Z perspektywy osi czasu życia Wnioskodawcy jest to zdarzenie nieczęsto się zdarzające. Można uznać, że w jego życiu zawodowym jest to zdarzenie epizodyczne. Wskazał on wyraźnie w opisie zdarzenia przyszłego, że ani przed planowaną sprzedażą nie dokonywał takich transakcji, ani po planowanej sprzedaży nie zamierza dokonywać takich transakcji. Zdarzenie przyszłe niewątpliwie zatem nosi cechy okazjonalności, choć rzeczywiście niektóre działania Wnioskodawcy mogą wydawać się tożsame z osobą, która chce prowadzić działalność gospodarczą. W świetle powyższych konstatacji jest to jednak zbyt mało dla objęcia opisanych transakcji sprzedaży opodatkowaniem na gruncie istniejących przepisów o podatku od towarów i usług.

1.6 Aspekty subiektywne podatkowo-prawnego zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu dotychczasowych dywagacji należy wskazać na kwestie związane z brakiem zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej po stronie Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy zamiar dokonywania czynności opodatkowanych jest elementem niejako konstytuującym definicję podatnika podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy zamiar ten jest elementem konstytutywnym, a z punktu widzenia logiki formalnej warunkiem koniecznym, dla uznania danego podmiotu za podatnika przedmiotowego podatku. Dodać do tego należy to, że zamiar ten musi dotyczyć prowadzenia działalności w sposób, który przekracza cechę okazjonalności. To musi być zamiar nieokazjonalnego prowadzenia działalności producenta, handlowca lub usługodawcy.

Tymczasem, jak to szczegółowo opisano w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, tego zamiaru prowadzenia działalności powtarzalnej, ciągłej, w zakresie szeroko rozumianego rynku nieruchomości Wnioskodawcy przypisać nie można. Po pierwsze dokonuje on jednorazowej wyprzedaży, uprzednio zoptymalizowanej ekonomicznie, nieruchomości, którą nabył w spadku po zmarłej matce, jednak bez zamiaru wykorzystywania tego majątku przy prowadzonej działalności gospodarczej. O ile zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 27 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 190/22, czy też wyrok NSA z 29 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1229/13) sam zamiar sprzedającego istniejący przy nabyciu nieruchomości nie ma przesądzającego znaczenia dla oceny jego statusu jako podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży danej nieruchomości, to niewątpliwie brak takiego zamiaru przemawia przeciwko uznaniu Wnioskodawcy za podatnika tego podatku.

Od zamiaru sprzedającego istniejącego przy nabyciu nieruchomości należy odróżnić zamiar sprzedającego prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. W podatkowo-prawnym stanie faktycznym będącym kanwą zdarzenia przyszłego Wnioskodawca dokonał jedynie jednej czynności, która najczęściej bywa identyfikowana jako charakterystyczna dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą i chodzi tutaj o uzbrojenie terenu. Pozostałe czynności, których dokonał (takie jak np. podział działki) nie były decydujące dla uznania go za podatnika. Była to jedyna okoliczność, którą można uznać za obiektywną manifestację prowadzonej działalności gospodarczej, jednak należy jeszcze raz podkreślić, że wystąpiła ona w warunkach działania okazjonalnego.

Jednak należy mieć na uwadze to, że tzw. uzbrojenie terenu nie jest czynnością wysoce skomplikowaną, którą może podjąć tylko przedsiębiorca. W praktyce polega ono zwykle na wystąpieniu do dostawców odpowiednich mediów z wnioskami o wydanie warunków przyłączeniowych. Jest to czynność nieskomplikowana, która obejmuje zwykle udanie się do odpowiedniego dostawcy mediów oraz złożenie formalnego wniosku, co do którego wypełnienia najczęściej osoby w biurze obsługi klienta świadczą fachową pomoc. Następnie czeka się określony czas na uzyskanie tzw. warunków przyłączeniowych oraz uiszcza się obliczoną przez dostawcę mediów opłatę przyłączeniową, która obejmuje też koszty wykonania instalacji. W ostatnim kroku następuje wykonanie instalacji przyłączeniowej przez profesjonalnego wykonawcę wybranego przez dostawcę mediów. Nie wymaga to profesjonalnej wiedzy przedsiębiorcy i praktycznie każdy laik może to zrobić prowadzony niejako za rękę przez osoby z biura obsługi klienta. Jak zresztą uczy doświadczenie życiowe, większość ludzi budujących domy dla celów prywatnych metodą gospodarczą samodzielnie dokonuje uzbrojenia działek pomimo tego, że nie są przedsiębiorcami.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy wystąpienie okoliczności uzbrojenia terenu nie powinno przesłaniać tego, że w opisanym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z ewidentnym brakiem manifestacji po stronie Wnioskodawcy zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w sposób nieokazjonalny. Wręcz przeciwnie Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego jasno i wyraźnie wskazał, że nie prowadził i nie zamierza prowadzić w przyszłości jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Okoliczność uzbrojenia terenu nie ma też decydującego znaczenia w kontekście wyżej wskazanej interpretacji art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, a jedyną okolicznością decydującą jest okazjonalność transakcji, czy też jej brak.

Reasumując, w związku z planowaną transakcją lub planowanymi transakcjami Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, opisana we wniosku sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako pozostająca poza zakresem zastosowania ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie zarówno gruntu jak też udziału w gruncie traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

• po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
• po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem w częściach ułamkowych (w 1/6 udziału) działek nr: 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 4. Działka nr 4 została przeznaczona pod drogę wewnętrzną. Współwłaścicielem działek został Pan w drodze spadku po zmarłej 4 września 2023 r. matce. Spadkobiercy podjęli decyzję o sprzedaży swoich udziałów w ww. działkach.

W styczniu 2024 r. wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedał Pan działkę nr 8.

Nie jest i nigdy nie był Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Nie prowadzi Pan indywidualnej działalności gospodarczej. Działki będące przedmiotem wniosku nie były wykorzystywane w Pana działalności gospodarczej ani działalności rolniczej.

Ponad 5 lat temu działka objęta nr 8 została przekształcona i podzielona na ww. przedmiotowe działki budowlane. Podział miał w założeniu maksymalizować jednostkową cenę sprzedaży nieruchomości.

Do 2019 r. Pana ojciec użyczał bez jakiegokolwiek wynagrodzenia swojemu znajomemu część całej działki rolnej przed podziałem (obecnie podzielonej na przedmiotowe działki budowlane), na której ten uprawiał różne płody rolne.

Pana ojciec w 2022 r., jeszcze za życia Pana matki, zwrócił się w swoim oraz jej imieniu do zakładu energetycznego o uzbrojenie przedmiotowych działek w przyłącze energii elektrycznej. Podłączenie nastąpiło w 2023 r., jeszcze za życia Pana matki.

Wiosną 2024 r. Pana ojciec, na podstawie udzielonego Mu pełnomocnictwa notarialnego przez Pana i Pana siostrę, wystąpił w sprawie przyłączenia opisanych działek do sieci wodno-kanalizacyjnej i 15 października 2024 r. odebrał końcowy protokół odbioru technicznego.

W ramach planowanej sprzedaży nie prowadzi i nie będzie Pan prowadzić bezpośrednio działań marketingowych i z takich usług nie zamierza Pan korzystać w przyszłości - nie jest wykluczone, że przy opisanej sprzedaży skorzysta Pan z usług agencji nieruchomości, zawierając umowę pośrednictwa jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, jednak takie działania nie przekroczą zwykłej formy ogłoszenia. W działkach będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie zostały poniesione przez Pana żadne nakłady inwestycyjne.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy sprzedaż przez Pana udziału 1/6 w opisanych powyżej działkach podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Pana w zakresie sprzedaży udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 4 za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

W Pana sprawie nie wystąpi bowiem ciąg zdarzeń, który może przesądzać, że dostawa udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 4 wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Jak wynika z okoliczności sprawy, nie podejmie / nie podejmował Pan aktywnych działań w zakresie sprzedaży udziału w ww. działkach, które będą świadczyły o angażowaniu środków w sposób podobny do wykonywanych przez handlowców. Działka, z której wydzielone zostały ww. działki była do 2019 r. przez Pana ojca użyczana nieodpłatnie na cele rolnicze. W spadku otrzymał Pan już podzielone i podłączone do sieci energetycznej ww. działki, które Pana ojciec i zmarła matka planowali sprzedać. Nie prowadzi i nie zamierza Pan prowadzić działań marketingowych w celu sprzedaży posiadanego przez Pana udziału w powyższych działkach. Nie poniósł Pan żadnych nakładów inwestycyjnych z nimi związanych. Nie jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT i nie wykorzystywał Pan działek do działalności gospodarczej ani działalności rolniczej. Wraz z pozostałymi współwłaścicielami wystąpił Pan jedynie o przyłączenie działek nr 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 4 do sieci wodno-kanalizacyjnej, co nastąpiło w 2024 r. Ewentualnie nie jest wykluczone, że przy sprzedaży skorzysta Pan z usług agencji nieruchomości.

Podkreślić należy, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że w celu ustalenia, czy podmiot dokonujący sprzedaży nieruchomości występuje w charakterze podatnika, niezbędne jest przeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy. O opodatkowaniu danej transakcji przesądza ciąg działań podjętych w celu sprzedaży oraz angażowanie środków podobnych do podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedaż udziału w działkach nie będzie stanowiła działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej Pana aktywności w przedmiocie zbycia ww. udziału w działkach, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

W konsekwencji, w tej konkretnej sytuacji należy uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik Pana majątku osobistego, a sprzedaż udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 3 będzie stanowić realizację prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Tym samym, należy zgodzić się z Panem, że sprzedaż udziału w działkach nr: 1, 2, 3, 5, 6, 7 oraz 4 nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż w związku z jego sprzedażą nie można uznać, że będzie Pan działał jako podatnik podatku VAT prowadzący działalność gospodarczą stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Wobec powyższego, Pana stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pana, a nie wywiera skutku prawnego dla współwłaścicieli gruntu.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.