Interpretacja 0114-KDIP1-1.4012.764.2021.9.AKA/MM

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

1.  ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 5 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1004/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 5 maja 2026 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 478/23 (data wpływu orzeczenia 4 marca 2026 r.); i

2.  stwierdzam, że stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do anulowania faktur wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, ponieważ Kontrahent podszył się pod ten podmiot (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. to profesjonalny podmiot posiadający (...) doświadczenie w gospodarowaniu odpadami (dalej: Wnioskodawca). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca we własnym zakresie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zbiera oraz poddaje procesowi przetwarzania, recyklingu lub innym procesom odzysku zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny, zużyte źródła światła, baterie alkaliczne i inne, zużyte kineskopy, tworzywa sztuczne oraz szkło (dalej: odpady).

Działalność w powyższym zakresie prowadzona jest przez Wnioskodawcę poprzez nowoczesne i wydajne instalacje do:

1)  przetwarzania zużytego sprzętu elektrycznego i elektronicznego,

2)  przetwarzania i utylizacji zużytych źródeł światła,

3)  przetwarzania baterii alkalicznych i innych,

4)  recyclingu zużytych kineskopów,

5)  recyclingu tworzyw sztucznych,

6)  recyclingu szkła,

jak również poprzez profesjonalne urządzenia do:

1)  odciągania freonu znajdującego się w lodówkach,

2)  granulacji zużytych przewodów elektrycznych,

3)  produkcji kostki brukowej i krawężników z wykorzystaniem szkła pochodzącego z recyclingu.

Wnioskodawca posiada dwa własne zakłady utylizacyjno-produkcyjne - na terenie (…) i (…).

Wnioskodawca zarejestrowany jest w Głównym Inspektoracie Ochrony Środowiska oraz posiada wymagane przez przepisy prawa zgody na prowadzenie recyclingu odpadów zgodnie z metodami R3, R4, R5.

Wnioskodawca wykorzystuje zaplecze logistyczne i techniczne oraz doświadczenie pracowników, prowadząc działalność na terenie całej Polski nieustannie poszerzając grupę partnerów, takich jak podmioty zajmujące się zbiórką, odzyskiem i recyclingiem odpadów.

Wnioskodawca zawiera także umowy z organizacjami odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego w celu wykonywania na ich rzecz obowiązków wynikających z ustawy z 11 września 2015 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz. U. z 2020 r. poz. 1893, dalej: u.z.s.e.e.), w szczególności poprzez zapobieganie niekorzystnym skutkom wytwarzania i gospodarowania zużytym sprzętem elektrycznym i elektronicznym oraz obowiązków wynikających z ustawy z 24 kwietnia 2009 r. o bateriach i akumulatorach (Dz. U. z 2020 r. poz. 1850, dalej: u.b.a.).

Należy bowiem wskazać, że przytoczone ustawy nakładają na podmioty wprowadzające sprzęt w rozumieniu art. 4 pkt 20 u.z.s.e.e. oraz wprowadzające baterie lub akumulatory w rozumieniu art. 4 pkt 22 u.b.a. określone obowiązki, w tym m.in. w zakresie odzysku oraz przygotowania do ponownego użycia i recyklingu zużytego sprzętu oraz przetwarzania i recyklingu zużytych baterii lub zużytych akumulatorów.

Obowiązki przewidziane w ustawie o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym na zasadzie art. 11 ust. 1 u.z.s.e.e. wprowadzający sprzęt wykonuje:

1)  samodzielnie albo

2)  za pośrednictwem organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego.

Z kolei na zasadzie art. 28 ust. 1 u.b.a. wprowadzający baterie lub akumulatory może wykonywać nałożone na niego obowiązki za pośrednictwem podmiotu pośredniczącego.

Organizacja odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego jest spółką akcyjną utworzoną przez producentów, wprowadzających sprzęt, a także reprezentujące ich związki pracodawców lub izby gospodarcze w celu realizacji określonych w ustawie obowiązków wykonywanych na podstawie umów z wprowadzającymi sprzęt (art. 60 u.z.s.e.e.). Przedmiotem działania organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego jest działalność związana z organizowaniem, zarządzaniem lub prowadzeniem przedsięwzięć związanych ze zbieraniem, przetwarzaniem, recyklingiem i innymi niż recykling procesami odzysku oraz unieszkodliwianiem zużytego sprzętu lub zużytych baterii lub zużytych akumulatorów lub prowadzenie zbierania tych odpadów, w tym publiczne kampanie edukacyjne (art. 61 u.z.s.e.e.).

Wnioskodawca świadczy w takim przypadku na rzecz organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego wykonującej obowiązki wprowadzającego m.in. usługi polegające na:

1)  zbieraniu zużytego sprzętu,

2)  przetwarzaniu zużytego sprzętu - demontaż zużytego sprzętu oraz przygotowanie do ponownego użycia zużytego sprzętu oraz odpadów powstałych po demontażu zużytego sprzętu,

3)  przekazaniu do recyklingu lub innych niż recykling procesów odzysku zużytego sprzętu,

4)  przyjmowaniu co najmniej nieodpłatnie zużytych baterii przenośnych i zużytych akumulatorów przenośnych, poddawanych procesom przetwarzania i recyklingu,

5)  zbieranie, przetwarzanie, recykling i unieszkodliwianie zużytych baterii przenośnych i zużytych akumulatorów przenośnych oraz właściwego gospodarowania zużytymi bateriami i zużytymi akumulatorami.

W takim przypadku wynagrodzenie Wnioskodawcy określane jest jako iloczyn stawki i masy zebranego i przetworzonego na rzecz organizacji odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego wykonującej obowiązki wprowadzającego zużytego sprzętu, baterii lub akumulatorów itp. Stawka w takim wypadku jest ustalana indywidualnie pomiędzy Wnioskodawcą a organizacją odzysku sprzętu elektrycznego i elektronicznego w oparciu o ceny rynkowe.

Wnioskodawca sprzedaje także odpady do recyklingu lub innych niż recykling procesów podmiotom trzecim. W takim przypadku Wnioskodawca w przeważającym zakresie wykorzystuje własne zaplecze logistyczne, techniczne i tabor samochodowy. W praktyce występują jednak przypadki, gdy Wnioskodawca w celu pozyskiwania nowych rynków zbytu, jak również w celu nawiązania relacji biznesowych z kontrahentami, z którymi bezpośrednio niemiałby możliwości nawiązania kontaktów z uwagi na hermetyczność branży w której potencjalny kontrahent prowadzi działalność, Wnioskodawca korzysta z usług zewnętrznych pośredników. Pośrednicy kojarzą Wnioskodawcę z nowymi potencjalnymi kontrahentami.

W ramach współpracy z jednym z takich pośredników Wnioskodawca nawiązał relację biznesową z nowym kontrahentem (dalej: Kontrahent). Kontrahent ten prowadził działalność w formie spółki kapitałowej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz był podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem w formie korespondencyjnej (umowy zostały przekazane przez ww. pośrednika) dwie umowy współpracy gospodarczej w zakresie przewozów międzynarodowych.

Z tego punktu widzenia należy w szczególności wskazać, że przed podpisaniem umów Wnioskodawca zweryfikował dane Kontrahenta za pośrednictwem systemu teleinformatycznego udostępnionego do tego celu przez Ministra Sprawiedliwości, tj. poprzez stronę internetową (...). Obydwie umowy zostały podpisane ze strony Kontrahenta zgodnie z zasadami reprezentacji obowiązującymi według stanu na dzień zawarcia umów.

Jednocześnie w ramach relacji biznesowej łączącej Wnioskodawcę z Kontrahentem, Wnioskodawca na podstawie składanych zamówień sprzedawał Kontrahentowi stanowiące przedmiot transportu odpady, co dokumentowane było fakturą VAT wystawioną na dane Kontrahenta.

Wnioskodawca pierwszą z umów w zakresie współpracy gospodarczej dotyczącej przewozów międzynarodowych zawarł 15 lipca 2019 r. W ramach tej umowy Kontrahent zobowiązał się do wykonania w okresie obowiązywania umowy usługi transportowej polegającej na przewozie z miejsc wskazanych przez Wnioskodawcę następujących odpadów:

1.  złom stalowy o kodzie 19 12 02, oraz

2.  tworzywa sztuczne o kodzie 19 12 04

i dostarczeniu ich do wskazanych miejsc odbioru.

Przewożone odpady stanowiły zbelowane, nieposortowane tworzywa sztuczne oraz złom stalowy tzw. „cienki”, zabrudzony farbami i lakierem o niskiej wartości rynkowej.

Kontrahent posiadał uprawnienia i spełniał wymogi formalne oraz posiadał odpowiednie środki transportowe, a także pracowników posiadających odpowiednie kwalifikacje i uprawnienia do realizacji umowy zgodnie z przepisami prawa oraz zobowiązany był do dołożenia należytej staranności z uwagi na fakt, że przedmiot transportu stanowiły odpady. Kontrahent odpowiadał za przeprowadzenie transportu zgodnie z przepisami rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 190, str. 1 z późn. zm.) oraz ustawą z 29 czerwca 2007 r. o międzynarodowym przemieszczaniu odpadów (Dz. U. z 2020 r. poz. 1792). W szczególności Kontrahent posiadał zezwolenie Zarządu Dróg Wojewódzkich w (…) „na przejazd po wszystkich drogach publicznych pojazdu nienormatywnego, które spełnia wymagania w zakresie wymiarów, masy oraz nacisków osi, określone w pozycji: 3 tabeli”.

Kontrahent zobowiązany był do świadczenia na rzecz Wnioskodawcy w sposób stały usług transportowych polegających na przewożeniu ww. odpadów samochodami o łącznej wadze ładunku do 48 ton. Każdorazowo przewóz odpadów odbywał się na podstawie zlecenia spedycyjnego przesłanego przez Wnioskodawcę pocztą elektroniczną, faksem lub telefonicznie, co najmniej na dwa dni robocze przed terminem załadunku. Zlecenie określało miejsce i datę załadunku / rozładunku oraz masę przewożonego towaru. W przypadku niepodstawienia środka transportu w terminie wskazanym w zleceniu spedycyjnym, Wnioskodawca mógł zlecić transport zastępczy innej dowolnie wybranej firmie transportowej na koszt Kontrahenta.

Transportowane odpady po załadunku stawały się własnością Kontrahenta. Kontrahent ponosił odpowiedzialność za przewożone towary od załadowania ich na środek transportu do czasu wydania ich adresatowi. Na tych samych zasadach Kontrahent ponosił ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub kradzieży towaru. Kontrahentowi przysługiwało prawo do ustalenia trasy przewozu między punktami docelowymi. Kontrahent zobowiązany był do dostarczenia transportowanych odpadów do odbiorców końcowych posiadających status tzw. Recyklera Końcowego, co potwierdzały przekazane Wnioskodawcy dokumenty CMR. Zakres działalności Kontrahenta obejmował cały obszar Unii Europejskiej.

Rozliczenie w ramach ww. umowy następowało na podstawie wystawianych przez Strony faktur VAT po zakończeniu każdych 6 miesięcy realizacji umowy, jednak nie później niż w ciągu 60 dni następujących po 6 miesiącach realizacji umowy. Pierwsze rozliczenie nastąpiło w lutym 2020 r. Wnioskodawca wystawiał fakturę za przekazane odpady, a Kontrahent za wykonaną usługę transportową. Wzajemne zobowiązania podlegały kompensacie. Ewentualna różnica należności z tytułu świadczonych przez Strony usług była wpłacana na rachunek bankowy Strony, której się ona należała, w formie przelewu w terminie 60 dni od daty wystawienia faktury. Jako termin dokonania zapłaty uważano datę uznania na rachunku Strony. Strony dopuszczały możliwość rozliczania usługi kwartalnie lub miesięcznie, z takim wyliczeniem aby termin rozliczenia przypadał na koniec miesiąca następującego po danym kwartale lub miesiącu. Umowa z 15 lipca 2019 r. została zawarta na czas nieokreślony.

Drugą z umów współpracy gospodarczej w zakresie przewozów międzynarodowych Wnioskodawca zawarł 3 lipca 2020 r. W ramach tej umowy Kontrahent zobowiązał się do wykonania w okresie obowiązywania umowy usługi transportowej polegającej na przewozie z miejsc wskazanych przez Wnioskodawcę następujących odpadów:

1)  ZSEiE o kodach: 16 02 13*, 16 02 14, 20 01 35*, 20 01 36,

2)  zużyte baterie o kodach: 16 06 04, 16 06 05, 20 01 34 oraz

3)  inne odpady wskazane przez Wnioskodawcę,

i dostarczeniu ich do wskazanych miejsc odbioru.

Przewożone odpady stanowiły zebrany, nieposortowany zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny oraz zebrane do specjalnych pojemników zużyte baterie. W umowie omyłkowo wskazano, że zakres działalności Kontrahenta obejmował cały obszar Polski. W praktyce, tak jak miało to miejsce w umowie z 15 lipca 2019 r. zakres działalności Kontrahenta obejmował cały obszar Unii Europejskiej i tak też odbywał się transport.

Rozliczenie w ramach ww. umowy następowało na podstawie wystawianych przez Kontrahenta faktur VAT w formie przelewów, kompensaty czy rozliczenia barteru za wykonane usługi na podstawie innych umów po zakończeniu każdych z 3 miesięcy realizacji umowy, jednak nie później niż w ciągu 30 dni następujących po 3 miesiącach realizacji umowy. Jako termin dokonania zapłaty przyjęto datę uznania na rachunku Kontrahenta. Wnioskodawca oraz Kontrahent dopuszczali możliwość rozliczania usług kwartalnie lub miesięcznie z takim wyliczeniem, aby termin rozliczenia przypadł ma koniec miesiąca następującego po danym kwartale lub miesiącu. Umowa z 3 lipca 2020 r. została zawarta na czas nieokreślony.

W związku z pierwszymi wystawionymi przez Kontrahenta fakturami VAT, Wnioskodawca zweryfikował także numer rachunku bankowego Kontrahenta w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, tj. poprzez stronę internetową (...). Wskazany na fakturach VAT numer rachunku bankowego figurował w ww. wykazie i należał do Kontrahenta, tj. podmiotu, którego dane zostały wskazane w zawartych umowach oraz na fakturach VAT.

Opisane powyżej usługi transportu były faktycznie realizowane przez Kontrahenta, na okoliczność czego Wnioskodawca posiada oświadczenia odbiorców końcowych, że otrzymywali oni od Wnioskodawcy odpady. Natomiast obieg dokumentów - umów, korespondencji handlowej, faktur VAT itp. - związanych z realizacją opisanych powyżej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem odbywał się za pośrednictwem wskazanego powyżej pośrednika.

Wnioskodawca powziął jednakże wiedzę, że faktury wystawiane przez Kontrahenta w rzeczywistości nie pochodzą od podmiotu, którego dane wskazywano na fakturach VAT dotyczących świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przewozów. Stanowisko takie zostało przedstawione przez faktyczny podmiot, którego dane widniały na przedmiotowych fakturach VAT. W szczególności podmiot ten zanegował podpisy zamieszczone pod umową z 15 lipca 2019 r. oraz 3 lipca 2021 r. jako pochodzące od reprezentanta tego podmiotu wskazując, że podpis ten został podrobiony, aczkolwiek dane reprezentanta wskazywały faktyczną osobę uprawnioną do reprezentowania tego podmiotu.

Pytanie (oznaczone we wniosku nr 1)

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do anulowania faktur VAT wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, albowiem Kontrahent Wnioskodawcy podszył się pod ten podmiot?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym nie doszło do dostawy towaru ani innej czynności związanej ze sprzedażą i przysługuje mu uprawnienie do anulowania faktur VAT wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, albowiem Kontrahent Wnioskodawcy podszył się pod ten podmiot.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 u.p.t.u., dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Definicja dostawy towarów została zawarta w art. 7 ust. 1 in principio u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle powołanego przepisu należy stwierdzić, że aby doszło do dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług powinno łącznie wystąpić zgodne oświadczenie woli stron oraz fizyczne wydanie towaru.

Zgodnie z art. 60 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej: k.c.) z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że „przeniesienie prawa jest czynnością prawną, do której dochodzi wskutek oświadczenia woli rozporządzającego tym prawem. Można dodać, że ponieważ oświadczenie woli to ujawniony, uzewnętrzniony zamiar wywołania określonych skutków prawnych (...), to do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel konieczny jest ujawniony, uzewnętrzniony zamiar wywołania skutku prawnego w postaci przeniesienia tego prawa. Tymczasem w przypadku nielegalnego poboru energii nie może być mowy o rozporządzeniu prawem przez dostawcę energii, gdyż nie składa on oświadczenia woli z zamiarem przeniesienia prawa, którym dysponuje. Przeciwnie - zamiarem dostawcy energii jest raczej uniemożliwienie poboru energii w sposób nielegalny i wyrządzający mu szkodę (...)” (tak wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 lipca 2007 r., III SA/Gl 732/07).

Natomiast w literaturze przedmiotu w odniesieniu do fizycznego wydania przedmiotu dostawy wskazuje się, że „czynności przeniesienia prawa musi (...) towarzyszyć wydanie przedmiotowego towaru. Tylko wówczas powstanie obowiązek podatkowy z tytułu tej czynności” (A. Bartosiewicz (w:) VAT. Komentarz, wyd. XV, Warszawa 2021, art. 7).

Przekładając powyższe na analizowany stan faktyczny należy wskazać, że o ile doszło do fizycznego wydania towaru bliżej nieokreślonemu podmiotowi, o tyle nie wystąpiło zgodne oświadczenie woli stron w tym przedmiocie. W szczególności należy wskazać, że podmiot , którego dane zostały wskazane w umowach oraz na fakturach VAT podnosi, że wystawiane przez Kontrahenta faktury VAT w rzeczywistości nie pochodzą od niego. W szczególności podmiot ten zanegował podpis pod ww. umowami jako pochodzący od reprezentanta tego podmiotu wskazując, że podpis ten został podrobiony.

Z tego punktu widzenia należy wskazać, że zgodnie z art. 58 § 1 k.c. czynność prawna sprzeczna z ustawą albo mająca na celu obejście ustawy jest nieważna, chyba że właściwy przepis przewiduje inny skutek, w szczególności ten, że na miejsce nieważnych postanowień czynności prawnej wchodzą odpowiednie przepisy ustawy. Nieważna jest czynność prawna sprzeczna z zasadami współżycia społecznego (art. 58 § 2 k.c.).

W analizowanym stanie faktycznym nie powinno budzić wątpliwości, że umowy pod którymi podpis złożyła osoba podszywająca się pod reprezentanta podmiotu wskazanego w umowach oraz w fakturach powinny być traktowane jako nieważne w świetle art. 58 w zw. z art. 60 k.c.

W analizowanym stanie faktycznym doszło bowiem do oszustwa, wyłudzenia bądź kradzieży odpadów.

Z tego punktu widzenia Wnioskodawca wskazuje, że chociaż przepisy nie przewidują tego wprost, przyjmuje się, że podatnicy mogą anulować wystawione faktury VAT. W ocenie Wnioskodawcy taka możliwość występuje w niniejszym stanie faktycznym. Wnioskodawca pragnie w tym zakresie wskazać na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 lipca 2016 r., ILPP1/4512-1-286/16-3/AS, dotyczącej prawa do anulowania faktur VAT w związku z kradzieżą towarów.

W powołanej interpretacji wskazano następujący stan faktyczny: „Firma, zajmuje się sprzedażą materiałów BHP i PPOŻ; z tego tytułu opłaca zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, jest też podatnikiem podatku od towarów i usług. W okresie od grudnia 2010 r. do maja 2013 r., pracownik firmy przywłaszczył powierzone sobie rzeczy ruchome w postaci towaru, podrabiając, w celu użycia za autentyczny, dokument w postaci faktury, poprzez wskazanie jako nabywcy podmiotu, który w rzeczywistości nie był kontrahentem oraz nieprawdziwej formy płatności. Pracownik wystawiał w tym okresie faktury, których nie wprowadzał do obiegu prawnego, były one wystawione tylko w systemie fakturowania firmy. Na ich podstawie pobierał towar z magazynu, który następnie sobie przywłaszczał. Faktury te znajdują się w rejestrach firmy, zarówno w rejestrze podatku VAT, jak i w księgach firmy, jako przychód (w wartości netto). Firma, rozliczając należne zobowiązania podatkowe PIT i VAT, uwzględniała wartości zawarte na ww. fakturach. Pracownik przyznał się do winy i potwierdził, że wystawiane przez niego faktury nie były wprowadzone do obiegu prawnego. Potwierdzili to kontrahenci wskazani na niniejszych dokumentach, że nigdy nie zamawiali wyszczególnionego na nich towaru, a także nigdy nie otrzymali żadnego dokumentu związanego z tymi czynnościami. Sprawa została skierowana na drogę postępowania sądowego”.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego sformułowano następujące pytanie „Czy w zaistniałej sytuacji, kiedy faktury nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego, a zostały ujęte w rejestrach VAT, a podatek od towarów i usług został odprowadzony do właściwego urzędu skarbowego, podatnik ma prawo anulować te faktury, a następnie skorygować złożone deklaracje VAT-7 za okresy wystąpienia zdarzenia”.

Udzielając odpowiedzi na tak sformułowane pytanie organ podatkowy wskazał, że „art. 7 ust. 1 ustawy, zawiera legalną definicję pojęcia „dostawy towarów”, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Interpretując zawarty w tym artykule zwrot „w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że aby doszło do dostawy towaru, po stronie dostawcy musi istnieć wola przekazania innemu podmiotowi władztwa nad rzeczą. Można zatem stwierdzić, że w przypadku kradzieży, właściciel zostaje pozbawiony faktycznego władztwa nad rzeczą, przy czym nie pozbawia go to przysługujących mu praw do rzeczy. Fakt kradzieży nie zmienia więc tego, że wciąż ta sama osoba, tj. tylko właściciel może skutecznie przenosić prawo do rzeczy. W przypadku kradzieży nie następuje zatem konieczny dla uznania danej czynności za dostawę towaru element przejścia prawa do skutecznego rozporządzania rzeczą w ramach uprawnień właścicielskich. Konstruując definicję dostawy towarów, ustawodawca posłużył się zwrotem „rozporządzanie towarem jak właściciel”, co wskazuje, że definicję tę należy rozumieć szerzej niż „przeniesienie własności” w rozumieniu prawa cywilnego, a więc przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować, czy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nią rozporządzać jak właściciel (takie stanowisko zajął WSA w Łodzi w wyroku z 25 marca 2009 r., sygn. I SA/Łd 1521/08).

Zauważyć również należy, że w orzecznictwie TSUE podkreśla się, że kradzież towarów nie wiąże się z charakterystycznym dla odpłatnej dostawy towarów świadczeniem wzajemnym. Kradzież nie mieści się w pojęciu świadczenia wzajemnego, ponieważ z natury świadczenia tego typu wynika, że dostawca, w zamian za przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, oczekuje z drugiej strony wynagrodzenia. Jak wskazano wyżej, w przypadku kradzieży nie dochodzi - po pierwsze do przeniesienia prawa do rozporządzania rzeczą. Skoro więc kradzież jest niezależna od woli i działań właściciela rzeczy, tym samym trudno więc mówić o wynagrodzeniu za świadczenie, do którego w istocie nie dochodzi. Po drugie - osoba, która dokonuje kradzieży, działa w zamiarze uzyskania władztwa nad rzeczą bez konieczności ponoszenia jakichkolwiek obciążeń z tego tytułu, w tym świadczeń wzajemnych.

Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku z 14 lipca 2005 r. C-435/03 w sprawie British American Tobacco International Ltd oraz Newman Shipping Agency Company NV, w którym TSUE stwierdził, że „kradzież towarów nie może być traktowana jako „dostawa towarów” w rozumieniu dyrektywy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 dyrektywy, „dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel”. Z redakcji tego przepisu wynika, że pojęcie „dostawy towaru” nie dotyczy tylko przeniesienia własności w formie przewidzianej przez dane prawo krajowe, lecz obejmuje ono wszelkie działania polegające na przeniesieniu dóbr materialnych, które pozwalają drugiej stronie na rozporządzanie tymi rzeczami jak właściciel. Kradzież towarów czyni podmiot, który się jej dopuszcza, jedynie ich dzierżycielem. Jej skutkiem nie jest uzyskanie przez sprawcę uprawnienia do rozporządzania towarami jak właściciel. A zatem kradzież nie może być uznana za zdarzenie powodujące przeniesienie praw pomiędzy poszkodowanym a sprawcą w rozumieniu powołanego wyżej przepisu dyrektywy.

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i 21 ust. 1.

Należy zwrócić uwagę, że powstanie obowiązku podatkowego w regulacjach prawa dotyczących podatku od towarów i usług, oparte zostało w odniesieniu do pewnych zdarzeń zachodzących w rzeczywistości. Powstanie obowiązku podatkowego ma przy tym charakter obiektywny, tzn. jest uzależnione jedynie od faktycznego zaistnienia określonych przesłanek zawartych w normach prawa podatkowego. Co więcej, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy, określone czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Powyższy przepis wprost statuuje zasadę, że opodatkowanie określonej czynności podatkiem od towarów i usług musi w pierwszej kolejności uwzględniać realny jej skutek, niezależnie od zachowania lub niezachowania odpowiedniej formy prawnej.

Trzeba również zauważyć, że ustawodawca przewidział także możliwość wyłączenia stosowania przepisów ustawy do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (art. 6 pkt 2 ustawy). Przepis ten wyklucza opodatkowanie wszelkiego rodzaju czynności zabronionych, tzn. dotyczy to przede wszystkim czynów będących jednocześnie zabronionymi i karanymi (tj. przestępstw i wykroczeń). Powyższy przepis nie odnosi się jednak do opodatkowania czynności wykonanych bez zachowania formy zastrzeżonej przez prawo cywilne, które nie są jednak nielegalne z samego założenia.

Należy zauważyć, że celem tego przepisu jest nieopodatkowywanie zachowań niepożądanych, sprzecznych z prawem, by nie stwarzać pozorów ich legalizacji. Za przedmiot dostawy, w świetle podatku od towarów i usług, mogą być uznane towary - których sprzedaż z punktu widzenia prawa cywilnego uznana byłaby za nielegalną - jeśli istnieje rynek takich samych lub podobnych legalnych towarów. Regulacja tego przepisu ma więc zastosowanie w stosunku do czynności, które z założenia nie mogą być przedmiotem dostawy, tj. np. kradzież, stręczycielstwo, handel narkotykami czy organami ludzkimi. Tylko zatem takie czynności, które nie mogą być w ogóle dokonywane w całej Wspólnocie, nie powinny być przedmiotem opodatkowania. Wyłączenie od opodatkowania ma zatem charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. W przepisie art. 6 pkt 2 ustawy, chodzi o czynności niepożądane z punktu widzenia obowiązującego porządku prawnego, a więc czynności stanowiące czyny zabronione, jak również czynności nieważne bezwzględnie.

W orzecznictwie TSUE przyjmowane jest, że przesłanką wyłączenia z opodatkowania jest m.in. działalność prowadzona poza ramami prawa, ale przy braku wpływu na konkurencyjność (wyrok TSUE z 29 czerwca 1999 r. w sprawie Coffeeshop Siberie, C-158/98), jak też czynność nielegalna ze względu na jej charakter (wyrok TSUE z 5 lipca 1988 r. w sprawie Vereniging Happy Family Rustenburgerstraat, C-289/86) (...).

Trzeba mieć na uwadze, że faktura jest dokumentem o charakterze sformalizowanym oraz, że dla swej prawidłowości powinna dokumentować rzeczywisty obrót gospodarczy. Jak wskazał NSA w wyroku z 13 marca 1998 r., (sygn. I SA/Lu 1240/96), „prawidłowość materialnoprawna (...) faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. A contrario nie będzie można uznać za prawidłowej faktury, gdy sprzecznie z jej treścią wykazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Elementy formalne wymagane przez ww. przepis mają jedynie znaczenie dowodowe (...)”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w opisanej sytuacji, kiedy faktury nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego, a zostały ujęte w rejestrach VAT, a podatek od towarów i usług został odprowadzony do właściwego urzędu skarbowego, podatnik ma prawo anulować te faktury, a następnie skorygować złożone deklaracje VAT-7 za okresy wystąpienia zdarzenia.

Odnosząc się do okoliczności będących przedmiotem niniejszej sprawy należy stwierdzić, że zarówno przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisy aktów wykonawczych do tej ustawy nie przewidują możliwości anulowania wystawionych faktur. Należy jednak zauważyć, że - jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2000 r. sygn. akt III SA 1715/99 – „możliwość „anulowania” faktur (...), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę „wycofania się” podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego (…)”.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie wiedział, że pracownik dokonywał kradzieży towaru i wystawiał faktury z nieprawdziwymi formami płatności na podmioty, które w rzeczywistości nie były kontrahentami firmy, nie wprowadzał ich do obiegu prawnego, były tylko wystawione w systemie fakturowania firmy. Zainteresowany, rozliczając należne zobowiązania podatkowe, uwzględniał wartości zawarte na tych fakturach.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że skoro wystawione przez pracownika Wnioskodawcy faktury nie zostały wprowadzone do obrotu prawnego, to w tym konkretnym przypadku - w ocenie tutejszego organu - należy dopuścić możliwość anulowania tych faktur”.

Wnioskodawca kontynuując rozważania w niniejszej sprawie pragnie także w powyższym zakresie wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 21 listopada 2013 r., C-494/12,w którym wskazano, że „posłużenie się w oszukańczy sposób kartą bankową (...) należy odróżnić od kradzieży towaru, która nie jest objęta zakresem pojęcia dostawy towarów, bowiem kradzież ta nie skutkuje upoważnieniem osoby, która jej dokonała, do rozporządzania towarami na tych samych warunkach co ich właściciel”.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie także przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 czerwca 2018 r., VIII SA/Wa 351/18, w którym Sąd orzekł, że: „należy się zgodzić z Wnioskodawcą co do możliwości anulowania faktur wystawionych na rzecz Kontrahenta BE dokumentujących WDT. Pomiędzy Wnioskodawcą a ww. kontrahentem nie doszło bowiem do wykonania czynności opodatkowanej. Dostawa towarów miała miejsce, jednakże na rzecz innego (nieokreślonego) podmiotu, który dopuścił się wyłudzenia towaru. Wystawione na rzecz Kontrahenta BE faktury VAT powinny zatem zostać usunięte z obrotu prawnego poprzez ich skorygowanie „do zera”, w ściśle określonych przypadkach poprzez tzw. anulowanie. W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca może anulować wystawione na Kontrahenta BE faktury, o ile nie zostały skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego. (...)

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że nie ma istotnego znaczenia to, czy podmiot, który przejął władanie nad towarem nabył jednocześnie prawo własności, jak i to, że Spółka nie uzyskała zapłaty za towar będący przedmiotem dostaw. Założeniem transakcji była jej odpłatność i w sytuacji opisanej w stanie faktycznym we wniosku o wydanie interpretacji nie można utożsamiać z kradzieżą. Tym samym w okolicznościach niniejszej sprawy nie znajdą zastosowania przywoływane przez Skarżącą zarówno we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, jak i w skardze orzeczenia TSUE uznające, że kradzież towarów nie jest objęta pojęciem odpłatnej dostawy. W tych okolicznościach w ocenie Sądu co do zasady prawidłowe jest stanowisko organu interpretacyjnego, z którego wynika, że w przypadku dokonania dostawy, także na rzecz innego podmiotu niż na to wskazuje faktura sprawia, że doszło do wykonania czynności opodatkowanej podatkiem VAT i brak jest podstaw do dopatrywania się naruszenia w tym względzie art. 5 ust. 1, art. 2 pkt 22 jak i art. 6 ust. 2 ustawy o VAT. Przedmiotem dostaw były bowiem palety, które są przedmiotem legalnego obrotu i mają wpływ na konkurencyjność. (...)

W sytuacji gdy towary będące przedmiotem dostaw znalazły się we władaniu innego podmiotu, który dopuścił się wyłudzenia towaru, brak jest podstaw do uznania, że doszło do wykonania czynności opodatkowanej pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem (…), wskazanym na fakturze. W tej części organ interpretacyjny stanowisko Skarżącej uznał za prawidłowe i jak wynika z treści skargi, Skarżąca powyższą ocenę podziela. W ocenie Skarżącej wadliwe jest jedynie jednoczesne stwierdzenie, że pomimo anulowania faktury dokumentującej czynność opodatkowaną stawką 0% VAT (wewnątrzwspólnotową dostawę palet), powinno się taką dostawę opodatkować jako dostawę palet i to z zastosowaniem stawki 23%. Istotnie stwierdzenie to nie jest w pełni w okolicznościach niniejszej sprawy zrozumiałe i nie zostało należycie wyjaśnione. Powyższe w ocenie Sądu stanowi o naruszeniu przez organ interpretacyjny art. 14c § 1 Op, a zarzuty skargi, tych kwestii dotyczące należy uznać za zasadne. (...)”.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym nie doszło do dostawy towaru ani innej czynności związanej ze sprzedażą i przysługuje mu uprawnienie do anulowania faktur VAT wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, albowiem Kontrahent Wnioskodawcy podszył się pod ten podmiot.

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 17 grudnia 2021 r. wydałem postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.764.2021.1.AKA, w którym odmówiłem wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie Państwa wniosku z 5 listopada 2021 r. w zakresie uprawnienia do anulowania faktur wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, ponieważ Kontrahent podszył się pod ten podmiot (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz oceny, czy Wnioskodawca dochował należytej staranności, a w konsekwencji czy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu otrzymanych od Kontrahenta faktur (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania doręczono Państwu 31 grudnia 2021 r.

4 stycznia 2022 r. wnieśli Państwo zażalenie na ww. postanowienie.

W odpowiedzi na powyższe zażalenie, 3 marca 2022 r. wydałem postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.761.2021.2.AKA/MPE.

Postanowienie utrzymujące w mocy doręczono Państwu 14 marca 2022 r.

Skarga na postanowienie

25 marca 2022 r. wnieśli Państwo skargę na postanowienie znak 0114-KDIP1-1.4012.761.2021.2.AKA/MPE z 3 marca 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania znak 0114-KDIP1-1.4012.764.2021.1.AKA z 17 grudnia 2021 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wnieśli Państwo o:

-        uwzględnienie skargi i uchylenie w całości postanowienia uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia, a także uchylenie w całości poprzedzającego je postanowienia w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej,

-        zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przypisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 17 grudnia 2021 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.764.2021.1.AKA w części dotyczącej pytania pierwszego, w pozostałym zakresie oddalił skargę - wyrokiem z 18 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1004/22.

Wniosłem skargę kasacyjną z 14 lutego 2023 r. od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 8 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 478/23 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Wyrok, który uchylił ww. postanowienia w części dotyczącej pytania pierwszego stał się prawomocny od 17 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

•      uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

•      ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w części dotyczącej pytania pierwszego odnoszącej się do uprawnienia do anulowania faktur wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, ponieważ Kontrahent podszył się pod ten podmiot – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Z art. 6 pkt 2 ustawy wynika, że:

Jak wynika z powołanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Również w świetle art. 14 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1, z późn. zm.), dalej zwana Dyrektywą 112, dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

W doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest już pogląd, że nie należy utożsamiać prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel z przeniesieniem własności w świetle przepisów prawa cywilnego.

Użyte w art. 7 ust. 1 ustawy i art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112 pojęcie przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie jest tożsame z przeniesieniem własności w rozumieniu prawa cywilnego, gdyż obejmuje również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą, skutkiem czego można nią dysponować jak właściciel, mimo że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę.

W orzecznictwie i praktyce Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pojawił się w tym kontekście termin „własność ekonomiczna”. W wyroku z 8 lutego 1990 r., C-320/88 w sprawie Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe BV, Trybunał stwierdził, że dostawa towarów w rozumieniu podatkowym nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. Wskazał, że „własność ekonomiczna” to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy. Innymi słowy przejście własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym. Tym samym definicja dostawy towarów obejmuje również sytuacje, gdy bez przeniesienia prawa własności następuje przejęcie władztwa ekonomicznego nad rzeczą. Istotne w tej mierze jest faktyczne dysponowanie towarem, a nie tytuł prawny do niego. A zatem fizycznie przemieszczenie (dostarczenie) towaru co do zasady wyczerpuje pojęcie dostawy w rozumieniu VAT. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy na nabywcę nie zostanie przeniesione prawo do rozporządzania towarem jak właściciel, to znaczy gdy jest on w jakiś sposób ograniczony w swobodzie dysponowania towarem. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Dlatego w orzecznictwie krajowym przyjmuje się, że dla zakwalifikowania transakcji jako dostawy towaru znaczenie ma przede wszystkim ekonomiczna strona transakcji, a więc przeniesienie, lub jego brak, ekonomicznego władztwa nad rzeczą (tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2015 r., sygn. akt I FSK 883/14 oraz z 15 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 417/16).

Z ww. art. 6 pkt 2 ustawy wynika, że przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Brzmienie tego przepisu należy odczytywać w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym istotne jest czy czynność doprowadziła do możliwości korzystania z przedmiotu dostawy, który może podlegać legalnemu obrotowi i mieć wpływ na konkurencyjność. Istota przepisu art. 6 pkt 2 ustawy sprowadza się do tego, że wyłącza on z opodatkowania czynności, które są uznawane za nielegalne w obrocie prawnym i to jeszcze tylko wówczas, gdy czynności te nie mają wpływu na konkurencyjność. Jednocześnie TSUE dopuszcza w swoich orzeczeniach, że opodatkowanie powinno obejmować te czynności, które co prawda były niezgodne z prawem, jednakże mogłyby one być dokonane jako legalne (por. wyrok TSUE w sprawie C-455/98 z 29 czerwca 2000 r., Tullihallitus przeciwko Kaupo Salumets i innym, wyrok TSUE w sprawie C-289/86 z 5 lipca 1988 r., Vereniging Happy Family Rustenburgerstat przeciwko Inspecteur der Omzetbelasing).

Jak wynika z uzasadnień przywołanych orzeczeń, TSUE wywiódł zasadę opodatkowania tych czynności z zasady neutralności podatku oraz z zasady unikania jakichkolwiek zakłóceń konkurencji. W ocenie TSUE w przypadku tych czynności nie można wprowadzać zasadniczego rozróżnienia pomiędzy czynnościami zgodnymi i niezgodnymi z prawem. Opodatkowanie powinno zatem obejmować te czynności, które co prawda były niezgodne z prawem, jednakże mogłyby być dokonane jako legalne. W przypadku towarów i usług, które mogą być przedmiotem normalnego obrotu i wykonywanej działalności gospodarczej, nieobjęcie opodatkowaniem czynności zabronionych i sprzecznych z prawem prowadziłoby do znacznego zakłócenia konkurencji. Podmioty, które dokonywały dostaw i odpłatnego świadczenia usług, jako transakcji sprzecznych z prawem, znajdowałyby się w znacznie lepszej sytuacji od podmiotów legalnie wykonujących swoje usługi. Ich towary i usługi – nieobciążone VAT – byłyby pod względem ceny bardziej atrakcyjne dla konsumentów.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach współpracy z jednym z pośredników Wnioskodawca nawiązał relację biznesową z nowym kontrahentem (Kontrahent). Kontrahent ten prowadził działalność w formie spółki kapitałowej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) oraz był podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca zawarł z Kontrahentem w formie korespondencyjnej (umowy zostały przekazane przez ww. pośrednika) dwie umowy współpracy gospodarczej w zakresie przewozów międzynarodowych. Obydwie umowy zostały podpisane ze strony Kontrahenta zgodnie z zasadami reprezentacji obowiązującymi według stanu na dzień zawarcia umów. Wnioskodawca na podstawie składanych zamówień sprzedawał Kontrahentowi stanowiące przedmiot transportu odpady, co dokumentowane było fakturą VAT wystawioną na dane Kontrahenta.

Wnioskodawca pierwszą z umów w zakresie współpracy gospodarczej dotyczącej przewozów międzynarodowych zawarł 15 lipca 2019 r. w ramach tej umowy Kontrahent zobowiązał się do wykonania w okresie obowiązywania umowy usługi transportowej polegającej na przewozie z miejsc wskazanych przez Wnioskodawcę odpadów i dostarczeniu ich do wskazanych miejsc odbioru. Transportowane odpady po załadunku stawały się własnością Kontrahenta. Kontrahent ponosił odpowiedzialność za przewożone towary od załadowania ich na środek transportu do czasu wydania ich adresatowi. Na tych samych zasadach Kontrahent ponosił ryzyko przypadkowej utraty, uszkodzenia lub kradzieży towaru. Kontrahentowi przysługiwało prawo do ustalenia trasy przewozu między punktami docelowymi. Kontrahent zobowiązany był do dostarczenia transportowanych odpadów do odbiorców końcowych posiadających status tzw. Recyklera Końcowego, co potwierdzały przekazane Wnioskodawcy dokumenty CMR.

Rozliczenie w ramach ww. umowy następowało na podstawie wystawianych przez Strony faktur VAT po zakończeniu każdych 6 miesięcy realizacji umowy, jednak nie później niż w ciągu 60 dni następujących po 6 miesiącach realizacji umowy. Pierwsze rozliczenie nastąpiło w lutym 2020 r. Wnioskodawca wystawiał fakturę za przekazane odpady, a Kontrahent za wykonaną usługę transportową. Wzajemne zobowiązania podlegały kompensacie. Ewentualna różnica należności z tytułu świadczonych przez Strony usług była wpłacana na rachunek bankowy Strony, której się ona należała w formie przelewu w terminie 60 dni od daty wystawienia faktury. Jako termin dokonania zapłaty uważano datę uznania na rachunku Strony. Strony dopuszczały możliwość rozliczania usługi kwartalnie lub miesięcznie, z takim wyliczeniem aby termin rozliczenia przypadał na koniec miesiąca następującego po danym kwartale lub miesiącu. Umowa z 15 lipca 2019 r. została zawarta na czas nieokreślony.

Drugą z umów współpracy gospodarczej w zakresie przewozów międzynarodowych Wnioskodawca zawarł 3 lipca 2020 r. W ramach tej umowy Kontrahent zobowiązał się do wykonania w okresie obowiązywania umowy usługi transportowej polegającej na przewozie z miejsc wskazanych przez Wnioskodawcę odpadów i dostarczeniu ich do wskazanych miejsc odbioru.

Rozliczenie w ramach ww. umowy następowało na podstawie wystawianych przez Kontrahenta faktur VAT w formie przelewów, kompensaty czy rozliczenia barteru za wykonane usługi na podstawie innych umów po zakończeniu każdych z 3 miesięcy realizacji umowy, jednak nie później niż w ciągu 30 dni następujących po 3 miesiącach realizacji umowy. Jako termin dokonania zapłaty przyjęto datę uznania na rachunku Kontrahenta. Wnioskodawca oraz Kontrahent dopuszczali możliwość rozliczania usług kwartalnie lub miesięcznie z takim wyliczeniem aby termin rozliczenia przypadł ma koniec miesiąca następującego po danym kwartale lub miesiącu. Umowa z 3 lipca 2020 r. została zawarta na czas nieokreślony.

W związku z pierwszymi wystawionymi przez Kontrahenta fakturami VAT Wnioskodawca zweryfikował także numer rachunku bankowego Kontrahenta w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT. Wskazany na fakturach VAT numer rachunku bankowego figurował w ww. wykazie i należał do Kontrahenta, tj. podmiotu, którego dane zostały wskazane w zawartych umowach oraz na fakturach VAT.

Opisane powyżej usługi transportu były faktycznie realizowane przez Kontrahenta na okoliczność czego Wnioskodawca posiada oświadczenia odbiorców końcowych, że otrzymywali oni od Wnioskodawcy odpady. Natomiast obieg dokumentów - umów, korespondencji handlowej, faktur VAT itp. - związanych z realizacją opisanych powyżej transakcji pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem odbywał się za pośrednictwem wskazanego powyżej pośrednika.

Wnioskodawca powziął jednakże wiedzę, że faktury wystawiane przez Kontrahenta w rzeczywistości nie pochodzą od podmiotu, którego dane wskazywano na fakturach VAT dotyczących świadczonych na rzecz Wnioskodawcy przewozów. Stanowisko takie zostało przedstawione przez faktyczny podmiot, którego dane widniały na przedmiotowych fakturach VAT. W szczególności podmiot ten zanegował podpisy zamieszczone pod umową z 15 lipca 2019 r. oraz 3 lipca 2021 r. jako pochodzące od reprezentanta tego podmiotu wskazując, że podpis ten został podrobiony, aczkolwiek dane reprezentanta wskazywały faktyczną osobę uprawnioną do reprezentowania tego podmiotu.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy przysługuje Państwu uprawnienie do anulowania faktur VAT wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, w sytuacji, gdy Państwa Kontrahent podszył się pod ten podmiot.

W myśl art. 2 pkt 31 ustawy:

Jak wynika z art. 106b ust. 1 ustawy:

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106g ust. 1 ustawy:

Art. 106i ust. 1 ustawy stanowi, że:

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2025 r. sygn. I FSK 1482/21 wskazano, że:

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących możliwości anulowania faktur należy wskazać, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie. Należy jednak w tym miejscu podkreślić, że anulowanie faktur powinno dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych, które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego.

Anulowanie faktury powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Ponadto, podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych. W przypadku anulowania faktury sprzedawca (wystawca faktury) winien posiadać w swojej dokumentacji zarówno kopię, jak i oryginał dokumentu sprzedaży z dokonaną na nich adnotacją unieważniającą fakturę, która uniemożliwi ich powtórne wydanie i wykorzystanie. Zatem, anulowanie faktury dotyczy tylko tych przypadków, gdy faktura dokumentuje czynność rzeczywiście niedokonaną.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że anulowanie faktury może nastąpić po spełnieniu łącznie dwóch przesłanek:

-     faktura nie została wprowadzona do obrotu prawnego,

-     faktura dokumentuje czynność rzeczywiście niedokonaną.

Z opisu sprawy wynika, że na podstawie składanych zamówień sprzedawali Państwo Kontrahentowi stanowiące przedmiot transportu odpady, co dokumentowane było fakturą VAT wystawioną na dane Kontrahenta. Transportowane odpady po załadunku stawały się własnością Kontrahenta. W ramach umowy, wystawiali Państwo fakturę za przekazane odpady, a Kontrahent za wykonaną usługę. Wzajemne zobowiązania podlegały kompensacie. Tym samym, transakcje sprzedaży odpadów stanowiących przedmiot transportu faktycznie się odbyły na rzecz Kontrahenta podszywającego się pod inny podmiot (co potwierdzają oświadczenia odbiorców końcowych o otrzymaniu od Państwa odpadów).

W okolicznościach niniejszej sprawy doszło do wydania towaru, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, na rzecz podmiotu podszywająca się pod firmę Kontrahenta. On też odebrał faktury dokumentujące przedmiotową sprzedaż. Tym samym, mamy do czynienia z fakturami, które zostały wprowadzone do obiegu prawnego, faktury te dokumentują czynności, które zostały dokonane.

Chociaż w opisanej sytuacji faktury na których nabywca figuruje z błędną nazwą podatnika i nabywcy towarów, adresem bądź numerem NIP, nie spełniają wymogów określonych przepisami prawa, nie można uznać, że faktury te zawierają błędy, które nie pozwalają na rzeczywiste odzwierciedlenie przebiegu zdarzeń gospodarczych (dokonanych czynności dostawy towarów).

Zatem mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane wyżej w tym zakresie wyjaśnienia, należy uznać, że w przypadku faktur wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów (Kontrahent podszył się pod ten podmiot), nie mają Państwo prawa do anulowania takich faktur. W opisanej sytuacji mamy bowiem do czynienia z fakturami, które zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego oraz dokumentują czynności, które zostały rzeczywiście dokonane.

Jednocześnie wskazać należy, że gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy, to w takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

W myśl art. 106j ust. 1 ustawy:

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

W analizowanym przypadku zatem, gdy na fakturze błędnie został wskazany nabywca (Kontrahent podszywający się pod inny podmiot), jedynym sposobem naprawienia tego typu błędu jest wystawienie przez Państwa faktury korygującej. Korygowanie faktury w tym zakresie należy do obowiązków wystawcy faktury (sprzedawcy), który koryguje fakturę pierwotną wystawiając fakturę korygującą.

W zaistniałej sytuacji należy wystawić faktury korygujące „do zera” (na podmiot, którego dane bezprawnie wykorzystano). Należy wystawić faktury korygujące zmniejszające wartość do zera (zerujące) dla podmiotu, którego dane widnieją na pierwotnych fakturach, ze względu na to, że faktycznie nie był on stroną transakcji.

Państwa Spółka wystawiła faktury na firmę Kontrahenta, ale faktycznie ww. dostawy zrealizowała na rzecz podmiotu podszywająca się pod firmę Kontrahenta, który odebrał towar i faktury. Zatem w istocie mamy do czynienia z wystawieniem faktury na inny podmiot, tak więc skorygowanie błędu polegającego na nieprawidłowym wskazaniu na fakturach danych rzeczywistego nabywcy powinno nastąpić - zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy - poprzez wystawienie faktury korygującej, zawierającej dane określone w art. 106j ust. 2 ustawy, wskazującej jako przyczynę korekty błędne określenie danych nabywcy oraz prawidłową treść korygowanych pozycji.

Tym samym, Państwa stanowisko, zgodnie z którym nie doszło do dostawy towaru ani innej czynności związanej ze sprzedażą i przysługuje Państwu uprawnienie do anulowania faktur VAT wystawionych na dane podmiotu, na rzecz którego nie doszło do faktycznej dostawy odpadów, albowiem Kontrahent Wnioskodawcy podszył się pod ten podmiot uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 listopada 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1004/22 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2026 r. sygn. akt I FSK 478/23.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania pierwotnego rozstrzygnięcia.

Wskazać należy, że wyroki, które powołaliście Państwo we wniosku nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, ponieważ zapadły one w odniesieniu do indywidualnej i właściwej tylko temu orzecznictwu opisie sprawy. W związku z powyższym należy zauważyć, że moc obowiązująca zaprezentowanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których zostały wydane.

Niezależnie od powyższego, nie kwestionując i w żaden sposób nie podważając znaczenia orzecznictwa sądów administracyjnych jako zawierających istotne wskazówki co do interpretacji przepisów prawa oraz ich zastosowania należy zauważyć, że istnienie tego orzecznictwa nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do samodzielnej oceny zdarzeń i wykładni przepisów w sprawach innych niż ta, w której konkretny wyrok zapadł. Organ wydający interpretację ma wręcz obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·     Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·     Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·      w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·      w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.